0112-KDIL2-1.4011.663.2021.1.KF

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 lipca 2021 r. (data wpływu 12 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia dochodów z pracy wykonywanej w Stanach Zjednoczonych Ameryki – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia dochodów z pracy wykonywanej w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2021 r. Wnioskodawca podjął zatrudnienie w USA. Świadczy pracę dla amerykańskiej firmy. Tam mieszka, a do Polski przyjeżdża co 3-4 miesiące, ponieważ posiada w Polsce centrum interesów osobistych. Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych dochodów w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca musi złożyć zeznanie podatkowe za 2021 r. w Polce?

Czy Wnioskodawca musi zapłacić podatek za 2021 r. w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie musiał zapłacić podatku w Polsce, ponieważ umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta 13 lutego 2013 r. nie została podpisana i nie obowiązuje. Na obecną chwilę Konwencja MLI nie modyfikuje tej umowy, ponieważ do daty wypełnienia wniosku nie weszła w życie i wciąż obowiązuje podatnika metoda wyłączenia (zwolnienia).

Wnioskodawca uważa, że obowiązują ogólne warunki opodatkowania zawarte w umowie z dnia 8 października 1974 r. i na podstawie tej umowy będzie się rozliczać.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do treści art. 3 ust. 2a tej ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jak wynika z informacji przedstawionych w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca posiada w Polsce centrum interesów osobistych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia warunki, określone w art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalające uznać, że Wnioskodawca posiada w Polsce miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w związku z posiadaniem centrum interesów osobistych w tym kraju, a zatem podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Mając na uwadze, że Wnioskodawca w 2021 r. podjął zatrudnienie w Stanach Zjednoczonych Ameryki i uzyskuje przychody ze świadczenia pracy na rzecz spółki amerykańskiej należy odnieść się do przepisów Umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178).

Do dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 ww. Umowy, zgodnie z którym płace, wynagrodzenia i inne świadczenia o podobnym charakterze, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa z tytułu zatrudnienia, będą opodatkowane tylko przez to Umawiające się Państwo, chyba że osoba ta wykonuje pracę w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca ta jest tam wykonywana, to takie wynagrodzenia świadczone za tę pracę mogą być opodatkowane przez to drugie Umawiające się Państwo.

Zgodnie z art. 16 ust. 2 ww. Umowy, niezależnie od postanowień ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium jednego z Umawiających się Państw osiąga z pracy najemnej podejmowanej na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Umawiającym się Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego,

b) wynagrodzenia są wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa miejsca zamieszkania lub siedziby, oraz

c) wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład, który posiada osoba płacąca wynagrodzenie na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa.

W świetle art. 16 ust. 1 ww. Umowy, wynagrodzenie pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium USA. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w USA jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce. Natomiast art. 16 ust. 2 ww. Umowy określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 ww. Umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w USA) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce).

W przypadku Wnioskodawcy przesłanki, o których mowa w art. 16 ust. 2 ww. Umowy, w odniesieniu do uzyskiwanych dochodów nie zostały łącznie spełnione, co oznacza, że dochody osiągnięte w 2021 r. z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 ww. Umowy, czyli w państwie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy, tj. w Polsce oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana, tj. w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

Jednocześnie, w Polsce – w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu – zastosowanie znajdzie metoda unikania podwójnego opodatkowania, uregulowana w art. 20 ust. 1 analizowanej Umowy.

W myśl tego przepisu, podwójnego opodatkowania dochodów będzie się unikać w ten sposób, że zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Z zapisów powyższej umowy międzynarodowej wynika zatem, że rozliczenie w Polsce dochodów osiągniętych w USA następuje za pomocą metody odliczenia proporcjonalnego, a nie jak wskazał Wnioskodawca metody wyłączenia (zwolnienia).

Powyższa metoda odliczenia proporcjonalnego została odzwierciedlona w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 27 ust. 9 ww. ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio (art. 27 ust. 9a ww. ustawy).

Uwzględniając powyższe, dochody Wnioskodawcy osiągnięte z pracy wykonywanej w USA podlegają w Polsce opodatkowaniu, przy czym do obliczenia podatku należnego za dany rok będzie w tym przypadku miała zastosowanie tzw. metoda proporcjonalnego zaliczenia (odliczenia podatku zapłaconego za granicą), niezależnie od tego, że w Polsce Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych dochodów.

Rozliczając powyższe dochody w Polsce Zainteresowany będzie mógł również zastosować tzw. ulgę abolicyjną, która została ukonstytuowana w art. 27g ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 27g ust. 1 ww. ustawy, podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 (nieograniczony obowiązek podatkowy), rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

- ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 (a więc m.in. ze stosunku pracy), art. 13, art. 14, lub

- z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

– ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Natomiast ww. art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;

2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;

3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle powołanych powyżej przepisów należy zatem stwierdzić, że podatnik uzyskujący dochody z pracy za granicą w państwie, z którym zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje – w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania – tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego (tak jak w niniejszej sprawie umowa zawarta z USA), winien dokonać obliczenia rocznego podatku z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (a z uregulowań tegoż przepisu wynika, że od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie), a następnie od tak obliczonego podatku podatnik ma prawo odliczyć ulgę abolicyjną, o której mowa w cyt. powyżej art. 27g ww. ustawy.

Podsumowując, w świetle powołanych powyżej przepisów, dochody Wnioskodawcy osiągnięte w 2021 r. z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki podlegają opodatkowaniu zarówno w państwie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy, tj. w Polsce oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana, tj. w Stanach Zjednoczonych Ameryki. W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, Wnioskodawca powinien zastosować metodę odliczenia proporcjonalnego, o której mowa w art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie Zainteresowany może skorzystać z tzw. ulgi abolicyjnej na podstawie art. 27g tej ustawy.

Tym samym, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek wykazania ww. dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki w zeznaniu podatkowym składanym za 2021 r. w Polsce oraz w zależności od wyniku dokonanego rozliczenia również obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.