0114-KDIP3-2.4011.796.2021.1.AK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 lipca 2021 r. (data wpływu 21 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do przychodów z działalności twórczej w zakresie programów komputerowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do przychodów z działalności twórczej w zakresie programów komputerowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej – „Wnioskodawca”), jest podmiotem, działającym w zakresie prowadzenia centrum usług wspólnych na rzecz podmiotów działających w ramach grupy X. Podmioty wchodzące w skład grupy X funkcjonują na całym świecie i ich główna działalność polega na świadczeniu usług prawnych.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów działających w ramach grupy X polega na dostarczaniu wsparcia w obszarze księgowym i pomocniczym oraz informatycznym na rzecz spółek z grupy X.

Usługi wsparcia informatycznego na rzecz jednego z podmiotów z grupy X, obejmują m.in. następujące obszary:

· wsparcie w zakresie automatyzacji procesów biznesowych;

· zarządzanie projektami z zakresu technologii informatycznych;

· weryfikowanie poprawności funkcjonowania oprogramowania i systemów informatycznych;

· utrzymanie systemów informatycznych;

· badanie zgodności sposobu wykorzystywania udzielonych licencji z zakresem umów licencyjnych;

· dokonywanie różnorodnych analiz dotyczących oprogramowania i systemów informatycznych oraz raportowanie danych i wniosków w tym zakresie;

· monitorowanie wydajności i efektywności systemów informatycznych użytkowanych w przez podmioty w Grupie X;

· zarządzanie oraz wsparcie użytkowników końcowych w zakresie poczty elektronicznej;

· wsparcie w zakresie wdrażania oprogramowania/aplikacji użytkowanych przez podmioty z Grupy X;

· wsparcie platformy służącej zarządzaniu przedsiębiorstwem;

· wsparcie techniczne użytkowników oprogramowania/aplikacji w ich codziennej pracy (tzw. help desk);

· kontrola i zarządzanie procesami informatycznymi;

· wsparcie techniczne dla komputerów i urządzeń peryferyjnych;

· wsparcie techniczne dotyczące infrastruktury serwerowej;

· projektowanie i rozwój autorskich aplikacji Grupy X;

· opracowywanie planów rozwoju szeroko rozumianej infrastruktury IT w Grupie X.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników w ramach stosunków pracy na różnych stanowiskach służbowych o ściśle określonym zakresie obowiązków. W związku z okolicznością, że Wnioskodawca funkcjonuje w międzynarodowym otoczeniu biznesowym, nazwy poszczególnych stanowisk w jego strukturze wewnętrznej występują i są używane w formie anglojęzycznej. Dlatego też nazwy poszczególnych stanowisk określone w niniejszym wniosku będą opierać się na formie anglojęzycznej tych stanowisk.

W ramach prowadzonej działalności oraz realizacji celów biznesowych Wnioskodawca zatrudnia oraz w przyszłości będzie zatrudniać na podstawie umów o pracę również specjalistów w dziedzinie IT (dalej – „Programiści”).

Programiści będą w szczególności zatrudnieni na następujących stanowiskach:

i. Software Developer (stanowisko to dzieli się obecnie na następujące podtypy: Software Development Manager, Junior/Senior Developer, Lead Developer, Developer, Development Consultant),

ii. (…) Designer (stanowisko to dzieli się obecnie na następujące podtypy: (…) Senior Designer, (…)Designer, Technical Lead (…) Designer),

iii. (…) Developer (stanowisko to dzieli się obecnie na następujący podtyp: (…) Senior Developer).

Rolą pracowników zatrudnionych na stanowisku Software Developer jest praca w zespole deweloperów oprogramowania jako części grupy wykwalifikowanych programistów, którzy są odpowiedzialni za rozwój całego oprogramowania opracowanego na zamówienie w ramach działalności Wnioskodawcy. Pracownicy na tym stanowisku są zaangażowani we wszystkie aspekty rozwoju oprogramowania, w tym udział w projektach technicznych, wdrożeniach i analizach funkcjonalnych dla różnych projektów i produktów.

Do zadań i obowiązków pracowników zatrudnionych na stanowisku Software Developer należy w szczególności:

1. tworzenie oprogramowania i aplikacji w oparciu o wymogi Grupy X przy wykorzystaniu specjalistycznych języków programistycznych;

2. rozwój istniejącego oprogramowania i aplikacji w oparciu o plany i specyfikacje wynikające z konkretnych potrzeb biznesowych;

3. tworzenie nowych oraz rozwój istniejących baz danych;

4. tworzenie i planowanie testów dla rozwijanego oprogramowania;

5. tworzenie oraz wprowadzanie zmian do dokumentacji technicznej wspierającej zarówno nowe, jak i prowadzone projekty;

6. tworzenie dokumentacji architekturalnej, a także dokumentacji dla użytkowników wspierającej tworzone rozwiązania;

7. analiza kodu w celu usuwania ewentualnych błędów i wprowadzania zmian w celu usprawnienia efektywności tworzonych rozwiązań;

8. analiza wymogów biznesowych oraz tworzenie dokumentacji technicznej;

9. współtworzenie dokumentacji technicznej.

Rolą pracowników zatrudnionych na stanowisku (…) Designer jest praca w zespole odpowiedzialnym za dostarczanie rozwiązań z zakresu robotyki. Celem tej roli jest automatyzacja procesów poprzez rozwój narzędzi w celu zwiększenia wydajności. Głównym nacisk kładzie na automatyzację poprzez robotykę z wykorzystaniem (…).

Do zadań i obowiązków pracowników zatrudnionych na stanowisku (…) Designer należy w szczególności:

1. tworzenie oprogramowania i aplikacji w oparciu o wymogi X przy wykorzystaniu specjalistycznych języków programistycznych;

2. rozwój istniejącego oprogramowania i aplikacji w oparciu o plany i specyfikacje wynikające z konkretnych potrzeb biznesowych;

3. analiza kodu w celu usuwania ewentualnych błędów i wprowadzania zmian w celu usprawnienia efektywności tworzonych rozwiązań;

4. tworzenie nowych oraz rozwój istniejących baz danych;

5. tworzenie i planowanie testów dla rozwijanego oprogramowania;

6. tworzenie dokumentacji projektowej, architekturalnej, a także dokumentacji dla użytkowników wspierającej tworzone rozwiązania;

7. analiza wymogów biznesowych oraz tworzenie dokumentacji technicznej;

8. współtworzenie dokumentacji technicznej;

9. opracowywanie dowodów skuteczności danego podejścia, umożliwiających demonstrację pomysłów na poszczególne rozwiązania w celu uzyskania zgody na rozpoczęcie projektu.

Rolą pracowników zatrudnionych na stanowisku (…) Developer jest praca w zespole odpowiedzialnym za projektowanie i rozwój aplikacji (…), w tym integrację i dostosowywanie (…) zgodnie ze strategicznymi czynnikami biznesowymi i technicznymi Wnioskodawcy, zapewniwszy jednocześnie wsparcie dla istniejących rozwiązań (…).

Do zadań i obowiązków pracowników zatrudnionych na stanowisku (…) Developer należy w szczególności:

1. tworzenie oprogramowania i aplikacji w oparciu o wymogi Grupy X przy wykorzystaniu specjalistycznych języków programistycznych;

2. rozwój istniejącego oprogramowania i aplikacji w oparciu o plany i specyfikacje wynikające z konkretnych potrzeb biznesowych;

3. opracowywanie dowodów skuteczności danego podejścia, umożliwiających demonstrację pomysłów na poszczególne rozwiązania w celu uzyskania zgody na rozpoczęcie projektu;

4. tworzenie i rozwój dokumentacji technicznej wspierającej zarówno nowe, jak i trwające projekty;

5. doradztwo i wsparcie w zakresie wyboru technicznych rozwiązań, które będą najbardziej odpowiadały wymogom biznesowym;

6. śledzenie oraz ocena nowych metod oraz rozwiązań technologicznych.

W wyniku pracy Programistów, w ramach wykonywania ich obowiązków służbowych, powstają utwory (lub ich części) w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej – „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”), wyrażone m.in. słowem, symbolami matematycznymi lub znakami graficznymi. Części utworów są natomiast rozumiane jako utwory w postaci ustalonej ale jeszcze nieukończonej, tj. w oparciu o art. 1 ust. 3 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Każdy utwór jest bowiem przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną. Utwory (lub ich części) tworzone są przez Programistów w procesie wytwarzania, wdrażania, modyfikacji, ulepszania, aktualizowania i innych podobnych czynności dotyczących programów komputerowych (oprogramowania komputerowego) w ramach działalności Wnioskodawcy. Efektem końcowym tych prac jest powstanie programów komputerowych w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Natomiast utwory lub ich części tworzone przez Programistów w procesie wytwarzania, wdrażania, modyfikacji, ulepszania, aktualizowania i innych podobnych czynności dotyczących programów komputerowych (oprogramowania komputerowego) (w tym również takich czynności jak ustalanie potrzeb zleceniodawcy (który składa zapotrzebowanie na utwór), przygotowywanie dokumentacji, wsparcie procesu testowania, etc.) w ramach działalności Wnioskodawcy mogą być zarówno programami komputerowymi jak i innymi utworami powstałymi, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z działalnością twórczą w zakresie programów komputerowych, tj. innymi utworami, które powstają w złożonym procesie jakim jest wytworzenie bądź też udoskonalenie finalnego produktu, tj. programu komputerowego i zapewnienie, żeby działał on w sposób prawidłowy oraz zgodnie z oczekiwaniami użytkowników.

Dodatkowo, Wnioskodawca zatrudnia oraz w przyszłości planuje zatrudniać w ramach stosunków pracy również innych pracowników (dalej - „Inni Pracownicy”), którzy także biorą udział w procesie wytwarzania, wdrażania, modyfikacji, ulepszania, aktualizowania i innych podobnych czynności dotyczących programów komputerowych (oprogramowania komputerowego) (w tym również takich czynności jak ustalanie potrzeb zleceniodawcy (który składa zapotrzebowanie na utwór), przygotowywanie dokumentacji, wsparcie procesu testowania, etc.) w ramach działalności Wnioskodawcy. Inni Pracownicy są oraz mogą być w szczególności zatrudnieni na stanowiskach takich jak: Process Automation Analyst, Business Automation Analyst, Digital Automation Capability Manager.

Rola pracowników zatrudnionych na wymienionych powyżej stanowiskach dotyczy przede wszystkim automatyzacji procesów i niektórych zadań w grupie X oraz rozwoju narzędzi informatycznych w celu zwiększenia wydajności w różnych zespołach.

Stanowiska te w dużym stopniu związane są z automatyzacją procesów poprzez robotykę.

Do zadań i obowiązków Innych Pracowników zatrudnionych na powyższych stanowiskach należy w szczególności:

1. identyfikowanie zależności i powtarzalności w zachowaniach użytkowników w celu projektowania narzędzi wspierających wymogi biznesowe;

2. proponowanie rozwiązań dla zidentyfikowanych problemów, a także rozwój i wsparcie w zakresie koordynowania implementacji;

3. tworzenie planu zmian, rozwój scenariuszy oraz wybór aktywności i narzędzi do implementacji;

4. analiza stosowności projektu danego rozwiązania pod kątem zamierzonego rezultatu;

5. tworzenie i planowanie testów dla rozwijanego oprogramowania;

6. tworzenie specyfikacji w celu ulepszenia efektywności procesów i rozwijanych rozwiązań;

7. tworzenie dokumentacji technicznej i architekturalnej wspierającej tworzone rozwiązania;

8. proponowanie ulepszeń pod kątem tworzonych rozwiązań;

9. doradztwo i wsparcie w zakresie wyboru technicznych rozwiązań, które będą najbardziej odpowiadały wymogom biznesowym;

10. śledzenie oraz ocena nowych metod oraz rozwiązań technologicznych.

W wyniku pracy Innych Pracowników, w ramach wykonywania ich obowiązków służbowych, powstają utwory (lub ich części) w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wyrażone m.in. słowem, symbolami matematycznymi lub znakami graficznymi. Utwory, które powstają w ramach wykonywania obowiązków służbowych Innych Pracowników same w sobie nie są programami komputerowymi (to znaczy Inni Pracownicy nie są zaangażowani w sam proces pisania kodu programu komputerowego), ale innymi utworami, które powstają w złożonym procesie jakim jest wytworzenie bądź też udoskonalenie finalnego produktu, tj. programu komputerowego i zapewnienie, żeby działał on w sposób prawidłowy oraz zgodnie z oczekiwaniami użytkowników.

Utworami, które nie są programami komputerowymi, ale mogą powstać w wyniku pracy Programistów oraz Innych Pracowników w ramach działalności Wnioskodawcy są na przykład takie utwory jak: plany lub prototypy systemów, bazy oraz struktury danych, dokumentacja techniczna, publikacje naukowe, specyfikacje (w tym specyfikacje architektury projektowanych rozwiązań informatycznych), plany, analizy, raporty oraz rekomendacje, projekty graficzne (np. interfejs użytkownika), materiały audio-wideo, a także prezentacje (dalej – „Inne Utwory”). Podkreślić należy, że wszystkie z przedstawionych powyżej utworów powstawać będą w ścisłym związku z pracami w zakresie programów komputerowych, tj. pracami w zakresie wytwarzania, wdrażania, modyfikacji, ulepszania, aktualizowania i innych podobnych czynności (w tym również takich czynności jak ustalanie potrzeb zleceniodawcy (który składa zapotrzebowanie na utwór), przygotowywanie dokumentacji, wsparcie procesu testowania, etc.) dotyczących programów komputerowych. Powyższe Inne Utwory stworzone przez Programistów oraz Innych Pracowników łącznie umożliwiać będą osiągnięcie finalnego rezultatu, który będzie polegał na wytworzeniu, wdrożeniu, modyfikacji, ulepszeniu, zaktualizowaniu i innych podobnych czynnościach dotyczących programu komputerowego, w szczególności mając wpływ na jego treść, formę, funkcjonalności, a często również warunkując przeprowadzenie kolejnych etapów prac w tym zakresie.

W dalszej części wniosku Programiści oraz Inni Pracownicy będą łącznie nazywani „Pracownikami”.

Należy również wskazać, że w przyszłości nazwy stanowisk przyjęte obecnie w strukturze wewnętrznej przez Wnioskodawcę mogą ulec zmianie. Natomiast, co do zasady, nie zmieni się zakres wykonywanych przez Pracowników czynności opisanych w niniejszym wniosku.

Poza obowiązkami związanymi z pracą twórczą, tj. pracą polegającą na wytwarzaniu utworów (lub ich części), każdy z Pracowników wykonuje również obowiązki niezwiązane z pracą twórczą. Odpowiednio do zajmowanego stanowiska, na obowiązki te mogą składać się m.in. zarządzanie podległym personelem, czynności: administracyjne tj. raportowanie dot. wykonywanych zadań oraz prowadzenie dokumentacji, techniczne, organizacyjne etc., uczestniczenie w szkoleniach, uczestniczenie w spotkaniach wewnętrznych oraz zewnętrznych i inne.

Z racji specyfiki wykonywanej przez Pracowników pracy, tj. wykonywania przez nich pracy twórczej, w wyniku której powstają utwory lub ich części w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Wnioskodawca planuje wprowadzenie systemu wynagradzania polegającego na podziale wynagrodzenia zasadniczego Pracowników na dwie części:

1. część wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników utworów lub ich części w toku wykonywanej przez nich pracy na rzecz Wnioskodawcy (szczegóły dotyczące kalkulacji oraz inne zasady związane z tą częścią wynagrodzenia zostały opisane poniżej),

2. część wynagrodzenia z tytułu wykonywania pozostałych, opisanych powyżej, obowiązków pracowniczych, tzw. nietwórczych.

Umowy o pracę zawarte z Pracownikami zawierać będą postanowienia określające opisany powyżej podział wynagrodzenia.

Ponadto Wnioskodawca zamierza uregulować stosunki pracy z Pracownikami w taki sposób, że obowiązki Pracowników ze stosunku pracy obejmują również działalność twórczą, a przejście na Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników utworów następować będzie z chwilą utrwalenia utworu, tj. w sposób wtórny, a nie pierwotny.

W konsekwencji Wnioskodawca zamierza, jako płatnik, wyłącznie do części wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych za rzeczywiście wykonane prace twórcze przez Pracowników w procesie działalności twórczej w zakresie wytwarzania, wdrażania, modyfikacji, ulepszania, aktualizowania i innych podobnych czynności dotyczących programów komputerowych (oprogramowania komputerowego) powstałych w ramach działalności Wnioskodawcy, stosować podwyższoną stawkę 50% kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej – „Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych”).

W stosunku do pozostałej części wynagrodzenia z tytułu wykonywania obowiązków tzw. nietwórczych, w tym za czas urlopów i usprawiedliwionych nieobecności, Wnioskodawca będzie stosował stawkę kosztów uzyskania przychodu wynikającą z zasad ogólnych, określonych w art. 22 ust. 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy dodać, że Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję utworów i innych form twórczych wytworzonych przez Pracowników w ramach stosunku pracy (dalej – „Ewidencja”). Ewidencja służyć będzie do ewidencjonowania przez Pracowników utworów, ich części i innych form twórczych wytworzonych w ramach stosunków pracy i przenoszonych na Wnioskodawcę (w sposób wtórny) na podstawie umowy o pracę. Ewidencja prowadzona będzie indywidualnie dla każdego Pracownika. Ewidencja stanowić będzie źródło informacji, co do twórców oraz jedno ze źródeł ewidencjonowania utworów i innych form twórczych przysługujących Wnioskodawcy.

Planuje się, że Ewidencja zawierać będzie między innymi następujące dane:

1. imię i nazwisko Pracownika;

2. dzień kalendarzowy, w którym praca twórcza została wykonana;

3. identyfikację utworu;

4. rodzaj wykonywanej pracy twórczej, w tym opis wytworzonego utworu.

Pracownicy zobowiązani będą do potwierdzania wpisów w Ewidencji swoim podpisem. Pracownicy zobowiązani będą również do rzetelnego dokonywania wpisów w Ewidencji. Pracownicy zostaną pouczeni, że wszystkie wpisy w Ewidencji powinny odpowiadać rzeczywistemu stanowi rzeczy i precyzyjnie oddawać ich przedmiot. Ponadto każdy z wpisów Pracownika będzie zweryfikowany, co do rzetelności i prawdziwości przez bezpośredniego przełożonego Pracownika. Fakt dokonanej weryfikacji oraz potwierdzenie prawdziwości i rzetelności wpisów potwierdzać będzie akceptacja bezpośredniego przełożonego Pracownika w formie jego podpisu. W czasie absencji bezpośredniego przełożonego akceptacji będzie mogła dokonać osoba wyznaczona jako zastępca na czas absencji.

Powyższe uregulowania będą miały na celu zapewnienie rzetelności oraz prawdziwości prowadzonej Ewidencji.

Ewidencja może być prowadzona w formie elektronicznej w ramach udostępnionego przez Wnioskodawcę narzędzia informatycznego, zaś podpisy i akceptacje mogą przybrać formę elektroniczną stosowaną w ramach danego narzędzia informatycznego i nie wymagają bezpiecznego certyfikatu.

Dodatkowo w ramach Ewidencji prowadzona będzie ewidencja czasu pracy poświęconego przez Pracowników na tworzenie utworów lub ich części w związku z wykonywaniem prac twórczych w danym okresie rozliczeniowym, tj. w konkretnym miesiącu.

Umowy o pracę określać będą kwotę wynagrodzenia zasadniczego przysługującego Pracownikowi miesięcznie.

Umowy będą przewidywać podział wynagrodzenia zasadniczego na:

1. wynagrodzenie za prace twórcze - będzie to określona stawka godzinowa (owa wartość honorarium za prace twórcze, czyli potoczna nazwa wartości wynagrodzenia za przeniesienie praw do utworów będzie wyliczona jako iloczyn stawki godzinowej ustalanej indywidualnie i czasu pracy poświęconego na prace twórcze),

2. pozostałe wynagrodzenie z tytułu wykonywania innych obowiązków w ramach stosunku pracy, które równe będzie w danym miesiącu różnicy pomiędzy wynagrodzeniem zasadniczym a wynagrodzeniem za prace twórcze w danym miesiącu.

W związku z powyższym pozostałe wynagrodzenie równe będzie różnicy pomiędzy wynagrodzeniem zasadniczym a wynagrodzeniem za prace twórcze w danym miesiącu, przy czym pozostałe wynagrodzenie może być ewentualnie powiększone o dodatki lub premie.

Podsumowując, obliczenie wynagrodzenia tytułem pracy twórczej Wnioskodawca zamierza oprzeć o liczbę faktycznie przepracowanych godzin spędzonych przez Pracownika na pracy o charakterze twórczym. Przy czym liczba faktycznie przepracowanych godzin na pracę o charakterze twórczym oznacza liczbę faktycznie przepracowanych godzin przez Pracownika spędzonych na pracy twórczej nad konkretnych projektem, tj. utworem lub jego częścią, która ma związek z programami komputerowymi. Godziny te będą ewidencjonowane przez Pracownika w Ewidencji, która będzie również uwzględniać liczbę przepracowanych godzin przypisanych do konkretnego projektu oraz identyfikację konkretnego, stworzonego utworu lub jego części w danym miesiącu.

Pracownik będzie miał obowiązek wysłać Ewidencję za konkretny miesiąc do 2 dnia następnego miesiąca do pracowników kadr, celem kalkulacji wynagrodzenia przypadającego w danym miesiącu na przeniesienie praw do utworów lub ich części wytworzonych przez Pracownika w danym miesiącu i jego wypłaty.

Następnie, dział kadr dzięki przysłanym Ewidencjom, będzie znał liczbę przepracowanych godzin poświęconych na pracę nad stworzeniem utworów lub ich części (tj. w zakresie pracy twórczej) w danym miesiącu. Dzięki temu dział kadr będzie miał możliwość ustalenia proporcji w procentach, jaki udział procentowy wszystkich przepracowanych w danym miesiącu godzin pracy stanowią godziny pracy poświęcone na pracę twórczą (tworzenie utworów lub ich części), która to będzie korzystała z 50% kosztów uzyskania przychodów. Wynagrodzenie przypadające na pozostałą część pracy (tj. pracę inną niż praca twórcza) będzie opodatkowane zgodnie z art. 22 ust. 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie należy stwierdzić, że w każdym miesiącu udział procentowy pracy twórczej w stosunku do ogólnej liczby godzin będzie inny, ponieważ Pracownik będzie spędzał w każdym miesiącu różną liczbę godzin poświęconych pracy twórczej, co będzie wynikać z tego, nad jakimi konkretnie w danym miesiącu utworami lub ich częściami Pracownik będzie pracować. Konsekwentnie, wysokość wynagrodzenia tytułem pracy twórczej może się od siebie różnić w poszczególnych miesiącach.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w oparciu o analizę statystyczną średniej ilości procentowej czasu pracy w różnych okresach rozliczeniowych przeznaczonego przez Pracowników na prace o charakterze twórczym, w przyszłości wprowadzi maksymalną wartość procentową czasu pracy twórczej w okresie rozliczeniowym, tj. wprowadzi określony limit procentowy pracy twórczej w okresie rozliczeniowym, który będzie brany pod uwagę dla wyliczenia wynagrodzenia za przeniesienie utworów lub ich części w okresie rozliczeniowym. Limit taki może zostać wprowadzony między innymi celem dodatkowego zabezpieczenia rzetelności i prawdziwości ewidencjonowanego czasu pracy przez Pracowników w oparciu o dane statystyczne.

Należy przy tym nadmienić, że część wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników utworów nie będzie stanowić podstawy obliczania premii od wynagrodzenia.

Wynagrodzenie to nie będzie przysługiwać również w momencie, gdy Pracownik przebywa na urlopie czy zwolnieniu lekarskim, ponieważ nie spędza wówczas czasu na pracy twórczej dla Wnioskodawcy. Wynagrodzenie to nie będzie wypłacane za miesiące, w których Pracownik, z różnych powodów nie wykona żadnych prac twórczych, nie wytworzy utworu ani jego części i w związku z tym nie dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę praw autorskich do utworu lub jego części w danym miesiącu. Wynagrodzenie to będzie wypłacane za przeniesienie praw autorskich do każdego stworzonego utworu lub jego części. Wynagrodzenie to nie będzie ustalane jedną kwotą niezależnie od ilości stworzonych w danym miesiącu utworów.

Należy przy tym zwrócić jeszcze uwagę na fakt, że wysokość wynagrodzenia zasadniczego (tj. zarówno dla pracy o charakterze twórczym, jak i pracy o charakterze nietwórczym) kalkulowane będzie osobno dla każdego Pracownika i uwzględniać będzie następujące czynniki: wykształcenie, wiedzę, doświadczenie Pracownika, rodzaj utworów wytwarzanych przez Pracownika, itp. Oznacza to, że inna wysokość wynagrodzenia będzie przewidziana dla Pracowników z różną wiedzą, doświadczeniem, stażem, stanowiskiem. Ponadto, inna stawka może być przewidziana za pracę nad konkretnymi utworami lub ich częściami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód, który będzie uzyskiwany przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Innych Utworów (lub ich części) na rzecz Wnioskodawcy stanowi przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z powyższym Wnioskodawca jako płatnik, przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy, może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% do tej części wynagrodzenia zasadniczego, która przysługuje z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników Innych Utworów (lub ich części)?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na pytanie w zakresie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących uznania przychodu uzyskiwanego przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Innych Utworów (lub ich części) jako przychodu z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych. Natomiast w zakresie możliwości zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy**,** przychód, który będzie uzyskiwany przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Innych Utworów (lub ich części) na rzecz Wnioskodawcy stanowi przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji Wnioskodawca, jako płatnik, przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy, będzie mógł zastosować 50% koszty uzyskania przychodów do tej części wynagrodzenia zasadniczego, która przysługuje z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników Innych Utworów (lub ich części).

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód, który będzie uzyskiwany przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Innych Utworów (lub ich części) na rzecz Wnioskodawcy stanowi przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji Wnioskodawca będzie mógł, jako płatnik, przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy, zastosować 50% koszty uzyskania przychodów do tej części wynagrodzenia zasadniczego, która przysługuje z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników Innych Utworów (lub ich części).

Co do zasady, zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie dotyczącym Pracowników Wnioskodawca będzie miał możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, w związku z okolicznością, że w przypadku Innych Utworów zostaną spełnione wszystkie warunki konieczne w tym zakresie, tj.

1. praca wykonywana przez Pracowników jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu (chociażby miał postać nieukończoną) określone w Ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

2. Pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez Pracownika wynika z rozporządzania tymi prawami,

3. umowa o pracę łącząca Pracownika i Wnioskodawcę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego Pracownikowi za część związaną z rozporządzeniem prawami autorskimi i część związaną z wykonywaniem obowiązków nietwórczych,

4. dochodzi do rozporządzenia prawami autorskimi tj. wtórnego, nie pierwotnego, nabycia przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych,

5. prowadzona jest ewidencja przekazanych utworów lub ich części,

6. utwory lub ich części są efektem działalności twórczej w zakresie programów komputerowych.

Okoliczność, że Wnioskodawca będzie mógł zastosować w takim przypadku 50% koszty uzyskania przychodów, została również pośrednio potwierdzona przez tutejszy Organ w Postanowieniu, które Wnioskodawca otrzymał na skutek złożenia wniosku w dniu 29 kwietnia 2021 r. w tożsamym zdarzeniu przyszłym, które jest przedmiotem niniejszej sprawy. W postanowieniu, tutejszy Organ stwierdził, że do zdarzenia przyszłego opisanego w przedmiotowym wniosku (tj. we wniosku złożonym poprzednio przez Wnioskodawcę) zastosowanie znajdzie Interpretacja Ogólna, zatem ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów, jest bezprzedmiotowy.

Niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy Interpretacja Ogólna nie odnosi się do sytuacji, która jest przedmiotem niniejszego wniosku, a zatem sytuacji, w której przedmiotem rozporządzenia prawami autorskimi przez Pracowników są Inne Utwory, tj. utwory niebędące programami komputerowymi, ale powstałe w złożonym procesie jakim jest tworzenie (działalność twórcza w zakresie) programów komputerowych.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy potwierdzenia w drodze interpretacji podatkowej wymaga okoliczność, że w przypadku Innych Utworów konstatacja wynikająca z Interpretacji Ogólnej również znajdzie zastosowanie. Okoliczność ta nie jest potwierdzona bowiem i nie była przedmiotem Interpretacji Ogólnej, która w swojej treści odnosiła się wyłącznie do programów komputerowych tworzonych przez programistów, a nie do Innych Utworów powstałych w procesie tworzenia programów komputerowych.

Mając powyższe na uwadze, dodatkowego ustalenia wymaga to, czy spełniona jest ostatnia przesłanka warunkująca możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, wymieniona w pkt 6 powyżej. W związku z tym należy rozważyć, czy utwory lub ich części wytwarzane przez Pracowników w ramach wykonywanych przez nich zadań i obowiązków w procesie wytwarzania, wdrażania, modyfikacji, ulepszania, aktualizowania i innych podobnych czynności dotyczących programów komputerowych (oprogramowania komputerowego), w ramach działalności Wnioskodawcy, mieszczą się w kategorii „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych”.

Należy wskazać, że w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej przepis art. 22 ust. 9b punkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca nie zawarł żadnych wskazówek dotyczących sposobu rozumienia oraz interpretacji rodzajów działalności wskazanych w tym przepisie. Również w samej Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało wskazane co należy rozumieć pod pojęciem przychodów uzyskiwanych z tytułu „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych”. Brak jest także odpowiednich definicji w tym zakresie w przepisach prawa. Brak jest również jakiegokolwiek odniesienia się do tego pojęcia w Interpretacji Ogólnej.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, należy dokonać interpretacji pojęcia „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych” w oparciu o dominujący typ wykładni w prawie podatkowym, tj. w drodze wykładni językowej.

Sformułowanie użyte w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” – w ocenie Wnioskodawcy jest bardzo pojemne i zdaje się wskazywać, że intencją ustawodawcy było przyznanie uprawnienia do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów szerokiemu gronu osób tworzących oraz współtworzących programy komputerowe. Literalne rozumienie tego pojęcia wskazywałoby zatem, że również osoby współpracujące w procesie tworzenia programów komputerowych powinny mieć prawo do 50% kosztów uzyskania przychodów, ponieważ wykonywana przez nich działalność twórcza jest również wykonywana „w zakresie programów komputerowych”. Bez ich wkładu bowiem, program komputerowy nie mógłby zostać finalnie wytworzony.

Praca twórcza każdego z Pracowników jest niezbędna, w przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego procesie wytwarzania programów komputerowych, tj. aby program komputerowy (oprogramowanie) mógł zostać poprawnie wytworzony przez Programistów w procesie programowania, potrzebna jest praca twórcza również Innych Pracowników, a także praca twórcza Programistów, która nie tylko polega na pisaniu kodu komputerowego i w ramach której powstają Inne Utwory.

Praca twórcza wszystkich Pracowników jest zatem elementem koniecznym w zakresie wytworzenia programów komputerowych, tj. finalnego produktu dostosowanego do odpowiednich wymagań Wnioskodawcy.

Głównym celem pracy twórczej Pracowników Wnioskodawcy jest tworzenie programów komputerowych w procesie wytwarzania oprogramowania w ramach działalności Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, dokonując wykładni językowej pojęcia „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, należy dojść do wniosku, że w przypadku Wnioskodawcy działalność twórcza Pracowników, których wkład twórczy przyczynił się do powstania programu komputerowego (oprogramowania), powinna zostać uznana za działalność wchodzącą w skład działalności twórczej, o której mowa w przepisie art. 22 ust. 9b Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym wszelkiego rodzaju działalność twórcza (pod warunkiem, że jej efektem będzie wytworzenie utworu lub jego części (tj. utworu w formie nieukończonej) w rozumieniu przepisów Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych), powinna zostać uznana za „działalność twórczą w zakresie programów komputerowych” w rozumieniu przepisu art. 22 ust. 9b Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Efektem czynności podejmowanych przez Pracowników, w ramach wykonywanych przez nich zadań i obowiązków, jest wytworzenie, wdrożenie, modyfikacja, ulepszenie, aktualizowanie i inne podobne czynności dotyczące programów komputerowych (oprogramowania komputerowego). Uznać należy, iż praca twórcza, której efektem jest utwór lub jego część, w rozumieniu przepisów Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wykonana na każdym etapie wytworzenia, wdrożenia, modyfikacji, ulepszenia, aktualizowania i innych podobnych czynności dotyczących programów komputerowych (oprogramowania komputerowego), powinna wchodzić w skład pojęcia „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych”.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższa interpretacja jest również zbieżna z wykładnią pojęcia „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych” dokonaną przez tutejszy Organ w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lutego 2021 r. (sygnatura 0113- KDWPT.4011.253.2020.5.NM), w której zostało wskazane, że: „(…) z uwagi na fakt, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało zdefiniowane pojęcie „działalność twórcza”, to należy odwołać się do słownikowego znaczenia tego pojęcia. I tak – zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wydanie internetowe): działalność oznacza: 1) „zespół działań podejmowanych w jakimś celu” 2) „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”, natomiast twórczy oznacza: 1) „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia” 2) „dotyczący twórców”.

Zatem użyty w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” oznacza, że analizowany zwrot odnosi się do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych.

Należy mieć na uwadze, że sam proces tworzenia programów komputerowych składa się z całego szeregu czynności koniecznych do stworzenia końcowego produktu informatycznego (utworu). Na poszczególnych etapach tego procesu powstające efekty pracy z reguły posiadają cechę nowości.

Jak z powyższego wynika, sformułowanie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, zawarte w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy korzystania i rozporządzania prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu stworzenia programów komputerowych. W tym znaczeniu, nie tylko kody źródłowe programów komputerowych wypełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 omawianej ustawy, lecz także utwory powstałe w procesie tworzenia programu komputerowego, tj. kody źródłowe programów komputerowych lub aplikacji mobilnych lub webowych, plany lub prototypy systemów, bazy oraz struktury danych, strony internetowe, dokumentacja techniczna, publikacje naukowe, specyfikacje (w tym specyfikacje architektury projektowanych rozwiązań informatycznych), plany, analizy, raporty oraz rekomendacje, projekty graficzne (np. interfejs użytkownika), materiały reklamowe i marketingowe, materiały audio-wideo, a także prezentacje.

Zatem, w świetle art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „działalność twórczą w zakresie programów komputerowych” należy rozumieć jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia programów komputerowych.” Wnioskodawca w całości podziela argumentację przedstawioną powyżej i przyjmuje ją jako własną w zakresie uzasadnienia swojego stanowiska w odniesieniu do zadanego pytania. Dodatkowo, Wnioskodawca raz jeszcze pragnie podkreślić, że kwestia prawna będąca przedmiotem pytania zaadresowanego w niniejszym wniosku, nie była przedmiotem Interpretacji Ogólnej, a zatem niniejszy wniosek nie powinien zostać uznany za bezprzedmiotowy przez tutejszy Organ, jako że do zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku nie znajdzie zastosowania Interpretacja Ogólna.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i wydanie takiej interpretacji przez tutejszy Organ. Zdaniem Wnioskodawcy przychód, który będzie uzyskiwany przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Innych Utworów (lub ich części) na rzecz Wnioskodawcy, stanowi przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji Wnioskodawca będzie mógł, jako płatnik, przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy, zastosować 50% koszty uzyskania przychodów do tej części wynagrodzenia zasadniczego, która przysługuje z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników utworów (lub ich części).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie w pkt 1 wymienia się stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracą nakładczą, emeryturę lub rentę.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

W świetle art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z treści przepisu art. 32 ust. 2 ww. ustawy wynika, że za dochód, stanowiący podstawę obliczenia zaliczki, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.

Osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody m. in. ze stosunku pracy przysługuje, co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Jednocześnie w odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotowe koszty stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1. działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;

2. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;

3. produkcji audialnej i audiowizualnej;

4. działalności publicystycznej;

5. działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;

6. działalności konserwatorskiej;

7. prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 oraz z 2020 r. poz. 288), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;

8. działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że tylko ww. rodzaje działalności pozwalają na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu – przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2. plastyczne;

3. fotograficzne;

4. lutnicze;

5. wzornictwa przemysłowego;

6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7. muzyczne i słowno-muzyczne;

8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9. audiowizualne (w tym filmowe).

W pierwszej kolejności wskazać należy, że przymiotnik „twórczy”, który poprzedza wymieniane przez ustawodawcę w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzaje działalności można zdefiniować jako mający na celu tworzenie; będący wynikiem tworzenia, a jako jego synonimy Słownik Języka Polskiego PWN wymienia m.in przymiotniki: konstruktywny, kreatywny, kreacyjny. Nie ulega zatem wątpliwości, że objęte przedmiotowym przepisem efekty takiej działalności musi cechować kreatywność, unikalność czy osobiste ujęcie przez ich twórców.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie (art. 74 ust. 2 omawianej ustawy).

Jak stanowi art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 74 ust. 4 tej ustawy, autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:

1. trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
2. tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
3. rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Ustawodawca wyszczególniając przykładowe kategorie utworów posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie według przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Wobec tego należy stwierdzić, że w rozumieniu przepisów o prawie autorskim przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Zatem praca polegająca na tworzeniu (projektowaniu) programów komputerowych jest pracą twórczą w rozumieniu prawa autorskiego, a programy komputerowe stanowią utwory.

Ponadto, programy komputerowe zostały wyraźnie potraktowane przez ustawodawcę jako utwory przez ich uwzględnienie w przykładowym wykazie kategorii utworów w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz przez wprowadzenie w stosunku do nich szczególnego reżimu ochronnego w ramach Rozdziału 7 tej ustawy.

Jednocześnie z uwagi na fakt, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało zdefiniowane pojęcie „działalność twórcza”, to należy odwołać się do słownikowego znaczenia tego pojęcia. I tak – zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wydanie internetowe): działalność oznacza: 1) „zespół działań podejmowanych w jakimś celu” 2) „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”, natomiast twórczy oznacza: 1) „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia” 2) „dotyczący twórców”.

Zatem użyty w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” oznacza, że analizowany zwrot odnosi się do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych.

Należy mieć na uwadze, że sam proces tworzenia programów komputerowych składa się z całego szeregu czynności koniecznych do stworzenia końcowego produktu informatycznego (utworu). Na poszczególnych etapach tego procesu powstające efekty pracy z reguły posiadają cechę nowości. Jednak cecha ta nie jest warunkiem wystarczającym do uznania danej działalności za twórczą i zastosowania z tego tytułu 50% kosztów uzyskania przychodu. Wykładnia art. 22 ust. 9b i ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że działalność twórcza, musi obok cechy nowości posiadać również indywidualny charakter. Tylko rezultaty takiej działalności będą bowiem mogły być uznane za utwór.

Jak z powyższego wynika, sformułowanie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, zawarte w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy korzystania i rozporządzania prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu stworzenia programów komputerowych. W tym znaczeniu, nie tylko kody źródłowe programów komputerowych wypełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 omawianej ustawy, lecz także utwory powstałe w procesie tworzenia programu komputerowego, tj. kody źródłowe programów komputerowych i/lub aplikacji mobilnych i/lub webowych, plany i/lub prototypy systemów, bazy oraz struktury danych, strony internetowe, dokumentacja techniczna, publikacje naukowe, specyfikacje (w tym specyfikacje architektury projektowanych rozwiązań informatycznych), plany, analizy, raporty oraz rekomendacje, projekty graficzne (np. interfejs użytkownika), materiały reklamowe i marketingowe, materiały audio-wideo, a także prezentacje.

Zatem, w świetle art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „działalność twórczą w zakresie programów komputerowych” należy rozumieć jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia programów komputerowych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że „Inne Utwory” powstawać będą w ścisłym związku z pracami w zakresie programów komputerowych, tj. pracami w zakresie wytwarzania, wdrażania, modyfikacji, ulepszania, aktualizowania i innych podobnych czynności (w tym również takich czynności jak ustalanie potrzeb zleceniodawcy (który składa zapotrzebowanie na utwór), przygotowywanie dokumentacji, wsparcie procesu testowania, etc.) dotyczących programów komputerowych. Powyższe Inne Utwory stworzone przez Programistów oraz Innych Pracowników łącznie umożliwiać będą osiągnięcie finalnego rezultatu, który będzie polegał na wytworzeniu, wdrożeniu, modyfikacji, ulepszeniu, zaktualizowaniu i innych podobnych czynnościach dotyczących programu komputerowego, w szczególności mając wpływ na jego treść, formę, funkcjonalności, a często również warunkując przeprowadzenie kolejnych etapów prac w tym zakresie.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przychód, który będzie uzyskiwany przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Innych Utworów (lub ich części) na rzecz Wnioskodawcy będzie stanowić przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Organ podatkowy wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.