0114-KDIP3-2.4011.849.2020.2.JK2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 grudnia 2020 r. (data wpływu 27 grudnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z 26 lutego 2021 r. (data wpływu 26 lutego 2021 r.) oraz z 5 marca 2021 r. (data wpływu 5 marca 2021 r.) na wezwanie z 19 stycznia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.849.2020.1.JK2 (data nadania 19 stycznia 2021 r.) oraz pismem z 18 marca 2021 r. (data wpływu 18 marca 2021 r.) na wezwanie z 11 marca 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.849.2020.2.JK2 (data nadania 11 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej – jest:

• prawidłowe ‒ do momentu uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych,

• jest nieprawidłowe ‒ od momentu uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z 19 stycznia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.849.2020.1.JK2 (data nadania 19 stycznia 2021 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z 26 lutego 2021 r. (data wpływu 26 lutego 2021 r.), z 5 marca 2021 r. (data wpływu 5 marca 2021 r.) oraz z 18 marca 2021 r. (data wpływu 18 marca 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest komandytariuszem w Spółce komandytowej (dalej „Spółka”), która prowadzi działalność polegająca na świadczeniu usług informatycznych i marketingu internetowego dla przedsiębiorstw mających siedzibę w Polsce lub za granicą. Działania Spółki są nastawione na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań z zastosowaniem najnowszych dostępnych technologii i narzędzi, zaś rozwiązania opracowane przez Spółkę są unikalne. Wnioskodawca jak i pozostali wspólnicy Spółki mają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

W wyniku działalności badawczo-rozwojowej Spółka będzie wytwarzać i rozwijać program komputerowy (dalej: „Program”), który automatyzuje proces optymalizacji kampanii reklamowych w sieci internet. Prowadzona przez Spółkę działalność badawczo-rozwojowa będzie spełniać definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”), w zw. z pkt 39 i 40 ustawy o PIT, natomiast wytworzone oprogramowanie będzie stanowić utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Program Spółki będzie pozwalać jego użytkownikowi na bardziej efektywne zarządzanie kampaniami reklamowymi w Internecie. Kampanie te są płatne m.in. za kliknięcia lub wyświetlenia.

Efektywne zarządzanie kampaniami to takie zarządzanie, które spełnia co najmniej jedno z założeń: 1) maksymalizuje zysk, 2) minimalizuje stratę, 3) maksymalizuje przychody, 4) minimalizuje koszty. Ceny oferowanych w Internecie towarów i/lub usług są uzależnione od poziomów marż/narzutów. Ich zmienność w połączeniu m.in. ze 1) zmiennym wskaźnikiem konwersji sprzedaży tych towarów i/lub usług, który jest inny dla każdego towaru/usługi, 2) zmiennymi kosztami reklam, powoduje, iż należy na bieżąco zmieniać ustawienia kampanii reklamowych, aby efektywnie nimi zarządzać. Program daje możliwość prognozowania zysku (straty) na podstawie zebranych danych historycznych. Program umożliwia podejmowanie bardziej trafnych decyzji inwestycyjnych w e-marketing, a w efekcie generowanie większych zysków przez użytkownika. Dotychczasowa funkcjonalność narzędzi e-marketingowych, nie umożliwia ingerowania w kampanie reklamowe w taki sposób, w jaki działa Program, co stanowi o jego innowacyjności i przewadze rynkowej. W związku z wytworzeniem oraz rozwijaniem Programu Spółka będzie od 1 stycznia 2021 roku oferować go publicznie, w formie odpłatnej.

Od 1 stycznia 2021 roku Spółka będzie wyodrębniać przychody i koszty uzyskania przychodów i dochodów (straty) oraz kosztów niezbędnych dla kalkulacji wskaźnika Nexus, na bieżąco za każdy miesiąc rozliczeniowy. Ewidencja ta będzie również prowadzona w latach kolejnych. Ewidencja spełnia wymogi wynikające z art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT. Ww. Program Spółka będzie oferować użytkownikom z Polski jak i z zagranicy. Użytkownikami oprogramowania są przedsiębiorcy. W ramach współpracy użytkownika ze Spółką, na podstawie opłaty licencyjnej użytkownik otrzymuje dostęp do Programu przez okres, na który nawiązał ze Spółką odpłatną współpracę w tym zakresie. W związku z tym Spółka będzie osiągać dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT. Dostęp do programu może być udzielony na dowolny okres, nie dłuższy niż 2 (słownie: dwa) lata. Okresowość dostępu do Programu jest celowa i wynika z faktu zmieniających się czynników ekonomicznych i gospodarczych, m.in: 1) zmiany cen towarów/usług konkurencji użytkownika Programu 2) zmiany oferty lub potrzeb użytkownika Programu 3) zmiany efektywności lub specyfiki działania narzędzia marketingowego 4) zmiany nakładów inwestycyjnych konkurentów użytkownika Programu na e- marketing.

W uzupełnieniu z 26 lutego 2021 r. oraz z 5 marca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1. Czy przedmiotem zapytania jest 2021 r. czy również lata następne? Odp.: Przedmiotem zapytania jest rok 2021 r. oraz lata następne, począwszy od 2021 roku.

2. W związku z faktem, że na podstawie ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123) zostały z dniem 1 stycznia 2021 r. wprowadzone zmiany m.in. dotyczące ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tut. Organ wnosi o podanie, czy Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem będzie podatnikiem CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) od 1 stycznia 2021 r., czy od 1 maja 2021 r.? Odp.: Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, będzie podatnikiem CIT od 1 maja 2021 r.

3. Czy będące przedmiotem pytania Wnioskodawcy zdarzenie przyszłe dotyczy dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziałów w zyskach takiej spółki, osiągniętych odpowiednio przez taką spółkę:

   1. przed 1 stycznia 2021
   2. lub przed 1 maja 2021 r., tj. okresu, w którym spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie była jeszcze podatnikiem CIT?

   Powyższe ustalenia, wynikają z treści art. 13 ust. 1 nowelizacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z których wynika, że do dochodów wspólników spółki komandytowej (…) uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed 1 stycznia 2021 r. lub przed 1 maja 2021 r. stosuje się przepisy dotychczasowe. Odp.: Będące przedmiotem pytania Wnioskodawcy zdarzenie przyszłe dotyczy dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziałów w zyskach takiej spółki, osiągniętych odpowiednio przez taką spółkę:

   • przed 1 maja 2021 r., tj. okresu, w którym spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie była jeszcze podatnikiem CIT,
   • od 1 maja 2021 r., tj. okresu, w którym spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, będzie podatnikiem CIT.

4. Od kiedy Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, prowadzi działalność gospodarczą w obszarze IT? Odp.: Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, prowadzi działalność gospodarczą w obszarze IT od pierwszego dnia prowadzenia działalności gospodarczej Spółki.

5. Jaki sposób opodatkowania dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej w formie Spółki wybrał Wnioskodawca? Odp.: Wnioskodawca wybrał opodatkowanie dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej w formie Spółki podatkiem liniowy.

6. Jaki udział w zyskach Spółki posiada Wnioskodawca? Odp.: Wnioskodawca posiada udział w zyskach Spółki w wysokości 95%.

7. Czy uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie Spółki są przychodami z tytułu przeniesienia na nabywców autorskich praw do wytworzonego/rozwiniętego oprogramowania? Odp.: Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie Spółki nie są przychodami z tytułu przeniesienia na nabywców autorskich praw do wytworzonego/rozwiniętego oprogramowania, ponieważ w przypadku licencji, prawa pozostają przy twórcy, a licencjobiorca jedynie nabywa uprawnienie do korzystania z utworu przez jakiś czas wynikający z umowy. Niniejsze stanowisko Wnioskodawcy zostało wskazane we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej - cyt. “W ramach współpracy użytkownika ze Spółką, na podstawie opłaty licencyjnej użytkownik otrzymuje dostęp do Programu przez okres, na który nawiązał ze Spółką odpłatną współpracę w tym zakresie. W związku z tym Spółka będzie osiągać dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT.”

8. Co wchodzi w zakres obowiązków Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki, w szczególności, czy w zakres obowiązków Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki wchodzi pisanie oprogramowania? Odp.: W zakres obowiązków Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki wchodzi pisanie oprogramowania, zarządzanie kampaniami marketingu internetowego, pozyskiwanie i obsługa klientów Spółki.

9. Czy wytworzony przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)? Odp.: Wytworzony przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

10. Czy autorskie prawa do tworzonego przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, oprogramowanie podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.)? Odp.: Autorskie prawa do tworzonego przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, oprogramowania podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.).

11. Czy Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, rozwija/będzie rozwijała oprogramowanie komputerowe wytworzone przez siebie, czy też rozwijała oprogramowanie, którego nie wytworzyła? Odp.: Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, rozwija i będzie rozwijała oprogramowanie komputerowe wytworzone przez Spółkę.

12. Czy rozwijanie przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)? Odp.: Rozwijanie przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

13. Czy działania Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania? Odp.: Działania Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, polegające na rozwijaniu oprogramowania, zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

14. Czy zmiany wprowadzane przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem do rozwijanego oprogramowania maja charakter rutynowych, okresowych zmian? Odp.: Zmiany wprowadzane przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem do rozwijanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

15. Czy w przypadku gdy Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem rozwija oprogramowanie komputerowe, w wyniku podjętych przez Nią czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Odp.: W przypadku gdy Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem rozwija oprogramowanie komputerowe, w wyniku podjętych przez Nią czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

16. Czy autorskie prawa do tworzonego, rozwijanego, przez Spółkę autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części (lub innego kwalifikowanego IP) podlega/podlegają ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty przez ww. Spółkę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej? Odp.: Autorskie prawa do tworzonego, rozwijanego, przez Spółkę autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części (lub innego kwalifikowanego IP) podlega/podlegają ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty przez ww. Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej.

17. Czy – w przypadku gdy Sp. z o.o. sp. k. rozwija autorskie prawo do programu komputerowego lub jego części (lub innego kwalifikowanego IP) – Sp. z o.o. sp. k. jest właścicielem tego autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części na podstawie umowy licencyjnej? Odp.: Sp. z o.o. sp. k. rozwija autorskie prawo do programu komputerowego i jest właścicielem tego autorskiego prawa do programu komputerowego.

18. Jeśli Sp. z o.o. sp. k. jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części (lub innego kwalifikowanego IP) na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Spółkę z tej licencji? Odp.: Nie dotyczy.

19. Jeśli Sp. z o.o. sp. k. nie nabyła na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie: * na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu? * czy w wyniku ulepszenia/rozwinięcia autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części, powstaje nowe prawo własności intelektualnej? * czy Wnioskodawcy przysługuje ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej?Odp.: Nie dotyczy.

20. Jakie rodzaje dochodów są osiągane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w związku z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku? Należy jednoznacznie wskazać czy ww. dochody Wnioskodawca osiąga: * z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; * ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; * z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; * z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli odszkodowanie to zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu?Odp.: Wnioskodawca osiąga dochód w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w związku z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie ze zdarzeniem opisanym we wniosku o wydanie podatkowej interpretacji indywidualnej - cyt. „W ramach współpracy użytkownika ze Spółką, na podstawie opłaty licencyjnej użytkownik otrzymuje dostęp do Programu przez okres, na który nawiązał ze Spółką odpłatną współpracę w tym zakresie. W związku z tym Spółka będzie osiągać dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie mógł zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu opłat licencyjnych pobieranych od użytkowników, w proporcji do posiadanego udziału w zysku w Spółce?

Zdaniem Wnioskodawcy, jako wspólnik Spółki będzie mógł zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu opłat licencyjnych pobieranych od użytkowników w proporcji do posiadanego udziału w zysku Spółki. Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Należy wskazać, że w Polsce warunek posiadania ochrony prawnej kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest spełniony wobec tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, których ochrona jest przyznawana w sposób bezpośredni i zharmonizowany na szczeblu Unii Europejskiej. W tym miejscu wskazać należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.; dalej: „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”). Zgodnie z art. 74 ust. 2 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. Ustęp pierwszy tego artykułu przyznaje natomiast programom komputerowym, co do zasady, taką ochronę, jaką mają utwory literackie. Podsumowując powyższe jednym z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego. Program komputerowy może istnieć w dwóch podstawowych formach: jako kod źródłowy oraz jako kod wynikowy. (J. Krysińska, Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2019). Z tego punktu widzenia należy wskazać, że autorski kod źródłowy tworzony przez Spółkę stanowi program komputerowy. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy warunek skutkujący uznaniem danego prawa za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w przypadku autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Spółkę, zostanie spełniony. Kolejnym warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo- rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Realizowane przez Spółkę działania mają na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Spółki. Twórczy charakter prac objętych pytaniem przejawia się w systematycznym wdrażaniu unikatowych i nieistniejących wcześniej rozwiązań. Tworzone oprogramowanie nie jest nabywane od innych podmiotów, lecz stanowi oryginalny wytwór Spółki. Nie ulega wątpliwości, że prace prowadzone przez Spółkę są działalnością badawczo-rozwojową bezpośrednio związaną z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jakim jest program wytworzony przez Spółkę.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 powołanej ustawy, dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu. Odnosząc się do się powyższego Spółka uznaje opisane we wniosku opłaty od użytkowników za dochody z tytułu opłat lub należności wynikające z umowy licencyjnej dotyczące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT. W celu skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania Spółka będzie wypełniać wszystkie obowiązki, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT. Spółka w prowadzonej ewidencji rachunkowej wyodrębni kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jak również koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na rozwijany Program, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Jednocześnie Spółka będzie prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka spełnia wszystkie warunki, od których ustawodawca uzależnił możliwość skorzystania przez podatnika z preferencyjnego opodatkowania ulgą IP Box, a zatem Wnioskodawca na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT będzie posiadać prawo opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatku PIT przysługujące mu dochody, które zostaną wygenerowane przez Spółkę z tytułu opłat licencyjnych otrzymanych od użytkowników Programu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

• prawidłowe ‒ do momentu uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych,

• jest nieprawidłowe ‒ od momentu uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osoba prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Przy czym stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Natomiast w myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

1. spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2. spółkę kapitałową w organizacji,
3. spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4. spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
5. spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W tym miejscu należy podkreślić, że z dniem 1 stycznia 2021 r. nastąpiły zmiany w opodatkowaniu spółek komandytowych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wynika to bezpośrednio z konstrukcji zmienionych definicji w obu ustawach o podatkach dochodowych od osób fizycznych i prawnych przez ustawę z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw. (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123).

Zgodnie bowiem z treścią obowiązującego od 1 stycznia 2021 r. przepisu art. 1 ust. 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2020 r., poz. 1406,z późn. zm.) przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1. spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; 1a) spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:
   1. przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), lub
   2. aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników

- do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki.

Ponadto, w myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z ust. 2 ww. art. 12 ustawy zmieniającej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem w Spółce, która będzie podatnikiem CIT od 1 maja 2021 r. Będące przedmiotem pytania Wnioskodawcy zdarzenie przyszłe dotyczy m.in. dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziałów w zyskach takiej spółki, osiągniętych odpowiednio przez taką spółkę przed 1 maja 2021 r., tj. okresu, w którym spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie była jeszcze podatnikiem CIT.

Mając powyższe na uwadze w powyższym zakresie w stosunku do Wnioskodawcy zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji prac badawczo-rozwojowych wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo -rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ustawy podatkowej wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

(i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz

(ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie, zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Podsumowując, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Preferencja IP BOX ma także zastosowanie do podatników będących wspólnikami w spółkach osobowych. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi, podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych albo podatkiem dochodowym od osób prawnych. Każdy ze wspólników spółki osobowej płaci podatek, w tym podatek od dochodu z kwalifikowanych IP, za siebie w proporcjach równych udziałowi w zysku w danej spółce.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że Spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem:

1. wytwarza, rozwija i będzie rozwijała oprogramowanie komputerowe (program komputerowy) wytworzone przez Spółkę. Sp. z o.o. sp. k. rozwija autorskie prawo do programu komputerowego i jest właścicielem tego autorskiego prawa do programu komputerowego.
2. Spółka będzie prowadziła działalność badawczo-rozwojową, która będzie spełniać definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z pkt 39 i 40 ustawy o PIT, natomiast wytworzone oprogramowanie będzie stanowić utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
3. wytworzone/rozwijane przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).
4. działania Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, polegające na rozwijaniu oprogramowania, zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Zmiany wprowadzane przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem do rozwijanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.
5. autorskie prawa do tworzonego przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, oprogramowania podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.). W przypadku gdy Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem rozwija oprogramowanie komputerowe, w wyniku podjętych przez Nią czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
6. w ramach współpracy użytkownika ze Spółką, na podstawie opłaty licencyjnej użytkownik otrzymuje dostęp do Programu przez okres, na który nawiązał ze Spółką odpłatną współpracę w tym zakresie. W związku z tym Spółka będzie osiągać dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT.
7. od 1 stycznia 2021 roku Spółka będzie wyodrębniać przychody i koszty uzyskania przychodów i dochodów (straty) oraz kosztów niezbędnych dla kalkulacji wskaźnika Nexus, na bieżąco za każdy miesiąc rozliczeniowy. Ewidencja ta będzie również prowadzona w latach kolejnych. Ewidencja spełnia wymogi wynikające z art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT;

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r, poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu odpłatnego udzielenia licencji stanowi dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w sytuacji, gdy Spółka najpierw wytworzy oprogramowanie komputerowe, następnie sprzeda prawa autorskie na rzecz Zamawiającego, który w następnej kolejności udostępni to oprogramowanie komputerowe Spółce w celu jego rozwinięcia lub ulepszenia lub Spółka będzie dokonywała ww. modyfikacji tego oprogramowania na zlecenie Zamawiającego (wytworzonego przez innego programistę), to dojdzie do ulepszenia „przedmiotu cudzej własności”, ponieważ Spółka przed rozwinięciem wyzbywa się prawa własności do oprogramowania, które wytworzyła lub dokona ww. modyfikacji oprogramowania, którego uprzednio nie wytworzyła.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Z informacji przedstawionych we wniosku i uzupełnieniu wynika jednak, że w przypadku gdy Spółka rozwija oprogramowanie komputerowe, w wyniku podjętych przez Nią czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto w przypadku gdy Spółka rozwija oprogramowanie, Spółka pozostaje właścicielem oprogramowania.

Reasumując powyższe dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu odpłatnego udzielania licencji, stanowi dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem Wnioskodawca będzie mógł zastosować preferencyjną stawkę 5% opodatkowania do tej części dochodu, która została uzyskana z tytułu udzielenia licencji do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Spółkę, proporcjonalnie do udziału w zyskach tej Spółki, zgodnie z postanowieniami art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe dotyczy dochodów uzyskanych przed 1 maja 2021 r.

Od 1 stycznia 2021 r., zgodnie z nowymi regulacjami, spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Co do zasady ‒ spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały z 1 stycznia 2021 r. Istnieje jednak możliwość ‒ zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw ‒ wyboru przez spółki komandytowe, że uzyskają one status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych dopiero od 1 maja 2021 r.

Zatem od momentu, kiedy Spółka, uzyska statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, tj. od 1 maja 2021 r. Wnioskodawca nie będzie miał prawa zastosować preferencyjnych zasad opodatkowania opisanych w art. 30ca i następnych ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ……, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.