0113-KDIPT2-2.4011.562.2021.2.SR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2021 r. (data wpływu 20 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem złożonym w dniu 13 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej:

• w części dotyczącej wydatku na zakup blachodachówki, membrany, orynnowania oraz wełny mineralnej wykorzystanej do ocieplenia stropu piętra – jest nieprawidłowe,

• w pozostałej części – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem przesłanym za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 13 sierpnia 2021 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 4 sierpnia 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.562.2021.1.SR.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W styczniu 2020 r. w wyniku darowizny Wnioskodawczyni została jedynym właścicielem budynku mieszkalnego usytuowanego w … przy ulicy … (działka nr …, obręb ewidencyjny …, jednostka ewidencyjna …, miasto …). Był to dom jednorodzinny w zabudowie bliźniaczej. Druga część bliźniaka należy do innej rodziny, jest oddzielona ogrodzeniem, ma wydzielony oddzielny adres, nr ewidencyjny oraz odrębną księgę wieczystą.

W momencie przyjęcia darowizny dom był budynkiem parterowym, podpiwniczonym z mieszkalnym poddaszem (poddasze ze skosami). Na poddaszu znajdowały się 4 pomieszczenia mieszkalne: 2 pokoje, korytarz i łazienka. Dwa pokoje oraz korytarz posiadały otwory okienne. Łazienka była bez okna. Dom był ocieplony styropianem – wysoka piwnica z małymi oknami nie była ocieplona. Dach był dwuspadowy, pokryty eternitem. Budynek ogrzewany był kotłem na ekogroszek.

W dniu 14 kwietnia 2020 r. Prezydent Miasta …, wydał decyzję zatwierdzająca projekt budowlany i udzielił pozwolenia na: rozbudowę, przebudowę i nadbudowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz dodatkową decyzję zatwierdzającą projekt budowy i udzielił pozwolenia na budowę nowej instalacji grzewczej wykorzystującej kondensacyjny kocioł gazowy. Projekt budowlany zakładał, że parter budynku pozostaje bez zmian.

Podczas inwestycji na parterze wymieniona została jedynie stolarka okienna oraz drzwi wejściowe do budynku. Wszystkie okna zostały wymienione na nowe – trzyszybowe o lepszej szczelności. Drzwi zgodnie z przepisami przeciwpożarowymi zostały wymienione na drzwi przeciwpożarowe EI-30. Wszelkie modernizacje, tj. nadbudowa, przebudowa i rozbudowa budynku odbywały się na poziomie poddasza użytkowego ze skosami. Skosy te zostały zlikwidowane w wyniku nadbudowy ścian o około 1-1,5 m wzwyż. W ten sposób utworzone zostało pełne piętro budynku mieszkalnego. Dodatkowo postawione zostały nowe ścianki działowe, w wyniku czego nastąpiła reorganizacja pomieszczeń. Na tej samej powierzchni użytkowej utworzono 6 pomieszczeń: salon, 2 sypialnie, kuchnia, łazienka i korytarz (przed remontem były 4 pomieszczenia). W 2 pokojach nastąpiła wymiana stolarki okiennej na nową (pomieszczenia te przed remontem posiadały otwory okienne). W pozostałych 4 pomieszczeniach wybudowano otwory okienne i wstawiono nową stolarkę.

Kolejna część inwestycji dotyczyła wymiany pokrycia dachowego. Stary eternit został zdjęty i zutylizowany przez firmę zewnętrzną. Położono nową więźbę dachową, membranę oraz blachodachówkę. Dach pozostał dwuspadowy. Zmniejszył się jedynie kąt nachylenia dachu. Następnie wymieniono pokrycie dachu na blachodachówkę oraz zamontowano nowe rynny. Kolejnym etapem inwestycji było wykonanie sufitów w pomieszczeniach na nowo powstałym pełnym piętrze budynku. Sufity wykonano z kartongipsu – tzw. sufity podwieszane. Na nowo powstałym stropie (tzw. strych nieużytkowy) położono ocieplenie z wełny mineralnej, w celu zmniejszenia utraty ciepła w nowo powstałych pomieszczeniach oraz zmniejszenia zapotrzebowania energetycznego w całym budynku mieszkalnym. W wyniku inwestycji zmieniono funkcjonalność piętra budynku, poprzez reorganizację pomieszczeń, zaaranżowanie kuchni, doświetlenie pomieszczeń. Zlikwidowano skosy, które były uciążliwe podczas aranżowania pomieszczeń mieszkalnych oraz powodowały, że w miejscach gdzie skosy były największe, tj. od południowej i północnej strony budynku była największa strata powierzchni użytkowej. Powierzchnia budynku przed i po remoncie mieści się w granicach 200 m2.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że:

1. Wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczy 2020 r.
2. Budynek, o którym mowa we wniosku, jest budynkiem mieszkalnym, jednorodzinnym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Budynek w zabudowie bliźniaczej.
3. W związku z przedsięwzięciem termomodernizacyjnym w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu modernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji budynków Wnioskodawczyni poniosła wydatki na:
   • stolarkę okienną (zastosowanie okien trzyszybowych o lepszym współczynniku przenikalności cieplnej),
   • docieplenie poddasza wełną mineralną w celu zmniejszenia utraty ciepła w nowo powstałych pomieszczeniach oraz zmniejszenie zapotrzebowania energetycznego w całym budynku mieszkalnym,
   • montaż kotła gazowego kondensacyjnego … wraz z zasobnikiem CWU (zmniejszenie emisji dwutlenku węgla, przejście na czystsze źródło energii, zmniejszenie kosztów ogrzewania budynku; do tej pory koszty ogrzewania ekogroszkiem wynosiły około 6 000 zł rocznie, w tej chwili koszt ten zmniejszył się praktycznie o połowę,
   • wymiana pokrycia dachowego: blachodachówka, membrana, orynnowanie.
4. W ramach realizacji przedsięwzięcia termomodernizacyjnego Wnioskodawczyni chce odliczyć wydatki na:
   • stolarkę okienną na parterze budynku i w piwnicy, które nie uległy przebudowie (bez uwzględnienia okien na nowo powstałym piętrze budynku),
   • wełnę mineralną do ocieplenia stropu piętra, a tym samym całego budynku,
   • kocioł gazowy kondensacyjny wraz z zasobnikiem CWU (zakup i montaż),
   • blachodachówka, membrana, orynnowanie.Wszystkie te koszty zostały poniesione przez Wnioskodawczynię w 2020 r. i za ten rok podatkowy Wnioskodawczyni chce je odliczyć.
5. Wszystkie poniesione wydatki znajdują się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2489).
6. Nadbudowa ścian budynku mieszkalnego wiązała się z koniecznością wymiany pokrycia dachowego. Stary, dwuspadowy dach wykonany był z eternitu. Ze względu na błędy konstrukcyjne dach zapadał się i przeciekał. Konstrukcja ścian kolankowych i szczytowych była zbyt słaba, aby posadowić na niej nową konstrukcję dachu. W związku z tym ściany zostały nadbudowane, wylano wieniec i wykonano podciągi. Było to konstrukcyjnie najbardziej korzystne rozwiązanie. Zwiększyła się wysokość ścian oraz kubatura budynku. Na piętrze budynku powstały pomieszczenia mieszkalne: kuchnia, salon, 2 sypialnie, łazienka i korytarz (przed budową na poddaszu ze skosami znajdowały się 2 pokoje, korytarz i łazienka). Nad pomieszczeniami mieszkalnymi powstał nieużytkowy strych.
7. Etapy termomodernizacji dachu:
   • stary popękany i nieszczelny eternit został zdjęty i zutylizowany przez firmę zewnętrzną,
   • zdemontowano starą więźbę dachową, która w wyniku nieszczelności pokrycia (które stanowił eternit) nie nadawała się do użytku,
   • wylano pierwszy wieniec okalający ściany szczytowe i kolankowe,
   • nadbudowano ściany kolankowe i szczytowe,
   • wylano drugi wieniec oraz dwa podciągi spinające krzyżowo wszystkie ściany,
   • położono nową więźbę dachową, którą następnie pokryto membraną dachową, która stanowi izolacje przeciwwilgociową,
   • położono nowe szczelne pokrycie z blachodachówki,
   • wykonano sufity podwieszane z płyt GK, na których ułożono kolejno membranę (która stanowi paroizolację) oraz dwie warstwy wełny mineralnej.Materiałami izolacyjnymi użytymi podczas wymiany pokrycia dachowego była paroizolacja pod wełną mineralną, membrana dachowa (która stanowi m.in. zabezpieczenie na wypadek nieszczelności pokrycia dachowego), blachodachówka oraz orynnowanie. Materiałami termoizolacyjnymi użytymi podczas wymiany pokrycia dachowego była wełna mineralna. Dodatkowo zmieniono funkcjonalność piętra, poprzez reorganizację pomieszczeń, zaaranżowanie kuchni, doświetlenie pomieszczeń. Zlikwidowano skosy, które były uciążliwe podczas aranżowania pomieszczeń mieszkalnych oraz powodowały, że w miejscach gdzie skosy były największe, tj. od południowej i północnej strony budynku, była największa strata powierzchni użytkowej. Wymiana dachu wiązała się ze zmianą jego konstrukcji – czyli przebudową dachu z jego modyfikacjami (zmiana kąta nachylenia). Dach powstał na nadbudowanych ścianach kolankowych i szczytowych oraz nowo wylanym wieńcu i podciągach.
8. Wymiana dachu w budynku wynikała z projektu budowlanego i z pozwolenia na budowę. Projekt budowlany przewidywał rozbudowę oraz nadbudowę budynku w wyniku czego zwiększyła się kubatura i wysokość budynku, zwiększyła się wysokość ścian kolankowych i szczytowych. Wszelkie modernizacje, tj. nadbudowa, przebudowa i rozbudowa budynku, odbywały się na poziomie poddasza użytkowego ze skosami. Skosy te zostały zlikwidowane w wyniku nadbudowy ścian o około 1-1,5m wzwyż. W ten sposób utworzone zostało pełne piętro budynku mieszkalnego. Dodatkowo postawione zostały nowe ścianki działowe, w wyniku czego nastąpiła reorganizacja pomieszczeń. Na tej samej powierzchni użytkowej utworzono 6 pomieszczeń: salon, 2 sypialnie, kuchnia, łazienka i korytarz (przed remontem były 4 pomieszczenia). W 2 pokojach nastąpiła wymiana stolarki okiennej na nową (pomieszczenia te przed remontem posiadały otwory okienne). W pozostałych 4 pomieszczeniach wybudowano otwory okienne i wstawiono nową stolarkę.
9. Wymiana dachu była funkcjonalnie czynnością powiązaną z innymi wykonywanymi działaniami w ramach dokonanej termomodernizacji budynku, tj. czynnością bez której pozostałe działania nie mogłyby zostać rozpoczęte/wykonane/skończone. Wymiana dachu była elementem składowym całego procesu rozbudowy, nadbudowy, przebudowy. Stary dach ze względu na wiek i błędy konstrukcyjne zapadał się, przeciekał. Dodatkowo nie był ocieplony, zatem budowa nowego pokrycia dachowego niewątpliwie była znaczącym etapem, jeśli chodzi o termomodernizację budynku. Podniesienie ścian kolankowych i szczytowych, wylanie wieńców i podciągów (biorąc pod uwagę całkowity ich brak) stanowiło rozwiązanie konstrukcyjnie i finansowo najkorzystniejsze. Posadowienie nowej cięższej konstrukcji dachowej opartej na ścianach bez wzmocnień w formie sprzed rozbudowy groziło katastrofą budowlaną.
10. Na podstawie oddzielnej decyzji Prezydenta Miasta … uzyskano zatwierdzenie projektu budowlanego oraz pozwolenie na budowę instalacji gazowej w budynku oraz wymianę kotła z opalanego ekogroszkiem na kocioł gazowy …. Kocioł ten jest kotłem kondensacyjnym jednofunkcyjnym z zasobnikiem do ciepłej wody użytkowej. Prace obejmowały wykonanie przyłącza wewnątrz budynku, montaż kotła oraz zasobnika CWU.
11. Wszystkie koszty związane z termomodernizacją zostały poniesione przez Wnioskodawczynię w 2020 r. Wszelkie prowadzone prace termomodernizacyjne zostały zakończone w listopadzie 2020 r.
12. Całe przedsięwzięcie zostało sfinansowane jedynie ze środków własnych. Wnioskodawczyni nie skorzystała z dofinansowania ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej ani wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Nie uzyskała żadnego zwrotu z tytułu poniesionych kosztów.
13. Wydatki poniesione w związku z opisanym przedsięwzięciem termomodernizacyjnym: nie zostały zaliczone do kosztów przychodu, nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie zostały uwzględnione przez Wnioskodawczynię w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.
14. Poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki są udokumentowane fakturami VAT (podatek od towarów i usług), wystawionymi przez podatników niekorzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
15. Wnioskodawczyni posiada faktury na wszystkie poniesione wydatki związane z termomodernizacją.
16. Na fakturach widnieje data sprzedaży lub dostawy towarów lub wykonania usług.
17. Faktury są wystawione na Wnioskodawczynię – na właściciela termomodernizowanego budynku.
18. Kwota odliczenia przez Wnioskodawczynię w ramach ulgi termomodernizacyjnej w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych nie przekroczy kwoty 53 000 zł.
19. Wnioskodawczyni jest podatnikiem opłacającym podatek według skali podatkowej.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia: co można odliczyć stosując ulgę termomodernizacyjną; jak traktować piętro a tym samym cały dom, które było remontowane na podstawie pozwolenia na rozbudowę, przebudowę itd.; czy traktować całość jako budynek już istniejący czy nowobudowany; czy tylko piętro zyskuje status nowego; kocioł gazowy –wcześniej piec na ekogroszek ogrzewał cały dom, taką samą rolę pełni w tym momencie kocioł gazowy, czy to, że ogrzewa też piętro nie dyskwalifikuje tego przedsięwzięcia; okna – czy wszystkie okna kwalifikują się do ulgi czy tylko te wymienione na parterze i piwnicy, a może żadne; wełnę mineralną – ocieplenie znajduje się nad piętrem, ale modernizacja ta ma wpływ także na „starą” część, gdyż wpływa na zmniejszenie zapotrzebowania na energię cieplną całego domu; materiały na pokrycie dachowe (membrana, blachodachówka, orynnowanie).

Przed rozpoczęciem prac budowlanych (czerwiec 2020 r.) dom, w myśl ustawy Prawo budowlane, był budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym z pozwoleniem na użytkowanie. Nadbudowa domu na podstawie projektu budowlanego wymagała pozwolenia na budowę. Wszystkie prace termomodernizacyjne zostały rozpoczęte i zakończone w 2020 r. Formalne pozwolenie na użytkowanie zostało wydane w czerwcu 2021 r. Prace budowlane, które wymagały pozwolenia na budowę, przebiegały jedynie na piętrze natomiast przedsięwzięcia termomodernizacyjne dotyczyły zarówno piętra, jak i starej części (parteru i piwnicy). W trakcie prac funkcja parteru i piwnicy nie uległa zmianie spełniając w dalszym ciągu funkcję mieszkalną.

Przepisy normujące ulgę termomodernizacyjną, tj. art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawa z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków, nie dają konkretnej odpowiedzi na zadane pytanie i nie pozwalają zająć konkretnego stanowiska w opisanym przypadku. Nawet jeśli traktować nowobudowane piętro jako dom w budowie, a parter i piwnice jako dom użytkowany, to jak traktować: ocieplenie z wełny mineralnej stropu piętra, które ma wpływ na zmniejszenie strat ciepła całego budynku, kocioł gazowy, który pełni taką samą rolę jak przed modernizacją – ogrzewa cały dom, blachodachówkę, membranę, orynnowanie, które chronią przed zawilgoceniem cały budynek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy w przedstawionej sytuacji Wnioskodawczyni korzystając z ulgi termomodernizacyjnej może odliczyć wydatki na:

• stolarkę okienną na parterze budynku i w piwnicy, które nie uległy przebudowie (bez uwzględnienia okien na nowo powstałym piętrze budynku),

• wełnę mineralną do ocieplenia stropu piętra,

• kocioł gazowy kondensacyjny wraz z przyłączem wewnętrznym i zasobnikiem CWU,

• blachodachówkę, membranę, orynnowanie?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), w omawianym przypadku nie można mówić o budowie nowego domu, mimo że prace odbywały się na podstawie pozwolenia na budowę. Należy bardziej rozpatrywać go jako modernizację, ponieważ budynek od wielu lat funkcjonował jako budynek mieszkalny jednorodzinny w myśl ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. W trakcie prac funkcja parteru i piwnicy nie uległa zmianie spełniając w dalszym ciągu funkcję mieszkalną. Przepis art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przedsięwzięcie termomodernizacyjne to przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2020 r., poz. 22, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 2 ww. ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, przedsięwzięcia termomodernizacyjne to przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3. wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4. całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Analiza wyżej przytoczonych norm prowadzi do wniosku, że ulga termomodernizacyjna przysługuje podatnikowi, który: w roku podatkowym poniósł wydatki ściśle związane z termomodernizacją istniejącego budynku mieszkalnego jednorodzinnego, posiada tytuł prawny do tej nieruchomości – odpowiednio pełne prawo własności bądź prawo do określonej jej części na zasadzie współwłasności.

Na podstawie powyższych definicji Wnioskodawczyni stwierdza, że poczynione przedsięwzięcia termomodernizacyjne kwalifikują się do odliczenia na podstawie ulgi termomodernizacyjnej.

Z kolei rozporządzenie Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń́ i usług związanych z realizacją przedsięwzięć́ termomodernizacyjnych – pkt 1 podpunkt 1, 3, 7, 8, 9, pkt 2 podpunkt 5, 6, 7, 8 – jasno wskazują, że użyte materiały i usługi znajdują się na wymienionej w ustawie liście.

To, że modernizacja domu odbywała się na pozwolenie na budowę nie może dyskwalifikować z ulgi termomodernizacyjnej chociażby dlatego, że nawet gdyby pominąć prace budowlane związane z nadbudową i wymianą dachu to takie przedsięwzięcie termomodernizacyjne jak budowa wewnętrznej instalacji gazowej również wymaga pozwolenia na budowę, a samo przedsięwzięcie nie budzi wątpliwości co do możliwości skorzystania z ulgi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej:

• w części dotyczącej wydatku na zakup blachodachówki, membrany, orynnowania oraz wełny mineralnej wykorzystanej do ocieplenia stropu piętra – jest nieprawidłowe,

• w pozostałej części – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

W myśl ww. przepisu adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto, odliczenie przysługuje pod warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do trzech kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, budynek mieszkalny jednorodzinny, o którym mowa w ww. art. 26h ust. 1 to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2a ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2020 r., poz. 22, z późn. zm.).

W myśl art. 2 pkt 2 ww. ustawy użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a), do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3. wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a),
4. całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2489).

Odliczeniu podlegają wydatki na materiały budowlane i urządzenia:

1. materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;
2. węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;
3. kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
4. kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
5. zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;
6. kocioł na paliwo stałe spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwa stałe (Dz. Urz. UE L 193 z dnia 21 lipca 2015 r., s. 100);
7. przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;
8. materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;
9. materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;
10. materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;
11. pompa ciepła wraz z osprzętem;
12. kolektor słoneczny wraz z osprzętem;
13. ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;
14. stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;
15. materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskaniem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

Odliczeniem objęte są również wydatki na następujące usługi:

1. wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;
2. wykonanie analizy termograficznej budynku;
3. wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;
4. wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;
5. docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;
6. wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;
7. wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;
8. montaż kotła gazowego kondensacyjnego;
9. montaż kotła olejowego kondensacyjnego;
10. montaż pompy ciepła;
11. montaż kolektora słonecznego;
12. montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;
13. montaż instalacji fotowoltaicznej;
14. uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;
15. regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;
16. demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją istniejącego budynku, poniesionych na jego docieplenie i modernizację systemu grzewczego.

W myśl art. 26h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ww. ustawy, wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług (art. 26h ust. 4 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1. sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;
2. zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki (art. 26h ust. 6 ww. ustawy).

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ww. ustawy, podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot. W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin (art. 26h ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Reasumując, ulga termomodernizacyjna przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i wyłącznie w zakresie tych wydatków, podatnikowi przysługuje ulga termomodernizacyjna. Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga, prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją istniejącego budynku, poniesionych na jego docieplenie i modernizację systemu grzewczego. Odliczeniu w ramach tej ulgi nie mieszczą się zatem wydatki związane z budową budynku mieszkalnego ani też wydatki związane z termomodernizacją nowo budowanego budynku mieszkalnego. Regulacje określające warunki korzystania z ulgi termomodernizacyjnej wykluczają jej stosowanie w przypadku wydatków poniesionych na materiały budowlane, urządzenia i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym będącym w budowie.

Podstawową przesłanką, której spełnienie jest niezbędne do zastosowania przedmiotowej ulgi jest to, że poniesione wydatki muszą być związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego budynku, który już istnieje. W konsekwencji, jeżeli podatnik ponosi wydatki termomodernizacyjne, które tylko w części dotyczą budynku istniejącego, to tylko ta cześć brana jest pod uwagę przy ustalaniu kwoty odliczenia na zasadach określonych w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odliczenie dotyczy wyłącznie budynków już wybudowanych i tylko wydatki związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego budynku, który już istnieje pozwalają na zastosowanie ulgi termomodernizacyjnej.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Nadbudowa podobnie jak rozbudowa, ma na celu powiększenie kubatury oraz powierzchni użytkowej budynku, nie zmienia się jednak powierzchnia zabudowy, a wysokość budynku. W nadbudowie nowa część budynku posadowiona jest nie na gruncie, a na istniejącej części obiektu budowlanego.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni wyraźnie wskazała, że nastąpiła rozbudowa i nadbudowa budynku mieszkalnego.

Zatem, część poniesionych przez Wnioskodawczynię wydatków dotyczy budynku będącego w budowie – zgodnie z treścią art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane. Wyklucza to więc stosowanie dyspozycji art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do tych części nieruchomości, które są rozbudowywane i nadbudowywane.

Jednakże wydatki poniesione na stolarkę okienną na parterze budynku i w piwnicy, dotyczą budynku (już) istniejącego. Tak więc wydatki poniesione na rzecz tej części, tzn. w części budynku mieszkalnego niepoddanej rozbudowie i nadbudowie, będą mogły zostać objęte odliczeniem na zasadach określonych w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, poniesiony przez Wnioskodawczynię wydatek na zakup wełny mineralnej wykorzystanej do ocieplenia stropu piętra, który został wybudowany zgodnie z projektem budowlanym i decyzją o pozwoleniu na przebudowę budynku mieszkalnego, a także wydatek na zakup blachodachówki, membrany i orynnowania nie będzie się mieścił w zakresie ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem ulga termomodernizacyjna nie przysługuje, jeżeli opisane wydatki są elementem procesu budowlanego zmierzającego do oddania do użytkowania budynku mieszkalnego w zakresie objętym pozwoleniem na przebudowę budynku mieszkalnego.

Odnosząc się natomiast do wydatków związanych z zakupem i montażem kotła gazowego kondensacyjnego, należy wskazać, że w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych wśród wydatków uprawniających do odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej wymieniono nabycie i montaż kotła gazowego kondensacyjnego wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin. Wobec powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni będzie miała możliwość odliczenia w rozliczeniu rocznym od podstawy obliczenia podatku wydatku na zakup i montaż pieca gazowego kondensacyjnego.

Wobec braku uregulowania kwestii sposobu ustalania wydatków podlegających odliczeniu, gdy poniesiony wydatek (związany z wymianą istniejącego źródła ciepła na kocioł gazowy kondensacyjny) dotyczy zarówno budynku istniejącego, jak i jego rozbudowanej i nadbudowanej części, Wnioskodawczyni ma prawo odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej całość poniesionego wydatku, zwłaszcza, że zakupiony piec będzie ogrzewał całość budynku, w tym także istniejącą jego część przed rozbudową i nadbudową.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni będzie miała możliwość odliczenia za 2020 r. w ramach ulgi termomodernizacyjnej, wskazanej w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków poniesionych na przedsięwzięcie termomodernizacyjne, tj. wydatków związanych z wymianą stolarki okiennej na parterze budynku i w piwnicy, a także wydatków związanych z zakupem i montażem kotła gazowego kondensacyjnego.

Natomiast w odniesieniu do wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię na wełnę mineralną wykorzystaną do ocieplenie stropu piętra, tj. wydatku poniesionego na rzecz rozbudowanej i nadbudowanej części nieruchomości, oraz na zakup blachodachówki, membrany i orynnowania wykorzystanych przy przebudowie dachu zgodnie z projektem budowlanym i decyzją o pozwoleniu na przebudowę budynku mieszkalnego, wskazać należy, że nie mieszczą się one w zakresie ulgi, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tutejszy Organ wskazuje, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto podkreślić należy, że załącznik do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju nie zawiera szczegółowego wykazu konkretnych materiałów budowlanych, a jedynie wskazuje, ogólnie na materiały budowlane wykorzystane do ściśle określonego w rozporządzeniu celu. Tym celem jest modernizacja istniejącego budynku polegająca na wykonaniu docieplenia i modernizacji systemu grzewczego. Na to wskazują wymienione w rozporządzeniu materiały i urządzenia oraz usługi wchodzące w zakres omawianej ulgi. Natomiast, interpretacja indywidualna wydawana jest jedynie w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe). Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania ani nie podejmuje rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego typu orzekania, w tym kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o konkretną dokumentację i zebrane dowody. Ewentualną weryfikację czy zakres przeprowadzonych prac i użytych materiałów budowlanych odpowiadał zakresowi wskazanemu w przepisach będą przeprowadzały inne organy.

Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.

Końcowo należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Wnioskodawczynię w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawczyni. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.