INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 czerwca 2021 r. (data wpływu 5 lipca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 2 września 2021 r. (data wpływu 7 września 2021 r. na wezwanie z 23 sierpnia 2021 r. (data nadania 23 sierpnia 2021 r., data odbioru 28 sierpnia 2021 r.) Nr 0114-KDWP.4011.194.2021.1.PP o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odszkodowania w związku z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 5 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odszkodowania w związku z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.
We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca jest prywatną osobą fizyczną, prowadzącą w ramach gospodarstwa rolnego hodowle drobiu, będące działami specjalnymi produkcji rolnej. Hodowle znajdują się w dwóch miejscowościach - w miejscowości (…) oraz (…). Uzyskane przychody Wnioskodawca rozlicza podatkiem liniowym. Podstawę opodatkowania ustala na podstawie ksiąg rachunkowych.
W marcu 2021 roku w związku z pojawieniem się wirusa grypy ptaków typu A podtypu H5 w gospodarstwie Wnioskującego położonym w miejscowości (…) oraz w sąsiadującym z gospodarstwem Wnioskującego gospodarstwie (…). we wsi (…), Powiatowy Lekarz Weterynarii wydał decyzję nr (…) z dnia 23 marca 2021 r. oraz decyzję nr (…) z dnia 30 kwietnia 2021 r. zgodnie z którymi, w celu wyeliminowania wirusa powodującego grypę ptaków, nakazał niezwłoczne zabicie pod nadzorem Powiatowego Lekarza Weterynarii 414201 sztuk kur niosek w gospodarstwie w miejscowości (…) oraz 116000 sztuk kur niosek w odchowie we wsi (…). Pozbawiło to Wnioskodawcę źródła przychodu i spowodowało konieczność poniesienia znacznych kosztów w związku ze wzmożoną procedurą bioasekuracji, takich jak utylizacja zabitego drobiu, odkażenie ściółki, zainstalowanie mat dezynfekcyjnych. Na podstawie art. 49 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt decyzją z 18 maja 2021 r. nr … Wnioskodawcy na podstawie art. 49 ustawy o ochronie zwierząt została przyznana kwota 9679650,52 zł z budżetu państwa oraz na podstawie decyzji oraz decyzją nr (…) z dnia 21 maja 2021r. została przyznana kwota 1322145,40 zł z budżetu państwa. Przyznane sumy zostaną przeznaczone przede wszystkim na wydatki związane z walką z wirusem grypy ptasiej/ bieżące wydatki związane z funkcjonowaniem gospodarstwa rolnego, takie jak spłatę rat kredytów i leasingów, kosztów utrzymania budynków związanych z prowadzeniem działalności rolniczej.
Wnioskodawca powziął wątpliwość czy otrzymane kwoty stanowią przychód z działalności rolniczej i tym samym nie podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych).
W odpowiedzi na wezwanie z 23 sierpnia 2021 r. Nr 0114-KDWP.4011.194.2021.1.PP Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca wskazał, że na Jego rzecz zostało wypłacone odszkodowanie, o którym mowa w art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt (Dz. U. z 2020 r. poz. 1421).
Podstawą prawną otrzymania kwoty pieniężnej, wynikającej z art.49 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt (Dz. U. z 2020 r. poz. 1421) jest art. 49 ust. 1 ww. ustawy.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
-
Czy przyznane kwoty stanowią przychód z działalności rolniczej i tym samym nie podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT?
-
W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uznania iż przyznane kwoty nie stanowią przychodu z działalności rolniczej to czy otrzymane kwoty stanowią dotację w rozumieniu art. 21 ust 1 pkt 47d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i na tej podstawie są zwolnione z podatku PIT?
Zdaniem Wnioskodawcy, przyznane kwoty stanowią przychód z działalności rolniczej i tym samym nie podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT.
Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o PIT działalnością rolniczą jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:
- miesiąc - w przypadku roślin,
- 16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
- 6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
- 2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt
- licząc od dnia nabycia.
Jak wynika z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Wymaga podkreślenia, iż do działalności rolniczej zalicza się także działalność związaną z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, co zostało zaakcentowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, szczególnie w wyroku z dnia 17 czerwca 2009 r. sygn. akt, zgodnie z którym: .Działalnością rolniczą jest także produkcja/uprawa prowadzona w ramach działów specjalnych (`(...)`)". Należy zauważyć, iż wszelkie przychody pośrednio związane z działami specjalnymi produkcji rolnej, czy też powstające przy okazji prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej nie stanowią przychodów z działów specjalnych. Oznacza to, iż kwota, która ma pokryć straty w gospodarstwie rolnym Wnioskodawcy, nawet jeżeli straty te powstały w wyniku zdarzenia związanego z działem specjalnym produkcji rolnej, powinna zostać uznana za przychód z szerszej kategorii źródeł przychodów - z działalności rolniczej. Wynika to, z tego, iż owy przychód pochodzi z innego źródła niż dział specjalny, bowiem nie pochodzi ze sprzedaży mięsa czy jaj hodowanych kur, a z decyzji organów władzy publicznej, będącej odpowiedzią na zdarzenie losowe jakim jest epidemia grypy ptaków, związanej z działalnością rolniczą Wnioskodawcy, którego dalsze prowadzenie całego gospodarstwa rolnego i całej działalności rolniczej zostało zagrożone. Epidemia bezsprzecznie stanowi zdarzenie losowe, bowiem zgodnie z linią orzeczniczą ukształtowaną przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 3 lutego 2016 sygn. akt II UK 176/14. „Rozumienie zwrotu "zdarzenia losowe" nie może być ograniczone do przypadków siły wyższej oraz do klęsk i innych wydarzeń spowodowanych działaniem żywiołów lub sił przyrody.".
Warto również podkreślić, iż przyznanie tej kwoty Wnioskującemu ma na celu jedynie częściowo wspomóc jego ogólną sytuację, która znacząco uległa pogorszeniu z powodu poniesionych przez niego strat, zatem nie dochodzi tu do powiększenia jego majątku. Co więcej, otrzymana kwota ma na celu wesprzeć ogólną sytuację rolnika, bowiem poniesione przez niego ubytki oddziałują bezpośrednio na całą prowadzoną przezeń działalność rolniczą, a nie jedynie hodowlę drobiu. Jak należy zauważyć, w orzecznictwie i doktrynie wskazuje się na celowy charakter tego typu środków. Tego samego zdania jest WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Bk 565/15, zgodnie z którym przyznane kwoty mają charakter kompensacyjny, tym samym stan majątkowy rolników indywidualnych poprzez ich wypłatę nie staje się większy w odniesieniu do stanu sprzed wyrządzenia szkody.
Dodatkowo, otrzymanej kwoty nie można uznać za przychód z działów specjalnych produkcji rolnej z uwagi na sposób ustalania dochodu z tych działów, który określa przepis art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi on, iż dochodem z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. W niniejszym przypadku wartość przyrostu stada równa jest zeru, a „koszt uzyskania przyznanej kwoty" stanowi wartość stada kur, które znacząco przewyższa otrzymaną kwotę. Zatem uznanie wspomnianej kwoty za przychód z działu specjalnego produkcji rolnej byłoby nielogiczne i bezcelowe.
Z uwagi na powyższe przyznane przez organ kwoty należy uznać za przychód z działalności rolniczej, który na podstawie art. 2 ust. 1 nie podlega opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
2. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 tj. uznania iż przyznane kwoty nie stanowią przychodu z działalności rolniczej, to zdaniem Wnioskodawcy otrzymane kwoty stanowią dotację w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 47d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym są zwolnione z podatku dochodowego.
Katalog zwolnień przedmiotowych określony w art. 21 ust. 1 pkt 47d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zwolnienie dotacji, subwencji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, otrzymanych na cele związane z działalnością rolniczą z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, od agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych.
Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych „Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych”. Zdaniem Wnioskodawcy przyznana kwota spełnia wszelkie wymagania stawiane przez prawo do uznania jej za dotację.
Zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 5 kwietnia 2018 r. wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL3-1.4011.82.2018.2.AMN: „W analizowanej sprawie środki finansowe wypłacone Wnioskującemu zostały przekazane ze środków pochodzących z budżetu państwa. Zatem spełnione zostało pierwsze kryterium zastosowania zwolnienia z PIT, czyli kryterium pochodzenia środków (źródła finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o PIT. W odniesieniu natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tut. (`(...)`) Zatem, aby dane świadczenie mogło korzystać z powyższego zwolnienia powinno być dotacją, subwencją, dopłatą lub innym nieodpłatnym świadczeniem albo świadczeniem częściowo odpłatnym, otrzymanym na cele związane z działalnością rolniczą od konkretnego podmiotu, a mianowicie z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, od agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych”. Tożsama sytuacja miała miejsce w zaistniałym stanie faktycznym, bowiem środki, które zostały przyznane Wnioskodawcy pochodzą z budżetu państwa, zatem pierwsze kryterium, aby uznać daną sumę za dotacje zostało spełnione. Wynika to z faktu, iż podstawę przyznania przedmiotowej sumy stanowi art. 49 ustawy o ochronie zwierząt, a sama kwota wynika z decyzji organów państwowych. Zatem istotnym podmiotem uczestniczącym w całym procesie przyznawania dotacji jest państwo, które za pomocą swoich organów decyduje o wysokości przyznanej sumy. Urzędowy tryb przyznawania owej kwoty świadczy o jej charakterze dotacyjnym, a nie jak błędnie nazwano ją w decyzji jako „odszkodowanie", bowiem zgodnie z art. 417 Kodeksu cywilnego odszkodowania od Skarbu Państwa dochodzi się na drodze sądowej.
Zdaniem Wnioskodawcy przyznana kwota stanowi dotację ze środków budżetu państwa dla rolnika, który na podstawie decyzji Powiatowego Lekarza Weterynarii (…) z tytułu delegowanego nań obowiązku przeciwdziałania rozprzestrzenianiu się grypy ptaków, ponosi wydatki. Podkreślić należy, iż walka z epidemią i zapewnienie ochrony przed rozprzestrzenianiem się wysoko zjadliwego wirusa należy do zadań publicznych organów władzy, zatem rolnik, który wypełnia nałożony nań obowiązek unicestwienia stada drobiu oraz wprowadzenie odpowiednich procedur bioasekuracji realnie wykonuje zadanie należące do państwa. Z tego tytułu nie otrzymuje on wynagrodzenia, a jedynie środki, które mają za zadanie częściowo sfinansować przekazane mu zadanie. W wyroku NSA z 14 listopada 2016 r. II GSK 954/15 wskazano, że „Każda dotacja służyć ma finansowaniu lub dofinansowaniu realizacji zadań publicznych, a więc takich zadań, które istnieją w dacie przyznania prawa do ich finansowania lub dofinansowania". Co więcej, Sąd Najwyższy bezpośrednio wskazuje, iż walka z tym zdarzeniem losowym, którym jest ptasia grypa, stanowi kompetencje państwa, a nie osób prywatnych: „W przypadku odpowiedzialności, przy tym, Skarbu Państwa na podstawie art. 49 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt i zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt dochodzi aspekt celu zabicia zwierząt - to jest interes społeczny w postaci ochrony zdrowia i życia." - wyrok SN z 3 lipca 2019 sygn. akt II CSK 424/18. Przyznane Wnioskodawcy środki związane były z realizacją celu jakim jest walka z grypą ptaków, co przesądza o uznaniu ich za dotację. Jak wskazuje WSA w Warszawie w wyroku z dnia 9 lutego 2021 r. sygn. akt V SA/Wa 1690/20 „Szczególny charakter środków finansowych przekazywanych w ramach dotacji polega na tym, że środki te mogą być wykorzystane wyłącznie na określony cel, na realizację konkretnego zadania. Środki z dotacji przekazane beneficjentom na podstawie umowy nie tracą publicznego charakteru, bowiem beneficjent nie staje się ich właścicielem, a jedynie dysponentem środków publicznych przyznanych z budżetu państwa na realizację ściśle określonego zadania". Oznacza to, iż nie można uznać Wnioskodawcy za właściciela przekazanych mu kwot, a jedynie ich dysponenta. Zatem nieprawidłowe i sprzeczne z celem ustawy o PIT byłoby obciążanie Wnioskodawcy-dysponenta podatkiem dochodowym tej kwoty.
Jak wskazuje doktryna „Udzielenie dotacji wiąże się z powstaniem swoistego rodzaju stosunku publicznoprawnego łączącego donatora z beneficjentem." (Sędkowska Aleksandra, Stelmaszczyk Klaudia, Nadzór regionalnych izb obrachunkowych w sprawach dotacji udzielanych z budżetów jednostek samorządu terytorialnego w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych, cz. 1). Miało to miejsce w zaistniałym stanie faktycznym. Nie można bowiem zrównać przyznanej przez państwo kwoty, w wysokości ustalonej przez organy a nie Wnioskodawcę, za prywatnoprawne świadczenie, które stanowiłoby przychód z konkretnej transakcji i powiększałoby majątek Wnioskodawcy. Wnioskodawca podkreśla, iż przyznana kwota jedynie w części pokrywa poniesione przez niego straty. Brak wpływu Wnioskodawcy na zaistnienie zdarzenia, na cel którego otrzymał on wspomnianą donację, nałożony odgórnie obowiązek likwidacji hodowli drobiu a tym samym brak decyzyjności (dowolności) Wnioskodawcy w przedmiocie możliwości postępowania, urzędowy tryb przyznania wskazanej sumy, brak wpływu na jej wysokość i czas otrzymania, pochodzenie owej kwoty z budżetu państwa - wszystkie te zaistniałe czynniki są decydujące dla uznania wskazanych kwot jako dotacje z budżetu państwa, a tym samym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47d podlegają one zwolnieniu z podatku PIT. Należy także podkreślić, iż otrzymana kwota nie zaspakaja 100% strat i wydatków poniesionych przez Wnioskującego, więc nie może być uznana za rekompensatę, a jedynie dotację, bowiem stanowi jedynie częściową refundację ze strony państwa. Dotacje, co wynika już z literalnego ujęcia tego terminu, polegają na dołożeniu brakującej sumy do celu głównego, mają na celu wesprzeć daną inwestycję, a nie ją sponsorować. Co istotne, mimo przyznania kwoty, która zaspokaja jedynie cześć powstałych kosztów, Wnioskujący nie odwołał się od decyzji na mocy której otrzymał wspomniane środki, ponieważ zna mechanizm działania dotacji i wie, iż nie ma ona na celu zrekompensowania powstałej szkody, a także iż nie miała ona przynieść Wnioskującemu zysku.
Sam cel udzielenia wspomnianej dotacji ma także istotne znaczenie. Jak wskazuje art. 21 ust. 1 pkt 47d przyznana dotacja, aby podlegała zwolnieniu z PIT, musi być przeznaczona na cel związany z działalnością rolniczą. Walka z wirusem grypy ptaków bezsprzecznie związana jest z działalnością rolniczą, bowiem głównym celem tej walki jest wyeliminowanie niebezpieczeństwa w postaci epidemii, która może doprowadzić do unicestwienia działalności rolniczej nie tylko w obrębie jednego gospodarstwa, ale w całym sektorze rolniczym. Daleko idące konsekwencje rozprzestrzeniania tego wirusa (takie jak śmiertelność drobiu, powstawanie mutacji atakujących inne gatunki zwierząt, ciężka sytuacja finansowa rolników zmuszająca ich do zaprzestania prowadzenia działalności rolniczej) może doprowadzić do katastrofy na rynku rolnym, a co za tym idzie - ma bezpośredni wpływ na całą gospodarkę państwa. Zatem zwolnienie z podatku PIT tej kwoty ma swoje instytucjonalne i logiczne podstawy i jasno określony cel związany z działalnością rolniczą, którym jest walka z niebezpiecznym wirusem. Należy także zwrócić uwagę na linię orzeczniczą dotyczącą pojęcia działalności rolniczej, która nakreśla sposób interpretacji litery prawa i podkreśla wyjątkowy i wąsko rozumiany charakter norm szczególnych.
Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż przyznane Wnioskodawcy środki z budżetu państwa stanowią dotację i w związku z tym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47d PIT zwolnione są z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca uważa, że przyznane kwoty stanowią przychód z działalności rolniczej i tym samym nie podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, jednakże dodatkowo chciałby zwrócić uwagę na wyjaśnienia Ministerstwa Finansów z dnia 5 czerwca 2019 r., nr 178818/K, w których Ministerstwo jednoznacznie wskazało, że do przychodów z działalności rolniczej zalicza się odszkodowania za szkody w uprawach rolnych lub środkach trwałych służących działalności rolniczej. Jako osoba prowadząca gospodarstwo rolne Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę organu na fakt, iż przez uprawę rozumie się cykl zabiegów od rozpoczęcia zasadzenia rośliny do momentu zbioru. Zbiorem są z kolei „owoce" powstałe w wyniku podjętych procesów mających na celu ich wzrost i rozwój. Hodowla kur niosek ma jeden cel - zbiór jajek przeznaczony na sprzedaż. Oznacza to, że efektem hodowli jest uzyskanie „owoców" w postaci jajek. Tym samym - w Jego ocenie - nie powinno ustalać się różnych skutków czy to podatkowych czy to nawet ogólnożyciowych od tego z jakim efektem podjętych działań mamy do czynienia, tj. czy są to np. cytryny z drzewka cytrynowego czy jajka od kur niosek, zwłaszcza, że to i to jest uzyskane w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego.
W świetle powyższego, konieczność zabicia kur niosek powinno być traktowane jako szkoda w uprawach rolnych służących działalności rolniczej. W związku z tym, Wnioskodawca w całości podtrzymuje stanowisko, zgodnie z którym przyznane kwoty stanowią przychód z działalności rolniczej i tym samym nie podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (podatek od towarów i usług).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – co do zasady – dotyczą opodatkowania wszelkich dochodów osób fizycznych. Jednak, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy: przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.
Zgodnie zaś z definicją zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:
1. miesiąc – w przypadku roślin,
2. 16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3. 6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4. 2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt
– licząc od dnia nabycia.
Ustawodawca precyzyjnie określił, co dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych należy rozumieć przez działalność rolniczą. Wyliczenie dokonane w powyższej regulacji ma charakter wyczerpujący. Zgodnie z przedstawioną definicją działalności rolniczej – podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzącym z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Definicja ta określa więc w ujęciu rzeczowym rodzaje działalności zaliczane do działalności rolniczej.
Z kolei działami specjalnymi produkcji rolnej – w myśl art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – są uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.
Natomiast stosownie do treści art. 5a pkt 6 cytowanej ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9
W niniejszej sprawie należy wskazać również na treść art. 10 ust. 1 powołanej ustawy, w myśl którego źródłami przychodów są:
- pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3);
- działy specjalne produkcji rolnej (pkt 4);
- inne źródła (pkt 9).
Wskazany podział źródeł przychodów ma istotny wpływ na sposób opodatkowania i jego wysokość.
Należy w tym miejscu podkreślić, że działy specjalne produkcji rolnej stanowią odrębne źródło dochodów na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca w rozpatrywanej sprawie osiąga przychody ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. działów specjalnych produkcji rolnej, a nie z działalności rolniczej. Zatem w przedmiotowej sprawie art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania.
W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych: Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 12ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody otrzymane z odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.
W myśl art. 49 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt (t.j Dz. U z 2017 r., poz. 1855 ze zm.): za bydło, świnie, owce, kozy, konie, kury, kaczki, gęsi, indyki, perlice, przepiórki, kuropatwy, bażanty, strusie (Struthio camelus), jeleniowate utrzymywane w warunkach fermowych (jeleń szlachetny – Cervus elaphus, jeleń sika – Cervus nippon i daniel – Dama dama), rodziny pszczele (pszczoła miodna – Apis mellifera) oraz ryby słodkowodne zabite lub poddane ubojowi z nakazu organów Inspekcji Weterynaryjnej albo za takie zwierzęta padłe w wyniku zastosowania zabiegów nakazanych przez te organy przy zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt podlegających obowiązkowi zwalczania przysługuje odszkodowanie ze środków budżetu państwa. Odszkodowanie przysługuje w wysokości wartości rynkowej zwierzęcia.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą prowadzącą w ramach gospodarstwa rolnego hodowlę drobiu, będącą działem specjalnym produkcji rolnej. Uzyskane przychody Wnioskodawca rozlicza podatkiem liniowym. Podstawę opodatkowania ustala na podstawie ksiąg rachunkowych. W związku z pojawieniem się wirusa grypy ptaków typu A podtypu H5 w gospodarstwie Wnioskującego położonym w miejscowości (…) oraz w sąsiadującym z gospodarstwem Wnioskującego gospodarstwie Powiatowy Lekarz Weterynarii wydał decyzje zgodnie z którymi, w celu wyeliminowania wirusa powodującego grypę ptaków, nakazał niezwłoczne zabicie pod nadzorem Powiatowego Lekarza Weterynarii (…) kur niosek.
W związku z powyższym na podstawie art. 49 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt decyzją z 18 maja 2021 r. nr (…) Wnioskodawcy na podstawie art. 49 ustawy o ochronie zwierząt została przyznana kwota 9679650,52 zł z budżetu państwa oraz na podstawie decyzji oraz decyzją nr (…) z dnia 21 maja 2021r. została przyznana kwota 1322145,40 zł z budżetu państwa.
Ponadto w odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu Wnioskodawca wskazał, że otrzymana kwota stanowi odszkodowanie, o którym mowa w art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt.
Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy otrzymana kwota jest dotacją i w związku z tym, czy znajdzie zastosowanie zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 47d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z treści ww. przepisu wynika, że wolne od podatku dochodowego są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatne, otrzymane na cele związane z działalnością rolniczą z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, od agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych.
Innymi słowy, aby dane świadczenie mogło korzystać z powyższego zwolnienia powinno być dotacją, subwencją, dopłatą lub innym nieodpłatnym świadczeniem albo świadczeniem częściowo odpłatnym, otrzymanym na cele związane z działalnością rolniczą od konkretnego podmiotu, a mianowicie: z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, od agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych.
Zatem, aby otrzymane świadczenie podlegało zwolnieniu muszą łącznie zachodzić dwie przesłanki tj.:
1. świadczenie musi być przeznaczone na cele związane z działalnością rolniczą,
2. finansowanie świadczeń musi pochodzić z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, od agencji rządowych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych.
Analizując treść powołanego przez Wnioskodawcę art. 21 ust. 1 pkt 47d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że przepis ten dotyczy tylko świadczeń, które stanowią dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatne. Natomiast Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku jednoznacznie wskazał, iż otrzymał odszkodowanie, o którym mowa w art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt.
W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania i dotacji. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu.
W świetle prawa cywilnego świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy jak i niemajątkowy.
Natomiast pojęcie dotacji należy rozumieć zgodnie z art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305).
Zgodnie z powyższym przepisem, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.
Należy również w tym miejscu jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe nie stanowią standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do przedmiotowego zwolnienia winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.
Tym samym, w przedmiotowej sprawie analizując możliwość skorzystania ze zwolnienia wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 47d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że przepis ten nie znajdzie zastosowania.
Natomiast w kwestii zwolnienia z opodatkowania otrzymanych odszkodowań, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy przeanalizować treść art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r. poz. 1040, 1043 i 1495), z wyjątkiem:
a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.
Aby wypłacone odszkodowanie korzystało ze zwolnienia na podstawie powyższej regulacji, jego wysokość lub zasady ustalania muszą wynikać z przepisów odrębnych ustaw. Jednocześnie odszkodowania nie mogą dotyczyć m.in. szkód na składnikach majątkowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane wg skali podatkowej lub podatku liniowego.
W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że otrzymał odszkodowanie na podstawie art. 49 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt w związku z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej. Dochody z działów specjalnych produkcji rolnej są opodatkowane podatkiem liniowym, zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tym samym, mając na uwadze wyłączenie, o którym mowa w punkcie f) otrzymane odszkodowanie nie korzysta również ze zwolnienia przedmiotowego wymienionego w ww. art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odszkodowanie nie korzysta także z żadnego innego zwolnienia wymienionego w treści art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Mając na uwadze powyższe otrzymane odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, Oznacza to, że kwotę otrzymanych środków pieniężnych Wnioskodawca powinien zakwalifikować jako przychód z tytułu prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej i opodatkować według wybranej formy opodatkowania.
Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
-
z zastosowaniem art. 119a;
-
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
-
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).
Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).
W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.
Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.
Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.