0115-KDIT3.4011.169.2021.2.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2021 r. (data wpływu 8 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 maja 2021 r. (data wpływu 15 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową - jest prawidłowe.****

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu, uzupełniony w dniu 15 maja 2021 r., wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w ww. zakresie.

W uzupełnieniu wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe (w celu uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości w tym zakresie, w załączniku Wnioskodawca przesłał treść wniosku w jej oryginalnym brzmieniu, ale skorygowanym o kwestię dotyczącą kwalifikowanych IP powstałych poza jego działalnością badawczo-rozwojową).

Charakterystyka prowadzonej działalności

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 1 grudnia 2014 r. pod firmą A., pod adresem (…), zarejestrowaną w CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej) pod nr NIP (…) i nr REGON (…) pod kodem PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z (działalność związana z oprogramowaniem).

Ponadto w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej uzyskuje również przychody z wynajmu lokali mieszkalnych na cele mieszkalne, co nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.

Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana forma opodatkowania to podatek liniowy 19%.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402 ze zm.).

Przedmiot działalności Wnioskodawcy dotyczy wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych (tj. oprogramowanie, części oprogramowania), które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 2018 r., poz. 1191, z późn. zm., dalej zwana: „ustawa o PAIPP”) są utworami.

W ramach swojej działalności gospodarczej, w zakresie związanej z oprogramowaniem komputerowym, wykonuje następujące czynności:

• na podstawie otrzymanych od klienta wymagań projektuje rozwiązanie zadanego problemu,
• opracowuje algorytmy, których w tym celu użyje,
• implementuje rozwiązanie, czego wynikiem jest kod źródłowy programu komputerowego,
• integruje części oprogramowania, do którego prawa autorskie nabył na podstawie umów o dzieło,
• nabywa kwalifikowane prawa własności intelektualnej od innych podmiotów,
• sprzedaje kwalifikowane prawa własności intelektualnej jego kontrahentom.

W swojej pracy w przeważającej części wykorzystuje technologie dostarczone przez platformę .NET i język programowania C#. Zdarza się jednak, że aby rozwiązać dany problem musi skorzystać z innych technologii i języków programowania, takich jak Java czy C++.

Zasady współpracy z kontrahentami

Realizacja niektórych zleceń wymaga współpracy Wnioskodawcy z ekspertami wskazanymi przez kontrahenta, każdorazowo ma wówczas z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy. Ponosi odpowiedzialność za rezultat prac oraz wykonywane czynności w ramach zawieranych umów. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania pozostają jego wyborem, a zlecenia programistyczne realizowane przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Wykonuje zlecenia zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest związany sztywnymi godzinami pracy.

W związku z tak wykonywaną działalnością ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Zgodnie z tą definicją jego działalność jest obarczona ryzykiem gospodarczym.

Rozliczenia z kontrahentami

Na podstawie realizowanych od 2019 i 2020 r. umów Wnioskodawca świadczy usługi programowania w projektach informatycznych swoich kontrahentów. Wynagrodzenie za wykonywanie tych usług oblicza wg następujących zasad, opisanych w umowach z jego zleceniodawcami:

• wynagrodzenie za każdą godzinę poświęconą na realizację usług programistycznych, wg przyjętej stawki godzinowej,
• uzgodnione wynagrodzenie za wykonanie zadania lub projektu, w przypadku nadprzeciętnego nakładu pracy lub czasu bądź zadania lub projektu szczególnie skomplikowanego lub o szczególnej wadze.

W przeważającej części jego wynagrodzenie jest ustalane wg drugiej z ww. zasad.

Rozliczenia z zleceniodawcami Wnioskodawcy odbywają się w cyklach miesięcznych, na podstawie sporządzanego przez niego raportu z wykonanych zadań lub projektów oraz wystawionej faktury opiewającej na kwotę wynikającą z ww. zasad wynagrodzenia. Z momentem zapłaty przez zleceniodawcę wynagrodzenia za miesiąc, w którym oprogramowanie zostanie dostarczone zleceniodawcy, nabywa on wszelkie autorskie prawa majątkowe do stworzonego lub dostarczonego w ramach wykonywania umów oprogramowania lub jego części.

W tym miejscu należy dodać, że w ramach rozwijania/ulepszania oprogramowania już istniejącego, Wnioskodawca nie jest właścicielem ani współwłaścicielem tego oprogramowania, są nim jego zleceniodawcy lub kontrahenci jego zleceniodawców. Jednak w przypadku rozwijania, ulepszania oprogramowania zawsze tworzony jest przez niego nowy kod źródłowy, zatem powstają nowe prawa własności intelektualnej, których w zamian za wynagrodzenie zrzeka się na rzecz zleceniodawców, przenosząc na nich całość autorskich praw majątkowych.

W ramach opisanych powyżej umów, całe otrzymane wynagrodzenie stanowi zapłatę za przeniesienie autorskich praw do wytworzonego oprogramowania. Umowy nie przewidują wynagradzania Wnioskodawcy za usługi inne niż programistyczne, a zatem cały jego dochód z realizacji ww. umów stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dodatkowo w marcu 2019 r. wykonał jednorazowe zlecenie programistyczne dla osoby prywatnej, do którego nie sporządzono umowy przekazania praw autorskich. W związku z tym dochód z tego zdarzenia gospodarczego nie jest dochodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i dlatego nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.

Realizowane projekty

W ramach tych umów Wnioskodawca prowadzi lub prowadził prace nad oprogramowaniem, które pełni istotną funkcję w procesie produkcyjnym (…).

Realizowane przez niego projekty to:

1. - symulator (…).
2. - narzędzie (…).
3. - narzędzie (…).
4. - narzędzie (…).
5. - narzędzie (…).
6. - narzędzie (…)
7. - narzędzie (…).
8. - narzędzie (…).
9. - narzędzie (…).
10. - narzędzie (…).

Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowania lub ich części opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. projektowanie algorytmów, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac i weryfikacja.

W ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej na rzecz danego kontrahenta opracowuje nowe i ulepszone istniejące już funkcjonalności. Czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, tworząc rozwiązania innowacyjne z punktu widzenia jego kontrahentów oraz ich klientów. Niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym i choć jest to wysoce prawdopodobne, to jednak nie weryfikuje tego w takiej skali.

Aby świadczyć wysokiej jakości usługi i pozostawać konkurencyjnym na rynku IT, niezbędne jest ciągłe poszerzanie swojej wiedzy. Platformy, na bazie których zbudowane jest tworzone przez niego oprogramowanie, są aktualizowane wielokrotnie w trakcie roku, co wymaga nieustannego śledzenia zmian i poszerzania swojej wiedzy, dostosowując się do wprowadzanych nowinek.

Ewidencja na potrzeby ulgi IP BOX

Oprócz prowadzonej przez Wnioskodawcę PKPiR, w celu ustalenia kwalifikowanego dochodu od stycznia 2019 r. prowadzona jest odrębna ewidencja zawierająca wszystkie elementy i informacje wskazane w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca wyszczególnia w niej wszystkie kwalifikowane prawa własności intelektualnej wraz z przychodami z ich sprzedaży oraz bezpośrednimi kosztami poniesionymi w celu ich uzyskania. Koszty te wyodrębnia na potrzeby obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). Odnosząc się do wzoru, z którego oblicza się ww. wskaźnik, do poszczególnych jego liter przypisuje następujące koszty:

1. (litera a) Koszty połączenia internetowego, które służy do:
   1. przesyłania wytwarzanego oprogramowania,
   2. uzyskania dostępu do dokumentacji technicznej języka programowania i wiedzy specjalistycznej oraz oprogramowania używanego podczas realizacji projektów,
   3. dostępu do sieci informatycznej X, co jest niezbędnym elementem pozwalającym na realizację każdego zlecenia.
2. (litera a) Sprzęt komputerowy oraz urządzenia peryferyjne, które są mu niezbędne w wytwarzaniu oprogramowania. Intensywność pracy sprzyja szybszemu zużywaniu się urządzeń elektronicznych. Używany przez niego sprzęt komputerowy oraz urządzenia peryferyjne (klawiatura, myszka) musi być sprawny i posiadać dobre parametry, aby mógł zachować ciągłość i wysoką efektywność pracy.
3. (litera a) Szkolenia i książki mają na celu podnoszenie kompetencji w branży IT, przyczyniając się do innowacyjności wytwarzanego przez niego oprogramowania. Choć większość wiedzy dostępna jest bezpłatnie, to niektóre specjalistyczne opracowania i kursy dostępne są odpłatnie.
4. (litera a) Specjalistyczne oprogramowanie jest wykorzystywane do procesu programowania. Wydatki na specjalistyczne oprogramowanie zwiększają wydajność, innowacyjność i jakość świadczonych usług programistycznych.
5. (litera a) Koszty nabycia przedmiotów umowy o dzieło. Przy realizacji mniej ważnych funkcjonalności, dla których istnieje odległy w czasie termin realizacji, wspomaga się wynikami pracy specjalistów, z którymi zawarł umowę o dzieło i którzy nie prowadzą działalności gospodarczej. Z momentem przekazania mu wyników pracy, nabywa prawa autorskie do wytworzonych dzieł, które następnie wykorzystuje do wykonania większych i bardziej złożonych zleceń.

W ramach zawartych umów Wnioskodawca sprzedaje zleceniodawcom zarówno kwalifikowane IP, które zostały wytworzone w ramach jego działalności badawczo-rozwojowej, jak i odsprzedaje kwalifikowane IP, które nabył od innych podmiotów. Jednak w przypadku odsprzedaży kwalifikowanych IP nie można ich zaliczyć do jego działalności badawczo-rozwojowej i dochody osiągnięte w ten sposób nie są przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.

Ustalenie dochodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca osiąga przychody z tytułu wytwarzania oprogramowania oraz z wynajmu lokali mieszkalnych. Aby ustalić dochody związane ze sprzedażą kwalifikowanego prawa własności intelektualnej powstałego w ramach jego działalności badawczo- rozwojowej, dla każdego z nich wykonuje następujące obliczenia:

1. Na podstawie raportów stanowiących podstawę wystawionych faktur, Wnioskodawca wyodrębnia przychody [P] ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie z umowami z kontrahentami, otrzymane wynagrodzenie za wykonanie usług w całości stanowi zapłatę za przeniesienie autorskich praw do wytworzonego oprogramowania.
2. Z PKPiR Wnioskodawca wyodrębnia koszty [K1] poniesione bezpośrednio i wyłącznie w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
3. Z PKPiR wyodrębnia inne koszty [K2] poniesione wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością związaną z oprogramowaniem.
4. Z PKPiR wyodrębnia inne koszty [K3], których nie da się przypisać wyłącznie do kosztów działalności związanej z oprogramowaniem lub za wynajmem lokali mieszkalnych, np. koszty ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych).
5. Oblicza proporcję [P4], w jakiej zalicza koszty [K3] do kosztów prowadzenia działalności związanej z oprogramowaniem, stosując kryterium przychodowe (stosunek przychodów z działalności związanej z oprogramowaniem do sumy przychodów).
6. Oblicza proporcję [P5] przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do sumy przychodów z działalności związanej z oprogramowaniem, aby stosując kryterium przychodowe określić wysokość kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży wszystkich kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
7. Oblicza proporcję [Pe] przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w sumie przychodów ze sprzedaży wszystkich kwalifikowanych praw własności intelektualnej, aby stosując kryterium przychodowe określić koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W ten sposób Wnioskodawca otrzymuje następujący wzór, dzięki któremu jest w stanie precyzyjnie określić dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

P - (Ki + ((K2 + K3*P4) * P5) * Pe)

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że: kontrahenci, o których mowa we wniosku to:

• B. Sp. z o.o. Sp. k., z którą podpisał umowę i rozpoczął współpracę od 25.07.2015 r.
• C. Sp. z o.o. Sp. k., z którą podpisał umowę i rozpoczął współpracę od 1.07.2019 r.

Głównymi postanowieniami tych umów jest świadczenie usług programistycznych oraz nabycie przez zleceniodawców wszelkich autorskich praw majątkowych do stworzonych lub dostarczonych utworów, powstałych wskutek wykonywania tych umów.

Współpraca z kontrahentami odbywa się na następujących zasadach:

1. Wnioskodawca otrzymuję informację o zleceniu, które jest do wykonania - najczęściej odbywa się to poprzez rozmowę z prezesem spółki, która jest jego kontrahentem bądź z osobą wyznaczoną przez X, która zna szczegółowo wymagania. Czasem Wnioskodawca otrzymuje notatkę opisującą wymagania w formie wiadomości e-mail lub za pośrednictwem jednego z komunikatorów internetowych.
2. Dokonuje wstępnej analizy problemu, który należy rozwiązać.
3. Wnioskodawca ustala budżet, jaki przeznaczony jest na realizację tego zleca jak i ostateczny termin jego zakończenia i na tej podstawie podejmuje decyzję na temat przyjęcia bądź odrzucenia zlecenia.
4. Jeśli Wnioskodawca przyjmie zlecenie, następuje etap jego realizacji, w uproszczeniu polegający na opracowaniu algorytmów oraz ich implementacji, czyli wytworzeniu oprogramowania.
   1. Etap ten dla większości zleceń jest realizowany przez niego lub zlecam jego wykonanie innym osobom, z którymi zawarłem umowę o dzieło (osoby nie prowadzące działalności gospodarczej) lub umowę o współpracy (osoby prowadzące działalność gospodarczą) i nabywa prawa do tak wytworzonych utworów.
   2. Jeśli zlecenia Wnioskodawca nie wykonał samodzielnie, po jego nabyciu upewnia się, że spełnia ono kryteria jakościowe.
5. W ten sposób Wnioskodawca jest w posiadaniu nowego, rozwiniętego lub ulepszonego oprogramowania lub część oprogramowania, które przekazuje kontrahentowi wraz z prawami autorskimi.
6. Następnie sprzedaje kontrahentowi prawa autorskie do tak wytworzonego oprogramowania.

Nie istnieje żadna „jednostka”, która pełniła/pełni/będzie pełnić funkcję wiodącą, wyznaczającą harmonogram prac ani zakres przedmiotowy przydzielonych zadań, kierującą jego działaniami w ramach wykonywanych umów.

Wskazując, że „Realizacja niektórych zleceń wymaga niego współpracy z ekspertami wskazanymi przez kontrahenta, każdorazowo mam wówczas z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy” Wnioskodawca miał na myśli następujące rodzaje sytuacji, które mogą mieć miejsce:

1. Realizując zlecenie polegające na rozwinięciu lub ulepszeniu oprogramowania lub jego części może dojść do sytuacji, w której to osiągnięcie przez Wnioskodawca celu mogłoby wpłynąć negatywnie na inne, istniejące już części oprogramowania. Wnioskodawca musi więc upewnić się, że tak się nie stanie albo przez analizę tego fragmentu kodu źródłowego, który jest zagrożony, albo, co jest szybsze i skuteczniejsze, przez konsultację z osobą, która ma ekspercką wiedzę na temat tego fragmentu kodu źródłowego (tego fragmentu oprogramowania).
2. Czasem realizowane oprogramowanie lub część oprogramowania może w przyszłości być niezbędne przy realizacji kolejnych zleceń przez innych zleceniobiorców współpracujących z kontrahentem. Jeśli są ku temu przesłanki, aby zapewnić właściwą elastyczność i skalowalność wytwarzanego oprogramowania, dobrą praktyką jest konsultacja z tymi ekspertami, którzy potencjalnie mogą być zainteresowani realizowaną funkcjonalnością i upewnienie się, że zaprojektowane rozwiązanie nie stoi w sprzeczności z wymaganiami, które oni realizują lub będą realizowali.

Używając sformułowania „samodzielne elementy” Wnioskodawca miał na myśli to, że nawet jeśli realizacja zlecenia wymaga interakcji z innymi zleceniobiorcami kontrahenta, to istnieje wyraźna granica pomiędzy tą część oprogramowania, która została przeze niego wytworzona, rozwinięta lub ulepszona, a resztą oprogramowania.

Powstałe w ten sposób oprogramowanie lub jego część jest wyłącznie wynikiem działalności badawczo-rozwojowej i to Wnioskodawca jest właścicielem praw autorskich do tak powstałego kodu źródłowego (programu komputerowego).

Oprogramowanie, o którym jest mowa we wniosku zostało i zostanie (dla zdarzeń przyszłych) wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone przez niego w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), tzn. działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca w rozumieniu ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od początku prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, tj. od 1 grudnia 2014 r.

Prowadzona przeze Wnioskodawcę działalność w okresie, którego dotyczy wniosek, związana z wytwarzaniem, rozwijaniem (ulepszaniem) oprogramowania, tworzeniem część oprogramowania obejmowała i obejmować będzie prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ww. ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Opisana we wniosku (i po doprecyzowaniu w tej odpowiedzi na wezwanie) działalność była działalnością prowadzoną bezpośrednio przeze Wnioskodawcę, a tworzenie, rozwijanie, ulepszanie oprogramowania miało miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawca obejmowały, obejmują i będą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

W ramach prac rozwojowych prowadzonych w działalności Wnioskodawcy, z których w 2019 r. i 2020 r. uzyskał dochód, i w przyszłości uzyska dochód - opracowywał i opracuje (stworzył i stworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Ww. działalność prowadzona była, jest i będzie w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia, zgodnie z definicją prac rozwojowych.

Ww. działalność nie obejmowała, nie obejmuje i nie będzie obejmować rutynowych, okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Autorskie prawo do programu komputerowego, stworzonego przez Wnioskodawcę, podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Działania Wnioskodawcy polegające na modyfikacji/ulepszeniu/rozwijaniu oprogramowania każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Rozwijanie lub modyfikacja przeze niego oprogramowania każdorazowo stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej). W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, każdorazowo tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. W każdym przypadku, gdy rozwija, ulepsza (modyfikuję) oprogramowanie lub jego część, w efekcie prac z tym związanych powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej). Wszystkie efekty prac przeniesionych na zleceniodawcę, a które są przedmiotem wniosku, stanowiły i będą stanowić przejawy jego działalności twórczej o indywidualnym charakterze. W szczególności nie były i nie będą one tylko „techniczną” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez danego zleceniodawcę.

Wnioskodawcę, po ponownym przeanalizowaniu wniosku, wskazał, że lista poniesionych wydatków kształtuje się następująco:

1. (litera a) Koszty połączenia internetowego, które służy mu do:
   1. przesyłania wytwarzanego oprogramowania,
   2. uzyskania dostępu do dokumentacji technicznej języka programowania i wiedzy specjalistycznej oraz oprogramowania używanego podczas realizacji projektów,
   3. dostępu do sieci informatycznej X, co jest niezbędnym elementem pozwalającym na realizację każdego zlecenia.
2. (litera a) Sprzęt komputerowy oraz urządzenia peryferyjne, które są mu niezbędne w wytwarzaniu oprogramowania. Intensywność pracy sprzyja szybszemu zużywaniu się urządzeń elektronicznych. Używany przez niego sprzęt komputerowy oraz urządzenia peryferyjne (klawiatura, myszka) musi być sprawny i posiadać dobre parametry, aby mógł zachować ciągłość i wysoką efektywność pracy.
3. (litera a) Szkolenia i książki mają na celu podnoszenie kompetencji w branży IT, przyczyniając się do innowacyjności wytwarzanego przez Wnioskodawcę oprogramowania. Choć większość wiedzy dostępna jest bezpłatnie, to niektóre specjalistyczne opracowania i kursy dostępne są odpłatnie.
4. (litera a) Specjalistyczne oprogramowanie jest wykorzystywane do procesu programowania. Wydatki na specjalistyczne oprogramowanie zwiększają wydajność, innowacyjność i jakość świadczonych usług programistycznych.
5. (litera a) Koszty nabycia przedmiotów umowy o dzieło. Przy realizacji mniej ważnych funkcjonalności, dla których istnieje odległy w czasie termin realizacji, Wnioskodawca wspomaga się wynikami pracy specjalistów, z którymi zawarł umowę o dzieło i którzy nie prowadzą działalności gospodarczej. Z momentem przekazania mu wyników pracy, nabywa prawa autorskie do wytworzonych dzieł, które następnie wykorzystuje do wykonania większych i bardziej złożonych zleceń.

Pod użytym przez niego pojęciem „elektronika” należy rozumieć sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne, które są mu niezbędne do prowadzenia przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Dla przykładu jest to laptop, monitor, klawiatura czy myszka komputerowa.

Wszystkie wskazane powyżej wydatki stanowią pełną, a nie przykładową listę kosztów ponoszonych na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wydatki wymienione były i będą związane wyłącznie z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przeze Wnioskodawcę.

„Przedmioty” oraz kwalifikowane prawa własności intelektualnej, które nabywa, nie są nabywane od podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Specjaliści, o których mowa we wniosku, od których Wnioskodawca kupuje „dzieła” to osoby z wykształceniem wyższym informatycznym i z wieloletnim doświadczeniem, zatrudnieni przez inny podmiot gospodarczy na umowę o pracę, nie prowadzące własnej działalności gospodarczej. Specjaliści, od których kupuję prawa własności intelektualnej, to osoby prowadzące własną działalność gospodarczą, posiadający umiejętności wytwarzania oprogramowania komputerowego.

Zakupy i koszty, o których mowa we wniosku, tj. koszty nabycia przedmiotów umowy o dzieło każdorazowo wiążą się z nabyciem przez Wnioskodawcę wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z wytwarzanymi w ramach jego działalności badawczo-rozwojowej kwalifikowanymi IP.

Po ponownym przeanalizowaniu przepisów prawa Wnioskodawca uznał, że koszty nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej nie są powiązane z prowadzoną bezpośrednio przez niego działalnością badawczo rozwojową, a dochody z ich odsprzedaży nie będą przedmiotem niniejszego wniosku.

O bezpośrednim powiązaniu wydatków ponoszonych na koszty nabycia przedmiotów umowy o dzieło z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową świadczy fakt, że nabywane w ten sposób dzieła każdorazowo są realizacją części, a nie całości wytwarzanego, ulepszanego lub rozwijanego oprogramowania.

Efektem prac zleconych przez Wnioskodawcę jest wytworzenie przez każdego podwykonawcę nowego kodu źródłowego (programu komputerowego). Powstaje więc nowy utwór, którego właścicielem jest jego autor, czyli jego podwykonawca, który następnie, w zamian za wynagrodzenie, przekazuje mi ten utwór wraz z prawami autorskimi. Z posiadanej przez Wnioskodawcy wiedzy wynika, że jego podwykonawcy realizują dla Wnioskodawcy zlecenia w ramach prowadzonej przez nich działalności badawczo-rozwojowej. Od podwykonawców, z którymi Wnioskodawcę zawiera umowy o dzieło, nabywa prawa autorskie do wyników ich pracy badawczo-rozwojowej związanych z kwalifikowanym IP.

Od podwykonawców prowadzących działalność gospodarczą, z którymi zawiera umowy o współpracy, nabywa kwalifikowane prawa własności intelektualnej przeznaczone do dalszej odsprzedaży i, jak już Wnioskodawca wspomniał, te kwalifikowane IP nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Wniosek w ramach stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego dotyczy wielu umów oraz wielu kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz przeniesienia tych praw na kontrahenta. W roku 2019 i 2020 roku Wnioskodawca przeniósł prawa autorskie do wytwarzanego, ulepszanego i rozwijanego oprogramowania na następujących kontrahentów:

1. B. Sp. z o.o. Sp. k. - umowa zawarta 25.07.2015 r.: przeniesiono prawa autorskie do kwalifikowanych IP w ramach następujących projektów: A., B., E., F., C., G..
2. C. Sp. z o.o. Sp. k. - Wnioskodawca zawarł umowę i rozpoczął współpracę od 1.07.2019 r.: przeniesiono prawa autorskie do kwalifikowanych IP w ramach następujących projektów: I., A., H., B., E., J., D., F., C., G.

Z uwagi na długą listę kwalifikowanych IP, która zajęłaby wiele stron, powyżej ograniczył się jedynie do wskazania nazw projektów związanych z kwalifikowanymi IP, ze sprzedaży których osiągnąłem dochód.

W latach 2019-2020 oraz w latach kolejnych Wnioskodawca uzyskał i będzie uzyskiwał przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych (praw autorskich do programów komputerowych) podlegających ochronie prawnej z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Są to zarówno kwalifikowane IP wytworzone w ramach własnej działalności badawczo-rozwojowej, które są przedmiotem tego wniosku, jak i kwalifikowane IP wytworzone poza jego działalnością badawczo-rozwojową, które nie są przedmiotem tego wniosku. Jednocześnie Wnioskodawca nie wyklucza w dalszej przyszłości zawarcia nowych umów, od których będzie uzyskiwał przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, a jeśli to się wydarzy, to w wynagrodzeniu będzie wyodrębniona ta część, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Odrębna ewidencja, o której jest mowa we wniosku, prowadzona jest na bieżąco od 1 stycznia 2019 r.

Wnioskodawcę, wyraźnie podkreślił, że po dokonaniu dodatkowej analizy przepisów prawa podatkowego, wbrew jego stanowisku opisanemu we wniosku o interpretację, dochody uzyskiwane z kwalifikowanych IP, które zostały wytworzone poza jego działalnością badawczo-rozwojową (tj. zakupywane od podwykonawców prowadzących działalność gospodarczą - B2B) nie są przedmiotem tego wniosku i będą opodatkowane zgodnie z wybraną przez niego w ramach działalności gospodarczej stawki podatku (tj. 19%).

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca sformułował następujące pytanie.

Czy dochody osiągnięte w latach 2019 i 2020 oraz w latach kolejnych (jeśli opisany stan faktyczny pozostanie taki, jak opisano powyżej) ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, uzyskane w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej, mogę opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i, tym samym, czy mogę skorzystać z ulgi na działalność innowacyjną, tzw. IP Box?

Zdaniem Wnioskodawcy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej osiąga dochody ze sprzedaży praw autorskich do programów komputerowych, zatem w myśl art. 30ca. ust. 2 pkt 8, osiąga dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wypełnia również wszystkie obowiązki podatników opodatkowanych podatkiem od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, opisane w art. 30cb. Dlatego Wnioskodawca uważa, że zgodnie z art. 30ca., dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej może opodatkować stawką 5%

W odniesieniu do uzupełnionego wniosku w kontekście treści przepisów prawa podatkowego, które mają być przedmiotem interpretacji indywidualnej Wnioskodawca doprecyzowywał również własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego przez niego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

W ocenie Wnioskodawcy spełnia wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być, zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast prace rozwojowe - zgodnie z art. 4 ust. 3 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak wynika z powyższego, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W ocenie Wnioskodawcy prowadzi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT, a dokładniej - prace rozwojowe.

Przede wszystkim wskazać należy, iż prace prowadzone przez niego polegające na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania lub jego części mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie (tj. w szczególności implementacja nowych funkcjonalności, rozwijanie istniejących funkcjonalności) tych rozwiązań leży po jego stronie. Oprogramowanie tworzone, rozwijane lub ulepszane przez niego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej stanowi oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Ponadto, prace wykonywane przeze niego obejmują zdobywanie, poszerzanie oraz wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie sprzętu, narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług w ramach systemów jego kontrahentów. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania systemów kontrahentów, przy wykorzystaniu jego wiedzy z zakresu szeroko pojętego wytwarzania, rozwijania lub ulepszania oprogramowania.

Dalej wskazać należy, iż prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter, ponieważ nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany i ciągły, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.

W latach 2019 i 2020 r. Wnioskodawca przenosił i będzie przenosić na kontrahentów całość majątkowych praw autorskich do wytwarzanego, rozwijanego lub ulepszanego przez niego oprogramowania (lub jego części) i otrzymał/będzie otrzymywać wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem - w ocenie Wnioskodawcy osiągał i będzie osiągać dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 Ustawy o PIT.

Na potrzeby skorzystania z IP Box Wnioskodawca posiada odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną w jego ocenie z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo- rozwojowych. Celem opisanej powyżej odrębnej ewidencji podatkowej jest obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ponadto odrębna ewidencja daje możliwość obserwowania efektów prac badawczo-rozwojowych. Ponadto szczegółowa ewidencja, o której mowa we wniosku, jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, dochód z autorskich praw do programów komputerowych, które stanowią utwory prawnie chronione i zostały - zostaną wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, stanowią - będą stanowić dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 Ustawy o PIT i w konsekwencji może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tytułu odpłatnego przeniesienia praw autorskich do wytwarzanego, rozwijanego, ulepszanego programu komputerowego według stawki 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz. U. z 2021 r., poz. 478) – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z analizy nakierowanej na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy) jednoznacznie wynika że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się sformułowaniem „działalność twórcza” wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Z przepisu art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Ponadto, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W definicji działalności badawczo-rozwojowej kluczowe jest rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

W przypadku tych ostatnich należy zwrócić uwagę na określone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (potocznie tzw. IP Box).

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

• podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Co istotne, w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c (art. 30cb ust. 3 ww. ustawy). Prowadzenie ewidencji w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym wg skali bądź podatkiem liniowym.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

• wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawczyni uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),
• wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
• wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, tj. koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Wskaźnik „nexus” jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym należy ustalać odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem. Zgodnie z art. 30ca ust. 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
• wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
• wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Co do kosztów zatrudnienia programistów na umowę o dzieło lub umowę zlecenie należy doprecyzować, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez pracodawcę, to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w taki sposób, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od 2014 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest przede wszystkim działalność związana z oprogramowaniem. Przedmiot działalności Wnioskodawcy dotyczy wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych (tj. oprogramowanie, części oprogramowania), które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych są utworami. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za rezultat prac oraz wykonywane czynności w ramach zawieranych umów. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania pozostają jego wyborem, a zlecenia programistyczne realizowane przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. W związku z tak wykonywaną działalnością ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi programistyczne na rzecz Zleceniodawców na podstawie zawartych z nimi umów. Na podstawie tych umów przekazuje wszystkie prawa autorskie i wszystkie powiązane prawa własności intelektualnej do wytworzonego przez siebie oprogramowania na rzecz Zleceniodawców. Oprogramowanie podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku rozwijania, ulepszania oprogramowania zawsze tworzony jest przez niego nowy kod źródłowy, zatem powstają nowe prawa własności intelektualnej, których w zamian za wynagrodzenie zrzeka się na rzecz zleceniodawców, przenosząc na nich całość autorskich praw majątkowych.

Oprogramowanie, bądź jego część zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe. Wnioskodawca zrzeka się wszelkich praw do wytworzonego oprogramowania na podstawie zawartych umów. W ramach prac rozwojowych prowadzonych w działalności Wnioskodawcy, z których w 2019 r. i 2020 r. uzyskał dochód, i w przyszłości uzyska dochód - opracowywał i opracuje (stworzył i stworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Ww. działalność prowadzona była, jest i będzie w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia, zgodnie z definicją prac rozwojowych. Ww. działalność nie obejmowała, nie obejmuje i nie będzie obejmować rutynowych, okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca od 1 stycznia 2019 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która zawiera wszystkie elementy i informacje wskazane w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z momentem zapłaty przez zleceniodawcę wynagrodzenia za miesiąc, w którym oprogramowanie zostanie dostarczone zleceniodawcy, nabywa on wszelkie autorskie prawa majątkowe do stworzonego lub dostarczonego w ramach wykonywania umów oprogramowania lub jego części. Wnioskodawca wskazał, że: w ramach opisanych powyżej umów, całe otrzymane wynagrodzenie stanowi zapłatę za przeniesienie autorskich praw do wytworzonego oprogramowania. Umowy nie przewidują wynagradzania Wnioskodawcy za usługi inne niż programistyczne, a zatem cały jego dochód z realizacji ww. umów stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ponadto Zainteresowany jednoznacznie stwierdził, że: jednocześnie Wnioskodawca nie wyklucza w dalszej przyszłości zawarcia nowych umów, od których będzie uzyskiwał przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, a jeśli to się wydarzy, to w wynagrodzeniu będzie wyodrębniona ta część, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Odnosząc powyżej przedstawiony opis sprawy do analizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie (art. 74 ust. 2 tej ustawy). W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną, uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

• zostało wytworzone (rozwinięte lub ulepszone) przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
• należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
• podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu przenoszenia na Zleceniodawców w ramach zawartych umów całości autorskich praw majątkowych do wytwarzanego, rozwijanego i ulepszanego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony, wytwarzanego, rozwijanego i ulepszanego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Wnioskodawca – przy spełnieniu wszystkich warunków formalnych dotyczących prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów - może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do wytwarzanego przez niego programu komputerowego według stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% w zeznaniu rocznym za 2019 r. oraz 2020 r., jak również w latach kolejnych (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny).

Przy czym, o ile w latach 2019 i 2020 r. Wnioskodawca przenosił i będzie przenosić na kontrahentów całość majątkowych praw autorskich do wytwarzanego, rozwijanego lub ulepszanego przez niego oprogramowania (lub jego części) i otrzymał/będzie otrzymywać wynagrodzenie z tego tytułu - osiągał i będzie osiągać dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc dochody, w części odpowiadającej honorarium za przeniesienie prawa autorskiego majątkowego do programu komputerowego za kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, w związku z tym, że Wnioskodawca nie wyklucza w dalszej przyszłości zawarcia nowych umów, od których będzie uzyskiwał przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, a jeśli to się wydarzy, to w wynagrodzeniu będzie wyodrębniona ta część, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej – osiągnie dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (a zatem ta wyodrębniona część dochodu z realizacji tych umów stanowić będzie dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej).

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, że: w ramach prowadzonej działalności gospodarczej osiąga dochody ze sprzedaży praw autorskich do programów komputerowych, zatem w myśl art. 30ca. ust. 2 pkt 8, osiąga dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - oraz, że: spełnia wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – jest prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie była ocena, czy wytworzone oprogramowanie stanowi program komputerowy w świetle ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz czy umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych do programów komputerowych spełnia wymagania, o których mowa w tej ustawie, a także organ nie odniósł się do kwestii uwzględnienia we wskaźniku nexus poszczególnych kosztów, w tym nabytych przez Wnioskodawcę usług podwykonawców (zatrudnionych pracowników na podstawie umów cywilnoprawnych, którzy to pracownicy nie prowadzą własnej działalności gospodarczej), gdyż to zagadnienie nie było przedmiotem pytania Wnioskodawcy.

Wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r Ordynacja podatkowa, tutejszy organ jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem, tym samym dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będą zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będą się różniły od stanu, zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.