0114-KDIP3-1.4011.188.2021.2.AC

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 lutego 2021 r. (data wpływu 22 lutego 2021 r.) uzupełnione pismem (data wpływu 29 kwietnia 2021 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 21 kwietnia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.188.2021.1.AC (data nadania 21 kwietnia 2021 r., data doręczenia 26 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Firma X (nazwa działalności Wnioskodawcy do 2016 r.) X jest obecna na rynku od 1999 r. Do 2016 roku profil działalności obejmował sprzedaż sprzętu komputerowego (komputery, sieci komputerowe itp.). Na początku, oferta skierowana była do firm o różnym profilu działalności, z biegiem lat Wnioskodawca skoncentrował się na medycynie/stomatologii oferując sprzęt komputerowy (urządzenia IT) dla klinik/gabinetów stomatologicznych.

Od 2016 działalność zawodowa Wnioskodawcy to tylko i wyłącznie tworzenie i rozwój oprogramowania dla gabinetów i klinik stomatologicznych/medycznych pod nazwą handlową (…). Jest to jego jedyne źródło przychodów od tamtej pory tj. 2016 roku.

Dzięki wymagającym klientom Wnioskodawca osiągnął sukces - jego programy do obsługi gabinetów stomatologicznych działają w całym kraju w liczbie kilku tysięcy licencji (moduły programu, na które udziela licencji, wchodzące w skład całego systemu komputerowego/oprogramowania X). Prawa autorskie Wnioskodawcy dotyczące oprogramowania X, są chronione zgodnie z polską ustawą/zasadami ochrony praw autorskich i pokrewnych obowiązujących na terytorium RP. Klientami Wnioskodawcy są właściciele/lekarze jednostanowiskowych gabinetów, prestiżowych kilkustanowiskowych klinik oraz największych przychodni o profilu stomatologicznym, które z biegiem lat zgromadziły w oprogramowaniu X ponad 100.000 kart pacjentów.

Bazując na wieloletnim doświadczeniu, sugestiach klientów i sprawdzonych rozwiązaniach informatycznych, Wnioskodawca stworzył program oparty na najnowszych trendach, w którym wykorzystał najnowsze osiągnięcia technologii informatycznych. Poczynił wszelkie starania, aby oprogramowanie, które codziennie obsługiwane jest przez tysiące użytkowników było maksymalnie dopracowane pod względem technicznym, funkcjonalnym oraz wizualnym.

Projektując X, Wnioskodawca kierował się maksymalnym uproszczeniem obsługi programu, możliwością dostosowania funkcji do indywidualnych oczekiwań, specyfiki prowadzonej działalności (gabinety jednostanowiskowe, przychodnie stomatologiczne, medyczne) oraz różnego zakresu gromadzonej informacji o pacjentach przez lekarzy, dlatego po wielu latach gromadzenia doświadczeń Wnioskodawca zaprojektował od podstaw program, który dzięki swojej funkcjonalności, przejrzystości oraz zastosowanej, najnowszej technologii wyznacza nowy kierunek w dziedzinie oprogramowania dla gabinetów i klinik medycznych, zapewniając niespotykany dotąd komfort pracy.

Wybór jednej z kilku dostępnych wersji oraz budowa modułowa X pozwalają użytkownikowi dostosować oprogramowanie do profilu działalności medycznej oraz wielkości placówki zapewniając komfort i efektywność pracy na każdym etapie rozwoju działalności medycznej.

Prace badawczo-rozwojowe

Wyżej wymienione, (z)realizowane cele Wnioskodawca mógł osiągnąć jedynie przez konsultacje z jak największą grupą potencjalnych/nowych i obecnych już klientów.

Dowodem na ciągły rozwój oprogramowania X są:

• dostosowanie oprogramowania do zmieniających się kwestii formalnych (zmiany w przepisach dot. dokumentacji medycznej np. w 2019 roku było to wejście obowiązku wystawiania e-recept),

• już wystawione/ i ciągle wystawiane faktury dla obecnych klientów Wnioskodawcy na aktualizacje oprogramowania do najnowszych wersji (średnio 1 raz/12 m-cy, w przypadku dużej grupy istniejących klientów, do wglądu na liście wykazanych licencji IP BOX)

• korespondencja mailowa prowadzona z wieloma lekarzami/właścicielami klinik/managerami oczekującymi wprowadzania zmian/nowych funkcjonalności w zakresach: dokumentacji medycznej, organizacji pracy, analityki i raportowania,

• bilingi telefoniczne potwierdzające rozmowy z wieloma klientami,

• spotkania realizowane w biurze (na czas epidemii, ograniczone do minimum).

Aktualna sytuacja epidemiologiczna również wymaga wprowadzenia szeregu zmian/nowej funkcjonalności dotyczącej np. (prace badawczo-rozwojowe aktualnie prowadzone, planowane)

• komunikacji z pacjentami,

• planowane wejście obowiązku e-skierowań od stycznia 2021 r.,

• usprawnienia zdalnej rejestracji pacjentów i wprowadzenia teleporad przez lekarzy,

• modyfikacje związane z e-receptami, e- skierowaniami narzucone przez (…).

Koszty nieujęte w IP BOX mające związek z utrzymywaniem biura oraz dwóch nowych lokali.

Ze względu na konieczność ciągłych konsultacji z klientami (Wnioskodawca obecnie szacuje, że jest to grupa kilkuset osób, z którymi jest w stałym kontakcie, grupa na której bazuje rozwój oprogramowania od 2016 roku – lekarze, profesorowie, doktorzy nauk medycznych, właściciele klinik, itp.). Oprócz dojazdów bezpośrednio do siedzib ich gabinetów i klinik (na całym terytorium RP, koszty związane z utrzymaniem samochodu ujęte w ewidencji IP BOX), Wnioskodawca wprowadził możliwość spotkań u niego w biurze, znajdującym się w budynku o typowo komercyjnym charakterze (zapewniającym odpowiednie zaufanie do jego działalności ze strony klientów). Między innymi ze względu na częste występowanie w (…) różnych imprez/sympozjów/targów dla branży medycznej, Wnioskodawca zakupił mikro biuro (19 m2) z rynku pierwotnego, bezpośrednio od dewelopera (`(...)`) C: Adres biura: (…).

W związku z rozwojem działalności w ostatnich latach, również z rynku pierwotnego, od tego samego dewelopera, w budynku obok, adres: (`(...)`), Wnioskodawca dokupił 2x20 m2 kolejne lokale nr (`(...)`) i .(`(...)`), które połączył.

Mając na uwadze fakt, prowadzenia jednoosobowej działalności w branży IT, o bardzo specjalistycznym profilu i wiążące się z tym ryzyko lub/i przygotowując się na różne scenariusze rozwoju/rozwinięcia działalności, dokupione dwa, połączone lokale, również w budynku o typowo komercyjnym charakterze zostały przygotowane na wynajem długoterminowy (w tym celu Wnioskodawca dokonał dodatkowego wpisu PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) w 2019 roku).

W obecnej sytuacji Wnioskodawca nie miał możliwości jeszcze rozpoczęcia wynajmu (przez załamanie rynku, w tym turystyki i wycofanie oferty firmy zajmującej się wynajmem właśnie takich nieruchomości, lokale po odebraniu od dewelopera, zostały przygotowane pod wynajem długoterminowy tuż po rozpoczęciu się epidemii) więc na dzień dzisiejszy, przychód ze sprzedaży licencji, jest jedynym źródłem utrzymania Wnioskodawcy. Ze względu na obecną sytuację epidemiologiczną (praktycznie brak możliwości wynajmu o w/w przeznaczeniu), czekając na rozwój sytuacji na rynku wynajmu, nabyte lokale Wnioskodawca może również zaadoptować na swoją pracownię komputerową.

Wyżej opisane wyjaśnienia/okoliczności dotyczące nabytych nieruchomości po 2016 roku (zakup z rynku pierwotnego, materiały/prace wykończeniowe) nie zostały uwzględnione w ewidencji kosztów związanych z IP BOX z oczywistych względów: określeniu jasno w ustawie braku możliwości odliczania kosztów związanych z nabyciem i utrzymaniem nieruchomości przy uwzględnianiu bezpośrednich kosztów związanych z autorskim projektem (wytwarzanym IP BOX)

W prowadzonej ewidencji dot. wytwarzanego IP BOX: oprogramowania (…), Wnioskodawca uwzględnił (zgodnie z ustawą) tylko bezpośrednie koszty związane z autorskim projektem

• narzędzia programistyczne, sprzęt komputerowy, koszty dot. komunikacji z klientami (samochód, internet, tel.).

Wnioskodawca nie uwzględnił kosztów: nabycie, prace wykończeniowe oraz eksploatacja nieruchomości.

Prowadząc jednoosobową działalność w w/w zakresie, posiadając pełne prawa autorskie do X, Wnioskodawca oświadcza, że nie posiada kosztów zewnętrznych oraz wewnętrznych dotyczących prac badawczo-rozwojowych oraz kosztów wynikających z nabycia zewnętrznych praw własności intelektualnych, dlatego obliczony i użyty wskaźnik Nexus Wnioskodawca określił jako: 1.

Pismem z dnia 20 kwietnia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.187.2021.1.AC wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wniosek należało uzupełnić poprzez:

• Uzupełnienie danych o wysokości, sposobie uiszczenia i zwrotu opłaty: sposób zwrotu nienależnej opłaty część F poz. 72 ORD-IN (wysokość opłaty, dowód uiszczenia opłaty, zwrot na rachunek bankowy Nr (`(...)`), zwrot przekazem pocztowym na adres zamieszkania Wnioskodawcy, zwrot przekazem pocztowym na adres do korespondencji);

• Wskazanie przepisów prawa podatkowego mających być przedmiotem interpretacji indywidualnej (należy wskazać oznaczenie przepisów wraz z nazwą aktu prawnego każdego zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego bez przytaczania treści przepisów).

Doprecyzowanie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez precyzyjne i jednoznaczne wskazanie:

1. Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku?
2. Czy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących?
3. Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody?
4. Czy działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest działalnością twórczą obejmującą:
   • badania naukowe, czy
   • prace rozwojowe?Jeżeli prowadzona działalność obejmuje badania naukowe/prace rozwojowe należy wskazać, czy są to badania naukowe/prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz. U. poz. 1668, ze zm.)?
5. Czy prawo własności intelektualnej zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności?
6. Czy działania Wnioskodawcy polegające na modyfikacji/ulepszeniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?
7. Czy autorskie prawa do części programu komputerowego podlega odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?
8. Czy rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej),
9. Czy dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu:
   • opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej,
   • sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
   • kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu?
10. Czy - w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie – Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej?
11. Jeśli Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji?
12. Jeśli nie nabył Pan na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie: * na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu? * czy w wyniku tworzenia/ rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej? * czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?
13. Czy, w związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, osiągnie Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód został osiągnięty: 1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; 4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu;
14. Od kiedy Wnioskodawca prowadzi/prowadził odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej? (Proszę wskazać konkretną datę, od której Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję).
15. Czy w ww. ewidencji Wnioskodawca na bieżąco, poza wyodrębnieniem każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wyodrębnia również: 1. przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz 2. koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
16. Czy na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oblicza/będzie obliczał Pan wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeśli tak czy ponosi Pani wyłącznie koszty na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a wzoru nxus)? Jeżeli zamierza Pani rozliczyć dochód z uwzględnieniem stawki 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy podatek w wysokości 5% stosuje się wobec osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się natomiast jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (art. 30ca ust. 4 ustawy).
17. Wskazanie za jaki okres Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Wnioskodawca w terminie ustawowym przesłał uzupełnienie. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca odpowiedział na zadane pytania w sposób następujący:

Odp. 1

Czynności wykonywane przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do wytwarzanego przez Niego oprogramowania.

Odp. 2

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe i ulepszone produkty (moduły oprogramowania stomatologicznego/medycznego/specjalistycznego), które dzięki swojej innowacyjności w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań z poprzednich lat oraz wyróżniają się od dostępnych na rynku innych produktów.

Odp. 3

Uzyskuje wyłącznie dochody z tytułu opracowywania i wytwarzania swojego autorskiego oprogramowania (w ramach prac, prowadząc działalność badawczo-rozwojową) od: 2015-02-15 (po zmianie/wyspecjalizowaniu profilu jego działalności X).

Odp. 4

Działalność polegająca na wytwarzaniu specjalistycznego oprogramowania dla stomatologii i medycyny jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe.

Odp. 5

W ramach prowadzonej działalności prawo własności intelektualnej zostało wytworzone oraz jest cały czas rozwijane i ulepszane.

Odp. 6

Rozwój, ulepszanie oraz wprowadzanie nowych innowacyjnych opcji/modułów w wytwarzanym przez Wnioskodawcę oprogramowaniu ma wymiar ciągły tzn. ze względu na zmieniającą się sytuację na rynku, oczekiwania klientów, dostępne, zmieniające się możliwości technologiczne, informatyzację służby zdrowia (e-recepty, e-skierowania obecnie raportowanie zdarzeń medycznych w SIM), zmiany formalne w prowadzeniu dokumentacji medycznej a nawet sytuację epidemiologiczną konieczne są ciągłe prace rozwojowe (konsultacje z lekarzami oraz właścicielami klinik, którzy przekazując mu swoje oczekiwania dot. poruszanych podczas konsultacji problemów otrzymują - nowe, innowacyjne narzędzia programowe (w oprogramowaniu) oraz w przypadku istnienia konieczności udoskonalenia/korekty w funkcjonowaniu istniejących wcześniej opcji (poprawa użyteczności oraz funkcjonalności) w/w zakresie tj. specjalistycznego oprogramowania dla stomatologii i medycyny.

Odp. 7

Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie podlega odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (jako jedyny autor posiada autorskie prawa w całości do programu komputerowego/ projektu X).

Odp. 8

Stale rozwijanie i ulepszanie przez niego oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Odp. 9

Jedynym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży licencji na oprogramowanie/udzielanej przez Niego licencji/sprzedaży modułów oprogramowania bez przeniesienia/zbycia prawa własności intelektualnej do jego autorskiego oprogramowania (opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej, kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu).

Odp. 10

Wnioskodawca jest jedynym właścicielem swojego autorskiego oprogramowania X

Odp. 11 i 12 nie dotyczy.

Wnioskodawca jest jedynym właścicielem swojego autorskiego oprogramowania X.

Odp. 13

W związku z ulepszeniem/rozwinięciem swojego oprogramowania, Wnioskodawca osiągnął/osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułu sprzedaży licencji na oprogramowanie/udzielanej przez niego licencji/sprzedaży modułów oprogramowania bez przeniesienia/zbycia prawa własności intelektualnej do jego autorskiego oprogramowania (z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu).

Odp. 14

Prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej od 01.01.2019 r.

Odp. 15

W ww. ewidencji, na bieżąco, poza wyodrębnieniem każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wyodrębniam również: a) przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz b) koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Odp. 16

Na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca obliczał/oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż licencji oprogramowania jest jedynym źródłem dochodu Wnioskodawcy więc ponosi wyłącznie koszty związane z prowadzeniem ww. działalności tj. tworzeniem, rozwojem, sprzedażą swojego autorskiego oprogramowania w tym bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Odp. 17

Okres, za który Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej: 01.01.2020-31.12.2020 (cały 2020 r.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca może rozliczyć dochód wynikający z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za rok 2020 z uwzględnieniem preferencyjnej stawki 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zamierza On rozliczyć dochód za rok 2020 z uwzględnieniem stawki 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy (podatek w wysokości 5%) Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zamierzam ustalić natomiast jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (art. 30ca ust. 4 ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020, poz. 1426, ze zm.) – podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy – kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy – wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x 1,3

----------------

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy – dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy – podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy – w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że od 2016 roku działalność zawodowa Wnioskodawcy to tylko i wyłącznie tworzenie i rozwój oprogramowania dla gabinetów i klinik stomatologicznych/medycznych pod nazwą handlową (…). Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do wytwarzanego przez Niego oprogramowania.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe i ulepszone produkty (moduły oprogramowania stomatologicznego/medycznego/specjalistycznego), które dzięki swojej innowacyjności w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań z poprzednich lat oraz wyróżniają się od dostępnych na rynku innych produktów. Wnioskodawca uzyskuje wyłączenie dochody z tytułu opracowywania i wytwarzania swojego autorskiego oprogramowania (w ramach prac, prowadząc działalność badawczo-rozwojową) od 2015-02-15 (po zmianie/wyspecjalizowaniu profilu jego działalności X). Działalność polegająca na wytwarzaniu specjalistycznego oprogramowania dla stomatologii i medycyny jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe. W ramach prowadzonej działalności prawo własności intelektualnej zostało wytworzone oraz jest cały czas rozwijane i ulepszane. Rozwój, ulepszanie oraz wprowadzanie nowych innowacyjnych opcji/modułów w wytwarzanym przez Wnioskodawcę oprogramowaniu ma wymiar ciągły tzn. ze względu na zmieniającą się sytuację na rynku, oczekiwania klientów, dostępne, zmieniające się możliwości technologiczne, informatyzację służby zdrowia (e-recepty, e-skierowania obecnie raportowanie zdarzeń medycznych w SIM), zmiany formalne w prowadzeniu dokumentacji medycznej a nawet sytuację epidemiologiczną konieczne są ciągłe prace rozwojowe (konsultacje z lekarzami oraz właścicielami klinik, którzy przekazując Wnioskodawcy swoje oczekiwania dot. poruszanych podczas konsultacji problemów otrzymują - nowe, innowacyjne narzędzia programowe (w oprogramowaniu) oraz w przypadku istnienia konieczności udoskonalenia/korekty w funkcjonowaniu istniejących wcześniej opcji (poprawa użyteczności oraz funkcjonalności) w/w zakresie tj. specjalistycznego oprogramowania dla stomatologii i medycyny. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie podlega odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (jako jedyny autor posiada autorskie prawa w całości do programu komputerowego. Jedynym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży licencji na oprogramowanie/udzielanej przez Niego licencji/sprzedaży modułów oprogramowania bez przeniesienia/zbycia prawa własności intelektualnej do jego autorskiego oprogramowania (opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej, kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu). W związku z ulepszeniem/rozwinięciem swojego oprogramowania, Wnioskodawca osiągnął/osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułu sprzedaży licencji na oprogramowanie/udzielanej przeze niego licencji/sprzedaży modułów oprogramowania bez przeniesienia/zbycia prawa własności intelektualnej do jego autorskiego oprogramowania (z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu). Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej od 01.01.2019 r. W ww. ewidencji, na bieżąco, poza wyodrębnieniem każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wyodrębniam również przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej: 01.01.2020-31.12.2020 (cały 2020 r.).

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,
2. Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,
3. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi wyraz własnej twórczości intelektualnej,
4. Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
5. Wnioskodawca uzyskuje dochody z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
6. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej kwalifikuje się do dochodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca będzie mógł skorzystać w zeznaniu rocznym z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu za 2020 r. według 5% stawki podatku dochodowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym .

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.