0114-KDIP3-2.4011.596.2021.1.AK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 lipca 2021 r. (data wpływu 13 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania wypłaconych świadczeń – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania wypłaconych świadczeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Bank (Wnioskodawca) jest specjalistycznym bankiem korporacyjnym, obsługującym duże przedsiębiorstwa, jak również sektor publiczny. Wnioskodawca prowadzi działalność bankową na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 1896 ze zm.).

Na moment sporządzenia niniejszego wniosku prowadzone są zmiany w ramach struktury organizacyjnej grupy kapitałowej Banku.

Bank X, będący podmiotem dominującym wobec Wnioskodawcy, zdecydował o stopniowym wygaszaniu działalności na strategicznym do tej pory rynku korporacyjnym oraz o ograniczeniu działalności w segmencie klientów indywidualnych. Rezultatem tej decyzji jest konieczność dostosowania poziomu zatrudnienia do zmienionego sposobu działania i skali Banku.

W konsekwencji powyższego Wnioskodawca podjął konsultacje z Zakładową Organizacją Związkową Banku w celu uzgodnienia treści porozumienia w sprawie zasad postępowania w sprawach dotyczących pracowników Banku objętych zamiarem grupowego zwolnienia (dalej: „Porozumienie”) w trybie określonym w art. 2 ust. 1-5 oraz art. 3 ust. 1-2 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2003 r. Nr 90, poz. 844 z późn. zm.; dalej zwanej „Ustawą”).

Wnioskodawca i Zakładowa Organizacja Związkowa w procesie konsultacji przedstawili stanowiska dotyczące procedury zwolnień grupowych w Banku i zagadnień dotyczących świadczeń dla pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, w stosunku do których planowane jest przeprowadzenie zwolnień w ramach zwolnień grupowych (dalej: „Pracownicy”) oraz uzgodnili wiążącą treść Porozumienia.

Porozumienie wskazuje na przyczyny podjęcia przez Wnioskodawcę decyzji o rozpoczęciu procedury zwolnień grupowych, identyfikuje kryteria wyboru Pracowników objętych zamiarem grupowego zwolnienia, jak również determinuje szczegółowe zasady oraz wysokość wypłat określonych świadczeń na rzecz Pracowników objętych zamiarem grupowego zwolnienia, w tym świadczeń obligatoryjnych, jak i świadczeń dobrowolnych.

Zwolnienia grupowe w Banku rozpoczną się w lipcu 2021 r. i będą realizowane w trzech fazach:

• I faza: Wypowiedzenia umów o pracę lub porozumienia rozwiązujące umowy o pracę w ramach zwolnień grupowych będą dokonywane w lipcu 2021 r.
• II faza: Wypowiedzenia umów o pracę lub porozumienia rozwiązujące umowy o pracę w ramach zwolnień grupowych będą dokonywane w styczniu 2022 r.
• III faza: Wypowiedzenia umów o pracę lub porozumienia rozwiązujące umowy o pracę w ramach zwolnień grupowych będą dokonywane we wrześniu 2022 r.

Intencją Wnioskodawcy jest realizacja poszczególnych faz zwolnień grupowych, w terminach określonych powyżej, natomiast w przypadku braku możliwości dokonania pełnej, zaplanowanej na poszczególne fazy, redukcji zatrudnienia z przyczyn wynikających z konieczności zapewnienia właściwej organizacji pracy i ciągłości funkcjonowania Banku, jak również z przyczyn związanych z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika, redukcja ta będzie realizowana sukcesywnie.

Jak wskazano w treści § 4 Porozumienia zgodnie z Ustawą, każdemu pracownikowi zwalnianemu w ramach zwolnień grupowych Wnioskodawca wypłaci odprawę pieniężną w wysokości:

i) jednomiesięcznego wynagrodzenia, jeżeli pracownik był zatrudniony w Banku krócej niż 2 lata,

ii) dwumiesięcznego wynagrodzenia, jeżeli pracownik był zatrudniony w Banku od 2 do 8 lat,

iii) trzymiesięcznego wynagrodzenia, jeżeli pracownik był zatrudniony w Banku ponad 8 lat,

- dalej łącznie jako: „Odprawa Ustawowa”.

Odprawę ustawową ustala się według zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu pieniężnego za urlop wypoczynkowy. Jednocześnie wysokość odprawy nie może przekroczyć kwoty 15-krotnego minimalnego wynagrodzenia za pracę, ustalanego na podstawie odrębnych przepisów, obowiązującego w dniu rozwiązania stosunku pracy.

Ponadto każdemu pracownikowi zwalnianemu w ramach zwolnień grupowych Wnioskodawca zapewni program tzw. outplacementu, polegający na zapewnieniu wsparcia w procesie poszukiwania nowego zatrudnienia. Szczegółowy zakres programu będzie przedstawiany każdemu pracownikowi w momencie zawarcia porozumienia stron w sprawie rozwiązania umowy o pracę lub złożenia oświadczenia o wypowiedzeniu umowy o pracę oraz będzie dostępny na stronie intranetowej Wnioskodawcy do zakończenia procesu zwolnień grupowych.

Jednocześnie zgodnie z treścią Porozumienia Wnioskodawca uzgodnił z Zakładową Organizacją Związkową, że celem zrekompensowania skutków ustania stosunku pracy, Bank decyduje się podjąć kroki zlikwidowania strat oraz krzywd poniesionych przez pracowników objętych zamiarem zwolnień grupowych.

W tym celu Wnioskodawca w sposób określony postanowieniami § 5 Porozumienia postanawia dokonać wypłaty określonych świadczeń o charakterze kompensacyjnym, stanowiących zadośćuczynienie za uszczerbki wynikające z zakończenia stosunku pracy z pracownikami objętymi zamiarem zwolnień grupowych.

W tym kontekście zgodnie z treścią Porozumienia Wnioskodawca decyduje się podjąć kroki zlikwidowania strat oraz krzywd poniesionych przez Pracowników objętych zwolnieniami grupowymi celem zrekompensowania Pracownikom objętym procedurą zwolnień grupowych skutków ustania stosunku pracy. W tym celu Wnioskodawca postanawia dokonać wypłaty określonych świadczeń o charakterze kompensacyjnym, stanowiących odszkodowanie oraz zadośćuczynienie za zakończenie stosunku pracy z Pracownikami, objętymi zamiarem zwolnień grupowych.

Postanowienia § 5 Porozumienia określają możliwość i zasady skorzystania przez Pracowników podlegających zwolnieniom grupowym z dodatkowych świadczeń Wnioskodawcy – ponad świadczenia obligatoryjne, wynikające z Ustawy.

Wnioskodawca mając bowiem na uwadze płynne przeprowadzenie procesu zwolnień zapewniające zabezpieczenie potrzeb Banku, wszystkim wytypowanym do zwolnienia pracownikom zaproponuje zawarcie porozumienia stron w sprawie rozwiązania umowy o pracę („Porozumienie Stron”), określającego możliwość i warunki otrzymania świadczeń dodatkowych przez Pracowników.

W myśl postanowień § 5 ust. 2 Porozumienia Pracownicy, którzy w terminie zaproponowanym przez Wnioskodawcę zawrą Porozumienie Stron, nabędą prawo do określonych dodatkowych świadczeń finansowych – stanowiących zadośćuczynienie wypłacane Pracownikom w sposób niezależny od świadczeń przysługujących im na mocy Ustawy – z zastrzeżeniem spełnienia kryteriów do nabycia określonego świadczenia.

Zgodnie z treścią § 5 ust. 5 Porozumienia, ustala się następujący zakres dobrowolnych świadczeń finansowych, w tym kompensacyjnych, dla Pracowników objętych zwolnieniami grupowymi, którzy zawrą Porozumienie Stron (dalej łącznie: „Świadczenia Dodatkowe”), tj.:

1. Dodatkowa odprawa pieniężna, w kwocie odpowiadającej 2,55 krotności miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto danego pracownika, wynikającego z umowy o pracę (dalej: „Dodatkowa Odprawa”).

2. Zadośćuczynienie w celu naprawienia krzywdy i sytuacji, w której znaleźli się Pracownicy, dla osób ze stażem pracy dłuższym niż 3 lata, w związku z utratą pracy wynikającą z ograniczenia działalności Banku, pomimo wieloletniego, wysokiego zaangażowania i efektywności Pracowników (dalej: „Zadośćuczynienie”). Zadośćuczynienie stanowić będzie iloczyn stażu danego pracownika ponad trzy lata (z dokładnością do jednego miesiąca), jego miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto wynikającego z umowy o pracę oraz wskaźnika 0,85, z zastrzeżeniem, że w przypadku stażu pracy dłuższego niż 13 lat, do naliczenia kwoty Zadośćuczynienia przyjmuje się 13 lat.

3. Rekompensata w związku z rozwiązaniem umowy o pracę przed upływem okresu ochronnego dla pracownika objętego szczególną ochroną przed wypowiedzeniem stosunku pracy wynikającą z art. 39 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1320 ze zm., dalej: „Kodeks pracy”), z uwzględnieniem art. 28 lub 29 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 38), który wyrazi zgodę na rozwiązanie stosunku pracy w uzgodnionym terminie (dalej: „Rekompensata”), w kwocie stanowiącej różnicę pomiędzy:

1. 75% kwoty stanowiącej iloczyn miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto takiego pracownika i liczby pełnych miesięcy brakujących do zakończenia okresu szczególnej ochrony wynikającej z art. 39 Kodeksu pracy, z uwzględnieniem art. 28 lub 29 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych oraz niektórych innych ustaw, a sumą kwot brutto następujących świadczeń:

• Odprawa Ustawowa przysługująca na mocy art. 8 Ustawy,
• Dodatkowa odprawa, o której mowa w pkt 1) powyżej,
• Zadośćuczynienie, o którym mowa w pkt 2) powyżej.

4. Pokrycie przez Wnioskodawcę kosztów opieki medycznej i ubezpieczenia grupowego na życie na zasadach obowiązujących w trakcie trwania stosunku pracy, przez wybrany przez pracownika okres 3 lub 6 miesięcy w przypadku opieki medycznej i 3, 6 lub 12 miesięcy w przypadku ubezpieczenia na życie z zastrzeżeniem, że z tytułu powyższych dodatkowych nieodpłatnych świadczeń sfinansowanych przez Bank, z ostatniego wynagrodzenia za pracę zwalnianego pracownika zostanie potrącona „z góry” zaliczka na podatek dochodowy oraz składki ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych) za cały okres korzystania z tych świadczeń.

Ponadto w myśl postanowień § 1 ust. 2 Porozumienia Wnioskodawca oświadcza, że w związku z przyczyną ograniczenia zatrudnienia, w ramach procesu zwolnień grupowych nie przewiduje wypowiedzeń zmieniających w celu dokonania zmian w umowach pracowników w części dotyczącej stanowiska i wynagrodzenia. W przypadku, gdyby jednak doszło do takiego wypowiedzenia zmieniającego, a pracownik nie wyrazi zgody na zaproponowane mu w drodze wypowiedzenia zmieniającego nowe warunki pracy i stosunek pracy ulegnie rozwiązaniu wskutek upływu okresu wypowiedzenia, wówczas takiemu pracownikowi będą przysługiwały dodatkowe świadczenia na warunkach określonych w § 5 Porozumienia.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie prawidłowej kwalifikacji podatkowej Świadczeń Dodatkowych na gruncie ustawy z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również powiązanych z nimi obowiązków Banku, jako płatnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którymi, w opisanym stanie faktycznymi/zdarzeniu przyszłym, otrzymywane przez Pracowników Zadośćuczynienie, stanowiące element Świadczeń Dodatkowych, wypłacone na podstawie zawartego Porozumienia Stron podlegało będzie zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, a co za tym idzie na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek obliczania i pobrania zaliczki na podatek dochodowy w myśl art. 31 ustawy o PDOF z ww. tytułu?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, otrzymywana przez Pracowników Rekompensata, stanowiąca element Świadczeń Dodatkowych, wypłacana w związku z rozwiązaniem umowy o pracę przed upływem okresu ochronnego na podstawie zawartego Porozumienia Stron podlegać będzie zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, a co za ty m idzie na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek obliczania i pobrania zaliczki na podatek dochodowy w myśl art. 31 ustawy o PDOF z ww. tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy**,**

1. W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w ocenie Wnioskodawcy otrzymywane przez Pracowników Zadośćuczynienie, stanowiące element Świadczeń Dodatkowych, wypłacone na podstawie zawartego Porozumienia Stron podlegało będzie zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, a co za tym idzie na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek obliczania i pobrania zaliczki na podatek dochodowy w myśl art. 31 ustawy o PDOF z ww. tytułu.

2. W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w ocenie Wnioskodawcy otrzymywana przez Pracowników Rekompensata, stanowiąca element Świadczeń Dodatkowych, wypłacona w związku z rozwiązaniem umowy o pracę przed upływem okresu ochronnego na podstawie zawartego Porozumienia Stron podlegać będzie zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, a co za tym idzie na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek obliczania i pobrania zaliczki na podatek dochodowy w myśl art. 31 ustawy o PDOF z ww. tytułu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Komentarz ogólny.

Co do zasady, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PDOF opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 523 i 52C oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl zaś art. 10 ust. 1 ustawy o PDOF źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Art. 11 ust. 1 ustawy o PDOF określa, że przychodami są, co do zasady, otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowymi pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone przez pracownika, jak również wartość innych odpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo nieodpłatnych.

Należy wskazać, że użyte przez ustawodawcę w przywołanym wyżej przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Mając powyższe na uwadze, przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych do niego są wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia na rzecz pracownika, skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku do niego pokrewnym.

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 31 UPDOF, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30C ustawy o PDOF,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Co do zasady, ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF korzystają świadczenia expressis verbis określone mianem „odszkodowań” oraz „zadośćuczynienia” w myśl przepisów regulujących ich przyznawanie.

Jednocześnie, stosując wykładnię systemową ww. przepisów przez odszkodowanie bądź zadośćuczynienie podlegające zwolnieniu należy również uznać świadczenia nienazwane przez przepisy regulujące ich przyznawanie odszkodowaniami lub zadośćuczynieniem, natomiast uznane takimi przez doktrynę danego prawa, lub spełniające faktycznie taki cel, to jest przyznane w celu naprawienia wyrządzonej szkody.

Powyższym zwolnieniem objęte są tym samym odszkodowania i zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a-g) ww. przepisu.

Natomiast zgodnie z art. 9 § 1 Kodeksu pracy, ilekroć w Kodeksie pracy mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Podkreślić przy tym należy, że warunkiem zwolnienia jest, aby z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, wprost wynikała wysokość lub zasady ustalania odszkodowań i zadośćuczynień.

Warunek ten nie jest spełniony, jeżeli akty te przewidują prawo do otrzymania odszkodowania lub zadośćuczynienia bez określania ich wysokości lub zasad ustalania.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1. otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,

2. odszkodowanie lub zadośćuczynienie wynika wprost z:

a. przepisów odrębnych ustaw,

b. przepisów wykonawczych wydanych na podstawie ww. ustaw,

c. postanowień układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy,

3. wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia wynikają wprost z ww. aktów,

4. przyznane świadczenie nie mieści się w wyłączeniach, o których mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF.

W celu potwierdzenia możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF w stosunku do wypłacanego Zadośćuczynienia, jak również Rekompensaty wypłaconej w związku z rozwiązaniem umowy o pracę przed upływem okresu ochronnego, niezbędnym jest przeprowadzenie szczegółowej analizy spełnienia przez te świadczenia warunków wynikających z treści przywołanego wyżej przepisu.

W szczególności analizie poddać należy czy wskazane świadczenia odznaczają się odszkodowawczym charakterem, i czy mogą zostać uznane za odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w ww. przepisie.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 października 2017 r., sygn. 0115-KDIT2-2.4011.274.2017.2.LS. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, tylko te świadczenia, które stanowią odszkodowania lub zadośćuczynienia.

Należy zauważyć, że w ustawie o PDOF ustawodawca nie zdefiniował zarówno pojęcia odszkodowania, jak i zadośćuczynienia. Jednocześnie przepisy Kodeksu pracy posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik. W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie w sytuacji, gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy). W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia (art. 58 Kodeksu pracy).

Jak stanowi art. 300 Kodeksu pracy w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy do stosunku pracy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Co do zasady, istotę odszkodowania, niezależnie od tego w obrębie jakich regulacji występuje, należy określić zgodnie z regułami ukształtowanymi na gruncie prawa cywilnego. Odwołując się do prawa cywilnego wskazać należy, że świadczenie odszkodowawcze to świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Przez szkodę należy zaś rozumieć uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych.

Odszkodowanie można zatem zdefiniować jako równowartość szkody majątkowej, którą poniósł poszkodowany. W myśl art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego na szkodę majątkową składają się szkoda rzeczywista i utracone korzyści.

Funkcją odszkodowania jest wyrównanie uszczerbku wyrządzonego w dobrach chronionych przez prawo (szkody), jeżeli przepisy prawa łączą z tym uszczerbkiem obowiązek jego naprawienia. Odszkodowanie stanowi rekompensatę uszczerbku majątkowego, choć uszczerbkiem tym mogą być dotknięte zarówno dobra materialne, jak i niematerialne, w tym dobro i zdrowie człowieka (Goettel Mieczysław, Lemonnier Mariola (red.), Instytucje prawa cywilnego w konstrukcji prawnej podatków). Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego są to więc również wszelkiego rodzaju koszty7, które pozostają w związku z uszkodzeniem ciała lub rozstrojem zdrowia, jeżeli są niezbędne i celowe.

W przypadku jeżeli uszczerbek został wyrządzony w sferze dóbr niemajątkowych człowieka (psychicznych, emocjonalnych), wówczas uszczerbek niemajątkowy określany jest terminem „krzywda”. Jak wskazuje m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 1 sierpnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT2-2.4011.265.2018.2.ŁS pod pojęciem krzywdy należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Jak wskazuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, do naprawienia krzywdy odnosi się tym samym termin „zadośćuczynienie”, zaś „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

Zadośćuczynienie stanowi więc formę rekompensaty pieniężnej za szkodę niemajątkową. Ma ono na celu załagodzenie przeżyć, związanych z cierpieniem psychicznym lub fizycznym, których doznała osoba pokrzywdzona. Określenie wysokości zadośćuczynienia nie zawsze jest proste – trudno jest przełożyć szkodę, jakiej doznała osoba ubiegająca się o zadośćuczynienie, dlatego powinno ono odpowiadać rzeczywistym warunkom życia pokrzywdzonego. Wskazuje się, że w związku z tym zadośćuczynienie powinno przedstawiać ekonomicznie odczuwalną wartość dla osoby poszkodowanej, ale nie być na tyle wysokie, że jego wartość przewyższałaby wartość doznanej krzywdy.

Uzasadnienie pytania Nr 1.

Zadośćuczynienie przysługujące Pracownikom podlegającym zwolnieniom grupowym przeprowadzanym w Banku, wypłacone zostanie wyłącznie tym Pracowników, którzy zawarli z Wnioskodawcą Porozumienie Stron.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca podkreśla, że szczegółowe zasady kwalifikacji do otrzymania Zadośćuczynienia, jak również zasady naliczenia Zadośćuczynienia określone zostały w treści Porozumienia zawartego z Zakładową Organizacją Związkową, stanowiącego porozumienie zbiorowe, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Zgodnie z postanowieniami Porozumienia uprawnionymi do otrzymania Zadośćuczynienia będą Pracownicy ze stażem pracy przekraczającym 3 lata.

Jednocześnie, w myśl postanowień § 5 ust. 5 pkt 2 Porozumienia, Zadośćuczynienie oferowane przez Wnioskodawcę wypłacane jest w celu naprawienia krzywdy i sytuacji, w której znaleźli się Pracownicy w związku z utratą pracy wynikającą z ograniczenia działalności Banku, pomimo wieloletniego, wysokiego zaangażowania i efektywności Pracowników.

Zatem analizowane świadczenie wynika wprost z postanowień porozumienia zbiorowego, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, na mocy którego określona została wysokość oraz zasady ustalania ww. świadczenia, a zatem zgodnie z wymaganiem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF.

Wskazać należy, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF może - jeżeli wysokość lub zasady ustalania odszkodowania bądź zadośćuczynienia wynikają wprost ze wskazanych w nim przepisów – znaleźć zastosowanie niezależnie od tego, czy ich bezpośrednim tytułem jest decyzja organu państwa, wyrok sądu czy też umowa, na co wskazuje m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 196/04.

Wnioskodawca podkreśla również, że Zadośćuczynienie nie stanowi świadczenia wyłączonego ze zwolnienia, w myśl przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a)-g) ustawy o PDOF, tj. nie stanowi:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skróconego okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątkowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30C,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Biorąc pod uwagę przedstawiony w niniejszym wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, w szczególności Zadośćuczynienie nie stanowi świadczenia analogicznego do określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę. Jak wskazuje treść Porozumienia, Zadośćuczynienie wypłacane jest Pracownikom z odrębnego tytułu.

Jednocześnie Zadośćuczynienie nie stanowi ekwiwalentu odprawy pieniężnej wypłacanej na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, których wysokość i zasady przyznawania określone zostały w treści art. 8 Ustawy.

Ponadto Zadośćuczynienie nie stanowi również odszkodowania wynikającego z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. Wnioskodawca pragnie bowiem podkreślić, że przez ugodę inną niż sądową rozumie się przede wszystkim ugodę w ujęciu prawa cywilnego materialnego, będącą w istocie rodzajem umowy (Goettel Mieczysław, Lemonnier Mariola (red.), Instytucje prawa cywilnego w konstrukcji prawnej podatków), w myśl art. 917 Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm., dalej „Kodeks cywilny”).

Mając na uwadze przedstawione w niniejszym wniosku rozważania w zakresie rozumienia pojęcia odszkodowanie oraz zadośćuczynienie, w ocenie Wnioskodawcy nie sposób nie zgodzić się z faktem, że Zadośćuczynienie wypłacane Pracownikom ze stażem pracy dłuższym niż 3 lata, stanowi świadczenie o charakterze odszkodowawczym w rozumieniu prawa cywilnego. Świadczenie to wypłacane jest bowiem w celu naprawienia poniesionych krzywd i uszczerbków materialnych oraz niematerialnych związanych z utratą pracy wynikającą z ograniczenia działalności Banku, pomimo wieloletniego, wysokiego zaangażowania i efektywności Pracowników. Na powyższe wskazuje jednoznacznie treść § 5 pkt 2 Porozumienia.

Zadośćuczynienie wypłacane w związku z przeprowadzanymi w Banku zwolnieniami grupowymi ma m.in. na celu naprawienie krzywdy związanej ze zwolnieniami, w tym w związku z utratą stabilności zawodowej oraz koniecznością poszukiwania nowej pracy. Powyższe jednoznacznie wpłynie negatywnie na Pracowników, powodując nieunikniony stres, dodatkowo zwielokrotniony w okresie trwania zagrożenia epidemiologicznego. W tym zakresie, tym samym, analizowane świadczenie dodatkowe odznacza się charakterem „zadośćuczynienia”.

Jednocześnie Bank pragnie podkreślić, że Zadośćuczynienie istotnie różni się swoim charakterem od Dodatkowej Odprawy, będącej odprawą pieniężną. Jak wynika bowiem z ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych, odprawy pieniężne nie posiadają charakteru odszkodowawczego.

Odnosząc powyższą analizę do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy otrzymane przez Pracowników Zadośćuczynienia, odznaczające się w sposób jednoznaczny charakterem zadośćuczynienia, a których wysokość oraz zasady ustalania wynikają wprost z treści Porozumienia, stanowiącego porozumienie zbiorowe, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF.

Z powyższego wynika bowiem, że Zadośćuczynienie spełnia łącznie wszystkie warunki umożliwiające zastosowanie ww. zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe na Banku nie będą ciążyły obowiązki obliczenia oraz pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłaconego na rzecz Pracowników Zadośćuczynienia.

Uzasadnienie pytania Nr 2.

Również w odniesieniu do Rekompensaty wypłacanej w związku z rozwiązaniem umowy o pracę przed upływem okresu ochronnego Pracownikom objętym szczególną ochroną przed wypowiedzeniem stosunku pracy wynikającą z art. 39 Kodeksu pracy, z uwzględnieniem art. 28 lub 29 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych oraz niektórych innych ustaw, którzy wyrażą zgodę na rozwiązanie stosunku pracy w uzgodnionym terminie, Wnioskodawca pragnie wskazać, że nie będą ciążyły na nim obowiązki określone przepisami art. 31 ustawy o PDOF.

Rekompensata otrzymywana przez Pracowników objętych szczególną ochroną przed wypowiedzeniem stosunku pracy wynikającą z art. 39 Kodeksu pracy, wypłacana w związku ze zwolnieniami grupowymi przeprowadzanymi w Banku, przysługiwać będzie wyłącznie tym Pracowników, którzy zawarli z Wnioskodawcą Porozumienie Stron.

Wnioskodawca podkreśla, że szczegółowe zasady kwalifikacji do otrzymania ww. Rekompensaty, jak również zasady jej naliczenia określone zostały w treści Porozumienia zawartego z Zakładową Organizacją Związkową, stanowiącego porozumienie zbiorowe, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Zatem analizowane świadczenie wynika wprost z postanowień porozumienia zbiorowego, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, na mocy którego określona została wysokość oraz zasady ustalania ww. świadczenia, a zatem zgodnie z wymaganiem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF.

Zgodnie postanowieniami § 5 ust. 5 pkt 3 Porozumienia uprawnionymi do otrzymania Rekompensaty będą Pracownicy objęci szczególną ochroną przed wypowiedzeniem stosunku pracy wynikającą z art. 39 Kodeksu pracy, z uwzględnieniem art. 28 lub 29 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych oraz niektórych innych ustaw, którzy wyrażą zgodę na rozwiązanie stosunku pracy w uzgodnionym terminie.

Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że omawiana Rekompensata nie stanowi żadnego ze świadczeń wyłączonych ze zwolnienia, w myśl przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a)-g) ustawy o PDOF, tj.:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skróconego okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30C,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Biorąc pod uwagę przedstawiony w niniejszym wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, w szczególności Rekompensata nie stanowi świadczenia analogicznego do określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę i w myśl postanowień Porozumienia otrzymane zostanie przez określonych Pracowników z odrębnego tytułu.

Wnioskodawca wskazuje również, że Rekompensata, nie stanowi także ekwiwalentu odprawy pieniężnej wypłacanej na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, których wysokość i zasady przyznawania określone zostały w treści art. 8 Ustawy.

Jednocześnie Rekompensata wypłacana w związku z rozwiązaniem umowy o pracę przed upływem okresu ochronnego Pracownikom objętym szczególną ochroną przed wypowiedzeniem stosunku pracy nie stanowi odszkodowania wynikającego z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przez ugodę inną niż sądową rozumie się przede wszystkim ugodę w ujęciu prawa cywilnego materialnego, będącą w istocie rodzajem umowy, w myśl art. 917 Kodeksu cywilnego.

Wskazać należy, że analizowane świadczenie wypłacane przez Wnioskodawcę stanowi formę odszkodowania z tytułu poniesionych przez Pracowników, objętych szczególną ochroną przed wypowiedzeniem stosunku pracy, uszczerbków materialnych oraz niematerialnych związanych z utratą pracy wynikającą z ograniczenia działalności Banku, pomimo przysługującego tym Pracownikom prawa do kontynuowania stosunku pracy.

Odnosząc powyższą analizę do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy Rekompensata wypłacana Pracownikom objętym szczególną ochroną przed wypowiedzeniem stosunku pracy wynikającą z art. 39 Kodeksu pracy w związku z przeprowadzanymi zwolnieniami grupowymi podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF.

Z powyższego wynika bowiem, że Rekompensata spełnia łącznie wszystkie warunki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych określonego przepisami art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji Bank nie będzie zobowiązany do obliczenia oraz pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych w myśl art. 31 ustawy o PDOF w odniesieniu do Odszkodowania wypłacanego w związku z rozwiązaniem umowy o pracę przed upływem okresu ochronnego.

Świadczenia Dodatkowe niepodlegające zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF Wnioskodawca pragnie ponadto podkreślić, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest Odprawa ustawowa – wprost podlegająca wyłączeniu ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) ustawy o PDOF – jak również w szczególności Świadczenia Dodatkowe w postaci Dodatkowej odprawy oraz wartość pieniężna kosztów opieki medycznej i ubezpieczenia grupowego na życie Pracowników pokrywanych przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Stosownie do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku, a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74 i 148. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Z przestawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Bank X jako podmiot dominujący wobec Wnioskodawcy, zdecydował o stopniowym wygaszaniu działalności na strategicznym do tej pory rynku korporacyjnym oraz o ograniczeniu działalności w segmencie klientów indywidualnych. Rezultatem tej decyzji jest konieczność dostosowania poziomu zatrudnienia do zmienionego sposobu działania i skali Banku (Wnioskodawcy).

W konsekwencji powyższego Wnioskodawca podjął konsultacje z Zakładową Organizacją Związkową w celu uzgodnienia treści porozumienia w sprawie zasad postępowania w sprawach dotyczących pracowników Banku objętych zamiarem grupowego zwolnienia w trybie określonym w art. 2 ust. 1-5 oraz art. 3 ust. 1-2 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Wnioskodawca i Zakładowa Organizacja Związkowa w procesie konsultacji przedstawili stanowiska dotyczące procedury zwolnień grupowych w Banku i zagadnień dotyczących świadczeń dla pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, w stosunku do których planowane jest przeprowadzenie zwolnień w ramach zwolnień grupowych oraz uzgodnili wiążącą treść Porozumienia.

Porozumienie wskazuje na przyczyny podjęcia przez Wnioskodawcę decyzji o rozpoczęciu procedury zwolnień grupowych, identyfikuje kryteria wyboru Pracowników objętych zamiarem grupowego zwolnienia, jak również determinuje szczegółowe zasady oraz wysokość wypłat określonych świadczeń na rzecz Pracowników objętych zamiarem grupowego zwolnienia, w tym świadczeń obligatoryjnych, jak i świadczeń dobrowolnych.

Zgodnie z treścią Porozumienia Wnioskodawca uzgodnił z Zakładową Organizacją Związkową, że celem zrekompensowania skutków ustania stosunku pracy, Bank decyduje się podjąć kroki zlikwidowania strat oraz krzywd poniesionych przez pracowników objętych zamiarem zwolnień grupowych. W tym celu Wnioskodawca w sposób określony postanowieniami § 5 Porozumienia postanawia dokonać wypłaty określonych świadczeń o charakterze kompensacyjnym, stanowiących zadośćuczynienie za uszczerbki wynikające z zakończenia stosunku pracy z pracownikami objętymi zamiarem zwolnień grupowych.

Postanowienia § 5 Porozumienia określają możliwość i zasady skorzystania przez Pracowników podlegających zwolnieniom grupowym z dodatkowych świadczeń Wnioskodawcy – ponad świadczenia obligatoryjne, wynikające z Ustawy.

Wnioskodawca mając bowiem na uwadze płynne przeprowadzenie procesu zwolnień zapewniające zabezpieczenie potrzeb Banku, wszystkim wytypowanym do zwolnienia pracownikom zaproponuje zawarcie porozumienia stron w sprawie rozwiązania umowy o pracę („Porozumienie Stron”), określającego możliwość i warunki otrzymania świadczeń dodatkowych przez Pracowników.

W myśl postanowień § 5 ust. 2 Porozumienia Pracownicy, którzy w terminie zaproponowanym przez Wnioskodawcę zawrą Porozumienie Stron, nabędą prawo do określonych dodatkowych świadczeń finansowych – stanowiących zadośćuczynienie wypłacane Pracownikom w sposób niezależny od świadczeń przysługujących im na mocy Ustawy – z zastrzeżeniem spełnienia kryteriów do nabycia określonego świadczenia.

Zgodnie z treścią § 5 ust. 5 Porozumienia, ustala się następujący zakres dobrowolnych świadczeń finansowych, w tym kompensacyjnych, dla Pracowników objętych zwolnieniami grupowymi, którzy zawrą Porozumienie Stron, tj.:

1. Dodatkowa odprawa pieniężna, w kwocie odpowiadającej 2,55 krotności miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto danego pracownika, wynikającego z umowy o pracę.

2. Zadośćuczynienie w celu naprawienia krzywdy i sytuacji, w której znaleźli się Pracownicy, dla osób ze stażem pracy dłuższym niż 3 lata, w związku z utratą pracy wynikającą z ograniczenia działalności Banku, pomimo wieloletniego, wysokiego zaangażowania i efektywności Pracowników. Zadośćuczynienie stanowić będzie iloczyn stażu danego pracownika ponad trzy lata (z dokładnością do jednego miesiąca), jego miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto wynikającego z umowy o pracę oraz wskaźnika 0,85, z zastrzeżeniem, że w przypadku stażu pracy dłuższego niż 13 lat, do naliczenia kwoty Zadośćuczynienia przyjmuje się 13 lat.

3. Rekompensata w związku z rozwiązaniem umowy o pracę przed upływem okresu ochronnego dla pracownika objętego szczególną ochroną przed wypowiedzeniem stosunku pracy wynikającą z art. 39 ustawy Kodeks pracy, z uwzględnieniem art. 28 lub 29 ustawy o zmianie ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych oraz niektórych innych ustaw, który wyrazi zgodę na rozwiązanie stosunku pracy w uzgodnionym terminie.

4. Pokrycie przez Wnioskodawcę kosztów opieki medycznej i ubezpieczenia grupowego na życie na zasadach obowiązujących w trakcie trwania stosunku pracy, przez wybrany przez pracownika okres 3 lub 6 miesięcy w przypadku opieki medycznej i 3, 6 lub 12 miesięcy w przypadku ubezpieczenia na życie z zastrzeżeniem, że z tytułu powyższych dodatkowych nieodpłatnych świadczeń sfinansowanych przez Bank, z ostatniego wynagrodzenia za pracę zwalnianego pracownika zostanie potrącona „z góry” zaliczka na podatek dochodowy oraz składki ZUS za cały okres korzystania z tych świadczeń.

Ponadto w myśl postanowień § 1 ust. 2 Porozumienia Wnioskodawca oświadcza, że w związku z przyczyną ograniczenia zatrudnienia, w ramach procesu zwolnień grupowych nie przewiduje wypowiedzeń zmieniających w celu dokonania zmian w umowach pracowników w części dotyczącej stanowiska i wynagrodzenia. W przypadku, gdyby jednak doszło do takiego wypowiedzenia zmieniającego, a pracownik nie wyrazi zgody na zaproponowane mu w drodze wypowiedzenia zmieniającego nowe warunki pracy i stosunek pracy ulegnie rozwiązaniu wskutek upływu okresu wypowiedzenia, wówczas takiemu pracownikowi będą przysługiwały dodatkowe świadczenia na warunkach określonych w § 5 Porozumienia.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy Zadośćuczynienie i Rekompensata, wypłacone na podstawie zawartego ze Związkiem Zawodowym Pracowników – Porozumienia, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika z tego tytułu.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), z wyjątkiem:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe;

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a-g zacytowanego przepisu.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane zgodnie z wykładnią literalną. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1. otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,

2. odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:

a. ustawy,

b. przepisów wykonawczych do ustawy,

c. układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,

3. wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,

4. nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten – w praktyce swego stosowania – nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Powyższe regulacje mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy do stosunku pracy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Oznacza to, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Przepisy Kodeksu pracy posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 183d, art. 361 § 2, art. 45, art. 56, art. 943 § 3, art. 99, art. 1012 Kodeksu pracy).

W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie w sytuacji, gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy). Jednocześnie zgodnie z art. 471 Kodeksu pracy, odszkodowanie, o którym mowa w ww. art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, natomiast odszkodowanie, o którym mowa w art. 56 przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia (art. 58 Kodeksu pracy).

Należy zatem uznać, że funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz Kodeksie cywilnym pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie. W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się również, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Odszkodowania takie traktowane są bowiem jak szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik – na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy – poniósł szkodę w ogóle, lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze, niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. W judykaturze przypisuje się zresztą temu odszkodowaniu charakter kompensacyjno-sankcyjny, wynikający z unormowania zabezpieczającego pracownika przed bezprawnym działaniem pracodawcy.

Wnioskodawca wskazał, że tryb wypłaty przedmiotowych świadczeń określony został w Porozumieniu dotyczącym zwolnień grupowych – zawartym pomiędzy Pracodawcą i Związkiem Zawodowym Pracowników, zgodnie z ustawą o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Zatem uznać należy, że w sytuacji gdy wypłata określonych świadczeń następuje zgodnie z obowiązującymi u pracodawcy wewnętrznymi aktami prawa pracy (zawarte Porozumienie przewiduje wypłatę takich świadczeń), nie można mówić o bezprawności działania pracodawcy, bez względu na to, czy pracownik poniósł jakąkolwiek szkodę.

Nie można więc uznać, że w takim przypadku działanie pracodawcy nosi znamiona działania bezprawnego, które mogłoby skutkować obowiązkiem wypłaty odszkodowań/zadośćuczynień. Skoro zatem w wyniku rozwiązania umowy o pracę z przyczyn nieleżących po stronie pracownika Wnioskodawca wypłacił świadczenia, dla których tryb wypłaty określony został w porozumieniu dotyczącym zwolnień grupowych, zawartym pomiędzy pracodawcą i organizacjami związkowymi zgodnie z ustawą o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, to kwoty tych świadczeń nie podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ takie świadczenia nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Nie ma przy tym znaczenia, że intencją pracodawcy – zgodnie z par. 5 wskazanego porozumienia – jest wypłata określonych świadczeń o charakterze kompensacyjnym, stanowiących zadośćuczynienie za uszczerbki wynikające z zakończenia stosunku pracy z pracownikami objętymi zamiarem zwolnień grupowych.

Świadczenia te nie są bowiem sensu stricto odszkodowaniem czy zadośćuczynieniem, ponieważ jak wyżej zaznaczono, rozwiązanie umowy o pracę przez pracodawcę odbyło/odbędzie się zgodnie z obowiązującym prawem, a więc nie nosi znamion czynu bezprawnego. W sytuacji zatem, gdy wypłata określonych świadczeń następuje zgodnie z obowiązującymi u pracodawcy wewnętrznymi aktami prawa pracy (przewidującymi wypłatę takich świadczeń) w związku z zawartym przez strony porozumieniem rozwiązującym umowę o pracę, nie można mówić o bezprawności działania pracodawcy, bez względu na to, czy pracownik ponosi jakąkolwiek szkodę.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowe świadczenia wypłacone przez pracodawcę, w związku z rozwiązaniem umowy o pracę na podstawie porozumienia – niezależnie od tego jak zostały nazwane i z czego wynika wysokość lub zasady ich ustalania – nie są ani odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem. W konsekwencji nie są one objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a pracodawca jako płatnik ma w tym przypadku obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.