Podatnik, jako wspólnik-komandytariusz spółki komandytowej, posiadający 99,75% udziału w zyskach, planuje wycofać część swojego wkładu wniesionego do spółki w formie nieruchomości. Wartość rynkowa wycofywanej nieruchomości przewyższa wartość wkładu z dnia wniesienia, co jest efektem nakładów poniesionych przez spółkę na tę nieruchomość. Organ podatkowy uznał, że częściowy zwrot wkładów na rzecz podatnika w formie przeniesienia własności nieruchomości nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po jego stronie. W tej sytuacji organ wskazał na konieczność stosowania zasad dotyczących wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej, zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, częściowy zwrot wkładu nie generuje obowiązku podatkowego dla podatnika.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnyINTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 lutego 2021 r. (data wpływu 8 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, uzupełnionym pismami z 19 i 20 kwietnia 2021 r. – jest prawidłowe, jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę.
UZASADNIENIE
8 lutego 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Został on następnie uzupełniony – w odpowiedzi na wezwanie organu – pismami z 19 i 20 kwietnia 2021 r.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Podatnik jest wspólnikiem-komandytariuszem spółki komandytowej, posiadającym udział w zysku w wysokości 99,75%. Drugim wspólnikiem-komplementariuszem jest spółka z o.o., której udział w zyskach wynosi 0,25%. Podatnik zamierza wycofać część swojego wkładu wniesionego do spółki komandytowej, a konkretnie nieruchomości, które wniósł do Spółki po jej założeniu. W okresie od wniesienia nieruchomości do spółki do chwili obecnej Spółka poniosła nakłady na te nieruchomości, które przyczyniły się do wzrostu ich wartości w stosunku do wartości z dnia wnoszenia wkładów.
Zdarzenie przyszłe nastąpi w okresie, kiedy spółka komandytowa nie będzie jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wkład Wnioskodawcy do Spółki komandytowej wnoszony był trzystopniowo, najpierw przedsiębiorstwo z nieruchomością, która teraz ma być wycofana, następnie wniesiono kolejne nieruchomości, a na końcu gotówkę. Wartość wkładu niepieniężnego Wnioskodawcy w postaci przedsiębiorstwa i nieruchomości została ustalona w umowie Spółki komandytowej wg wartości rynkowej z dnia wniesienia. Wkład został wniesiony w całości aktem notarialnym. Według wartości z dnia wniesienia (taka wartość została zgłoszona do KRS (Krajowy Rejestr Sądowy)) ze spółki zostanie wycofany wkład o wartości 4 782 500 zł. Wycofanie tej części wkładu zostanie odnotowane w KRS. Wartość rynkowa wycofanej nieruchomości nie będzie odpowiadała wartości obniżenia wkładu odnotowanemu w KRS. Będzie wyższa od wartości wkładu z dnia wniesienia odnotowanej w KRS, co wynika z poniesionych przez Spółkę nakładów na tej nieruchomości oraz zmiany cen rynkowych.
W odpowiedzi na pytanie: Jeśli wartość rynkowa składników majątku, które otrzyma Pan tytułem częściowego zwrotu wkładu będzie wyższa niż wartość obniżenia wkładu odnotowanego w KRS – proszę wyjaśnić, jakim tytułem otrzyma Pan tę nadwyżkę wartości? Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem uchwały o obniżeniu wkładu i zwrocie nieruchomości nie jest przekazanie podatnikowi nadwyżki wartości, ale zwrot wkładu niepieniężnego - nieruchomości, którą wniósł wcześniej do spółki. Pojawienie się nadwyżki jest skutkiem ubocznym zwrotu wkładu niepieniężnego. Innymi słowy tytułem prawnym zwrotu wkładu niepieniężnego będzie uchwała wspólników, wkładu, którego pierwotna wartość jest niższa, niż wartość aktualna.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
Stanowisko Wnioskodawcy:
Ad. 1
W ocenie Podatnika częściowy zwrot wkładów nie rodzi po stronie podatnika jakiegokolwiek obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zasadny jest tu pogląd wyrażony w wyroku I SA/Po 895/19 - wyrok WSA w Poznaniu. Wyrok wprawdzie dotyczy częściowego wycofania wkładów w postaci gotówki, niemniej może mieć również zastosowanie do wycofania wkładów niepieniężnych. Sąd miał na uwadze najnowsze orzecznictwo, w tym przede wszystkim wyrok NSA z 12 czerwca 2019 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 2000/17. Sąd uznał, że art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawy o PDOF) nie może stanowić podstawy prawnej statuującej powstanie obowiązku podatkowego, czyli powstania przychodu w przypadku otrzymania przez wspólnika środków pieniężnych z tytułu częściowego wycofania wkładu (obniżenia wkładu), ponieważ z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że dotyczy on, pod pewnymi względami zbliżonej, ale jednak innej sytuacji, tj. wystąpienia wspólnika ze spółki. Jak zauważył NSA w powołanym wyroku, daleko posunięta kazuistyka w uregulowaniach zawartych w art. 14 ust. 2 tej ustawy, a więc przepisie specyfikującym różnorodne formy przychodów z działalności gospodarczej, skłania ku wnioskowi, że gdyby zamiarem ustawodawcy było wskazanie wśród tych przychodów nie tylko środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, ale również środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu częściowego wycofania wkładu (obniżenia wkładu), to dałby temu w sposób jednoznaczny wyraz. W związku z tym i wobec braku jednoznacznych uregulowań prawnych uznać należy, że otrzymanie środków pieniężnych z tytułu obniżenia wartości wkładu w spółce komandytowej jest neutralne podatkowo i może być „podatkowo rozliczone” dopiero w momencie wystąpienia przez wspólnika ze spółki, bądź w przypadku likwidacji takiej spółki. Z kolei w wyroku z 5 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2133/17, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że efekty podatkowe wszelkich wypłat gotówkowych ze spółki osobowej należy analizować dopiero w momencie utraty przez osobę prawną (lub osobę fizyczną) statusu wspólnika w spółce osobowej (w związku z likwidacją spółki albo wystąpieniem wspólnika ze spółki). Do tego czasu pozostają one neutralne, co wynika z mechanizmu opodatkowania spółek osobowych opartego na zasadzie memoriałowej. Podsumowując, WSA dodał, że w wyroku z 5 września 2019 r., sygn. akt II FSK 3716/17 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że milczenie ustawodawcy co do opodatkowania określonych zdarzeń faktycznych, niezależnie z jakiego powodu ono wynika, jest traktowane jako obszar wolny od opodatkowania i zakazane jest wówczas stosowanie analogii.
Opisana powyżej linia orzecznicza jest konsekwentnie podtrzymywana przez sądy administracyjne, które w przypadku ewentualnych sporów przyznają rację podatnikom uznając, że częściowe wycofanie wkładów ze spółki jest czynnością neutralną podatkowo, a opodatkowanie występuje dopiero w momencie całkowitego wystąpienia wspólnika ze spółki. Przykładem może być orzeczenie NSA z dnia 8 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 394/18.
W ostatniej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 kwietnia 2020 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4011.64.2020.4.WS) uznano, że przekazanie wspólnikom nieruchomości należącej do spółki komandytowej tytułem częściowego wycofania wkładów jest czynnością neutralną podatkowo.
Ad. 2
Zdaniem Podatnika, jeżeli po wniesieniu do Spółki wkładów w postaci nieruchomości Spółka poniosła nakłady na nieruchomości, to wycofywanie takiego wkładu mogłoby rodzić obowiązek po stronie podatnika, ale:
W myśl art. 24 ust. 3c ustawy o PDOF, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce. Z powyższych regulacji wynika, że kwestia opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną uregulowana została w sposób szczególny, a wynikające z tych przepisów rozwiązanie zabezpiecza przed podwójnym opodatkowaniem dochodu. W przypadku likwidacji Spółki (osobowej) podatnikowi wraz komplementariuszem dokonują poddziału majątku w proporcjach wynikających z ich udziału w zyskach. Z treści art. 82 w zw. z art. 103 § 1 KSH (Krajowa Administracja Skarbowa) wynika, że przy likwidacji spółki komandytowej z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Co oznacza, że procentowy udział komplementariusza w nakładach na wkład wniesiony przez podatnika wynosiłby jedynie 0,25% nakładów.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że jego stanowisko nie jest wykluczające się - zadał dwa pytania, przy czym na drugie pytanie oczekuje odpowiedzi, jeżeli stanowisko organu wobec pierwszego będzie negatywne, czyli organ uzna, że w opisanym przypadku powstanie przychód. Podatnik uważa, że częściowy zwrot wkładów nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). Gdyby jednak organ uznał, że taki zwrot rodzi obowiązek podatkowy, to podatnik oczekuje odpowiedzi na kolejne pytanie, odnośnie podstawy opodatkowania. Oczywiście gdyby organ zajął takie samo stanowisko jak podatnik odnośnie pierwszego pytania, to drugie jest bezprzedmiotowe.
W przypadku gdyby organ odpowiadając na pytanie nr 1 uznał, że powstaje przychód, to Wnioskodawca zakłada, że wg organu tym ewentualnym przychodem mogłaby być różnica pomiędzy aktualną wartością rynkową nieruchomości a wartością rynkową nieruchomości z dnia wniesienia wkładu. Powstaje wówczas wątpliwość w jakiej części ta różnica powinna być opodatkowana. Ponieważ drugi wspólnik (sp. z o.o.) zgodnie z umową spółki posiada w spółce udział w zyskach i stratach spółki w wysokości 0,25%, Podatnik uważa, że nie mógłby być opodatkowany z tego tytułu (uzyskania przysporzenia w związku z powstałą różnicą) w wysokości większej niż 0,25% różnicy.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe, jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) przychodami – z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f – są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Wartość pieniężną świadczeń w naturze i wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się na zasadach określonych w art. 11 ust. 2 i 2a ustawy.
W konstrukcji podatku dochodowego od fizycznych ustawodawca wziął pod uwagę, że przysporzenia, które uzyskują osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów. Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odrębnym źródłem przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy).
Stosownie do art. 14 ust. 2 ustawy, przychodami ze źródła działalność gospodarcza – z zastrzeżeniem art. 14 ust. 3 – są m.in.:
Przepis art. 14 ust. 3 ww. ustawy stanowi natomiast, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się:
Rozwiązania przyjęte przez ustawodawcę w powołanych przepisach art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jak wyjaśniano w uzasadnieniu projektu ustawy, która wprowadziła te przepisy (Druk Sejmowy Nr 3500, Sejm RP VI kadencji), w przypadku otrzymania przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji tej spółki:
Należy ponadto podkreślić, że choć w uzasadnieniu projektu ustawy znalazł się zapis o potrzebie „wyraźnego wskazania w ustawie PIT, że przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia”, wprowadzone regulacje odnoszą się wyłącznie do momentu odpłatnego zbycia tych składników majątku. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisu, który dotyczyłby jednocześnie innych niż środki pieniężne składników majątkowych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki/ wystąpienia ze spółki i momentu ich otrzymania. Niemniej jednak, mając na względzie całokształt omówionych unormowań i cel ich wprowadzenia, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zalicza się wartości innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki albo z tytułu wystąpienia ze spółki niebędącej osoba prawną.
W analizowanej sytuacji faktycznej Wnioskodawca uzyska od spółki komandytowej o statusie spółki niebędącej osobą prawną, o której mowa w art. 5a pkt 26 ustawy, składnik majątku w postaci nieruchomości tytułem częściowego zwrotu wkładów. Nieruchomość, którą uzyska Wnioskodawca została przez niego uprzednio wniesiona do spółki tytułem wkładu.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów, które bezpośrednio odnoszą się do sytuacji częściowego zwrotu wkładów ze spółki niebędącej osobą prawną. Przyjmuje się jednak, że dla oceny skutków podatkowych takiej sytuacji należy stosować zasady odnoszące się do wystąpienia wspólnika z takiej spółki, tj. powołane wyżej unormowania art. 14 ustawy. Regulacje te co prawda nie nawiązują bezpośrednio do sytuacji częściowego obniżenia wkładu w spółce osobowej, jednak takie zdarzenie można porównać do wystąpienia ze spółki. Co więcej, zastosowanie omawianych regulacji pozwala bowiem na uniknięcie ryzyka podwójnego opodatkowania.
Wobec powyższego, częściowy zwrot na rzecz Wnioskodawcy wkładów ze spółki komandytowej (spółki niebędącej osobą prawną), który nastąpi w formie przeniesienia na niego własności nieruchomości, nie będzie skutkował powstaniem po jego stronie przychodu. Nie ma przy tym znaczenia relacja wartości rynkowej tego przedmiotu wkładu na moment jego wnoszenia i na moment zwrotu.
Podsumowując, Wnioskodawca prawidłowo ocenił sam skutek podatkowy opisanego zdarzenia przyszłego, tj. brak powstania po jego stronie przychodu. Niemniej jednak, brak powstania przychodu wynika z powołanych regulacji art. 14 ustawy, a nie z przesłanek wskazanych w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy (w szczególności, nie wynika z braku przepisu, który wprost odnosiłby się do sytuacji częściowego zwrotu wkładów). Stanowisko Wnioskodawcy uznano więc za prawidłowe, jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę.
W odniesieniu do wyroków i interpretacji indywidualnej powołanych przez Zainteresowanego należy podkreślić, że są one rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach i dotyczą odrębnych sytuacji faktycznych. Niemniej jednak, organ w toku rozważań nad sposobem rozstrzygnięcia wniosku miał na względzie prezentowane w nich stanowiska i argumenty.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).
Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na tę interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili