Interpretacja dotyczy klasyfikacji działań podejmowanych przez spółkę komandytową, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, jako działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz uznania kosztów projektów ponoszonych przez tę spółkę za koszty kwalifikowane w rozumieniu tej ustawy. Organ uznał, że działania spółki komandytowej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, odpowiadają definicji działalności badawczo-rozwojowej, ponieważ mają charakter twórczy, są prowadzone w sposób systematyczny i mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie tej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Dodatkowo, koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w prace badawczo-rozwojowe oraz koszty nabycia materiałów bezpośrednio związanych z tą działalnością mogą być uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mogą podlegać odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnyINTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 lutego 2021 r. (data wpływu 19 lutego 2021 r.) uzupełnione pismem z dnia 17 maja 2021 r. (data wpływu 18 maja 2021 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 4 maja 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.201.2021.1.EC (data nadania 4 maja 2021 r., data doręczenia 10 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:
UZASADNIENIE
W dniu 19 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji czynności podejmowanych przez spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, jako działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 26e ww. oraz uznania kosztów projektów, ponoszonych przez spółkę jako za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 4 maja 2021 r. (data nadania 4 maja 2021 r., data doręczenia 10 maja 2021 r.) Nr 0114-KDIP3-1.4011.201.2021.1.EC, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.
Pismem z dnia 17 maja 2021 r. (data wpływu 18 maja 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Informacje ogólne.
Wnioskodawca jako osoba fizyczna jest komandytariuszem w A Sp. z o.o. Sp. k. (dalej: "Spółka") z siedzibą w (…), gmina (…). Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki oraz podatnik podatku dochodowego, rozlicza przychody osiągnięte i koszty poniesione przez Spółkę w okresie do 30 kwietnia 2021 r. proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku Spółki, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). Od 1 maja 2021 r. Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
A Sp. z o.o. Sp. k. jest spółką utworzoną na podstawie prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka nie posiada statusu Centrum Badawczo-Rozwojowego, ponadto nie prowadziła i na moment złożenia wniosku nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, nie osiągała także i nie osiąga dochodów z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu. Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym.
Przedmiotem podstawowej działalności Spółki jest obróbka skrawaniem - toczenie i frezowanie (…). W ramach prowadzonej działalności Spółka stara się oferować szeroki wachlarz usług, tak aby jak najlepiej odpowiadać na potrzeby i oczekiwania Klientów. Spółka zapewnia kompleksową obsługę Klientów, od zakupu materiału, poprzez produkcję, obróbki powierzchniowe (również we współpracy ze sprawdzonymi dostawcami, jeśli zachodzi potrzeba realizacji specyficznych wymagań Klienta), montaż i znakowanie laserowe.
Ofertę Spółki wyróżnia wysoka, nienaganna jakość wykonania detali i aspekty wizualne, jak również duża elastyczność parku maszynowego, a co za tym idzie - szerokie spektrum możliwości produkcyjnych. Szeroki wachlarz usług Spółki obejmuje zarówno obróbkę prostych części toczonych, jak i części toczonych i frezowanych, a także precyzyjnych części frezowanych w 5 osiach symultanicznie. Spółka posiada ponad 50 najnowocześniejszych obrabiarek (…) (tokarek i frezarek) i jest w stanie realizować zarówno zamówienia na pojedyncze referencje, jak i grupę kilkudziesięciu produktów, jak też seryjną produkcję detali liczoną w tysiącach sztuk.
Spółka posiada bogate doświadczenie w produkcji detali dla wielu przemysłów, m.in. samochodowego, maszynowego czy medycznego.
Spółka stale pracuje nad ulepszaniem i rozszerzaniem swojej oferty. Zatrudnia wykwalifikowany, doświadczony zespół, który nieustannie się rozwija.
Działalność badawczo-rozwojowa.
W ramach swojej działalności Spółka realizuje różnego rodzaju działalność, którą można określić jako rozwojową. Działalność ta jest prowadzona przez powołany w Spółce Dział Automatyzacji. Głównym zadaniem Działu Automatyzacji jest zwiększenie automatyzacji posiadanego parku maszynowego, tak aby zoptymalizować procesy produkcyjne – w szczególności zwiększyć wydajność maszyn, zmniejszyć liczbę mikroprzestojów oraz zmniejszyć zaangażowanie operatora.
Działalność badawczo-rozwojowa prowadzona jest w trybie projektowym. Każdy projekt stanowi odrębne zadanie i ma on jasno określony cel, jaki Spółka chce osiągnąć. Do każdego projektu badawczo-rozwojowego przypisywani są pracownicy posiadający wykształcenie, wiedzę i doświadczenie niezbędne i odpowiednie do jego przeprowadzenia, również w ramach założonego harmonogramu, terminu i ewentualnie budżetu (jeśli zostanie określony). W ramach realizacji projektów Spółka wykorzystuje uprzednio wytworzoną lub zdobytą wiedzę (w zakresie projektowania nowych rozwiązań, inżynierii, oprogramowania, etc.) i dalszego zwiększania jej zasobów.
Prace projektowe mogą w szczególności obejmować takie czynności jak:
Po etapie walidacji (tj. już po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych) następuje montaż i korekta ewentualnych ostatnich drobnych elementów wymagających dostosowania.
Dla każdego projektu, w ramach którego powstaje innowacja w postaci środka trwałego, prowadzona jest odrębna ewidencja, tzn. tworzone jest odrębne konto księgowe, na którym ewidencjonowany jest w szczególności koszt materiałów zużytych w trakcie prac oraz koszt wynagrodzeń za pracę poświęconą przez każdego pracownika na dany projekt. Koszt wynagrodzeń wyliczany jest na bazie czasu pracy poświęconego przez każdego pracownika na dany projekt oraz wynagrodzeń na podstawie listy płac za dany miesiąc, tj.:
Koszt wynagrodzenia danego pracownika zaksięgowany na projekt = [liczba godzin pracy pracownika na projekcie w danym miesiącu] / [liczba godzin pracy ogółem w miesiącu] x [wynagrodzenie tego pracownika za dany miesiąc wyliczane wyłącznie na bazie czasu przepracowanego].
Pracownicy Działu Automatyzacji prowadzą ewidencję czasu pracy poświęcanego na poszczególne projekty. Ewidencja prowadzona jest w arkuszu kalkulacyjnym w trybie tygodniowym. Po zakończeniu miesiąca ewidencja jest weryfikowana poprzez porównanie z listą płac, na której wyszczególniony jest czas przepracowany. Dopiero tak uzgodniony czas pracy stanowi bazę do zaksięgowania wynagrodzenia na konto danego projektu.
Jednocześnie, jak wskazano powyżej, koszt wynagrodzeń przypisywany do danego projektu obejmuje wynagrodzenie wyłącznie za czas przepracowany (wynagrodzenie zasadnicze i nadgodziny oraz odpowiadające im proporcjonalnie: składki ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych) płatnika, składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, składki na PPK od momentu wdrożenia PPK w Spółce). Koszt ten nie obejmuje zatem wynagrodzenia za okresy nieobecności, a także nie obejmuje premii, nagród, kosztów prywatnej opieki medycznej czy innych dodatków do wynagrodzeń.
Realizacja projektów badawczo-rozwojowych prowadzi w Spółce do zwiększania zasobów wiedzy, umiejętności i doświadczenia zaangażowanych w prace pracowników, a przez to Spółki jako takiej. Dzięki temu Spółka jest w stanie podejmować coraz trudniejsze wyzwania i realizować coraz bardziej zróżnicowane czy skomplikowane projekty. Ponadto, zdobyte dotychczas doświadczenie w pracach B+R pozwala Spółce podejmować się realizacji projektów na zlecenie Klienta zewnętrznego, a nie tylko na potrzeby wewnętrzne.
Projekt będący przedmiotem wniosku.
Przedmiotem niniejszego zapytania jest zrealizowany przez Spółkę projekt (dalej: "Projekt") zautomatyzowanej linii, zaprojektowanej i stworzonej na indywidualne zamówienie Klienta z branży (…) (dalej: „Zleceniobiorca") i dostosowanej do jego procesu produkcyjnego (dalej: „Linia").
Linia będąca produktem końcowym Projektu służy do automatycznego (…), tj. do automatycznego przenoszenia różnych produktów – (…), dostępnych w różnych (…) - i ustawiania ich w odpowiedniej konfiguracji w ramach (…) (….), w zależności od parametrów zadanych przez operatora.
Projekt nie stanowił zbioru czynności rutynowych, lecz prace polegające na zdobyciu nowej i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy oraz umiejętności w zakresie różnych dziedzin wiedzy (w szczególności: mechaniki i budowy maszyn, automatyki przemysłowej, robotyki, programowania), które finalnie zakończyły się wytworzeniem nowego, innowacyjnego produktu.
Projekt został zrealizowany w latach 2019-2020. Był on podzielony na kilka etapów, tj.: stworzenie koncepcji maszyny rozwiązującej problemy wskazane przez Zleceniodawcę, zaprojektowanie automatycznej Linii, budowa prototypu, w tym stworzenie odpowiedniego oprogramowania, testowanie i odpowiednie modyfikacje. W przeprowadzenie Projektu zostali zaangażowani pracownicy Działu Automatyzacji posiadający odpowiednie wykształcenie, a także wymaganą wiedzę oraz doświadczenie w dziedzinie projektowania maszyn automatycznych.
Celem Projektu było zastąpienie procesu (…), dotychczas wykonywanego przez (…) osób. W jego miejsce miał zostać wprowadzony proces automatyczny, charakteryzujący się znacząco większą wydajnością, który mógłby być obsługiwany przez mniejszą liczbę osób. Oprócz tego wyzwaniem wobec przyszłej Linii było zwiększenie niezawodności procesu - poprzez wyeliminowanie ryzyka błędu ludzkiego, a także możliwość pracy (…), przez cały rok bez przerwy.
Wszystkie wskazane wyżej cele zostały osiągnięte w wyniku Projektu.
Przed opracowaniem Linii proces (…) produktów na (…) był realizowany przez 8 osób, które wykonywały swoją pracę manualnie. Ich zadanie utrudniał z jednej strony duży asortyment produktów (zarówno różne (…)), a z drugiej bardzo indywidualne potrzeby klientów. Zleceniodawca może oferować szeroką gamę (…) i tym podobnych produktów (….), zarówno pod marką producenta, jak i marką własną różnych klientów, (…). Mogą to być różnych (…). Ponadto, produkty jednego rodzaju mogą być (…).
W efekcie, produkty oferowane przez Zleceniodawcę jego klientom mogą być dostarczane w najróżniejszych kombinacjach (…). A ponieważ klientom zależy na jak najbardziej optymalnym wykorzystaniu powierzchni i optymalizacji czasu (…), oczekują od Zleceniodawcy dostarczania takiej konfiguracji produktów, która w ich konkretnym przypadku możliwie najlepiej te cele spełnia. Przy czym dla każdego klienta taka konfiguracja może być inna, niepowtarzalna.
Zleceniodawca dąży do tego, aby jak najlepiej odpowiadać na potrzeby swoich klientów.
Jednakże realizacja tak różnorodnych oczekiwań według tradycyjnych sposobów pracy może powodować mniejszą wydajność pracowników Zleceniodawcy, a także zwiększać ryzyko błędu ludzkiego.
Linia zaprojektowana przez Spółkę wyeliminowała wskazane wyżej utrudnienia, a przez to pozwoliła na sprawne, wydajne spełnianie indywidualnych oczekiwań klientów Zleceniodawcy.
Bazę do opracowania przyszłej Linii stanowiły jedynie ogólne wytyczne dostarczone przez Zleceniodawcę - lista produktów, które Zleceniodawca chciałby (…), informacja, w jaki sposób produkty miałyby być zestawiane oraz informacja na temat (…). Zleceniodawca nie narzucał ani nie sugerował, jakie rozwiązania miałyby być zastosowane w maszynie (…).
Na tej podstawie Spółka ustaliła spodziewaną wydajność przyszłej maszyny i opracowała kilka wstępnych koncepcji rozwiązań, które pozwoliłyby taką wydajność osiągnąć. W trakcie rozmów ze Zleceniodawcą wspólnie wybrano to rozwiązanie, które w optymalny sposób odpowiada na potrzeby Zleceniodawcy. Następnie przystąpiono do jego realizacji.
Całość prac podzielono na etapy i ustalono ramy czasowe. Dla każdego etapu określono okres jego trwania w tygodniach pracy. W ramach Projektu Spółka zaprojektowała całe rozwiązanie, opracowała prototyp, a następnie - po serii testów - gotową Linię.
Prace koncepcyjne, projektowanie i budowa prototypu trwały kilka miesięcy. W pierwszej kolejności zbudowano stację z pojedynczym robotem, który (…) i miał określić minimalny czas (….) a (…) oraz powrót do punktu wyjścia (ostatecznie Linia składa się z 4 takich modułów). Celem było uzyskania jak najkrótszego czasu cyklu. Pierwotnie jako cel przyjęto określony czas (…) na pojedynczy cykl, wraz z (…). Drugim ważnym zagadnieniem było opracowanie systemu pozwalającego w szybki sposób dostosować linię do (…).
Testy prototypowego rozwiązania trwały kolejne kilka miesięcy - aż tyle ze względu na wspomnianą powyżej ogromną różnorodność i możliwość (…). Ponadto, w trakcie prac pracownicy zidentyfikowali różne trudności, których nie dało się przewidzieć na etapie projektowania lub które były trudne do wykrycia podczas prób w siedzibie Spółki. Przykładowo, dopiero podczas testów u Zleceniodawcy można było sprawdzić, jak rozwiązanie może funkcjonować w jego docelowym środowisku, które jest niesprzyjające ze względu na (…), oraz dokonać niezbędnych modyfikacji. Tego typu sytuacje wymagały od pracowników reagowania na bieżąco, tj. poszukania rozwiązań alternatywnych i dostosowania zaprojektowanych urządzeń w taki sposób, aby efekt końcowy możliwie najlepiej spełniał oczekiwania Zamawiającego. Finalnie jednak Spółce udało się rozwiązać napotkane problemy związane z maszyną.
W trakcie realizacji wszystkich prac Spółka na bieżąco kontaktowała się ze Zleceniodawcą, np. żeby doprecyzować jego oczekiwania czy ustalić, czy osiągnięty efekt cząstkowy spełnia jego wymogi i potrzeby. W momencie, kiedy ze względu na pandemię bezpośrednie spotkania nie były możliwe, komunikacja przebiegała telefonicznie i mailowo. Ponadto, w miarę coraz większego zaawansowania prac Zleceniodawca przesyłał Spółce na bieżąco materiały do testów, czyli (….) , które w przyszłości miała obsługiwać Linia. Dostarczanie materiałów musiało następować sukcesywnie, tak aby (…). W przeciwnym razie (…), a tym samym negatywnie wpłynąć na wyniki prac i doprowadzić do wadliwego funkcjonowania Linii.
Ostatecznie Linia opracowana przez Spółkę to kompleksowy zespół urządzeń o długości (…) i szerokości (…), które łącznie ważą ok. (…). Ponieważ Linia przeznaczona jest do (…), składa się z (…). W szczególności, Linia wyposażona jest w:
W skład Linii wchodzą m.in. (…), kilkadziesiąt sensorów (czujników) optycznych i indukcyjnych, kilkanaście (…). Całą Linią zarządza się z panelu (…). Panel wyposażony został w przemyślany interfejs, który zapewnia łatwą, intuicyjną obsługę.
Linia jest uniwersalna i wielozdaniowa. Za pomocą panelu można dopasować ustawienia do (…). Na jednej (…). Jednocześnie Linię da się zaprogramować tak, aby wykonała (…), co z kolei zapewnia Zleceniodawcy perfekcyjne dostosowanie do indywidualnych potrzeb klientów.
Linia jest bardzo wydajna. W większości przypadków cykl pracy (…), co oznacza, że Spółce udało się zejść poniżej zakładanego pierwotnie czasu (…). Roboty pracują przez (…), 7 dni w tygodniu. Dla Zleceniodawcy daje to wzrost wydajności nawet do kilkudziesięciu (…) w ciągu jednego dnia. Ponadto, w Linii zastosowany został system (…), pozwalający na zmianę (…). Do obsługi Linii wymagana jest praca tylko 2-3 osób.
Koszty poniesione w związku z realizacją Projektu.
W czasie realizacji Projektu Spółka poniosła koszty związane z przygotowaniem poszczególnych etapów zamówienia. Koszty takie dotyczyły m.in. opracowywania koncepcji Linii, jej założeń technicznych, budowy prototypu, testowania i walidacji całego rozwiązania.
W ramach tych prac Spółka poniosła następujące koszty:
Ad a) Koszty wynagrodzeń.
Za koszty pracownicze związane z Projektem rozumie się wynagrodzenia poszczególnych pracowników Działu Automatyzacji zaangażowanych w realizację Projektu.
Wszyscy pracownicy zaangażowani w Projekt byli w okresie realizacji Projektu zatrudnieni przez Spółkę na podstawie umowy o pracę. W związku z tym Spółka poniosła koszty stanowiące przychody pracowników ze stosunku pracy w rozumieniu w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.
W okresie realizacji Projektu pracownicy mogli wykonywać działania zarówno w ramach Projektu, jak i innych projektów badawczo-rozwojowych. Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, Wnioskodawca zamierza odliczyć jako koszty kwalifikowane koszty wynagrodzeń, które Spółka poniosła w odniesieniu do Projektu. Koszty zostaną odliczone w proporcji odpowiadającej prawu Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki.
Jednocześnie, należy wskazać, że do 30 kwietnia 2021 r. Spółka prowadzi działalność B+R jako podmiot transparentny, wobec czego - przy założeniu uznania stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe - ulga na działalność B+R zostanie rozliczona przez wspólników Spółki.
Od 1 maja 2021 r. Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, wobec czego koszty działalności B+R ponoszone i stanowiące KUP od tego momentu będą mogły być rozliczane w ramach ulgi bezpośrednio przez Spółkę.
Ponieważ Projekt stanowił prace na rzecz klienta zewnętrznego, a nie potrzeby własne (jak w przypadku wyżej wspomnianych projektów B+R), Spółka nie tworzyła dla niego odrębnego konta księgowego, jednak posiada ewidencję umożliwiającą precyzyjne określenie kosztów wynagrodzeń dotyczących wyłącznie Projektu.
Koszty wynagrodzeń w ramach Projektu Spółka ustala w taki sam sposób jak w przypadku wewnętrznych projektów B+R, tj. na podstawie ewidencji czasu pracy oraz list płac. Jedyną różnicą jest fakt, iż z kosztów Projektu odjęte są składki na FP i FGŚP, które nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych.
W efekcie, jako koszty kwalifikowane do ulgi odliczone zostaną:
Kosztem kwalifikowanym w ramach Projektu nie będą natomiast:
Posiadana przez Spółkę ewidencja zawiera zatem informacje dotyczące liczby godzin zaewidencjonowanych przez każdego pracownika na prace w ramach Projektu oraz prace pozostałe. Pokazuje ona zatem czas poświęcony na Projekt względem ogólnego czasu pracy w poszczególnych miesiącach trwania Projektu. Ponadto, posiadana dokumentacja zawiera również wyodrębnienie wynagrodzenia należnego za pracę przy Projekcie od pozostałego wynagrodzenia, przy czym wynagrodzenie związane z Projektem jest już oczyszczone z elementów, które nie mogą stanowić kosztu kwalifikowanego zgodnie z przepisami art. 26e ustawy o PIT.
Koszty wynagrodzeń stanowiły ok. 25% łącznych kosztów Projektu.
Ad b)
Koszty na nabycie materiałów bezpośrednio związanych z prowadzona działalnością B+R.
Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, Wnioskodawca zamierza odliczyć jako koszty kwalifikowane koszty nabycia materiałów bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Jako koszty kwalifikowane Wnioskodawca traktuje wydatki na zakup materiałów niezbędnych do realizacji Projektu, tj. wykorzystanych w trakcie prac nad budową prototypu oraz ostatecznie wykorzystanych w Linii oddanej Zleceniodawcy. Koszty zostaną odliczone w proporcji odpowiadającej prawu Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki.
W trakcie prac w Projekcie Spółka zużyła szereg materiałów, które zostały wykorzystane na etapie prototypowania i budowania Linii. Były to w szczególności: przewody instalacyjne, przewody sterownicze, przewody pneumatyczne, kątowniki, śruby i podkładki, zawiasy, wpusty przesuwne, złączki, mostki, szyny montażowe, płytki mocujące, rury, profile, kotwy opaskowe, opaski kablowe, łączniki, uchwyty, siłowniki, czujniki (np. refleksyjne, optyczne), reduktory, gniazda, bazy przyssawek chwytaka, ramiona robota, puszki, amortyzatory, listwy zaciskowe, opaski kablowe, moduł komunikacyjny, panel operatora dotykowy, moduł wejść cyfrowych, (…) roboty (…), chwytaki, kurtyna bezpieczeństwa i inne.
Ponieważ Projekt stanowił prace na rzecz klienta zewnętrznego, a nie potrzeby własne (jak w przypadku innych projektów B+R Spółki), Spółka nie tworzyła dla niego odrębnego konta księgowego, jednak posiada ewidencję umożliwiającą precyzyjne określenie kosztów materiałów bezpośrednio związanych z Projektem.
Dla Projektu zostało utworzone odrębne zlecenie produkcyjne, w ramach którego Projektowi nadano odrębny numer ewidencyjny. Każde wydanie materiałów na cele Projektu jest zaewidencjonowane pod tym zleceniem. W efekcie, w ramach zlecenia produkcyjnego powstało zestawienie wszystkich materiałów zużytych w trakcie Projektu wraz z kosztem każdego z nich. Jednocześnie, każdy materiał (tj. materiał w postaci elementów konstrukcyjnych i podzespołów, a także półprodukt zbudowany z nabytych materiałów) posiada w systemie księgowym Spółki opcję „historia towaru". Dzięki niej możliwe jest zidentyfikowanie faktury zakupowej danego materiału i zweryfikowanie jego kosztu (tj. sprawdzenie, czy koszt zaewidencjonowany w zleceniu produkcyjnym jest identyczny z kosztem nabycia na fakturze).
Wśród łącznych kosztów Projektu, koszty materiałów - produktów i podzespołów - stanowiły ok. 75%. Taką proporcję kosztów uzasadnia kilka czynników.
Ad c)
Pozostałe koszty.
Spółka poniosła również inne koszty związane z realizacją Projektu, w tym:
Koszty związane z ww. pracami nie mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych zawartego w art. 26e ustawy 0 PIT i jako takie nie będą podlegały odliczeniu w ramach ulgi.
Moment rozpoznania kosztów dla celów podatkowych.
Dla celów podatkowych Spółka rozpoznaje koszty w następujący sposób:
Pismem z dnia 17 maja 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.201.2021.1.EC Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego oraz opłatę.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:
Czy Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce? - Potwierdzam, że podlegam nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
Jednoznaczne wskazanie jakiego okresu dotyczy zapytanie? Czy wniosek dotyczy lat 2019-2020? - Tak, zapytanie dotyczy lat 2019-2020, tj. okresu, w którym był realizowany projekt będący przedmiotem wniosku o interpretację.
Od kiedy Wnioskodawca prowadzi w ramach Spółki komandytowej działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody? - Na wstępie Wnioskodawca wyjaśnił, iż jako komandytariusz Spółki nie prowadzi w niej osobiście działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z informacją we wniosku o interpretację, działalność o charakterze rozwojowym jest prowadzona przez samą Spółkę poprzez jej pracowników. Co do działalności badawczo-rozwojowej Spółki, to Wnioskodawca chciałby wyjaśnić, iż Spółka praktycznie od początku swojej działalności stara się rozwijać, inwestować w coraz bardziej nowoczesny (…) oraz realizować coraz bardziej wymagające, innowacyjne zlecenia i projekty wewnętrzne. Można zatem powiedzieć, że od początku istnienia Spółki prowadzona była działalność rozwojowa - początkowo jeszcze w ograniczonym zakresie, z czasem jednak zakres ten się odpowiednio powiększał. W odpowiedzi na tak zwiększający się obszar działalności rozwojowej, a także znaczenie tych prac w ogólnej działalności Spółki, w 2018 r. został powołany w Spółce Dział Automatyzacji. A zatem od tego momentu działalność rozwojowa jest wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki i prowadzona w sposób bardziej sformalizowany. Jeśli zaś chodzi konkretnie o projekt będący przedmiotem wniosku, zgodnie z informacją przedstawioną we wniosku, został on zrealizowany w latach 2019-2020. Był to pierwszy projekt rozwojowy zrealizowany na zamówienie, dla klienta zewnętrznego, z tytułu którego Spółka osiągnęła dochód. Oprócz tego projektu Spółka dotychczas realizowała projekty rozwojowe na potrzeby wewnętrzne. Były to projekty mające na celu optymalizację (…) - zwiększenie automatyzacji, a przez to zwłaszcza wydajności maszyn i urządzeń wykorzystywanych do realizacji zamówień dla klientów w zakresie obróbki skrawaniem. A zatem te projekty przyczyniły się do bardziej efektywnej realizacji przez Spółkę zleceń na rzecz klientów. Trudno jest mówić o osiąganiu dochodu bezpośrednio z takiej działalności badawczo-rozwojowej. Ponadto, projekty te nie są przedmiotem złożonego wniosku o interpretację.
Czy działalność, którą prowadzi Wnioskodawca w ramach spółki komandytowej, jest działalnością twórczą obejmującą:
Zgodnie z informacjami przedstawionymi we wniosku:
Czy w ramach działalności gospodarczej Spółka Komandytowa opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki Komandytowej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niej funkcjonujących a charakter tych prac stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)? - Tak, w ramach swojej działalności gospodarczej Spółka opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki lub też efekty tej działalności są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niej funkcjonujących, a charakter tych prac stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Projekt, który jest przedmiotem wniosku i który realizowany był na zlecenie zewnętrznego klienta, dotyczył opracowania nowego produktu i stanowił zupełnie nowe rozwiązanie, dotychczas nie występujące w praktyce gospodarczej zarówno po stronie Spółki jak i jej klienta.
Czy wykonywane przez zatrudnionych przez Spółkę Komandytową Pracowników czynności przedstawione we wniosku miały/mają charakter twórczy, obejmowały/obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe, były/są podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań? - Tak, zadania podejmowane przez pracowników Spółki w ramach Projektu będącego przedmiotem wniosku, miały charakter twórczy, obejmowały zadania o charakterze prac rozwojowych, były realizowane w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany, uporządkowany), miały na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie istniejących zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań. Jak wskazano we wniosku, wykorzystywanie istniejących zasobów oraz zdobywanie nowej wiedzy dotyczyło różnych jej dziedzin – w szczególności: mechaniki i budowy maszyn, automatyki przemysłowej, robotyki oraz programowania.
Czy wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę Komandytową w ramach prac B+R opisanych we wniosku (projekt zautomatyzowanej linii) były/są związane wyłącznie z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów, i nie stanowiły/nie stanowią:
Czy koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową zostały zaliczone, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie Spółki? - Tak, koszty poniesione na realizację Projektu, zostały przez Wnioskodawcę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki.
Czy koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku? - Nie, koszty poniesione na realizację Projektu, nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.
Czy ponoszone przez Spółkę Komandytową wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R, wyłącznie w tej części, w której nie były/nie są zwracane w jakiejkolwiek formie lub nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych? - Tak, wydatki poniesione na realizację Projektu (te, które będą mogły stanowić koszty kwalifikowane do ulgi, zgodnie z informacją we wniosku), Wnioskodawca zamierza odliczyć wyłącznie w tej części, w której nie były one zwracane w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem od osób fizycznych.
Czy koszty Materiałów wykorzystywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych przez pracowników Wnioskodawca zamierza odliczać w ramach ulgi badawczo-rozwojowej tylko w tej części w jakiej pracownicy wykonują prace badawczo-rozwojowe? - Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2, kosztem kwalifikowanym w uldze na działalność badawczo-rozwojową może być nabycie materiałów (`(...)`) bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Jak wskazano we wniosku, podczas prac rozwojowych w Projekcie wykorzystano szereg materiałów i podzespołów - w szczególności: przewody instalacyjne, przewody sterownicze, przewody pneumatyczne, kątowniki, śruby i podkładki, zawiasy, wpusty przesuwne, złączki, mostki, szyny montażowe, płytki mocujące, rury, profile, kotwy opaskowe, opaski kablowe, łączniki, uchwyty, siłowniki, czujniki (np. refleksyjne, optyczne), reduktory, gniazda, bazy przyssawek chwytaka, ramiona robota, puszki, amortyzatory, listwy zaciskowe, opaski kablowe, moduł komunikacyjny, panel operatora dotykowy, moduł wejść cyfrowych, (…) roboty (…), chwytaki, kurtyna bezpieczeństwa i inne. Były to zarówno materiały zużyte na etapie projektowania, jak i materiały, które zostały już na stałe zainstalowane w prototypowej linii. Wnioskodawca wyjaśnił, iż materiały, których dotyczy wniosek, to materiały i podzespoły wykorzystywane w takiej części, w jakiej zostały zużyte do prac rozwojowych prowadzonych przez dedykowanych pracowników. Ze względu na swoją charakterystykę (przewody, opaski, śruby itd.), Spółka ma jednocześnie możliwość wyodrębnienia tej części materiałów, które zostały wykorzystane i zużyte w ramach prac rozwojowych w Projekcie - i w wyłącznie tym zakresie będą podlegały zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych. W związku z tym, zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od osób fizycznych, odliczenie będzie dotyczyć tylko kosztu tych materiałów i podzespołów, które zostały wykorzystane w ramach prac rozwojowych w Projekcie tj. kosztu materiałów bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, w przypadku kosztów wynagrodzeń, koszty mogłyby być odliczone w ramach ulgi wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostawał w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Jest to podejście zgodne z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Czy koszty diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników związane były/są wyłącznie bezpośrednio z realizacją prac badawczo-rozwojowych? - Tak, koszty diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników, stanowiących przedmiot zapytania we wniosku, związane były wyłącznie i bezpośrednio z realizacją Projektu, o którym mowa we wniosku. Tylko i wyłącznie takie koszty będą stanowić koszty kwalifikowane do celów ulgi.
Czy Spółka Komandytowa jest/będzie w stanie wyodrębnić koszty Wydatków Pracowniczych, w taki sposób aby ustalić, która część tego przypada na prace badawczo-rozwojowe, a która przypada na pozostałe wynagrodzenie związane z pracami spoza zakresu prac B+R ? - Tak, Spółka jest w stanie wyodrębnić koszty pracownicze w taki sposób, aby ustalić, jaka część tych kosztów przypadała wyłącznie na prace w ramach Projektu będącego przedmiotem zapytania we wniosku, a jaka część dotyczyła innych prac, nie związanych z Projektem czy też okresów nieobecności pracowników.
Czy w prowadzonych księgach rachunkowych, wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej (koszty kwalifikowane) tj. czy Spółka Komandytowa prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej? - Tak, Spółka prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.
Czy Spółka Komandytowa jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. 2018 poz.646, ze zm.)? - Spółka posiada status średniego przedsiębiorcy.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 i nr 2. W zakresie pytania nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Zdaniem Wnioskodawcy:
Ad 1.
Projekt spełnia wymogi stawiane działalności badawczo-rozwojowej wymienione w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.
Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Zgodnie z wolą ustawodawcy, legalną definicję pojęcia „badań naukowych" oraz „prac rozwojowych" zawiera ustawa z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 85 z póżn. zm., dalej: „Prawo o swn"), na co wskazuje odwołanie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT.
I tak:
Definicja działalności badawczo-rozwojowej zawarta w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, wskazuje na trzy zasadnicze cechy, którymi działalność taka musi się charakteryzować, są to: twórczość, systematyczność oraz innowacyjność (prace prowadzą do wykorzystania istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań).
Zgodnie z „Objaśnieniami podatkowymi" Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: "Objaśnienia"), w części poświęconej pracom badawczo-rozwojowym, stwierdzono, że ze względu na brak legalnych definicji, przesłanka twórczości powinna być rozumiana zgodnie z jej powszechnym językowym znaczeniem, tj. jako działalność, której celem jest tworzenie. Zgodnie z Objaśnieniami, przykładowymi działaniami, które realizują tę przesłankę są działania takie jak: „opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika". Finalny produkt, aby zostać uznany jako twórczy, musi charakteryzować się pewnym stopniem nowości. Jednocześnie jednak, jak podają Objaśnienia, stopień tej nowości „nie ma znaczenia" i może on być badany tylko w ramach działalności prowadzonej przez podatnika, w skali jego przedsiębiorstwa.
Dodatkowo, z przesłanki twórczości można wyprowadzić trzy dodatkowe cechy, które powinien posiadać twórczy rezultat prac. Mianowicie twórczy produkt powinien być:
W przypadku Projektu Spółki wszystkie powyższe warunki są spełnione, są one ze sobą bezpośrednio powiązane i przenikają się wzajemnie.
Zautomatyzowana Linia opracowana przez Spółkę została od podstaw stworzona przez pracowników Spółki. Od koncepcji bazującej wyłącznie na ogólnych wytycznych Zleceniodawcy w zakresie wymaganego przez niego efektu końcowego (tj. (…)według zadanych parametrów) poprzez etapy projektowania, analiz, znaczącą większość prac wykonawczych, testów oraz walidacji - wszystkie działania koncepcyjne zostały przeprowadzone samodzielnie przez Spółkę (przy czym niektóre kwestie związane już z wykonawstwem zostały powierzone podwykonawcom). Nowość wytworzonej Linii polega na wyraźnym, (…). Praca jest realizowana znacznie szybciej przy znacznie zmniejszonym zapotrzebowaniu na operatorów. Nowa Linia gwarantuje także niezawodność całego procesu poprzez wyeliminowanie ryzyka błędu ludzkiego, a także możliwość (…). Funkcjonalność Linii stanowi innowację co najmniej na poziomie firmy Zleceniodawcy Spółki, tj. nowość w ramach jego zakładu produkcyjnego.
Końcowy rezultat prac został ustalony. Linia stanowi zakończony, uzewnętrzniony efekt prac wykonawczych. W ramach Projektu stworzona została ponadto dokumentacja techniczna (np. w postaci rysunków, schematów elektrycznych etc.), dzięki której wyniki prac są również utrwalone i możliwe do przenoszenia i odtworzenia.
Linia charakteryzuje się indywidualnością i oryginalnością, ponieważ nie jest rezultatem mechanicznego i odtwórczego skopiowania rozwiązania już istniejącego. W wyniku prac powstało rozwiązanie, które nie posiadało żadnego modelowego sposobu postępowania. Stanowi ono wytwór pracy intelektualnej opartej na aktualnej wiedzy i doświadczeniu z różnych dziedzin (w tym: mechaniki i budowy maszyn, automatyki przemysłowej, robotyki, programowania) oraz zostało stworzone w oparciu o indywidualne problemy procesu produkcyjnego Zleceniodawcy i precyzyjnie do niego dostosowana. Linia została bowiem zaprojektowana specjalnie dla konkretnej operacji odpowiedniego zestawiania produktów mlecznych Zleceniodawcy.
Kolejna przesłanka działalności badawczo-rozwojowej, czyli wymóg systematyczności prac, powinna być rozumiana zgodnie z powszechnie przyjętym znaczeniem. Jak podaje internetowy Słownik Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/szukaj/systematyczny.html), działalność systematyczna to działalność prowadzona w sposób uporządkowany, według pewnego systemu, a o efekty takich działań mówi się, iż są planowane, metodyczne. Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach, ciągłość działań nie jest przesłanką wykluczającą jednorazowe projekty: „wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany".
W początkowym etapie współpracy zostały zidentyfikowane potrzeby Zleceniodawcy oraz ustalony harmonogram i budżet Projektu. Następnie prace w Projekcie odbywały się zgodnie z przyjętym harmonogramem, w ramach którego zadania zostały podzielone na poszczególne etapy, a każdemu z etapów został przypisany okres realizacji. W szczególności harmonogram prac przewidywał: wstępną analizę potrzeb Zleceniodawcy względem możliwych rozwiązań technologicznych oraz opracowanie wstępnych koncepcji, a następnie wybór najlepszej z nich; opracowanie szczegółowej koncepcji rozwiązania; projektowanie Linii; budowa prototypu; testowanie Linii w zakładzie Spółki i niezbędne modyfikacje; testowanie Linii w środowisku rzeczywistym, tj. w zakładzie Zleceniodawcy, przy uwzględnieniu warunków panujących w przyszłym rzeczywistym środowisku pracy Linii oraz w integracji z pozostałymi procesami produkcji w zakładzie Zleceniodawcy, niezbędne modyfikacje.
W trakcie prac pracownicy Spółki byli w stałym kontakcie ze Zleceniodawcą, który na bieżąco mógł akceptować kierunek prac lub zgłaszać swoje uwagi. Kiedy ze względu na pandemię bezpośrednie spotkania nie były możliwe, kontakty utrzymywane były telefonicznie oraz mailowo.
Ponadto, Projekt posiadał konkretne, wyznaczone cele, które miały zostać w jego rezultacie osiągnięte. Nadrzędnymi celami prac były: zautomatyzowanie procesu (…), ograniczenie do niezbędnego minimum obsługi procesu przez operatora, zwiększenie wydajności procesu.
Mając na uwadze szczegółowość rozplanowania przeprowadzonych w ramach Projektu prac, należy uznać za spełniony wymóg systematyczności, o którym była mowa powyżej.
W świetle powyższego Wnioskodawca uważa, że działalność B+R w ramach Projektu spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.
W szczególności zaś, zdaniem Wnioskodawcy, prace wykonane w ramach Projektu wpisują się co najmniej w definicję prac rozwojowych zawartą w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w związku z art. 4 ust. 3 Prawa o swn, a więc były one przejawem nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z różnych dziedzin do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.
Stworzenie nowej Linii wymagało opracowania od podstaw koncepcji całego rozwiązania, przy uwzględnieniu specyficznych wymogów Zleceniodawcy co do oczekiwanych funkcjonalności, a także całego proces technologicznego, którego Linia miała w przyszłości stanowić część składową. W wyniku prac powstało zatem rozwiązanie oryginalne, inne niż rozwiązania znane i dostępne dotychczas, dla którego nikt wcześniej nie opracował żadnego wzorcowego sposobu postępowania.
Do osiągnięcia takich rezultatów pracownicy Spółki musieli nabyć nowe i wykorzystać już posiadane wiedzę i umiejętności, w szczególności w zakresie mechaniki i budowy maszyn, automatyki przemysłowej, robotyki, programowania. Projekt został zrealizowany przez pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę, tj. wykwalifikowanych inżynierów. Do realizacji prac dobrani zostali pracownicy posiadający niezbędne kwalifikacje, umiejętności i doświadczenie. Oprócz tego pracownicy musieli pozyskać nową wiedzę do odpowiedniego przeprowadzenia Projektu - w szczególności w zakresie procesów przemysłowych po stronie Zleceniodawcy.
Realizacja Projektu wiązała się z koniecznością przeprowadzenia prac koncepcyjnych, opracowania specyficznych (nowych, dotychczas przez nich nie opracowywanych) projektów, schematów, planów wykonania. W trakcie realizacji prac pracownicy Spółki stawali przed koniecznością zmierzenia się z sytuacją, w której w danym obszarze (w momencie definiowania wymagań) brakowało określonych informacji. Sytuacja ta określana jest jako tzw. „niepewność badawcza" i jest charakterystyczna dla prac B+R. Wymagała ona od pracowników Spółki samodzielnego opracowania koncepcji danego rozwiązania, w tym rozważenia, czy jego opracowanie jest w ogóle możliwe przy użyciu zakładanych metod.
W trakcie Projektu pracownicy musieli zatem poszukiwać nowej wiedzy, sprawdzać, czy jakiś efekt można osiągnąć w inny, nie znany im do tej pory sposób. Zdarzyło się również, że pracownicy doszli do wniosku, iż osiągnięcie pewnych zakładanych rezultatów nie jest techniczne możliwe przy wyznaczonych przez Zleceniodawcę parametrach, co również jest charakterystyczne dla prac B+R. W takich przypadkach pracownicy poszukiwali rozwiązań alternatywnych, które byłyby w stanie spełnić potrzeby Zleceniodawcy, o ile wyraził on takie oczekiwanie; ewentualnie wstrzymywali dalsze prace nad tym obszarem.
A zatem, pozyskanie nowej wiedzy następowało już na etapie planowania, kiedy to przeprowadzana była wstępna analiza wykonalności zlecenia oraz opracowano kilka alternatywnych propozycji dla Zleceniodawcy. Pozyskiwanie nowej wiedzy następowało również już w trakcie realizacji dalszych prac, po zdecydowaniu się na wybrane rozwiązanie, w szczególności w momentach, kiedy prowadzone prace nie dawały oczekiwanego rezultatu i konieczna była zmiana czy dostosowanie założeń, parametrów itp. i poszukiwanie alternatywnych do pierwotnie przyjętych rozwiązań.
Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka opracowała koncepcję Linii od samego początku, wykonując projekt rozwiązania i zdecydowaną większość prac związanych z fizycznym stworzeniem Linii (z wyjątkiem zleceń do podwykonawców, zrealizowanych na podstawie wytycznych Spółki). Prace prowadzone były w bieżącym kontakcie ze Zleceniodawcą, jednak za realizację wszystkich prac odpowiada Spółka. Spółka jest zatem właścicielem procesu przy realizacji prac, ponieważ odpowiada za jego opracowanie począwszy od idei aż po fizyczne zbudowanie Linii.
Na nierutynowy charakter działalności w ramach Projektu wskazuje fakt, że prace projektowe poprzedzone były unikatowymi, indywidualnymi wymaganiami Zleceniodawcy. Co więcej, Spółka otrzymała od Zleceniodawcy jedynie ogólną informację co do oczekiwanego efektu pracy rozwiązania w postaci miksowania produktów mlecznych. Zleceniodawca nie przedstawił żadnych wymogów co do oczekiwanego sposobu działania maszyny, rozwiązań technicznych czy technologicznych, które powinny w niej być zastosowane, materiałów, z których ma być zbudowana, jej kształtu, wyglądu czy rozmiarów. Wszystkie te zagadnienia, cały proces związany z wymyśleniem, a następnie zaprojektowaniem i zbudowaniem takiej maszyny pozostawał w gestii Spółki i Spółka miała w tym zakresie pełną dowolność twórczą.
Ponadto, opisana we wniosku działalność badawczo-rozwojowa obejmuje prace do momentu walidacji nowego rozwiązania w zakładzie Zleceniodawcy, zatem z definicji nie obejmuje rutynowych ani okresowych zmian do Linii czy innego rozwiązania.
W świetle informacji przedstawionych w opisie stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy, działalność prowadzona przez Spółkę w ramach Projektu spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.
Ad 2.
Koszty poniesione w celu wykonania Projektu, tj. koszty pracownicze oraz koszty materiałów spełniają przesłanki kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o PIT.
Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.
Z kolei art. 12 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Jak wskazano powyżej Wnioskodawca zamierza odliczyć jako koszt kwalifikowany wyłącznie część wynagrodzenia zasadniczego, nadgodzin oraz przypadających na nie składek na ubezpieczenie społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe) - tę część, która odpowiada czasowi pracy poświęconemu na Projekt w całości czasu pracy każdego pracownika w danym miesiącu.
Oprócz tego do kosztów kwalifikowanych zaliczone zostaną diety i inne należności za czas podróży służbowych pracowników zaangażowanych w Projekt (diety, zwrot kosztów noclegów i kosztów podróży stanowiący przychód dla pracownika) - za czas delegacji do Zleceniodawcy w okresie realizacji Projektu, w szczególności w okresie testowania Linii w zakładzie produkcyjnym Zleceniodawcy.
Nie zostaną natomiast w ramach kosztów kwalifikowanych odliczone przychody pracowników niezwiązane bezpośrednio z czasem poświęconym na wykonywanie Projektu, takie jak wynagrodzenie za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych, wynagrodzenie przysługujące za okresy nieobecności w pracy, a także składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Kosztem kwalifikowanym nie będą również wynagrodzenia zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie.
Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.
Pojęcia materiałów oraz surowców nie zostały autonomicznie zdefiniowane w ramach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W celu określenia znaczenia słowa materiały można odnieść się do definicji użytej art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351, t.j. z późn. zm.), zgodnie z którą są to środki nabyte w celu zużycia na własne potrzeby. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny za materiały należy uznawać: składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp. [Walińska Ewa (red.), Ustawa o rachunkowości. Komentarz, wyd. V, 2018].
Ze względu na brak definicji pojęcia „surowce" w przepisach podatkowych i rachunkowych, do wyjaśnienia jego znaczenia na gruncie art. 26e ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, należy posłużyć się jego powszechnie występującym rozumieniem.
Zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/szukai/surowiec.html) słowo surowiec oznacza "materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii".
Z treści art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT wynika, że odliczeniu podlegają wyłącznie koszty materiałów i surowców bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową.
Opisane w stanie faktycznym wydatki wypełniają wskazaną wyżej definicję materiałów. Zakupione przez Spółkę środki stały się składnikami majątku Wnioskodawcy i zostały przeznaczone wyłącznie na cele związane z realizacją Projektu, tj. w trakcie tworzenia prototypu, a w efekcie do budowy finalnej Linii. Za materiały służące do realizacji Projektu bez większych wątpliwości można zaliczyć: przewody instalacyjne, przewody sterownicze, przewody pneumatyczne, kątowniki, śruby i podkładki, zawiasy, wpusty przesuwne, złączki, mostki, szyny montażowe, płytki mocujące, rury, profile, kotwy opaskowe, opaski kablowe, łączniki, uchwyty, siłowniki, czujniki (np. refleksyjne, optyczne), reduktory, gniazda, bazy przyssawek chwytaka, ramiona robota, puszki, amortyzatory, listwy zaciskowe, opaski kablowe, moduł komunikacyjny, panel operatora dotykowy, moduł wejść cyfrowych, (…) roboty (…), chwytaki, kurtyna bezpieczeństwa i inne. Jednocześnie Spółka dysponuje wyodrębnioną ewidencją, dokumentującą nabycie poszczególnych pozycji i pozwalającą precyzyjnie ustalić koszt nabycia.
Do celów realizacji Projektu nie zużyto surowców, których koszt nabycia mógłby stanowić koszt kwalifikowany.
Koszty wynagrodzeń i koszty materiałów zostaną odliczone w proporcji odpowiadającej prawu Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki.
Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, bez znaczenia pozostaje kwestia proporcji określonych kosztów kwalifikowania w łącznej wartości Projektu. Nie ma tym zakresie bowiem szczególnych przepisów normujących kwoty graniczne danej kategorii kosztów kwalifikowanych. W związku z tym, Wnioskodawca jest uprawniony do ujęcia w ramach ulgi B+R wskazanych w stanie faktycznym kosztów wynagrodzeń oraz surowców i materiałów.
Możliwość zaliczenia kosztów nabycia materiałów wykorzystanych na potrzeby budowy rozwiązań prototypowych, „szytych na miarę" potwierdza praktyka interpretacyjna organów podatkowych wyrażona np. w:
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.
W związku z faktem, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego z lat 2019-2020 należy dokonać analizy prawnopodatkowej w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r.
Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.
W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.
Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej. Dochody tej spółki nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 Kodeksu spółek handlowych).
Stosownie do art. 51 Kodeksu spółek handlowych, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. W myśl art. 52 § 1 cytowanej na wstępie ustawy, wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.
Stosownie do treści art. 5a pkt 26 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 poz. 1426 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28 tej ustawy, a więc m.in. spółkę komandytową.
Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 30 grudnia 2020 r. ‒ ilekroć w ustawie jest mowa o spółce ‒ oznacza to:
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zasady wyrażone w ust. 1 – o czym stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy – stosuje się odpowiednio do:
W świetle powyższego wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Natomiast, w myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:
Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85): badania naukowe są działalnością obejmującą:
W myśl art. 4 ust. 3 ww. prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.
Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.
Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.
Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki, która realizuje różnego rodzaju działalność, którą można określić jako rozwojową. Działalność ta jest prowadzona przez powołany w Spółce Dział Automatyzacji. W okresie 2019-2020 Spółka zrealizowała projekt (dalej: "Projekt") zautomatyzowanej linii, zaprojektowanej i stworzonej na indywidualne zamówienie Klienta z branży (…) (dalej: „Zleceniobiorca") i dostosowanej do jego procesu produkcyjnego (dalej: „Linia").
Linia będąca produktem końcowym Projektu służy do (…), tj. do (…).
Projekt nie stanowił zbioru czynności rutynowych, lecz prace polegające na zdobyciu nowej i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy oraz umiejętności w zakresie różnych dziedzin wiedzy (w szczególności: mechaniki i budowy maszyn, automatyki przemysłowej, robotyki, programowania), które finalnie zakończyły się wytworzeniem nowego, innowacyjnego produktu.
Był on podzielony na kilka etapów, tj.: stworzenie koncepcji maszyny rozwiązującej problemy wskazane przez Zleceniodawcę, zaprojektowanie automatycznej Linii, budowa prototypu, w tym stworzenie odpowiedniego oprogramowania, testowanie i odpowiednie modyfikacje. W przeprowadzenie Projektu zostali zaangażowani pracownicy Działu Automatyzacji posiadający odpowiednie wykształcenie, a także wymaganą wiedzę oraz doświadczenie w dziedzinie projektowania maszyn automatycznych.
Projekt obejmował prace polegające na zdobyciu nowej i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy oraz umiejętności w zakresie różnych dziedzin wiedzy (w szczególności: mechaniki i budowy maszyn, automatyki przemysłowej, robotyki, programowania). Celem prac było wytworzenie nowego, innowacyjnego produktu. Bazę do opracowania przyszłej linii stanowiły jedynie ogólne wytyczne dostarczone przez Zleceniodawcę. Projekt nie obejmował czynności rutynowych. W ramach swojej działalności gospodarczej Spółka opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki lub też efekty tej działalności są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niej funkcjonujących, a charakter tych prac stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Ponieważ Projekt stanowił prace na rzecz klienta zewnętrznego, a nie potrzeby własne (jak w przypadku wyżej wspomnianych projektów B+R), Spółka nie tworzyła dla niego odrębnego konta księgowego, jednak posiada ewidencję umożliwiającą precyzyjne określenie kosztów wynagrodzeń dotyczących wyłącznie Projektu. Koszty wynagrodzeń w ramach Projektu Spółka ustala w taki sam sposób jak w przypadku wewnętrznych projektów B+R, tj. na podstawie ewidencji czasu pracy oraz list płac.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy wykonywane w ramach działalności prowadzonej w formie Spółki spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Zgodnie z dyspozycją art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.
Zgodnie z art. 26e ust. 2 powoływanej ustawy – za koszty kwalifikowane uznaje się:
Zgodnie z art. 26e ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.
Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
W myśl art. 26e ust. 5 ww. ustawy: koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.
Zgodnie z art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.
Z kolei stosownie do art. 26e ust. 7 powoływanej ustawy, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:
Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.
W myśl art. 24a ust. 1b cytowanej ustawy: podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.
Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy:
- można uznać za kwalifikowane koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową prowadzoną w ramach Spółki.
Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że:
Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na umowy o pracę, umowy zlecenia i o dzieło do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z treści art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.
Zgodnie z dyspozycją zawartą w ww. artykule należności ze stosunku pracy mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu – w przypadku pracowników.
Przez „ogólny czas pracy pracownika w danym miesiącu”, należy rozumieć wyłącznie czas faktycznie przepracowany. W konsekwencji dla obliczenia proporcji kosztów kwalifikowanych nie należy brać pod uwagę czasu, w jakim pracownik nie wykonywał pracy, np. w związku z urlopem, zwolnieniem lekarskim czy też opieką nad dzieckiem.
Powyższe rozumienie przepisu prowadzi do sytuacji, w której każdy składnik wynagrodzenia pracownika, musi być przeanalizowany pod kątem tego, czy może być uznany za koszt kwalifikowany.
Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, że koszty pracownicze obejmujące: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za nadgodziny, jak również sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, diety i inne należności za czas podróży służbowych pracowników (diety, zwrot kosztów noclegu i kosztów podróży) mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki), z uwzględnieniem proporcji wskazanej w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie przepracowanym przez pracownika w danym miesiącu. Dla obliczenia proporcji kosztów kwalifikowanych nie należy brać pod uwagę czasu, w jakim pracownik nie wykonywał pracy w związku z urlopem.
Organ zwraca uwagę, że istotne jest, aby pracownicy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę, faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące ww. koszty pracownicze oraz koszty świadczeń poniesionych na ich rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, koszt kwalifikowany w całości.
W sytuacji, gdy pracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń oraz świadczeń wypłaconych pracownikom oraz osobom zatrudnionym na podstawie umowy zlecenia i o dzieło, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.
W odniesieniu do kosztów materiałów zużytych podczas prac B+R należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.
Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).
Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r., poz. 351). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy: materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.
Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).
Zatem konstrukcja przepisu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala również na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodów) niezbędnych do wytworzenia nowych i ulepszonych produktów. Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu, to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową.
Należy także zauważyć, że z opisu sprawy oraz jego uzupełnienia wynika, że zostały spełnione wszystkie przesłanki uprawniające do skorzystania z omawianej ulgi.
Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego, a także przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacja danego projektu z Obszarów B+R mogą zostać zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odliczone przez Wnioskodawcę – w części przypadającej na Niego jako wspólnika Spółki – w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.
Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, opisane we wniosku Prace B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 26e ustawy o PIT. Koszty ponoszone przez Spółkę na realizację Prac B+R, opisane w stanie faktycznym jako Koszty B+R stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).
W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.
Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili