0114-KDIP3-1.4011.630.2021.2.BS

📅 24.09.2021 🏷️ PIT 📋 Interpretacja indywidualna 🏷️ Pozytywna 📖 75 min czytania 📝 14855 słów

📋 Podsumowanie interpretacji

Wnioskodawczyni prowadzi na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym obszarem jest tworzenie i rozwój oprogramowania komputerowego. W ramach tej działalności Wnioskodawczyni tworzy, rozwija oraz modyfikuje oprogramowanie dla projektów realizowanych przez spółkę (...). Posiada prawa autorskie, w tym autorskie prawa majątkowe, do tworzonego lub rozwijanego oprogramowania. Jej działalność w zakresie tworzenia i rozwoju oprogramowania kwalifikuje się jako działalność badawczo-rozwojowa zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany ze sprzedaży praw autorskich do oprogramowania stanowi kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który może być opodatkowany preferencyjną stawką 5% na podstawie przepisów dotyczących tzw. IP Box. Wnioskodawczyni prowadzi odrębną ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową, z wyjątkiem kosztów opłat lokalowych (czynsz i prąd), mogą być uwzględnione przy obliczaniu wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

❓ Pytania i stanowisko urzędu

Pytania podatnika

Czy prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT? Czy podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT? Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT? Czy Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię z tytułu Umowy może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT? Czy ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT? Czy ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku)?

Stanowisko urzędu

1. Prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT. 2. Podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. 3. Dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. 4. Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię z tytułu Umowy może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. 5. Ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. 6. Ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku). Organ podatkowy uznał stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej uznania poniesionych kosztów opłat za czynsz oraz prąd za koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za nieprawidłowe. Organ uznał również za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w części uznania wydatków na składki na ubezpieczenie społeczne za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pozostałej części stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Masz dosyć przekopywania się przez dziesiątki interpretacji?

Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex

Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.

Rozpocznij bezpłatny okres próbny

📖 Pełna treść interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 1 sierpnia 2021 r. (data wpływu 1 sierpnia 2021 r.) uzupełnione pismem z 6 września 2021 r. (data wpływu 6 września 2021 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 25 sierpnia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.630.2021.1.BS (data doręczenia 30 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku.:

- w części dotyczącej uznania poniesionych kosztów opłat za czynsz oraz prąd, za koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, - jest nieprawidłowe,

- w części uznania wydatków na składki na ubezpieczenie społeczne za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest nieprawidłowe,

- w pozostałej części - jest prawidłowe

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…) , zarejestrowaną w (…) przy ul. (…).

Wnioskodawczyni posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez nią forma opodatkowania to tzw. podatek liniowy 19%.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne. Dominującą działalnością Wnioskodawczyni, określoną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z). Wnioskodawczyni współpracuje z (…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (zwaną dalej „(…)”, „Spółka”), z którą ma zawartą umowę o współpracę (zwaną dalej: „Umową”). Zlecone Wnioskodawczyni czynności wykonywane na podstawie Umowy nie są wykonywane pod kierownictwem (…). Wnioskodawczyni ma swobodę w zakresie sposobu wykonania usług, przy czym otrzymuje od (…) jedynie ogólne wytyczne w zakresie przedmiotu zlecenia. Wnioskodawczyni wykonuje zlecone czynności w miejscu i czasie wyznaczonym przez nią samą. Wnioskodawczyni oraz Spółka uzgadniają często harmonogram wykonania prac, nie można jednak mówić wówczas o jednostronnym wyznaczeniu czasu wykonania zlecenia przez Zlecającego. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej ponosi wyłącznie Wnioskodawczyni.

Wykonując czynności z zakresu tworzenia oprogramowania, ponosi ryzyko gospodarcze. Zgodnie z treścią Umowy, czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię obejmują:

a) uczestnictwo w projektowaniu, rozwoju, wdrażaniu i utrzymaniu systemu,

b) definiowanie i przyjmowanie standardów technicznych oraz

c) ścisłą współpracę z analitykami danych w celu identyfikacji i dostarczenia wymaganych danych (zwane dalej „Usługami”). Szczegółowy zakres Usług jest każdorazowo ustalany przez Wnioskodawczynię oraz (…) i w zależności od potrzeb wynikających z aktualnie realizowanych projektów może obejmować wszystkie punkty wskazane wyżej lub tylko kilka z nich.

Wnioskodawczyni świadcząc Usługi na rzecz (…) w praktyce tworzy, rozwija i modyfikuje oprogramowanie na potrzeby projektów realizowanych przez (…). W przyszłości Wnioskodawczyni może świadczyć usługi na rzecz innych podmiotów. Zmienne mogą być również konkretne zapisy umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawczynią a podmiotami, które w odmienny sposób mogą definiować świadczone przez Wnioskodawczynię usługi. Niezależnie od zmiany podmiotu, dla którego Wnioskodawczyni świadczy usługi, podjęcia współpracy z kolejnym podmiotem lub różnic w treści zawieranych z podmiotami umów, nie zmieni się charakter świadczonych usług, tj. usług polegających na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania. Ponadto zawierane w przyszłości umowy dotyczące świadczenia przez Wnioskodawczynię usług programistycznych nie będą stanowiły umów o pracę. Tworzone przez Wnioskodawczynię oprogramowanie lub jego części dedykowane jest firmom z sektora medycznego, m.in. szpitalom i jednostkom prowadzącym badania kliniczne w obszarze onkologii skóry (zwane dalej: „Oprogramowaniem”). Zakres świadczonych przez Wnioskodawczynię Usług nie ogranicza się do realizacji jednego projektu w ramach współpracy z (…). Wnioskodawczyni wykonywała i będzie wykonywać w przyszłości zlecenia o podobnym zakresie (współpracując z (…) lub innymi podmiotami), które mogą obejmować inną tematykę. Realizowane przez Wnioskodawczynię zlecenia stanowić będą jednak zlecenia związane z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania. Oprogramowanie może różnić się od siebie w zależności od potrzeb odbiorców, jednak proces twórczy obejmuje podobny schemat działania. Oprogramowanie tworzone na potrzeby jednostek działających w zakresie onkologii skupia w jednym miejscu wszystkie informacje dotyczące leczenia danego pacjenta oraz ściśle nadzoruje proces terapii.

Głównym celem tworzonego przez Wnioskodawczynię Oprogramowania jest rejestrowanie przebiegu leczenia pacjentów onkologicznych oraz badań klinicznych na temat nowych leków i terapii w obszarze zwalczania raka skóry. Wnioskodawczyni pracuje również nad poszerzeniem funkcjonalności aplikacji, tak aby mogła być wykorzystywana również w innych terapiach onkologicznych. Aby Oprogramowanie spełniało oczekiwania Spółki, zostało ono wyposażone przez Wnioskodawczynię w następujące funkcjonalności:

a) rejestracja nowego ośrodka badawczego;

b) rejestracja lekarzy w ramach konkretnego ośrodka badawczego;

c) rejestracja pacjentów będących pod opieką konkretnego ośrodka badawczego, w ramach tego ośrodka;

d) rejestracja wszystkich etapów terapii i wyników tych etapów – system rejestruje badania podstawowe i cykliczne, terapię farmakologiczną, radioterapię, chemioterapię oraz operacje;

e) monitorowanie poprawności wprowadzanych danych oraz zaimplementowane reguły pilnujące kolejnych kroków terapii w zależności od wyniku poprzednich;

f) przygotowanie raportów i zestawień służących do przygotowania opracowań medycznych;

g) cykliczna aktualizacja dostępnych leków.

Tworzone przez Wnioskodawczynię Oprogramowanie jest nowatorskie zarówno w skali własnej działalności Wnioskodawczyni, jak i rynku. Rozwiązania przygotowywane w ramach prac prowadzonych przez Wnioskodawczynię wypełniają niszę, która istniała do tej pory na rynku z powodu braku tego typu systemów. Zgodnie z aktualną wiedzą Wnioskodawczyni nie ma obecnie na rynku równie łatwego systemu służącego do obsługi terapii i badań klinicznych w obszarze onkologicznym. Na ten moment Oprogramowanie jest innowacją wykorzystywaną na terenie Niemiec. Wnioskodawczyni pracuje jednak nad translacją oraz ujednoliceniem Oprogramowania, aby możliwe było łatwe wdrażanie go w innych państwach świata, w tym w Polsce. Wnioskodawczyni w procesie tworzenia Oprogramowania musi zmierzyć się licznymi z problemami badawczymi, które występują w różnych fazach prac nad Oprogramowaniem. Pierwszym etapem, który nie jest stricte związany z programowaniem, ale posiada charakter prac badawczo-rozwojowych jest zrozumienie biznesowego sensu oprogramowania, z punktu widzenia potrzeb sektora medycznego. W ramach tego etapu Wnioskodawczyni dokonuje analizy publikacji na temat, którego dotyczy tworzone Oprogramowanie, zapoznając się z jego charakterystyką. Wnioskodawczyni w ramach badań przeprowadza również rozmowy ze specjalistami z zakresu medycyny, z którymi współpracuje przy tworzeniu Oprogramowania. Następnie Wnioskodawczyni implementuje zgromadzoną wiedzę w formę cyfrową, dokonując przy tym bieżącej analizy tworzonego Oprogramowania. Na podstawie własnej wiedzy oraz zgromadzonych w trakcie badań i analiz informacji Wnioskodawczyni dobiera odpowiednie narzędzia, takie jak język oprogramowania czy (…) (będące platformami programistycznymi, stanowiącymi szkielet do tworzenia aplikacji) wykorzystywane w procesie twórczym. Ponadto niektóre narzędzia muszą przejść fazę (…) stanowiącą testy polegające na wypróbowaniu zaprojektowanych rozwiązań poprzez zaproponowanie i stworzenie prostego rozwiązania w wersji testowej, która musi zyskać akceptację klienta końcowego. Wnioskodawczyni pracuje aktualnie nad unowocześnieniem tworzonego rozwiązania, w związku z czym przy doborze istotna jest docelowa architektura, skalowalność oraz zasoby, na których dane rozwiązanie ma działać. Przed etapem pisania kodu, kluczowa jest dogłębna analiza istniejącego już kodu, jak i pełne zrozumienie wymagań biznesowych. W związku z powyższym wszelkie problemy badawcze muszą zostać rozwiązane przed przystąpieniem do pisania właściwego kodu. W dalszych etapach procesu twórczego Wnioskodawczyni dokonuje weryfikacji praktyczności wcześniejszych prac oraz przyjętych założeń. W przypadku problemów wyjątkowo trudnych, Wnioskodawczyni bierze nieregularnie udział w warsztatach odbywających się na zasadzie „burzy mózgów”. Wnioskodawczyni pracuje również nad Oprogramowaniem (…) (…) odpowiadającym za dostarczenie referencyjnych danych medycznych. Dzięki Oprogramowaniu dane są ładowane do aplikacji z różnych zewnętrznych źródeł danych. Następnie są one przez aplikacje przekształcane, ujednolicane oraz udostępniane w zrozumiałym dla odbiorców formacie. Zgromadzone dane są wykorzystywane między innymi przy analizie i diagnozie chorób, a także monitorowaniu procesu leczenia. Ponadto dane są udostępniane w formie słowników (np. leków czy lekarzy) i są wykorzystywane w innych systemach jako źródłowe. Głównym celem tworzenia tego typu Oprogramowania jest utworzenie jednego, autoryzowanego źródła danych. Oprogramowanie (…) standaryzuje dane, które są przetwarzane w zestawach danych z różnych krajów, a także w różnych formatach, tak aby móc przeprowadzać badania w różnych krajach w ujednolicony sposób. Dzięki takiemu rozwiązaniu badania mogą być prowadzone szybciej i dogłębniej. Oprogramowanie poprzez standaryzację danych umożliwia korzystanie z wyników badań oraz płynących z nich wniosków w innych krajach. Wnioskodawcy w ramach realizacji projektu Oprogramowania (…) skupia się przede wszystkim na rozwoju:

a) procesów translacji dla nowych źródeł danych;

b) nowych modeli danych;

c) procesów automatycznie ładujących dane;

d) procesów automatycznie udostępniających dane w różnych formach (m.in. na szynę danych, do dedykowanej bazy danych, w formie raportów tekstowych);

e) modułu do orkiestracji procesów;

f) modułu do przygotowywania i uruchamiania raportów;

g) modułu do prezentacji zmapowanych danych pomiędzy różnymi źródłami.

Wnioskodawczyni rozwijając Oprogramowanie tego typu musi przejść przez analogiczne etapy prac, jakie mają miejsce w przypadku pozostałych projektów. Przede wszystkim praca nad Oprogramowaniem (…) wymaga od Wnioskodawczyni dokładnego zrozumienia domeny i powiązań między różnymi zbiorami danych. Prace te wiążą się z koniecznością ścisłej współpracy z analitykami danych jak również osobami posiadającymi kwalifikacje w zakresie medycyny czy badaczami, którzy przygotowują dane wykorzystywane przez Oprogramowanie. Z punktu widzenia pracy twórczych i rozwojowych, kluczowe jest również zrozumienie systemów oraz potrzeb odbiorców, do których dane są wykorzystywane. Oprogramowanie (…), tak jak realizacja dla podmiotów działających w ramach badań onkologicznych jest unikalne w swojej skali. Stanowi ono źródło danych, na którym opiera się znaczna część procesów biznesowych w firmie korzystającej z Oprogramowania. Ponadto dane serwowane przez system służą mogą być również wykorzystywane przez firmy zewnętrzne (np. w celach badawczych). Aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawczyni staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np. analitycznych, matematycznych, programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci np. nowej dokumentacji techniczno-biznesowej, nowego podejścia technologicznego lub operacyjnego, zmian projektowanego interfejsu, a co za tym idzie nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów. Ze względu na szybko zmieniające się zapotrzebowanie na rynku informatycznym oraz jego szybki rozwój, konieczne jest tworzenie i rozwijanie nowych i ulepszonych rozwiązań. Z uwagi na złożoność procesu tworzenia i rozwijania Oprogramowania Wnioskodawczyni oprócz wiedzy w zakresie technologii informatycznych wykorzystuje również wiedzę z innych dziedzin. W procesie twórczym Wnioskodawczyni opracowuje rozwiązania z wykorzystaniem m.in. wiedzy z zakresy onkologii. Ponadto podejmując działania twórcze niezbędne jest zrozumienie specyfiki pracy danego sektora, a także wymogów prawnych m.in. dotyczących przechowywania danych pacjentów. Wnioskodawczyni wykorzystuje swoją wiedzę również prowadząc szkolenia z wdrażania nowych technologii dla członków zespołu współpracowników Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni stale rozwija swoją wiedzę w zakresie technicznych i naukowych nowości. Tworzone i rozwijane Oprogramowanie jest efektem łączenia i wykorzystania dostępnych zasobów wiedzy oraz umiejętności w zakresie technologii informatycznych. Tylko w ten sposób Wnioskodawczyni jest w stanie dostarczyć (…) Oprogramowanie, które spełni ich wysokie i specyficzne oczekiwania. Opracowanie i wdrożenie całkowicie nowego lub ulepszonego Oprogramowania byłoby bardzo trudne lub praktycznie niemożliwe, gdyby Wnioskodawczyni stale nie rozwijała swojej wiedzy w zakresie nowości technicznych i naukowych. Poza procesem twórczym Wnioskodawczyni rozwija także już istniejące programowanie. Praca programisty to ciągły iteracyjny rozwój powierzonych Wnioskodawczyni aplikacji. Rozwój polega na optymalizacji, wprowadzaniu ulepszeń oraz nowych funkcjonalności. Wnioskodawczyni rozwijając Oprogramowanie dodaje nowe moduły do projektów. Moduły te stanowią oddzielne oprogramowanie, które musi być przez Wnioskodawczynię wytworzone (np. moduł importujący dane o lekach, czy moduł do sprawdzania poprawności i spójności danych). Prace te obejmują również pisanie nowego kodu źródłowego w celu łączenia go z istniejącymi aplikacjami (np. konieczność zintegrowania wytworzonych wcześniej modułów). Wnioskodawczyni w ramach prac na Oprogramowaniem wykonuje czynności polegające na jego utrzymaniu i konserwacji, obejmujące naprawę błędów, czy też ulepszanie istniejących funkcjonalności. Wszelkie prawa autorskie (majątkowe) do utworów wytworzonych przez Wnioskodawczynię na podstawie Umowy są przenoszone na (…) z chwilą ich ustalenia. W zamian za wykonane Usługi Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie. Umowa przewiduje wynagrodzenie wypłacane w oparciu o ilość godzin wykazaną w prowadzonej przez Wnioskodawczynię ewidencji, powiększone o należny podatek VAT (podatek od towarów i usług) za świadczenie Usług (zwane dalej „Wynagrodzeniem”). Wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Płatność jest dokonywana po wystawieniu przez Wnioskodawczynię faktury zawierającej opis wykonanych czynności. Wynagrodzenie, które otrzymuje Wnioskodawczyni jest w całości związane z wytworzeniem Oprogramowania. Wnioskodawczyni nie zatrudnia pracowników ani nie zleca wykonania prac wynikających z Umowy na rzecz podwykonawców. W praktyce Wnioskodawczyni świadcząc Usługi na rzecz Spółki samodzielnie tworzy Oprogramowanie. W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawczyni ponosi m.in. następujące wydatki na: a. zakup akcesoriów biurowych, b. usługi księgowe, c. koszty materiałów edukacyjnych (podręczniki oraz kursy), d. składki ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych), e. opłaty lokalowe (czynsz oraz prąd). Dalej zwane: „Kosztami”. Powyższe wydatki są niezbędne do prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w zakresie tworzenia i rozwijania Oprogramowania. W przypadku niemożliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawczyni przyporządkuje je do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu. Wnioskodawczyni na potrzeby obliczenia współczynnika, o którym mowa w art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT, uwzględnia w odrębnej ewidencji prowadzonej w (`(...)`) informacje o:

a. kosztach faktycznie poniesionych przez Wnioskodawczynię na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania (lit. a we wzorze z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT),

b. kosztach nabycia prac badawczo-rozwojowych związanych z Oprogramowaniem od podmiotu niepowiązanego/ powiązanego w rozumieniu ustawy o PIT (lit. b oraz c we wzorze z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT),

c. kosztach nabycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lit. d we wzorze z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT).

Zważywszy na to, że prace nad stworzeniem Oprogramowania są realizowane wyłącznie osobiście przez Wnioskodawczynię, nie ponosi on kosztów wskazanych w lit. b, c oraz d we wzorze z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT. Koszty te wynoszą u Wnioskodawczyni zero. Do kosztów wskazanych pod lit. a we wzorze z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT (tj. tzw. wskaźnika nexus), jako wydatki na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, Wnioskodawczyni zalicza opisane powyżej Koszty. W odniesieniu do tych kosztów w przypadku niemożliwości alokacji konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawczyni przyporządkuje je do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawczyni ww. wskaźnik nexus powinien wynosić u niej 1. Wnioskodawczyni prowadząca księgę przychodów i rozchodów prowadzi odrębną ewidencję, w której uwzględnia informacje o:

a. zbywanym w danym miesiącu Oprogramowaniu,

b. przychodach uzyskiwanych ze zbycia Oprogramowania w danym miesiącu,

c. kosztach poniesionych w danym miesiącu przez Wnioskodawczynię na wytworzenie Oprogramowania (Koszty),

d. kosztach uwzględnionych w tzw. wskaźniku nexus, dalej zwaną: „Ewidencją”.

Ewidencja jest prowadzona na bieżąco, czyli od momentu, kiedy pierwsze koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, zostały faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalność badawczo-rozwojową zmierzającą do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia oprogramowania, ze sprzedaży którego Wnioskodawczyni osiągnie dochód opodatkowany na zasadach IP Box. W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawczyni chce skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego na podstawie art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Pismem z 25 sierpnia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.594.2021.1.BS wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wniosek należało uzupełnić poprzez:

I. Doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego poprzez jednoznaczne wskazanie:

1. Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku?

2. Czy działalność, którą prowadzi Wnioskodawczyni, jest działalnością twórczą obejmującą:

- badania naukowe, czy

- prace rozwojowe?

3. Czy ewentualne działania Wnioskodawczyni polegające na modyfikacji / ulepszeniu / rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

4. Czy dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawczynię z tytułu:

- opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej

- sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej

- kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu?

5. Czy - w przypadku gdy Wnioskodawczyni rozwija oprogramowanie – Wnioskodawczyni jest właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej?

6. Jeśli Wnioskodawczyni jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika/wynikało, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawczynię z tej licencji?

7. Jeśli nie nabyła Pani na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:

- na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu?

- czy w wyniku tworzenia/ rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej?

- czy Wnioskodawczyni przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

8. Od kiedy Wnioskodawczyni prowadzi działalność, którą określa jako działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób

systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań? Proszę również

wskazać od kiedy Wnioskodawca uzyskuje z tego tytułu dochody?

9. Od kiedy Wnioskodawczyni prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie

każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających

na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej? (Proszę wskazać konkretną datę, od której Wnioskodawczyni prowadzi odrębną ewidencję).

10. Czy składki na ubezpieczenia społeczne Wnioskodawczyni zalicza do kosztów uzyskania przychodów czy odlicza od dochodu na podstawie art. 26

ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.)?

11. Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków/kosztów na „opłaty lokalowe”? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie? Czy

wydatki te są związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojowej prowadzoną przez Wnioskodawczynię?

12. Jednoznaczne wskazanie czy wszystkie wymienione przez Wnioskodawczynię poniesione wydatki/koszty są faktycznie poniesione przez

Wnioskodawczynię na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem

własności intelektualnej?

13. Jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu poniesionych wydatków/kosztów z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w

konsekwencji z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania?

14. Za jaki okres czasu Wnioskodawczyni zamierza skorzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku ? (od kiedy do kiedy Wnioskodawczyni zamierza

korzystać z preferencyjnej stawki podatku 5%?)

II. Dokonanie dodatkowej opłaty.

Wnioskodawczyni w ustawowym terminie odniosła się do wezwania organu w następujący sposób:

I. Wnioskodawczyni udzieliła odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytania w następujący sposób:

Ad.1.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów (oprogramowania) i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów.

Ad.2.

Jak wskazano powyżej, w odpowiedzi na pytanie 1, tworzone oraz rozwijane oprogramowanie jest efektem łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnych zasobów wiedzy oraz umiejętności w zakresie technologii informatycznych. Wnioskodawczyni tworzy i rozwija oprogramowanie w oparciu o jej indywidualne pomysły (jest to działalność twórcza, której efektem jest nowatorskie oprogramowanie). Prace objęte wnioskiem o interpretację nie stanowią rutynowych i okresowych zmian. W efekcie należy przyjąć, że prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność stanowi prace rozwojowe.

Ad.3.

Działania Wnioskodawczyni polegające na modyfikacji/ ulepszaniu / rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności lub funkcjonalności tego oprogramowania.

Ad.4.

Wnioskodawczyni osiąga dochody stanowiące wynagrodzenie za świadczenie usług programistycznych, w tym za przeniesienie autorskich praw majątkowych od wytworzonego / rozwiniętego oprogramowania. W związku z tym Wnioskodawczyni osiąga dochody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30 ca ust. 2 ustawy o PIT, stanowi pytanie nr 1 wniosku.

Ad.5.

Wnioskodawczyni jako twórca posiada prawa autorskie, w trym prawa majątkowe, do tworzonego lub rozwijanego przez siebie oprogramowania. W wyniku tworzenia / rozwijania oprogramowania, tworzone nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej, do którego Wnioskodawczyni jako twórcy przysługują prawa autorskie podlegające ochronie prawnie zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku rozwijania oprogramowania autorstwa innych przez Wnioskodawczynię, polegających na ulepszeniu / modyfikacji oprogramowania, Wnioskodawczyni każdorazowo tworzy nowe utwory (oprogramowanie), do których na podstawie Umowy przenosi prawa autorskie. Są to odrębne utwory (programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych) w stosunku do istniejącego oprogramowania, które jest rozwijane.

Ad.6.

Wnioskodawczyni nie jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej.

Ad.7.

Zarówno w wyniku tworzenia / rozwijania oprogramowania, tworzone nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej, do którego Wnioskodawczyni jako twórcy przysługują prawa autorskie podlegające ochronie prawnie zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na mocy łączącej Wnioskodawczynię z (…), Umowy, Wnioskodawczyni ma wgląd do oprogramowania należącego do (…), aby odpowiednio dostosować wytworzone przez siebie oprogramowanie (także rozwinięcia oprogramowania) do środowiska, w którym będzie funkcjonować. Jednakże w zakresie podejmowanych przez Wnioskodawczynię prac w zakresie rozwijania / ulepszenia / modyfikacji oprogramowania, Wnioskodawczyni każdorazowo tworzy utwory (oprogramowanie), do których na podstawie Umowy przenosi prawa autorskie. Są to odrębne utwory w stosunku do należącego do (…) oprogramowania.

Ad.8.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność opisaną we wniosku oraz uzyskuje z tego tytułu dochody od 2 września 2020 r.

Ad. 9.

Odrębna ewidencja (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) jest prowadzona na bieżąco od września 2020 r. Ewidencja jest prowadzona w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Ad. 10.

Składki na ubezpieczenia społeczne Wnioskodawczyni odlicza od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 26 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.)

Ad. 11.

Opłaty lokalowe są związane z wykonywaniem pracy przez Wnioskodawczynię w miejscu zamieszkania, obejmujące m.in. czynsz oraz opłaty za prąd. Wydatki lokalowe są niezbędne ze względu na konieczność zapewnienia odpowiednich warunków do realizacji zleceń przez Wnioskodawczynię, tj. miejsca przechowywania niezbędnego sprzętu z dostępem do energii elektrycznej, dające możliwość prowadzenia swojego biura. Wydatki te nie są związane z działalnością inną niż opisaną we wniosku, polegającą na tworzeniu oprogramowania.

Ad. 12.

Wszystkie wymienione przez Wnioskodawczynię wydatki / koszty są faktycznie poniesione przez Wnioskodawczynię na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalność polegającą na tworzeniu oprogramowania.

Ad. 13.

Wydatki są nierozerwalnie związane z tworzeniem przez Wnioskodawczynię oprogramowania, a w konsekwencji z prowadzoną działalnością opisaną we wniosku.

· Zakup akcesoriów biurowych jest związany ze wszystkimi czynnościami biurowymi jakie Wnioskodawczyni musi realizować w celu prowadzenia swojej działalności. Konieczność korzystania z ww. akcesoriów wynika z charakteru pracy intelektualnej oraz wymagań formalnych związanych z prowadzeniem działalności.

· Dzięki nabywanym usługom księgowym Wnioskodawczyni prowadzi ewidencje rachunkowe wymagane przepisami prawa podatkowego.

· Wydatki ponoszone na różnego rodzaju materiały edukacyjne należy uznać za koszty bezpośrednie, gdyż działalność w branży informatycznej wymaga ciągłego rozwijania wiedzy w zakresie aktualnych bądź nowych technologii. Dzięki nim, Wnioskodawczyni może stale tworzyć nowe oprogramowanie odpowiadające najwyższym standardom.

· Składki ZUS są opłatami obowiązkowymi do uiszczenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a więc bez nich Wnioskodawczyni nie mogłaby wykonywać żadnego oprogramowania w ramach działalności gospodarczej.

· W związku z wykonywaniem pracy w miejscu zamieszkania Wnioskodawczyni ponosi również opłaty lokalowe takie jak czynsz oraz opłaty za prąd. Wydatki te są niezbędne ponieważ Wnioskodawczyni musi mieć zapewnione odpowiednie warunki do realizacji zleceń, m.in. miejsce gdzie przechowuje niezbędny sprzęt, gdzie ma dostęp do energii elektrycznej oraz gdzie może prowadzić swoje biuro.

Ad. 14.

Wnioskodawczyni zamierza skorzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku za okres od początku wykonywanej działalności opisanej we wniosku, tj. od września 2020 r. oraz zamierza korzystać z preferencyjnego opodatkowania w przyszłości.

II. Wnioskodawczyni w prawidłowy sposób dokonała dopłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

2. Czy podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

3. Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

4. Czy Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię z tytułu Umowy może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

5. Czy ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

6. Czy ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku)?

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Ad. 1.

Prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 2.

Podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 3.

Dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o którym mowa w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 4.

Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię z tytułu Umowy może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 5.

Ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 6.

Ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni:

Ad.1.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule (zob. art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga by spełnione zostały dwa kryteria: a. przedmiot ochrony powinien być wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej, oraz b. prawo własności intelektualnej powinno podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska. Zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.; zwana dalej „Ustawą o prawie autorskim") przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej Ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Odnosząc się do powyższych konstrukcji prawnych przewidzianych w Ustawie o prawie autorskim, należy uznać, że oprogramowanie komputerowe stanowi przedmiot ochrony praw autorskich i to już z momentem jego wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Warto w tym miejscu odnieść się do objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej zwanymi „Objaśnieniami MF”), które podkreślają, że w ustawie o PIT nie znajdziemy definicji pojęcia „programu komputerowego” a także brak w świetle polskiego prawa wyczerpującego zdefiniowania „autorskiego prawa do programu komputerowego". Jednocześnie, zgodnie z Objaśnieniami MF praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych (Objaśnienia MF, akapit 74). W Objaśnieniach MF wskazuje się także, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Zatem należy przyjąć, że obejmuje jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Tworzenie i rozwijanie (ulepszanie) Oprogramowania polega na całościowym lub częściowym stworzeniu funkcjonalnego oprogramowania, które KMD wykorzystuje do swojej działalności. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawczyni tworzy i rozwija Oprogramowanie w oparciu o autorskie i indywidualne pomysły, a prace nad Oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy oraz narzędzi i technologii. Powstające Oprogramowanie jest (subiektywnie) nowym wytworem intelektu Wnioskodawczyni, dzięki któremu Wnioskodawczyni przyczynia się do wzbogacenia dotychczasowego stanu rzeczy o nowe treści. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, tworzone oraz rozwijane przez nią Oprogramowanie jest programem komputerowym w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim. Oprogramowanie zostało wytworzone oraz rozwinięte przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej bezpośrednio przez nią działalności, która w opinii Wnioskodawczyni stanowi działalność badawczo-rozwojową (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2). Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, Oprogramowanie, będące rezultatem pracy Wnioskodawczyni: a. jest wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT – tj. programem komputerowym podlegającym ochronie na podstawie Ustawy o prawie autorskim oraz b. zostało wytworzone przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2). W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 2.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza ona działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, badaniami naukowymi są: a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.; dalej zwana „PSWiN”) – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWiN – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Natomiast, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 PSWiN, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Przytoczone wyżej przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową. Przy czym, kryteria te powinny być spełnione łącznie. Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna:

a. obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe;

b. mieć twórczy charakter;

c. być podejmowana w sposób systematyczny;

d. być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Warto w tym miejscu odwołać się również do kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przedstawionych w tzw. Podręczniku Frascati (GUS (Główny Urząd Statystyczny) (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, Paryż: OECD Publishing). Podręcznik Frascati wyjaśnia, że działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku. Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być:

a. nowatorska;

b. twórcza;

c. nieprzewidywalna;

d. metodyczna;

e. możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, wskazać należy, że działalność podejmowana przez Wnioskodawczynię polega na: a. tworzeniu nowego Oprogramowania, w szczególności tworzeniu nowych funkcjonalności; lub b. rozwoju Oprogramowania w odpowiedzi na zapotrzebowanie Kontrahentów oraz jej klientów. Przy czym, przez rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania Wnioskodawczyni rozumie całościowe lub częściowe stworzenie funkcjonalnego oprogramowania, które (…) wykorzystuje do swojej działalności. Zdaniem Wnioskodawczyni, działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przywołanych ustaw, gdyż polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku, a będących odpowiedzią na zapotrzebowanie klientów. Działalność podejmowana przez Wnioskodawczynię spełnia opisane szczegółowo poniżej cechy działalności badawczo-rozwojowej. a. nowatorskość i twórczość Zdaniem Wnioskodawczyni, tworzone i rozwijane przez nią Oprogramowanie jest autorskim rozwiązaniem. Posiada indywidualny i niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na zmienne zapotrzebowania (…), klientów i dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek IT). Jak wskazała Wnioskodawczyni w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, prace nad Oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy, oraz umiejętności korzystania z narzędzi i technologii, ale Wnioskodawczyni tworzy i rozwija Oprogramowanie w oparciu o jej indywidualne pomysły. Wnioskodawczyni przekazywane są jedynie ogólne wytyczne jakie ma spełniać Oprogramowanie (np. jego cel). Natomiast wybór metod i sposobu wytworzenia danego Oprogramowania jest pozostawiony do wyboru Wnioskodawczyni. Podejmowane czynności nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionego, ulepszonego lub nowego Oprogramowania. W szczególności, na nie rutynowy charakter podejmowanych działań wskazuje fakt, że aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawczyni staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np. analitycznych, matematycznych, programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych, lepszych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów. Powstałe Oprogramowanie nie jest skutkiem ubocznym działań podejmowanych rutynowo, nie polega także na utrzymaniu i obsłudze już wdrożonych rozwiązań. Pomysły na opracowanie nowych funkcjonalności lub zagadnień badawczych często powstają w wyniku prób wykorzystania metod poznanych w literaturze fachowej, podczas wydarzeń branżowych, itd. b. nieprzewidywalność W trakcie tworzenia Oprogramowania, Wnioskodawczyni staje przed koniecznością rozwiązania sytuacji charakteryzujących się niepewnością badawczą. Wymagają one zmierzenia się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych. KMD oczekuje od Wnioskodawczyni wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (Oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację przestarzałych rozwiązań. c. metodyczność Prace są prowadzone w sposób zaplanowany i systematyczny. Każda faza prac począwszy od zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach (…) i jej klientów przez opracowanie koncepcji aż po przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia jest przez Wnioskodawczynię realizowana w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny. Opracowanie oprogramowania jest procesem złożonym, wymagającym określonej systematyki oraz ustalonego harmonogramu. Proces tworzenia Oprogramowania rozpoczyna się już w momencie zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach (…) i jej klientów. Następnie, Wnioskodawczyni przystępuje do fazy opracowywania koncepcji, tj. w szczególności musi znaleźć optymalne rozwiązanie, które zazwyczaj nie ma swojego modelowego rozwiązania. Następnie, Wnioskodawczyni tworzy zaprojektowane przez siebie Oprogramowania, wybierając najbardziej adekwatną zdaniem Wnioskodawczyni metodę oraz na każdym etapie testuje, czy zamierzone cele mogą zostać osiągnięte. Końcowym etapem prac nad oprogramowaniem jest przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia. Cały proces jest realizowany w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny. d. możliwość przeniesienia lub odtworzenia Jednocześnie każdy etap podejmowanej przez Wnioskodawczynię działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie. Utwór (Oprogramowanie lub jego część) powstający w wyniku działania twórczego Wnioskodawczyni jest możliwy do przeniesienia, co wynika już z samej jego istoty oraz z Umowy Współpracy z (…) wiążącej Wnioskodawczynię. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 3. i 4.

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty: a. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; b. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; c. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; d. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w wykonaniu Umowy, Wnioskodawczyni świadczy Usługi na rzecz (…) . Biorąc pod uwagę, że: a. świadczone na rzecz (…) Usługi sprowadzają się do tworzenia nowych lub ulepszonych rozwiązań informatycznych (Oprogramowania); b. prawa autorskie do wytworzonego lub rozwiniętego Oprogramowania z momentem jego ustalenia są przenoszone na (…) ; c. w zamian za wykonane Usługi Wnioskodawczyni otrzymuje Wynagrodzenie, które zależne jest od czasu świadczenia Usług, tj. ustalona została stawka za każdą godzinę świadczenia Usług, która po przemnożeniu przez sumę godzin poświęconą na świadczeniu Usług w danym miesiącu stanowi należne Wnioskodawczyni Wynagrodzenie miesięczne; d. Wynagrodzenie obejmuje także honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych; - zdaniem Wnioskodawczyni, Wynagrodzenie z tytułu Umowy, obliczone co miesiąc w oparciu o zaangażowanie czasowe oraz ustaloną stawkę godzinową, jest w całości wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do Oprogramowania. Zatem, po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów związanych z wytworzeniem Oprogramowania, uzyskane z tytułu Umowy Wynagrodzenie stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. W związku z tym, że na podstawie Umowy prawa autorskie to wytworzonego Oprogramowania z momentem jego ustalenia są przenoszone na Spółkę za Wynagrodzeniem (bez ustalenia dodatkowego honorarium), Wynagrodzenie z tytułu Umowy jest w całości wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do Oprogramowania. Reasumując, Zdaniem Wnioskodawczyni, dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o którym mowa w opisie stanu faktycznego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Ponadto zdaniem Wnioskodawczyni, Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię z tytułu Umowy może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 5. i 6.

Stawkę 5% podatku PIT można zastosować do osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT). Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W praktyce zatem, w celu obliczenia dochodu do opodatkowania preferencyjną stawką 5% niezbędne jest: a. ustalenie jakie przychody przypadające na Oprogramowanie uzyskuje Wnioskodawczyni (określone w uzasadnieniu do pytania 3 i 4) oraz jakie ma z tymi przychodami związane koszty ich uzyskania (w tym ich obliczenie); oraz b. obliczenie współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez nią działalność badawczo-rozwojową, związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Koszty uzyskania przychodów z Oprogramowania w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów, zdaniem Wnioskodawczyni, należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw (zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o PIT). Zatem, kosztami związanymi z przychodami z Oprogramowania, będą wszelkie koszty, które są funkcjonalnie związane z tymi przychodami, i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień MF (akapit 136): konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności ponosi wydatki mające na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (będące kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT), na które składają się m.in.:

• zakup akcesoriów biurowych,

• usługi księgowe,

• koszty materiałów edukacyjnych (podręczniki i kursy),

• składki ZUS,

• opłaty lokalowe (czynsz oraz prąd).

Przy czym, poniesione Koszty były związane w całości z pracami nad Oprogramowanie tworzonym na podstawie Umowy. Wydatki są nierozerwalnie związane z tworzeniem przez Wnioskodawczynię Oprogramowania. Zakup akcesoriów biurowych jest związany ze wszystkimi czynnościami biurowymi jakie Wnioskodawczyni musi realizować w celu prowadzenia swojej działalności. Konieczność korzystania z ww. akcesoriów wynika z charakteru pracy intelektualnej oraz wymagań formalnych związanych z prowadzeniem działalności. Dzięki nabywanym usługom księgowym Wnioskodawczyni prowadzi ewidencje rachunkowe wymagane przepisami prawa podatkowego. Również wydatki ponoszone na różnego rodzaju materiały edukacyjne należy uznać za koszty bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową. Działalność w branży informatycznej wymaga ciągłego rozwijania wiedzy w zakresie aktualnych bądź nowych technologii. Dzięki nim, Wnioskodawczyni może stale tworzyć nowe Oprogramowanie odpowiadające najwyższym standardom. Natomiast składki ZUS są opłatami obowiązkowymi do uiszczenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a więc bez nich Wnioskodawczyni nie mogłaby wykonywać żadnego Oprogramowania w ramach działalności gospodarczej. W związku z wykonywaniem pracy w miejscu zamieszkania Wnioskodawczyni ponosi również opłaty lokalowe takie jak czynsz oraz opłaty za prąd. Wydatki te są niezbędne ponieważ Wnioskodawczyni musi mieć zapewnione odpowiednie warunki do realizacji zleceń, m.in. miejsce gdzie przechowuje niezbędny sprzęt, gdzie ma dostęp do energii elektrycznej oraz gdzie może prowadzić swoje biuro. Może zdarzyć się, że Wnioskodawczyni uzyska również dochody, które nie mogą być zaliczone do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT. W takiej sytuacji do wyliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnia się koszty związane z jego powstaniem. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawczyni ustali faktyczny koszt poniesiony w danym roku na prowadzoną bezpośrednio przez nią działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania według odpowiedniej proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku. Zdaniem Wnioskodawczyni, dzięki zastosowaniu proporcji w stosunku do Kosztów możliwe będzie ustalenie kosztów jakie zostały rzeczywiście poniesione przez Wnioskodawczynię w związku z osiąganym przychodem z Oprogramowania, a w konsekwencji ustalenie dochodu z Oprogramowania, który jest później przemnażany przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5%. Zdaniem Wnioskodawczyni, ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. Obliczenie współczynnika nexus Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT tzw. wskaźnik nexus obliczany jest według wzoru: ((a+b)*1,3)/(a+b+c+d) w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej; b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego; c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego; d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Jak wskazuje się w praktyce organów podatkowych istotne jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między: a. wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; b. kwalifikowanym prawem własności intelektualnej; c. dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT. Jak wskazano powyżej, wszystkie Koszty są niezbędne dla wytworzenia Oprogramowania – istnieje zatem związek tych Kosztów z Oprogramowaniem oraz z uzyskanym dochodem z tego Oprogramowania. Zdaniem Wnioskodawczyni, zważywszy na to, że Koszty są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalnością polegająca na tworzeniu Oprogramowania, powinny być przypisane do litery „a” wzoru nexus. Podkreślić należy, że z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT nie wynika, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów. Zdaniem Wnioskodawczyni, w celu alokowania kosztów do przychodów z Oprogramowania można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o PIT. Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy). W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej tylko do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawczyni może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Ponadto Zdaniem Wnioskodawczyni, ponoszone przez Wnioskodawczynię Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

- w części dotyczącej uznania poniesionych kosztów opłat za czynsz za prąd, za koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest - nieprawidłowe,

- w części uznania wydatków na składki na ubezpieczenie społeczne za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest nieprawidłowe,

- w części pozostałej jest - prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo – rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo – rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo – rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo – rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo – rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo – rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo – rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo – rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo – rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo – rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo – rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo – rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo – rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo – rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo – rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo – rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku oraz uzupełnienia wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne (dominującą działalnością Wnioskodawczyni, określona w CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej), jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62,01.Z). W praktyce Wnioskodawczyni tworzy, rozwija lub modyfikuje oprogramowanie na potrzeby projektów realizowanych przez „(…)”. Wnioskodawczyni wskazuje, iż czynności wykonywane przez Nią są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub/i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku. W ramach działalności gospodarczej opracowuje Ona nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawczyni lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących. Wnioskodawczyni prowadzi działalność twórczą oraz uzyskuje z tego tytułu dochody od 2 września 2020 r. Przedmiotem Wniosku są dochody osiągnięte przez Wnioskodawczynię od września 2020 r. i w latach kolejnych, gdyż Wnioskodawczyni chce zabezpieczyć również sposób rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach IP Box w kolejnych latach podatkowych, zakładając, że przepisy w tym zakresie nie ulegną zmianie. Wytworzenie rozwinięcie lub ulepszenie prawa własności intelektualnej (np. oprogramowania) ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, która można zaliczyć do działalności badawczo – rozwojowej. Oprogramowanie powstałe w ramach prac ulepszających i rozwijających Oprogramowanie, będzie nowym utworem, w myśl przepisów prawa autorskiego. Zatem Wnioskodawczyni będą przysługiwać majątkowe prawa autorskiego do takiego dzieła. Działalność Wnioskodawczyni jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Niemniej, Wnioskodawczyni pragnie podkreślić, że to czy podejmowana przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT jest przedmiotem pytania numer 2 wniosku o interpretację. Prawo własności intelektualnej (tj. prawo autorskie do Oprogramowania) zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności. Działania Wnioskodawczyni polegające na modyfikacji / ulepszeniu / rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Autorskie prawa do tworzonego, modyfikowanego oraz ulepszonego przez Wnioskodawczynię Oprogramowania podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 ze zm.). Autorskie prawa do części programu komputerowego podlegają odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność Wnioskodawczyni polegająca na rozwijaniu lub ulepszaniu przez Nią Oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo – rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo – rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę ani też całość prowadzonej przez niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Reasumując – podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na wytwarzaniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo – rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo – rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo – rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3/a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo – rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo – rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo – rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę) (art. 30ca ust. 11 ustawy).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. W myśl art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Przywołane powyżej przepisy prawa wprowadzające korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box, wpisują się w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo – rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo – rozwojowych.

Należy wskazać, że regulacje te polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”. Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/ opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo – rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo – rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo – rozwojowych.

Przy czym, w przypadku podatników nieprowadzących ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP ewidencji może być spełniony przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo – rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Podkreślić należy także, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r, poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo – rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo – rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Z informacji przedstawionych we wniosku oraz uzupełnienia wynika, że w przypadku, gdy Wnioskodawczyni ulepsza lub rozwija Oprogramowanie Wnioskodawczyni ma prawa autorskie, w tym autorskie prawa majątkowe, do tego Oprogramowania, a tym samym przysługuje mu prawo własności intelektualnej. Prace Wnioskodawczyni w zakresie ulepszania lub rozwijania Oprogramowania mają na celu wprowadzenie nowych lub modyfikację/ulepszenia istniejących funkcjonalności. W wyniku tworzenia/rozwijania Oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowy utwór chroniony prawem własności intelektualnej, do którego Wnioskodawczyni jako twórcy przysługują prawa autorskie podlegające ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że rzadko kiedy ma możliwość oprzeć się na istniejących rozwiązaniach. W rezultacie takich prac Wnioskodawczyni przysługują prawa autorskie, w tym autorskie prawa majątkowe, do stworzonego w ramach procesu ulepszenia i rozwijania Oprogramowania. Tym samym Wnioskodawczyni, jako twórcy, przysługują prawa autorskie (w tym majątkowe) do rozwijanego lub ulepszanego Oprogramowania. Na mocy Umowy z (…) prawa majątkowe do Oprogramowania, które jest tworzone/rozwijane przez Wnioskodawczynię, przechodzą na (…) w zamian za zapłatę odpowiedniego Wynagrodzenia. Wnioskodawczyni nie jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania/części oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Wnioskodawczyni jest twórcą i przysługują mu majątkowe prawa autorskie do Oprogramowania, które na mocy Umowy Współpracy są przenoszone na (…). Wnioskodawczyni jako twórca posiada prawa autorskie, w tym prawa majątkowe, do tworzonego lub rozwijanego przez nią Oprogramowania. W wyniku tworzenia/rozwijania Oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej, do którego Wnioskodawczyni jako twórcy przysługują prawa autorskie podlegające ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W zakresie podejmowanych przez Wnioskodawczynię prac w zakresie ulepszenia/modyfikacji Oprogramowania, które mieszczą się w zakresie działalności badawczo – rozwojowej, Wnioskodawczyni każdorazowo tworzy utwory (Oprogramowanie), do których na podstawie Umowy przenosi prawa. Tym samym, Wnioskodawczyni ulepszając lub modyfikując Oprogramowanie, przenosi na (…) majątkowe prawo autorskie do utworu (Oprogramowania). Jest to odrębny utwór w stosunku do należącego do (…) oprogramowania. Według Wnioskodawczyni dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągany w związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, jest osiągany ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. Odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco, od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, a w szczególności od momentu poniesienia pierwszych kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym – autorskie prawo do programu komputerowego lub jego części wytwarzane i rozwijane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, który stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone bezpośrednio w ramach prowadzonej działalności badawczo – rozwojowej, stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Wnioskodawczyni może zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa we wniosku.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy PIT, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Tym samym Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać w zeznaniu rocznym z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według 5% stawki podatku dochodowego.

Przechodząc do kwestii, które z wymienionych we wniosku wydatków ponoszonych przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Organ wyjaśnia, co następuje.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

- pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

- być właściwie udokumentowany.

Należy również zauważyć, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów. Zaliczyć do kosztów w takim wypadku można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, tj. wydatki na: zakup akcesoriów biurowych, usługi księgowe, koszty materiałów edukacyjnych, składki na ubezpieczenia społeczne, opłaty lokalowe czynsz oraz prąd.

Wnioskodawczyni doprecyzowała, że składki na ubezpieczenie społeczne są odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Poniesione wydatki na składki na ubezpieczenie społeczne, z uwagi na to, że – jak wskazała Wnioskodawczyni – są odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc w aktualnie stosowanym przez Wnioskodawczynię sposobie ustalania podstawy obliczenia opodatkowania nie mogą jednocześnie stanowić kosztów uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że to przedsiębiorca sam decyduje, czy składki, które zapłacił bezpośrednio na własne ubezpieczenie społeczne, zaliczy do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też odliczy je od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym podatnik nie może jednak składek odliczonych na podstawie art. 26 ust. 1 ww. ustawy zaliczyć jednocześnie do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 30ca ust. 7 w związku z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (co wynika z treści art. 26 ust. 13a tej ustawy).

Jednakże, jeżeli tenże podatnik w przyszłości zmieni swój sposób ustalania podstawy opodatkowania i nie będzie już odliczał składek na ubezpieczenie społeczne na podstawie art. 26 ust. 1 ww. ustawy, wówczas będzie możliwe odliczenie przez niego tychże składek, ale jako ww. koszty uzyskania przychodów, z uwzględnieniem stosownej proporcji.

Ponadto należy także podkreślić, że objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawczynię na zakup akcesoriów biurowych, usługi księgowe, koszty materiałów edukacyjnych, opłaty lokalowe czynsz oraz prąd, które Wnioskodawczyni ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kolei składki z tytułu ubezpieczeń społecznych, w sytuacji gdy zostaną odliczone od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mogą stanowić jednocześnie kosztów uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika nexus.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wydatki na zakup akcesoriów biurowych, usługi księgowe, koszty materiałów edukacyjnych, składki na ubezpieczenia społeczne, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a) wzoru z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Odnosząc się natomiast do kwestii uznania kosztów opłat lokalowych: czynsz oraz prąd, za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności, organ podatkowy wskazuje, że kierując się treścią art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków tych nie można uznać za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Przepis ten literalnie wskazuje, że do kosztów, o których mowa w ust. 4 nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej m.in. w szczególności kosztów związanych z nieruchomościami.

Wobec tego, koszty opłat lokalowych: czynsz oraz prąd nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i nie mogą być uwzględnione przy obliczaniu wskaźnika nexus.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano:

- w części dotyczącej uznania poniesionych kosztów opłat za czynsz oraz prąd, za koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, - jest nieprawidłowe,

- w części uznania wydatków na składki na ubezpieczenie społeczne za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest nieprawidłowe,

- w pozostałej części - jest prawidłowe

Należy dodać, że wybór metody ustalenia odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postepowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postepowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy:

- zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń oraz

- zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a

  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

  3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przestań wyszukiwać interpretacje ręcznie!

Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili

Wypróbuj za darmo Zapoznaj się z funkcjami