0113-KDIPT2-3.4011.477.2021.2.IR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2021 r. (data wpływu 23 maja 2021 r.), uzupełnionym pismami z dnia 6 września 2021 r. (data wpływu 6 września 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismami z dnia 6 września 2021 r. przesłanymi za pośrednictwem platformy e-PUAP dnia 6 września 2021 r., stanowiącymi odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 18 sierpnia 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą polskie obywatelstwo i polskim rezydentem podatkowym. Jest żonaty (żona Wnioskodawcy ma polskie obywatelstwo i jest polskim rezydentem podatkowym) i ma dwoje małoletnich dzieci pozostających na utrzymaniu Jego i Jego żony. Od 2007 r. Wnioskodawca ma podpisaną z żoną umowę o rozdzielności majątkowej.

Wnioskodawca od 2010 r., na podstawie wpisu do CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej), prowadzi indywidualną działalność gospodarczą pod nazwą `(...)`, w zakresie usług doradczych w zakresie informatyki. Działalność ta obecnie jest zawieszona – od dnia 30 listopada 2020 r.

Wnioskodawca posiada w majątku prywatnym udziały oraz akcje w spółkach z siedzibą w Polsce i za granicą (Grupa). Wnioskodawca jest:

• jednym z udziałowców spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, w której posiada 32,35% udziałów (Spółka Matka), i która jest:

  • udziałowcem innej spółki z siedzibą w Polsce (z udziałem wynoszącym 51,07 %),

  • akcjonariuszem spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (z udziałem wynoszącym 100,00%),

  • udziałowcem spółki z siedzibą w Szwajcarii (z udziałem wynoszącym 100,00%), oraz

  • akcjonariuszem spółki z siedzibą na Filipinach (z udziałem wynoszącym 99,95%),

• jednym z udziałowców trzech innych spółek z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, w każdej z których posiada po 33,33 % udziałów, w tym spółki, która jest udziałowcem Spółki Matki (z udziałem wynoszącym 2,94%),

• nominalnym właścicielem 1 akcji w spółce z siedzibą na Filipinach, co wynika z formalnych wymogów prawa Filipin. Rzeczywistym właścicielem (ang. beneficial owner) tej akcji jest Spółka Matka,

• właścicielem 50,00% udziałów spółki kapitałowej z siedzibą w Singapurze – w przyszłości planowane jest przeniesienie własności udziałów w tej spółce na Spółkę Matkę.

Jednocześnie, Wnioskodawca jest członkiem zarządu spółek w Polsce oraz rady dyrektorów lub innych organów, których rola i funkcje odpowiadają polskiemu zarządowi spółek za granicą.

Spółki polskie i zagraniczne prowadzą działalność w zakresie szeroko rozumianej branży IT, w tym doradztwa w zakresie rozwiązań informatycznych.

Wartość rynkowa posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów i akcji w spółkach polskich i pośrednio oraz bezpośrednio, w spółkach zagranicznych przekracza 4 000 000 zł.

Żona Wnioskodawcy jest właścicielką nieruchomości o charakterze mieszkalnym będącej stałym miejscem zamieszkania Wnioskodawcy i Jego rodziny (Nieruchomość). Wnioskodawca jest natomiast właścicielem innej nieruchomości o charakterze mieszkalnym, położonej w Polsce, w miejscowości nadmorskiej, która jest okazjonalnie wykorzystywana przez Wnioskodawcę i Jego najbliższą rodzinę w celach wypoczynkowych.

Wnioskodawca i Jego żona posiadają w Polsce rachunki bankowe, które nie zostały zlikwidowane z powodu wyjazdu. Na rachunkach tych gromadzone są oszczędności Wnioskodawcy. Podobnie, rachunek bankowy Wnioskodawcy związany z Jego działalnością gospodarczą jest nadal otwarty i ta sytuacja nie ulegnie zmianie podczas pobytu w Szwajcarii. Wnioskodawca i Jego żona zachowują swoje polskie numery telefonów komórkowych.

Obecnie, od połowy 2020 r., a dokładnie od sierpnia 2020 r. Wnioskodawca przebywa w Szwajcarii, gdzie na podstawie umowy o pracę zawartej ze Spółką A będącą udziałowcem spółki z siedzibą w Szwajcarii oddelegowującą Wnioskodawcę do pracy w Szwajcarii na około 24 miesiące, w ramach międzynarodowej ekspansji działalności grupy, kieruje operacjami tamtejszej spółki z grupy w charakterze Dyrektora. Obecność Wnioskodawcy w Szwajcarii ma na celu optymalizację procesów zarządczych w spółce szwajcarskiej, tak aby mogła ona rozwijać działalność, w jak najbardziej efektywny sposób. Wnioskodawca wyjechał do Szwajcarii wraz z najbliższą rodziną, to jest żoną i dziećmi. Dzieci rozpoczęły naukę w szwajcarskiej szkole. Podczas pobytu w Szwajcarii, żona Wnioskodawcy nie będzie wykonywać pracy zarobkowej.

Oprócz dochodów z pracy w spółce szwajcarskiej, Wnioskodawca osiąga dochody z tytułu piastowanych na podstawie uchwał o powołaniu funkcji w zarządach spółek kapitałowych z siedzibą w Polsce, natomiast nie osiąga dochodów z tytułu zasiadania w organach spółek zagranicznych. Wnioskodawca nie uzyskuje także dochodów z dywidend ani ze zbycia posiadanych udziałów/akcji w spółkach. Dochody uzyskiwane w Polsce są aktualnie wyższe niż dochody z pracy w Szwajcarii i najprawdopodobniej taki stan utrzyma się przez cały czas pobytu Wnioskodawcy w Szwajcarii. Żona Wnioskodawcy nie osiąga żadnych dochodów ani w Polsce ani w Szwajcarii.

W czasie pobytu Wnioskodawcy i Jego rodziny w Szwajcarii, Nieruchomość nie była, nie jest i nie będzie wynajmowana. Zawieszenie działalności gospodarczej Wnioskodawcy będzie trwało nie krócej niż do zakończenia Jego pobytu w Szwajcarii.

W czasie trwania oddelegowania do Szwajcarii Wnioskodawca i Jego rodzina przez większość czasu będą przebywać w tym kraju, ale pobyt ten będzie miał charakter ściśle zawodowy. Dzieci Wnioskodawcy są objęte obowiązkiem szkolnym, uczęszczają do szwajcarskiej szkoły, co jest okazją do nawiązania relacji z rówieśnikami pochodzącymi z innego kraju i naukę języków obcych – ze względu na konieczność posługiwania się w szkole językiem niemieckim, będącym językiem urzędowym w Szwajcarii, a dodatkowo także językiem angielskim.

W okresie oddelegowania, Wnioskodawca planuje regularnie bywać w Polsce przez kilka tygodni w roku, w celach rodzinnych i biznesowych – sam lub z rodziną. Podczas pobytu w Polsce, Wnioskodawca zamierza mieszkać w Nieruchomości, która pozostaje do stałej dyspozycji Jego i Jego rodziny.

Pobyt w Szwajcarii nie spowoduje zasadniczych zmian w obowiązkach Wnioskodawcy jako członka zarządów w polskich spółkach, którymi Wnioskodawca będzie nadal strategicznie zarządzał.

Podkreślić należy, że pobyt Wnioskodawcy i Jego rodziny w Szwajcarii ma z założenia charakter czasowy i że w obecnych planach Wnioskodawcy nie leży wyjazd z Polski na stałe. Wyjazd jest podyktowany potrzebami biznesowymi i ma na celu zdobycie nowych rynków zbytu, pozyskanie nowych klientów oraz umocnienie pozycji konkurencyjnej polskiej grupy spółek na arenie międzynarodowej. Rola Wnioskodawcy w tym procesie, jako współwłaściciela spółek grupy i członka ich zarządów, jest nie do przecenienia i ma dotyczyć ułożenia zasad działalności oraz ustalenia jej ram, czyli jedynie początkowej fazie rozwoju na tamtejszych rynkach.

Wnioskodawca nie zamierza zmieniać swojego miejsca zamieszkania. Przed wyjazdem do Szwajcarii całe Jego życie związane było z Polską i pomimo czasowego wyjazdu ta sytuacja nie uległa zmianie. Wprawdzie obecnie Wnioskodawca przebywa czasowo w Szwajcarii z żoną i z dziećmi, ale cała Jego pozostała najbliższa rodzina (rodzice, rodzeństwo) oraz przyjaciele i znajomi przebywają w Polsce.

Główny majątek Wnioskodawcy nadal znajduje się i będzie znajdował się w Polsce – zwłaszcza posiadane udziały w spółkach handlowych prawa polskiego. Co istotne, znakomita większość pracowników i stałych współpracowników tych spółek, tzn. ok. 800 osób spośród całkowitej liczby ponad 1 000 osób, to osoby zatrudnione i stale współpracujące w Polsce ze spółkami z grupy. Wnioskodawca, jako udziałowiec i członek zarządów tych spółek, osobiście ponosi odpowiedzialność za losy tych osób zatrudnionych oraz ich rodzin.

Spółka Matka działająca w Polsce, w której Wnioskodawca posiada udziały, wygenerowała w 2020 r. ponad 183 miliony złotych przychodów, z czego ponad 70% pochodziło z eksportu usług informatycznych za granicę. Spółka Matka i pozostałe spółki z grupy płacą gros podatków w Polsce. Ich przychody systematycznie rosną, podobnie jak wypracowywane przez nie zyski – według wstępnych szacunków zysk netto Spółki matki za rok 2020 powinien wynieść ok. 15 milionów złotych.

Ze względu na role pełnione w pozostałych spółkach polskich i zagranicznych, Wnioskodawca będzie w czasie pobytu w Szwajcarii podróżował służbowo do Polski oraz do pozostałych krajów, w których mają siedziby te spółki zagraniczne. Orientacyjnie, czas podróży służbowych może wynieść ok. 50-100 dni roboczych w danym roku kalendarzowym, chociaż ze względu na pandemię liczba podróży służbowych jest obecnie mniejsza.

Po zakończeniu pobytu w Szwajcarii, Wnioskodawca z rodziną zamierzają wrócić do Polski. Nie jest wykluczone, że jeśli zajdzie taka potrzeba biznesowa, w późniejszym okresie Wnioskodawca ponownie wyjedzie z Polski na kolejny okres co najmniej kilkunastu miesięcy, w tej chwili nie jest wiadomo, jaki byłby potencjalny kierunek wyjazdu, ale najprawdopodobniej byłby to inny kraj niż Szwajcaria.

Wnioskodawca złożył w Polsce deklarację podatkową za rok 2020 jako polski rezydent podatkowy, w której wykazał swoje dochody z pracy ze Szwajcarii.

W piśmie z dnia 6 września 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że pomimo pobytu w Szwajcarii przez część roku 2020, większość roku 2021 oraz część roku 2022 (zgodnie z przewidywaniami), Jego miejsce zamieszkania w rozumieniu polskich przepisów podatkowych oraz Komentarza do Modelowej Konwencji OECD nadal mieści się w Polsce i nie zostanie przeniesione do Szwajcarii. Jak wskazano we wniosku, pobyt Wnioskodawcy i Jego najbliższej rodziny, to jest żony i dzieci, w Szwajcarii ma charakter czasowy i czysto biznesowy, podyktowany aktualnymi potrzebami grupy, której Wnioskodawca jest jednym z udziałowców. Co istotne, w chwili obecnej Wnioskodawca ma pozwolenie na pobyt w Szwajcarii na 2 lata, na taki okres również ma wynajęty dom. Pobyt w Szwajcarii będzie na tyle krótki, że nie zaowocuje nawiązaniem kontaktów społecznych i towarzyskich silniejszych od posiadanych w Polsce. Podkreślić należy, podczas pobytu w Szwajcarii Wnioskodawca i Jego rodzina regularnie utrzymują kontakty z pozostałymi w Polsce członkami rodziny i przyjaciółmi za pomocą komunikatorów elektronicznych, czytają polską prasę, śledzą na bieżąco aktualności z życia politycznego, społecznego i kulturalnego w Polsce, które jest im znacznie bliższe niż sprawy Szwajcarii. Również tegoroczne wakacje letnie Wnioskodawca wraz z rodziną spędzili w Polsce – podczas pobytu wakacyjnego dzieci Wnioskodawcy zostały zaszczepione na COVID.

Wnioskodawca i Jego najbliższa rodzina, pomimo tego, iż fizycznie mogą spędzać w 2021 roku więcej czasu w Szwajcarii nie uważają tego kraju za miejsce, z którym łączą swoje długofalowe plany życiowe. Wnioskodawca ma w Szwajcarii zadanie biznesowe do wykonania a następnie zamierza wrócić wraz z rodziną do Polski i tu kontynuować życie, jakie prowadził przed wyjazdem. Co do 2022 roku, obecnie nie ma pewności, jak długo Wnioskodawca wraz z rodziną pozostaną w Szwajcarii. Ze względu na dynamiczny rozwój firmy szwajcarskiej i finalizowaną obecnie przez nią akwizycję na rynku lokalnym, może być konieczne przedłużenie pobytu Wnioskodawcy w Szwajcarii o jeszcze kilka lub kilkanaście miesięcy. Może więc okazać się, że większość roku 2022 Wnioskodawca i Jego rodziną także spędzą w Szwajcarii i że wrócą do Polski dopiero w roku 2023.

Ani Wnioskodawca, ani członkowie Jego najbliższej rodziny przebywający razem z Nim w Szwajcarii nie są zaangażowani w wydarzenia społeczne, kulturalne, polityczne czy obywatelskie na terytorium Szwajcarii.

Główny majątek Wnioskodawcy stanowią udziały w spółkach z siedzibą w Polsce i za granicą, przy czym najbardziej wartościowa jest polska spółka L. Sp. z o.o., której wartość jest generowana w przeważającej mierze w Polsce. Oprócz tego, żona Wnioskodawcy jest właścicielką mieszkania w … a Wnioskodawca posiada mieszkanie w `(...)`

Wnioskodawca nie posiada kredytów ani w Polsce ani w Szwajcarii, ani w innym kraju. Posiada w Szwajcarii wspólnie z żoną rachunek bankowy. Na rachunek ten wpływa szwajcarskie wynagrodzenie Wnioskodawcy. Rachunek jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę do pokrywania bieżących wydatków związanych z utrzymaniem Jego i Jego rodziny w Szwajcarii.

Wnioskodawca nie posiada w Szwajcarii majątku nieruchomego, nie posiada tam inwestycji, dzieł sztuki, obrazów, innych przedmiotów wartościowych. Posiada natomiast elementy wyposażenia domu, np. meble – częściowo przywiezione z Polski, częściowo zakupione na miejscu.

Wnioskodawca jest objęty ubezpieczeniem społecznym w Polsce oraz posiada dodatkowo następujące polisy ubezpieczeniowe:

• ubezpieczenie podróżne w Polsce

• obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne w Szwajcarii,

• obowiązkowe ubezpieczenie OC w życiu prywatnym w Szwajcarii,

• ubezpieczenie samochodu.

Wnioskodawca przebywał w 2020 roku krócej niż 183 dni w roku w Szwajcarii, natomiast w 2021 roku będzie tam najprawdopodobniej przebywał dłużej niż 183 dni – zgodnie z pierwotnymi założeniami, Wnioskodawca miał odbywać liczne podróże służbowe, ale na skutek obostrzeń COVID plany te nie mogły być zrealizowane.

W chwili obecnej trudno jest definitywnie stwierdzić, ile dokładnie dni Wnioskodawca spędzi w Szwajcarii i w Polsce w roku 2022. Wstępnie, Wnioskodawca planuje wrócić do Polski w 2022 roku Powinno to nastąpić w trakcie wakacji letnich, tak aby dzieci Wnioskodawcy mogły rozpocząć naukę w nowym roku szkolnym w szkole w Polsce. W zależności od sytuacji pandemicznej, zważywszy, że w ramach sprawowanych funkcji Wnioskodawca powinien odbywać także zagraniczne podróże biznesowe może się okazać, że nie cały okres przed powrotem do Polski Wnioskodawca spędzi w Szwajcarii. Ponadto, jak wskazano powyżej, ze względu na finalizowaną właśnie przez spółkę szwajcarską lokalną akwizycję, może okazać się biznesowo konieczne przedłużenie pobytu Wnioskodawcy w Szwajcarii o kilka lub kilkanaście miesięcy w celu zapewnienia integracji nowo nabytego podmiotu w struktury grupy.

Wnioskodawca nie złożył jeszcze deklaracji podatkowej w Szwajcarii za rok 2020, dotyczącej przychodów i kosztów ze źródeł szwajcarskich – ma to uczynić do końca września tego roku. Wnioskodawca uzyskał w Polsce na początku roku 2021 certyfikat rezydencji podatkowej i zamierza złożyć tę deklarację jako nierezydent podatkowy. W Polsce Wnioskodawca rozliczył się za rok 2020 jako rezydent podatkowy. W chwili obecnej, Wnioskodawca nie potrafi odpowiedzieć na pytanie, czy zostanie uznany za rezydenta podatkowego przez władze podatkowe Szwajcarii w latach 2021 czy 2022.

Najprawdopodobniej przez cały okres pobytu w Szwajcarii Wnioskodawca zamieszkuje i będzie zamieszkiwał w wynajmowanym domu. Jak wspomniano powyżej, umowa najmu jest zawarta obecnie na dwa lata, z opcją przedłużenia na okresy roczne, gdyby zaszła taka potrzeba. Wnioskodawca rozważa potencjalnie możliwość nabycia nieruchomości w Szwajcarii, na cele inwestycyjne – ale decyzja ta uwarunkowana jest możliwością zaciągnięcia kredytu na zakup nieruchomości w banku szwajcarskim lub polskim.

Wnioskodawca nie prowadził w 2020 roku ani nie prowadzi w chwili obecnej działalności gospodarczej na terytorium Szwajcarii poprzez położony tam zakład podatkowy w rozumieniu Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca posiadał nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski w 2020 roku, skutkiem czego na terytorium Polski, podlegał obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów?
2. Czy w roku 2021 i 2022 Wnioskodawca nadal posiadać będzie nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, gdyż, pomimo, iż będzie przebywać w przeciągu dwóch najbliższych lat na terytorium Polski poniżej 183 dni w roku podatkowym, nadal posiadać będzie ośrodek interesów życiowych w Polsce, skutkiem czego na terytorium Polski, podlegać będzie obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów i nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od niezrealizowanych zysków?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

Wnioskodawca jest zdania, że posiadał w 2020 roku nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski i podlegał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Ustalenie miejsca zamieszkania danej osoby jest kluczowe dla ustalenia zasad jej opodatkowania. W przedmiotowej sprawie, analiza taka musi uwzględniać, poza przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej: Ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), także postanowienia Konwencji ze Szwajcarią, że względu na to, że Wnioskodawca wraz z rodziną przebywa czasowo w Szwajcarii.

1. Ustawa o PIT

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a Ustawy o PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 2a Ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Polski miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przytoczony powyżej przepis art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów (przychodów).

Tym samym, aby można było mówić o podleganiu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polskiej rezydencji podatkowej) dana osoba musi posiadać na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub też czas pobytu danej osoby na terytorium Polski powinien przekroczyć 183 dni w ciągu roku podatkowego. Spełnienie którejkolwiek z tych przesłanek skutkuje uznaniem osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1a ww. Ustawy o PIT.

Polskie przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia „centrum interesów osobistych”. Przyjęło się w tym zakresie odwoływać do regulacji art. 25 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którą jest to miejsce, w którym się przebywa z zamiarem stałego pobytu. Przy czym, czasowa przerwa w przebywaniu, spowodowana na przykład względami biznesowymi, nie może być utożsamiana automatycznie z brakiem zamiaru stałego pobytu.

Polskie przepisy prawa podatkowego nie definiują również pojęcia „centrum interesów osobistych”. Zwykle pojęcie to interpretuje się jako miejsce (kraj), w którym dana osoba posiada najwięcej powiązań osobistych, tj. rodzinnych (tzw. ognisko domowe), towarzyskich, miejsce, w którym podejmuje aktywność społeczną, kulturalną, polityczną, obywatelską, w którym należy do organizacji/klubów, uprawia hobby. Należy podkreślić, iż podstawowym czynnikiem jest tu miejsce przebywania rodziny, głównie współmałżonka (partnera życiowego) oraz małoletnich dzieci.

Natomiast „centrum interesów gospodarczych” oznacza miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, czyli kraj, w którym dana osoba uzyskuje większość swoich dochodów (przychodów), posiada inwestycje, majątek ruchomy i nieruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty oraz konta bankowe.

Zastosowanie powyższych przepisów i ich rozumienia do przedmiotowej sprawy prowadzi, zdaniem Wnioskodawcy, do następujących konkluzji:

• ponieważ Wnioskodawca wraz z rodziną będzie przebywać w Szwajcarii czasowo, przez okres około 24 miesięcy, na podstawie oddelegowania przez polską spółkę, to znaczy że Jego pobyt w Szwajcarii ma charakter przejściowy i że celem wyjazdu nie jest zmiana miejsca zamieszkania;

• podobnie, ponieważ podczas pobytu w Szwajcarii, Wnioskodawca nie udostępni osobom trzecim Nieruchomości, będącej Jego stałym miejscem zamieszkania, nie sposób uznać, że utracił stałe miejsce zamieszkania w Polsce, gdyż będzie ono zawsze dostępne do użytku Wnioskodawcy i Jego rodziny;

• kolejno, ponieważ Wnioskodawca jest w dalszym ciągu wspólnikiem polskich spółek, sprawuje w nich funkcje zarządcze oraz osiąga z tego tytułu dochody, zachowa w Polsce swój przeważający majątek i aktywność gospodarczą, czyli posiada w Polsce centrum interesów ekonomicznych i gospodarczych;

• przed wyjazdem do Szwajcarii całe życie Wnioskodawcy związane było z Polską i pomimo czasowego wyjazdu ta sytuacja nie uległa zmianie. Wprawdzie obecnie Wnioskodawca przebywa czasowo w Szwajcarii z żoną i z dziećmi, ale cała Jego pozostała najbliższa rodzina (rodzice, rodzeństwo) oraz przyjaciele i znajomi przebywają w Polsce a Wnioskodawca będzie z nimi w stałym kontakcie;

• główny majątek Wnioskodawcy nadal znajduje się i będzie znajdował się w Polsce – zwłaszcza posiadane udziały w spółkach handlowych prawa polskiego, Co istotne, znakomita większość pracowników i stałych współpracowników tych spółek, tzn. ok. 800 osób spośród całkowitej liczby ponad 1 000 osób, to osoby zatrudnione i stale współpracujące w Polsce ze spółkami z grupy. Wnioskodawca, jako udziałowiec i członek zarządów tych spółek, osobiście ponosi odpowiedzialność za losy tych osób zatrudnionych oraz ich rodzin;

• Spółka Matka działająca w Polsce, w której Wnioskodawca posiada udziały, wygenerowała w 2020 r. ponad 183 miliony złotych przychodów, z czego ponad 70% pochodziło z eksportu usług informatycznych za granicę. Spółka Matka i pozostałe spółki z grupy płacą gros podatków w Polsce. Ich przychody systematycznie rosną, podobnie jak wypracowywane przez nie zyski – według wstępnych szacunków, zysk netto Spółki matki za rok 2020 powinien wynieść ok. 15 milionów złotych;

• ponieważ pobyt Wnioskodawcy w Szwajcarii ma pomóc w ekspansji działalności Spółki Matki i pozostałych spółek grupy na rynkach zagranicznych, to wręcz wzmocni to jeszcze więzi ekonomiczne Wnioskodawcy z Polską, bo rozwój przyczyni się do wzrostu wartości polskiego majątku Wnioskodawcy, jako że nowe zamówienia pozyskane od zagranicznych klientów, będą po części realizowane przez polskie spółki, których udziałowcem jest pośrednio lub bezpośrednio Wnioskodawca;

• ponadto, ponieważ po zakończeniu pobytu w Szwajcarii Wnioskodawca zamierza powrócić wraz z rodziną do Polski, potwierdza to Jego zamiar zachowania miejsca zamieszkania w Polsce.

Okoliczności te świadczą, zdaniem Wnioskodawcy, o tymczasowym charakterze Jego pobytu za granicą nieskutkującym przeniesieniem Jego miejsca stałego zamieszkania w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT poza Polskę.

1. Konwencja ze Szwajcarią

Na wstępie należy zauważyć, że postanowienia bilateralnych umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, w tym także Konwencji ze Szwajcarią, nie są odrębnym źródłem obowiązku podatkowego, a jedynie służą rozdzieleniu między umawiającymi się państwami prawa do opodatkowania poszczególnych przychodów i dochodów realizowanych przez rezydentów jednego z państw w drugim z nim oraz zawierają reguły stosowane w celu ustalenia, którego państwa rezydentem jest dana osoba w sytuacji gdy obydwa państwa będące stroną danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uznają tę osobę za swojego rezydenta podatkowego (tzw. pozytywny konflikt rezydencji). W tym kontekście, w przedmiotowej sprawie kluczowe są postanowienia art. 4 Konwencji ze Szwajcarią, odnoszące się do pojęcia rezydencji podatkowej i zasad jej ustalania.

I tak, zgodnie z art. 4 Konwencji ze Szwajcarią, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która według ustawodawstwa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu ze względu na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz każdą jednostkę jego podziału terytorialnego lub organ władzy lokalnej. Jednakże, określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko ze względu na dochód, jaki osiąga ona ze źródeł położonych w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Powyższe postanowienie oznacza, że ocena, czy dana osoba jest za rezydentem, odpowiednio Polski lub Szwajcarii, dokonywana jest na podstawie przepisów wewnętrznych danego państwa.

Gdyby obydwa państwa, na gruncie swoich przepisów wewnętrznych uznały daną osobę za swojego rezydenta podatkowego, zastosowanie znalazłyby reguły kolizyjne, przewidziane w art. 4 ust. 2 Konwencji ze Szwajcarią, zgodnie z którymi:

1. osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2. jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;
3. jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4. jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Powyższe reguły kolizyjne stosowane są w podanej wyżej kolejności, co oznacza, że jeśli spełniona jest pierwsza z nich, nie ma potrzeby analizowania następnej.

Zastosowanie powyżej wymienionych reguł kolizyjnych wynikających z Konwencji ze Szwajcarią do Wnioskodawcy prowadziłoby bezsprzecznie do stwierdzenia, że Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Polsce, gdyż:

• posiada w Polsce stałe miejsce zamieszkania, rozumiane jako kraj, w którym Wnioskodawca zamierza na stałe przebywać, nawet jeśli czasowo przebywa poza jego granicami,

• ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze z Polską, bo w Polsce ma zasadniczy majątek, dalszą rodzinę i relacje towarzyskie.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, był On w roku 2020 rezydentem podatkowym Polski zarówno na gruncie wewnętrznych przepisów Polski, jak i reguł ustalania rezydencji podatkowej wynikających z Konwencji ze Szwajcarią.

Ad 2

Wnioskodawca jest zdania, że także w roku 2021 i 2022 nadal posiadać będzie nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, gdyż, pomimo, iż będzie przebywać na terytorium Polski poniżej 183 dni w roku podatkowym, nadal posiadać będzie ośrodek interesów życiowych w Polsce, a w konsekwencji będzie podlegać na terytorium Polski obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów i nie powstanie u Niego, w związku z pobytem w Szwajcarii, obowiązek deklaracji i zapłaty PIT z tytułu niezrealizowanych zysków, należnego z tytułu przeniesienia rezydencji podatkowej poza Polskę.

Zdaniem Wnioskodawcy, argumenty przedstawione w punkcie 1 uzasadnienia mają zastosowanie także w kolejnych latach, co oznacza że Wnioskodawca będzie w dalszym ciągu polskim rezydentem podatkowym.

W konsekwencji, nie znajdą do Wnioskodawcy zastosowania przepisy dotyczące opodatkowania niezrealizowanych zysków (exit tax), o których mowa w art. 30da-30di Ustawy o PIT.

Stosownie do treści art. 30da ust. 2 ww. ustawy, opodatkowaniu exit tax podlega:

1. przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w którego wyniku Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;
2. zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w której wyniku Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Literalne brzmienie cytowanych wyżej przepisów wskazuje, że opodatkowaniu exit tax podlega zmiana rezydencji podatkowej bądź przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika a dokładniej opodatkowanie nierealizowanych jeszcze zysków kapitałowych, w związku z przeniesieniem przez podatnika, do innego państwa aktywów, w tym wchodzących w skład zagranicznego zakładu lub ze zmianą rezydencji podatkowej.

Chodzi zatem o przypadki utraty przez Polskę, jako dotychczasowe państwo rezydencji podatnika bądź miejsca prowadzenia działalności prawa do opodatkowania dochodów, które zostały faktycznie wypracowane w okresie, w którym dany podatnik (składnik aktywów) podlegał polskiej jurysdykcji podatkowej. Exit tax ma na celu zapewnienie, aby w przypadku przeniesienia przez podatnika aktywów lub rezydencji podatkowej poza jurysdykcję podatkową Polski, Polska mogło opodatkować wartość ekonomiczną ewentualnych zysków kapitałowych osiągniętych na jej terytorium, chociaż zyski te nie zostały jeszcze zrealizowane w chwili dokonania zmiany jurysdykcji podatkowej.

Zgodnie z art. 30da ust. 1 Ustawy o PIT, exit tax wynosi 19% podstawy opodatkowania, w przypadku gdy ustalana jest wartość podatkowa składnika majątku lub 3% podstawy opodatkowania, gdy nie ustala się wartości podatkowej składnika majątku.

W myśl art. 30da ust. 3 Ustawy o PIT, w przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, exit tax, podlegają tylko składniki majątku stanowiące ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, zwane dalej „majątkiem osobistym”, jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Stosownie do art. 30da ust. 7 ww. ustawy, dochód z niezrealizowanych zysków stanowi nadwyżka wartości rynkowej składnika majątku ustalanej na dzień jego przeniesienia albo na dzień poprzedzający dzień zmiany rezydencji podatkowej ponad jego wartość podatkową.

Wartość podatkową składnika majątku stanowi wartość, niezaliczona uprzednio do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty. Nie ustala się wartości podatkowej składnika majątku w przypadku, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami, do celów opodatkowania podatkiem dochodowym nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tego składnika majątku (art. 30da ust. 10 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 30da ust. 8 Ustawy PIT, wartość rynkową składnika majątku określa się:

1. zgodnie z art. 19 ust. 3 Ustawy o PIT – w przypadku składników majątku osobistego i składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk,
2. zgodnie z art. 23o Ustawy o PIT – w pozostałych przypadkach.

Rozwiązania w zakresie exit tax nie znajdują zastosowania, jeżeli łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku nie przekracza kwoty 4 mln zł (dodany art. 30db ust. 1 Ustawy o PIT). Oznacza to, że exit tax objęte są przenoszone aktywa podatnika, jeżeli ich łączna wartość przekracza 4 000 000 zł, i kiedy w wyniku przeniesienia składnika majątku lub zmiany rezydencji podatkowej, Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów generowanych przez te aktywa. Jeżeli zatem łączna wartość przenoszonych aktywów podatnika nie przekroczy kwoty 4 000 000 zł, to zarówno w przypadku przeniesienia składników majątku, jak i zmiany rezydencji podatkowej, nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego z niezrealizowanych zysków.

Zgodnie z art. 30da ust. 14 Ustawy o PIT, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym deklaracje, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu z niezrealizowanych zysków do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku przekroczyła kwotę 4 000 000 zł, oraz w tym terminie wpłacić podatek należny. Jeżeli po miesiącu, w którym łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku przekroczyła kwotę 4 000 000 zł, przenoszone są kolejne składniki majątku, podatnicy obowiązani są składać deklarację do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przenoszone są składniki, oraz w tym terminie wpłacić podatek należny.

Na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2019 r. czasowo został przedłużony termin zapłaty exit tax dla osób fizycznych, aż do momentu zbycia lub utraty składnika majątku przeniesionego za granicę – do 7 dnia miesiąca następnego po wyzbyciu się składnika majątkowego (o ile nastąpi to przed 1 grudnia 2021 r.), a w pozostałych przypadkach – do końca 2021 r.

Zastosowanie powyższych przepisów do sytuacji Wnioskodawcy oznaczałoby, że w przypadku uznania, że zmienił On rezydencję podatkową z polskiej na szwajcarską w którymś momencie swojego pobytu w Szwajcarii, miałby On obowiązek złożyć, do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu zmiany rezydencji podatkowej stosowną deklarację podatkową dotyczącą exit tax i dokonać zapłaty podatku – do 7 dnia miesiąca następującego po zbyciu składnika majątkowego o wartości przekraczającej 4 000 000 zł, a jeśli nie nastąpiłoby zbycie składnika majątku – do 31 grudnia 2021 r.

Jednakże, ponieważ Wnioskodawca pomimo czasowego pobytu za granicą zachowa ścisłe związki z Polską i zamierza po zakończeniu pobytu w Szwajcarii powrócić wraz z rodziną do Polski, to, Jego zdaniem nie dojdzie do zmiany Jego rezydencji podatkowej na szwajcarską.

Oznacza to, że Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, dotyczącemu całości Jego dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

W piśmie z dnia 6 września 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że elementy stanu faktycznego doprecyzowane w piśmie nie zmieniają stanowiska przedstawionego w złożonym dnia 23 maja 2021 r. wniosku, co oznacza, że Wnioskodawca w roku 2020, jak i w kolejnych latach podatkowych był, jest i będzie polskim rezydentem podatkowym i nie mają do Niego zastosowania przepisy dotyczące tzw. exit tax.

Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że Jego pobyt w Szwajcarii ma charakter ściśle zawodowy i czasowy i że po zakończeniu powierzonej Mu misji zamierza wraz z rodziną wrócić do Polski, gdzie znajdują się najwartościowsze elementy Jego majątku i gdzie ma najściślejsze więzy rodzinne, towarzyskie i społeczne. Jako osoba będąca jednym z głównych udziałowców grupy spółek z siedzibą w Polsce i za granicą, kierowanych z Polski i w Polsce generujących swoją największą część przychodów, Wnioskodawca ma bezsprzecznie właśnie z Polską najsilniejsze związki ekonomiczne. Z drugiej strony, zważywszy międzynarodowy charakter działalności grupy, naturalne jest, że Wnioskodawca może czasowo wykonywać pewne funkcje i zadania związane z funkcjonowaniem grupy poza terytorium Polski. Nie oznacza to jednak, że zrywa, na skutek czasowego pobytu poza Polską, związki z Polską i traci przymiot polskiego rezydenta podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że przedmiotowa interpretacja odnosi się jedynie do przedmiotu zapytania, tj. kwestii uznania nieograniczonego obowiązku podatkowego Wnioskodawcy na terytorium Polski w 2020, 2021, 2022 roku i w związku z tym niepodlegania w ww. latach opodatkowaniu podatkiem od niezrealizowanych zysków.

Należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.).

Natomiast Konwencja zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzona w Bernie dnia 2 września 1991 r. została opublikowana w Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92, z późn. zm.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawczyni może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540).

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.