0114-KDIP3-2.4011.575.2021.2.AC

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 30 czerwca 2021 r. (data wpływu 6 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Małżonkowie - A.B. (zwana dalej „Wnioskodawczynią") oraz B.B. na podstawie umowy o dożywocie, sporządzonej przed notariuszem (…) nabyli do własności ustawowej nieruchomość rolną, stanowiącą zabudowane gospodarstwo rolne o obszarze 3.39 ha. Ww. nieruchomość oznaczona jest jako działki o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9.

Prawo dożywocia na rzecz Zbywców - C.D. i D.D. - będących rodzicami AB, stosownie do ww. umowy o dożywocie wpisano do księgi wieczystej (…) 1995 r. na podstawie wniosku z (…). W zamian za przeniesienie prawa własności ww. nieruchomości AB i BB zobowiązali się zapewnić CD i DD dożywotnie utrzymanie, tj. przyjąć ich jak domowników, dostarczyć im wyżywienie, ubranie, mieszkanie, światło i opal oraz zapewnić im odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie, a także sprawić własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym. Ponadto, AB i BB ustanowili nieodpłatnie na rzecz J i K-H małżonków D dożywotnią służebność osobistą mieszkania polegającą na prawie korzystania z dwóch izb w domu mieszkalnym od strony południowej.

W skład ww. nieruchomości wchodzi: budynek mieszkalny, murowany, parterowy, 5-izbowy, kryty blachą oraz budynek mieszkalny, drewniany, przeznaczony do rozbiórki. Opisana nieruchomość, na dzień 13 grudnia 1994 r. wolna była od wszelkich obciążeń, ograniczeń i praw na rzecz osób trzecich. Działki wchodzące w skład nieruchomości na dzień sporządzenia umowy o dożywocie użytkowane były wyłącznie rolniczo.

Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię i Jej małżonka celem produkcji rolnej, cel ten jednak nie jest od wielu lat realizowany. Wyjaśnić bowiem należy, że przychody generowane z gospodarstwa nie były źródłem przychodu pozwalającym na zaspokojenie potrzeb rodziny.

Dnia 13 grudnia 1994 r. EF i FF zbyli na rzecz AB i BB, w drodze umowy darowizny, nieruchomość rolną o powierzchni 3,45 ha, postanawiając, że przedmiot darowizny wejdzie w skład majątku wspólnego obdarowanych, na co obdarowani oświadczyli, że darowiznę tę przyjmują. W skład tej nieruchomości wchodziły niezabudowane działki o numerach: 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17 oraz 18.

Wskazać należy, iż w 2000 r. dokonano podziału geodezyjnego, z którego powstały działki o numerach: 19, 20, 21, 22, 23, 24. Działki o numerach: 20 oraz 23 zostały sprzedane 11 marca 2000 r. Z kolei działki o numerach: 2 oraz 11 straciły swój byt prawny (zostały wykreślone). Następnie w 2002 roku dokonano kolejnego podziału geodezyjnego (nr operatu geodezyjnego (…)), w wyniku którego powstały działki o numerach: 25, 26, 27, 28. Działki o numerach 26 i 28 zostały sprzedane 9 kwietnia 2002 r.

Z uwagi na fakt, że nabyte grunty od lat nie były wykorzystywane rolniczo (stanowiły ugór), Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem podjęli próbę zbycia działek o numerach: 25 oraz 27, z zamysłem, aby środki uzyskane z planowanej sprzedaży przeznaczyć na zabezpieczenie potrzeb rodziny. Mając na uwadze brak jakiegokolwiek zainteresowania ze strony ewentualnych kupujących Wnioskodawczyni, kierując się zasadami racjonalnej gospodarki swoim mieniem, podjęła decyzję o podziale ww. działek rolnych na mniejsze, licząc, że w ten sposób w ogóle dojdzie do zbycia nieruchomości, skoro brak było zainteresowanych nabyciem całych dziatek nr: 25 oraz 27.

Z uwagi na fakt, iż dla ww. działek nie było ustalonego planu zagospodarowania przestrzennego Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem wystąpili do wójta z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Tylko w ten sposób możliwe było stwierdzenie, jaki rodzaj zabudowy dopuszczalny jest na ww. działkach. W związku z powyższym, 13 czerwca 2019 r., na wniosek AB i BB, Wójt Gminy (`(...)`) wydał decyzję ustalającą na rzecz małżonków warunki zabudowany dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych jednorodzinnych z garażem wbudowanym w bryłę budynku na działkach o numerach: 25 oraz 27, planowanej do podziału geodezyjnego. Następnie 3 października 2019 r. dla wyżej wymienionych działek Wójt Gminy (`(...)`) wydał decyzję ustalającą na rzecz małżonków warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych.

Odnotować przy tym należy, że przed złożeniem wniosku o wspomniany wyżej podział geodezyjny konieczne jest wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (jest to warunek konieczny, regulowany przepisami prawa) i tylko w tym celu Wnioskodawczyni wystąpiła o wydanie warunków zabudowy.

Następnie, 10 lipca 2020 r. Wójt Gminy (`(...)`) zatwierdził podział nieruchomości rolnej, stanowiącej działki nr: 25 oraz 27, zgodny z warunkami określonymi w ww. decyzjach o warunkach zabudowy (`(...)`). Zaznaczyć należy, że ani Wnioskodawczyni, ani Jej małżonek nie występowali o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla nowo powstałych działek.

Nadmienić należy, iż na przedmiotowej nieruchomości ani Wnioskodawczyni, ani Jej małżonek nie prowadzili działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Ponadto, grunt ten nie był przedmiotem dzierżawy, poddzierżawy lub umowy o podobnym charakterze.

Nieruchomość rolna, w skład której wchodzą podzielone działki gruntu nr: 25 oraz 27. jak również działki z nich wyodrębnione, nigdy nie były w żaden sposób wykorzystywane do czynności opodatkowanych, bądź zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni od dnia nabycia nieruchomości rolnych w 1994 r. aż do dnia złożenia niniejszego wniosku nie była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 VAT (podatek od towarów i usług). Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Wnioskodawczyni nie podpisała żadnej umowy przedwstępnej sprzedaży którejkolwiek z posiadanych działek.

Podkreślenia wymaga, iż Wnioskodawczyni, jako współwłaściciel wyżej wymienionych działek od dnia podziału nie planowała, jak również nie planuje obecnie czynić jakichkolwiek działań mających na celu zwiększenie wartości wyżej wymienionych działek (takich jak np.: uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej, czy energetycznej). Od momentu otrzymania darowizny Wnioskodawczyni nie udostępniała działek gruntu nr: 25 oraz 27 osobom trzecim. Nowo powstałe działki, będące wynikiem podziału działek o numerach: 25 oraz 27 nie były, jak również nie są obecnie udostępniane osobom trzecim. Wyżej wymienione działki, nie są przez Wnioskodawczynię i Jej małżonka w żaden sposób wykorzystywane, są one jedynie częścią ich majątku osobistego. Działki nie są zabudowane i nie będą zabudowane w momencie zbycia.

Wnioskodawczyni, jak również Jej małżonek nie prowadzili, jak również nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Ponadto, Wnioskodawczyni, jak również Jej małżonek na przestrzeni ostatnich kilkunastu lat nie dokonywali zbycia nieruchomości.

Przed sprzedażą posiadanych działek Wnioskodawczyni nie będzie występowała o wydanie pozwolenia na budowę w odniesieniu do żadnej z działek, które zamierza zbyć. W związku z planowaną sprzedażą działek, Wnioskodawczyni nie zamierza udzielać potencjalnym nabywcom pełnomocnictwa/zgody do dokonania w Jej imieniu, jako właściciela nieruchomości, dodatkowych czynności w odniesieniu do nieruchomości, które miałyby zostać sprzedane.

Potencjalnych nabywców przedmiotowych działek Wnioskodawczyni poszukuje, jak również będzie poszukiwała we własnym zakresie (w tym poprzez publikację ogłoszeń na portalach internetowych), jak również poprzez profesjonalnego, licencjonowanego pośrednika w sprzedaży nieruchomości. 

Zaznaczyć jednakże należy, iż działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek nie będą wykraczać poza zwykłe formy ogłoszenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawczyni, jako osoba prywatna, która sprzeda działki powstałe po podziale działek o numerach: 25 oraz 27 - będzie występowała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 VAT, a w konsekwencji tego, czy będzie Ona podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 VAT?
2. Czy odpłatne zbycie działek powstałych po podziale działek o numerach 25 oraz 27 stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w szczególności w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) lub art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznaczone nr 2. W zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, ze zm.; dalej: ,uPIT") opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej na wstępie ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie bowiem z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową.
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany" przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000, „organizować” to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 7 maja 2008 r. I SA/Op 18/08 - orzeczenie prawomocne).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zdaniem pełnomocnika Wnioskodawczyni, okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że nieruchomości (wydzielone działki) nie są i nie były wykorzystywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej i nie zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży. Ewentualna sprzedaż opisanych działek nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 uPIT i nie będzie podlegać opodatkowaniu w oparciu o przepisy art. 14 uPIT.

W konsekwencji, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia działek, należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W świetle powyższego, uznać należy, iż odpłatne zbycie działek powstałych po podziale działek o numerach: 25 oraz 27 - nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) lub art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prawidłowość przedstawionego powyżej stanowiska potwierdzają interpretacje indywidualne. Tytułem przykładu można przywołać chociażby interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o następujących sygnaturach: 0115-KDIT2-3.4011. 216.2019.4.JS, 0112-KDIL3-3.4011.337.2018.2.DS, 0113.KDIPT1-3.4012.646.2018.3.MK, 0115-KD IT2-3.4011.250.2018.5.MK, 0115.KDIT3.4011.456.2020.3.AD. 0115-KDIT1.4011.1002.2020.2. JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Odrębnym źródłem przychodów jest określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1. odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2. zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

• po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,
• po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,
• po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1. jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.
2. Wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter.
3. Prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia tak zarysowanego problemu nabiera kwestia ustalenia właściwych relacji między regulacją art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w związku z art. 5a pkt 6) a art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) tej ustawy. Sygnalizowane w judykaturze problemy związane ze stosowaniem tych przepisów biorą się z tego, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi obrót nieprofesjonalny, a tym co należy rozpoznawać jako czynności związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej (wyrok NSA z 05.04.2016 r. sygn. akt II FSK 379/14, z dnia 09.03.2016 r. sygn. akt II FSK 1423/14, z dnia 09.04.2015 r. sygn. akt II FSK 773/13 i inne).

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 roku sygn. I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli 13 grudnia 1994 r. w drodze darowizny oraz na podstawie umowy o dożywocie osiemnaście nieruchomości rolnych z zabudowanym gospodarstwem rolnym.

W 2000 r. i w 2002 r. dokonali ich podziału wskutek czego powstały przedmiotowe działki nr 25 i nr 27. Wnioskodawczyni planuje sprzedaż ww. działki w celu zabezpieczenia potrzeb rodziny. Okoliczności przedstawione w powyższym opisie wskazują, że przedmiotowe działki nie zostały nabyte dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w niej wykorzystywane. Ponadto, grunt ten nie był przedmiotem dzierżawy, poddzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Nieruchomość rolna, w skład której wchodzą podzielone działki gruntu nr: 25 oraz 27. jak również działki z nich wyodrębnione, nigdy nie były w żaden sposób wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wnioskodawczyni od dnia podziału nie planowała, jak również nie planuje czynić jakichkolwiek działań mających na celu zwiększenie wartości wyżej wymienionych działek. Od momentu otrzymania darowizny Wnioskodawczyni nie udostępniała działek gruntu nr: 25 oraz 27 osobom trzecim. Nowo powstałe działki, będące wynikiem podziału działek o numerach: 25 oraz 27 nie były, jak również nie są obecnie udostępniane osobom trzecim. Wyżej wymienione działki, nie są przez Wnioskodawczynię i Jej małżonka w żaden sposób wykorzystywane, są one jedynie częścią ich majątku osobistego. Działki nie są zabudowane i nie będą zabudowane w momencie zbycia.

Wnioskodawczyni, jak również Jej małżonek nie prowadzili, jak również nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Ponadto, Wnioskodawczyni, jak również Jej małżonek na przestrzeni ostatnich kilkunastu lat nie dokonywali zbycia nieruchomości.

Przed sprzedażą posiadanych działek Wnioskodawczyni nie będzie występowała o wydanie pozwolenia na budowę w odniesieniu do żadnej z działek, które zamierza zbyć. W związku z planowaną sprzedażą działek, Wnioskodawczyni nie zamierza udzielać potencjalnym nabywcom pełnomocnictwa/zgody do dokonania w Jej imieniu, jako właściciela nieruchomości, dodatkowych czynności w odniesieniu do nieruchomości, które miałyby zostać sprzedane.

Potencjalnych nabywców przedmiotowych działek Wnioskodawczyni poszukuje, jak również będzie poszukiwała we własnym zakresie (w tym poprzez publikację ogłoszeń na portalach internetowych), jak również poprzez profesjonalnego, licencjonowanego pośrednika w sprzedaży nieruchomości. 

Zaznaczyć jednakże należy, że działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek nie będą wykraczać poza zwykłe formy ogłoszenia.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Zatem, okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania, i cel działania Wnioskodawczyni wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, kwota uzyskana ze sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Skutki podatkowe tych czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Zgodnie z art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) – jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Z przywołanego przepisu wynika, że umowa o dożywocie ma charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Świadczenie darczyńcy może polegać na działaniu lub zaniechaniu działania. Istotną cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy oraz zbywalne prawa majątkowe. Tym samym, zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje. Z tą datą darczyńca traci własność nieruchomości.

W świetle powyższego, nabycie przez Wnioskodawcę przedmiotowych działek nastąpiło 13 grudnia 1994 r. w drodze darowizny oraz umowy dożywocia. W konsekwencji, termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z dniem 31 grudnia 1999 r.

Na powyższe nie będzie miał wpływu podział działek, w wyniku którego następuje zmiana ich powierzchni oraz numerów ewidencyjnych. Wydzielenie działek z nieruchomości gruntowych nie powoduje zmiany ich właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dochodzi do ich nabycia. Zatem podział działki, nie będzie stanowił dla Wnioskodawczyni nowego nabycia nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę, planowana sprzedaż wydzielonych działek (…), nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. działek przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w tym artykule. Wobec powyższego Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu ww. transakcji odpłatnego zbycia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług.

Kwestie związane z podatkiem od towarów i usług są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.). Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawczynię wyroku oraz interpretacji indywidualnych należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawczyni może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.