0112-KDIL2-2.4011.59.2021.3.MM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2021 r. (data wpływu 20 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek ‒ uzupełniony pismami: z 13 kwietnia 2021 r. (data wpływu 13 kwietnia 2021 r.), z 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu 24 kwietnia 2021 r.) oraz z 24 kwietnia 2021 r. (data wpływu 24 kwietnia 2021 r.) ‒ o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 2013-09-01 pod nazwą (…), prowadzoną pod adresem (…), zarejestrowaną w CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej) nr NIP (…), nr REGON (…), której głównym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem pod kodem PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z. 62.02.Z.

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm., dalej zwana „ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania – na zasadach ogólnych – wg skali podatkowej w 2019 r. a od 01-01-2020 podatkiem liniowym 19%.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej rozpoczął współpracę z firmą (…) spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…). Wnioskodawca świadczy dla Kontrahenta (…) usługi informatyczne w oparciu o zawartą dnia 11 maja 2018 r. umowę o świadczenie usług. Szczegółowy przedmiot, zakres i harmonogram usług, a także miejsce wykonywania usług przez Wnioskodawcę określają odrębne od umowy „zamówienia”. Zasady rozliczania wynagrodzenia Wnioskodawcy określone są w ramach umowy.

Zgodnie z zamówieniem z dnia 01 stycznia 2019 r. przedmiotem współpracy jest: tworzenie nowych funkcjonalności, dokumentacja projektowa, analiza i poprawa błędów, wsparcie merytoryczne podczas spotkań projektowych. Dodatkowo w ramach realizacji prac Wykonawca przygotowywał prezentacje dla Klienta, weryfikował i usuwał wszelkie podatności na ataki, tworzył testy automatyczne pozwalające w sposób powtarzalny weryfikować poprawność działania systemu po wprowadzeniu zmian, zapewniał odpowiednią jakość kodu przez przegląd kodu, programowanie w parach, analizę statyczną i dynamiczną kodu oraz weryfikację pokrycia kodu testami.

W analizowanym okresie wszystkie czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji przedmiotowej umowy były ściśle związane z tworzeniem oprogramowania. Wynagrodzenie ustalone przez strony zawartych zamówień uzależnione jest od czasu poświęconego na realizację uzgodnionych czynności. Wynagrodzenie kalkulowane jest w oparciu o stawkę godzinową oraz liczbę przepracowanych godzin, raportowaną codziennie w aplikacji (…). Okresem rozliczeniowym przyjętym dla celów ustalenia wynagrodzenia jest miesiąc kalendarzowy. Zgodnie z zawartą przez strony umową tak ustalane wynagrodzenie przysługuje Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów, programów komputerowych i baz danych wykonanych w ramach umowy. Wynagrodzenie za wykonanie programu komputerowego obejmuje wynagrodzenie za egzemplarz kodu źródłowego i kodu wynikowego.

Zgodnie z paragrafem 5 Umowy Kontrahent nabywa całość autorskich praw majątkowych do wyników świadczenia usług przez Wnioskodawcę, stanowiących utwory w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych z chwilą ich ustalenia, choćby miały postać nieukończoną. Prawa do patentów na wynalazek dokonany przez Wnioskodawcę w wyniku świadczenia Usług, prawo ochronne do wzoru użytkowego lub wzoru zdobniczego, prawa do projektów racjonalizatorskich przysługują w całości (…). Wnioskodawca zobowiązany jest do przekazania (…) własności nośników, na których Utwory lub projekty/wzory zostały utrwalone.

W ramach świadczenia usług na rzecz Kontrahenta (…) Wnioskodawca realizował Projekt (…). Jest to zintegrowana platforma do zarządzania siecią stacji doładowań samochodów elektrycznych, dla klientów indywidualnych, firmowych i instytucjonalnych, integrująca się z sieciami partnerskimi oraz pozwalająca na generowanie danych rozliczeniowych. W ramach platformy dostępny jest szereg narzędzi pozwalających na śledzenie zdrowia systemu i weryfikację poprawności obsługi procesów biznesowych w oparciu o dane historyczne.

Odbiorcą jest (…), a początkowy zasięg systemu to (…). Rozwiązanie pozwala na dynamiczne skalowanie poszczególnych składników systemu w miarę potrzeb (np. przez 2 godziny jest 10 serwerów, a przez kolejne dni tylko 2), co pozwala na ograniczanie kosztów miesięcznych platformy chmurowej. Proces wytwórczy i wdrożeniowy Projektu jest cały czas udoskonalany, aby zapewnić powtarzalność, szybkość i odporność na błędy ludzkie.

Do zadań Wnioskodawcy należało między innymi:

• Stworzenie nowych dedykowanych mikroserwisów odpowiedzialnych za wymianę danych (integrację) o stacjach ładujących z sieciami partnerskimi (cykliczna i na żądanie, z zakresem zależnym od uprawnień oraz warunków współpracy z siecią partnerską). Projekt był realizowany w oparciu o najnowsze technologie (…) na platformie (…), z wykorzystaniem języka programowania (…). Wykorzystano takie narzędzia, jak (…).
• Analiza zachowania systemu pod kątem proaktywnego przewidywania problemów w przyszłości wraz z definiowaniem zadań do wykonania w celu poprawy działania.

W wyniku realizacji umowy Wnioskodawcy z firmą (…), tj. zarówno tworzenia, jak i rozwijania oprogramowania powstaje oprogramowanie stanowiące program komputerowy podlegający ochronie określonej art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe. Działalność podjęta przez Wnioskodawcę w zakresie Prac tworzenia i rozwoju oprogramowania stanowi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.). Prace rozwojowe podejmowane przez Wnioskodawcę obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej rozpoczął także współpracę z firmą (…) spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we (…). Wnioskodawca świadczy dla Kontrahenta (…) usługi informatyczne w oparciu o zawartą dnia 4 lutego 2019 r. umowę o świadczenie usług. Szczegółowy przedmiot, zakres i harmonogram usług, a także miejsce wykonywania usług przez Wnioskodawcę ustalane są z Klientem. Zasady rozliczania wynagrodzenia Wnioskodawcy określone są w ramach umowy. Wysokość wynagrodzenia została określona w Umowie oraz aneksach 29 czerwca 2019 r. oraz 30 września 2019 r.

W analizowanym okresie wszystkie czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji przedmiotowej umowy były ściśle związane z wytwarzaniem oprogramowania. W ramach świadczenia usług na rzecz Kontrahenta (…) Wnioskodawca realizował następujące prace:

a. (…) dla (…). To nowa wersja platformy biznesowej (…). Platforma oparta o architekturę mikroserwisów w architekturze (…) oraz (…), wykorzystująca klastry (…) do dystrybucji instancji logiki biznesowej. System wpięty w globalne rozwiązania typu (…) oraz wewnętrzne w ramach (…) (między innymi realizacja wytycznych regulatorów krajowych, unijnych w zakresie bankowości, ochrony danych osobowych). Wykorzystywane technologie to (…). Użyto takich narzędzi jak (…). Innowacyjne podejście dotyczyło także podejścia do procesu implementacji z wykorzystaniem (…) dla definicji wymagań pomiędzy niezależnymi mikrousługami jeszcze przed ich powstaniem lub modyfikacją.

Zakres prac obejmuje: pracę koncepcyjną i badawczą pod kątem wymagań rynkowych, potrzeb klienta, ergonomii użytkowania, przystosowania systemu dla osób z problemami percepcji (słabo widzące, słabo słyszące, niewidzące, nierozróżniające kolorów), tworzenie nowych funkcjonalności, dokumentacja projektowa, analiza i poprawa błędów, wsparcie merytoryczne podczas spotkań projektowych.

Dodatkowo w ramach realizacji prac Wykonawca przygotowywał prezentacje dla Klienta, weryfikował i usuwał wszelkie podatności na ataki, tworzył testy automatyczne pozwalające w sposób powtarzalny weryfikować poprawność działania systemu po wprowadzeniu zmian, zapewniał odpowiednią jakość kodu przez przegląd kodu, programowanie w parach, analizę statyczną i dynamiczną kodu oraz weryfikację pokrycia kodu testami.

Moduły w jakich brał udział Wnioskodawca, to:

• Moduł obsługi pożyczek – grupa mikroserwisów dla obsługi procesu pożyczkowego dla przedsiębiorców.
• Szablon projektu mikroserwisu – (…) – projekt rozwojowy typu (…), którego celem jest dostarczenie szablonu w pełni funkcjonującego projektu dla nowych mikroserwisów. Projekt ciągle rozwijany i udoskonalany pod kątem zgodności z wytycznymi, dostosowania do wymogów bezpieczeństwa oraz wdrażający wszelkie innowacyjne rozwiązania i podejścia w zakresie wytwarzania programowania, testowania i ciągłości procesu wytwórczego.
• Mikroserwis (…) – mikroserwis odpowiedzialny za wysyłkę powiadomień do klienta i/lub pracowników firmy kanałami, które klient banku ma zdefiniowane (aplikacja mobilna, serwis WWW, telefon, email).
• Mikroserwis (…) – moduł pozwalający na subskrypcję przez klienta powiadomień na podstawie dostępnych funkcjonalności i uprawnień.
• Mikroserwis (…) – moduł nasłuchujący na zdarzenia zewnętrzne i notyfikowanie użytkowników, którzy zasubskrybowali się na określone zdarzenie z wykorzystaniem szablonów powiadomień oraz danych zdarzenia.
• Mikroserwis (…) – moduł odpowiedzialny za zasilenie modułu płatności informacjami o wysłanych płatnych powiadomieniach, oraz translację kodów produktów między systemem naliczającym opłaty a systemem wysyłającym powiadomienia.

b. Moduły (…) dla (…). Stworzenie nowych funkcjonalności w ramach modułu płatności odroczonych za zakupy oraz zwrotów środków lub części środków za zakupy, w których klient najpierw otrzymuje towar, a następnie po okresie próby dokonuje płatności. Moduł jest częścią rozproszonej platformy płatniczej dostępnej w wielu regionach na świecie, który oferuje różne metody płatności dostępne dla danego kraju (np. (…)).

Moduły realizowane w oparciu o technologie (…). System wykorzystuje wirtualizację opartą o (…) i (…) oraz elementy technologii cloud liczących się dostawców o dystrybucji instancji logiki biznesowej. Platforma oparta o architekturę mikroserwisów w architekturze (…) oraz (…). System wpięty w globalne rozwiązania typu (…) oraz wewnętrzne w ramach Grupy (…) (między innymi realizacja wytycznych regulatorów krajowych, unijnych w zakresie bankowości, ochrony danych osobowych oraz śledzenia nadużyć i wyłudzeń).

Zakres prac obejmuje: pracę koncepcyjną i badawczą pod kątem wymagań rynkowych, potrzeb klienta, ergonomii użytkowania, przystosowania systemu dla osób z problemami percepcji (słabo widzące, słabo słyszące, niewidzące, nie rozróżniające kolorów), tworzenie nowych funkcjonalności, dokumentacja projektowa, analiza i poprawa błędów, wsparcie merytoryczne podczas spotkań projektowych.

Dodatkowo w ramach realizacji prac Wykonawca przygotowywał prezentacje dla Klienta, weryfikował i usuwał wszelkie podatności na ataki, tworzył testy automatyczne pozwalające w sposób powtarzalny weryfikować poprawność działania systemu po wprowadzeniu zmian, zapewniał odpowiednią jakość kodu przez przegląd kodu, programowanie w parach, analizę statyczną i dynamiczną kodu oraz weryfikację pokrycia kodu testami.

W wyniku współpracy Wnioskodawcy z firmą (…), tj. zarówno tworzenia, jak i rozwijania oprogramowania powstaje oprogramowanie stanowiące program komputerowy podlegający ochronie określonej art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.); W ramach umowy Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe; Działalność podjęta przez Wnioskodawcę w zakresie Prac tworzenia i rozwoju oprogramowania stanowi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.). Prace rozwojowe podejmowane przez Wnioskodawcę obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania.

Wynagrodzenie ustalone przez strony zawartych zamówień uzależnione jest od czasu poświęconego na realizację uzgodnionych czynności i kalkulowane jest w oparciu o stawkę godzinową oraz liczbę przepracowanych godzin, raportowaną protokołem akceptowanym przez Klienta (…). Okresem rozliczeniowym przyjętym dla celów ustalenia wynagrodzenia jest miesiąc kalendarzowy.

Zgodnie z paragrafem 3 Umowy Kontrahent nabywa całość autorskich praw majątkowych do wyników świadczenia usług przez Wnioskodawcę, stanowiących utwory w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych z chwilą ich utrwalenia na materialnych nośnikach. Przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów stanowiących programy komputerowe następuje na wszystkich polach eksploatacji znanych w chwili zawarcia niniejszej Umowy na terytorium Polski oraz poza jej granicami. Prawo do uzyskania patentu na wynalazek, prawa ochronnego na wzór użytkowy, jak również prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, stworzonych przez Wnioskodawcę w wyniku wykonywania przedmiotu niniejszej Umowy przysługuje Kontrahentowi.

Wynagrodzenie za przeniesienie prawa na wszelkich polach eksploatacyjnych oraz wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw i udzielania zgód dot. praw autorskich mieści się już w wynagrodzeniu Wnioskodawcy i nie będzie mu przysługiwało żadne dodatkowe wynagrodzenie z tego tytułu. Konkludując powyższe, Wnioskodawca, wykonując Umowy, ponosi ryzyko gospodarcze związane ze swoją działalnością, tj. ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywane przez niego czynności.

Wnioskodawca jest odpowiedzialny za terminowe i prawidłowe wykonanie dzieł, tj. dostarczenie oprogramowania stanowiącego program komputerowy podlegający ochronie określonej art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca ma swobodę w wykonywaniu Umowy, kieruje się przy tym swoją unikalną wiedzą, doświadczeniem i umiejętnościami. Czynności dotyczące tworzenia i rozwoju oprogramowania nie są wykonywane pod kierownictwem Zleceniodawcy. Miejsce i czas wykonania zlecenia zależy jedynie od Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów. Wnioskodawca nie zleca żadnych działań podwykonawcom.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami dotyczącymi komercjalizacji praw własności intelektualnej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2020 rozliczyć dochód uzyskany na podstawie Umowy ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (Prac tworzenia i rozwoju oprogramowania) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że prowadzi na bieżąco od 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku z 13.04.2021 r. udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

1. czy działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania i rozwijania oprogramowania odbywa się w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń;
2. czy ww. działalność Wnioskodawcy jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
3. czy wytwarzanie i rozwijanie przez Wnioskodawcę oprogramowań, o których mowa we wniosku, stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej);
4. czy efektem ww. prac jest projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, procesów lub usług, które – w stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty, procesy lub usługi w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy albo w ogóle w praktyce gospodarczej;
5. czy działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności albo funkcjonalności;
6. czy w odrębnej ewidencji, o którem mowa we wniosku, Wnioskodawca wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
7. czy i w jaki sposób Wnioskodawca obliczy tzw. wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);
8. jaki jest zakres czasowy wniosku, tj. jakich dokładnie lat podatkowych dotyczy złożony wniosek; Wnioskodawca w złożonym wniosku zaznaczył bowiem jeden stan faktyczny oraz jedno zdarzenie przyszłe, natomiast zadane pytanie dotyczy tylko i wyłącznie zastosowania preferencyjnego opodatkowania dochodów za rok 2020; jeżeli zatem wniosek dotyczy innych lat podatkowych niż 2020 – należy:
   • wskazać, czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w tych innych latach podatkowych,
   • przeformułować pytanie w taki sposób, aby postawione pytanie dotyczyło wskazanych przez Wnioskodawcę lat podatkowych,
   • przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w odniesieniu do przeformułowanego pytania w taki sposób, aby stanowiło jednoznaczną odpowiedź na to pytanie.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, świadcząc usługi związane z wytwarzaniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania na rzecz kontrahentów o których wspomniano we wniosku ORD-IN z dnia 20-01-2021 r. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność odbywa się w ramach prac badawczo-rozwojowych w zakresie tworzenia i ulepszania programów komputerowych lub ich części obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności (ulepszania lub powstawania nowych produktów lub usług). Wnioskodawca podejmuje działania celem realizacji Umowy w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Wnioskodawca, realizując prace rozwojowe dotyczące oprogramowania, przyjmuje dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby.

Wnioskodawca, podejmując prace rozwojowe, przyjmuje za cel zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmioty.

Wytworzone oprogramowania powodują stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawia się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Cechą wszystkich Projektów realizowanych przez Wnioskodawcę jest jego twórcze działanie polegające na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych w oparciu o wiedzę i doświadczenie wypracowane i zdobyte w branży IT. Ze względu na charakter branży Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę na temat algorytmów, bezpieczeństwa czy języków programowania, aby móc wykorzystać ją w prowadzonej działalności. Prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy.

Oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej i jest rezultatem jego własnej indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji tworzone przez niego oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę projektowane jest stosownie do indywidualnych i specyficznych potrzeb poszczególnych zamawiających, zatem każdy z Projektów odróżnia się od pozostałych, a w szczególności w efekcie każdego z nich powstaje nowy, niepowtarzalny kod źródłowy. Podobnie różnią się od siebie powstałe w ramach poszczególnych Projektów unikatowe rozwiązania informatyczne. Przedmiotem współpracy z kontrahentami Wnioskodawcy jest: tworzenie przez niego nowych funkcjonalności, dokumentacja projektowa, analiza i poprawa błędów, wsparcie merytoryczne podczas spotkań projektowych.

W okresie od 2019 r. do nadal wszystkie czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji umów z kontrahentami, o których wspomniano we wniosku ORD-IN z dnia 20-01-2021, były ściśle związane z tworzeniem oprogramowania. Efektem prac podejmowanych przez Wnioskodawcę jest projektowanie i tworzenie produktów, procesów lub usług, mających nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, w znacznym stopniu odróżniający się od dotychczas funkcjonujących w praktyce gospodarczej. Zgodnie z zawartymi przez strony umowami wynagrodzenie przysługuje Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów, programów komputerowych i baz danych wykonanych w ramach umowy. Wynagrodzenie za wykonanie programu komputerowego obejmuje wynagrodzenie za egzemplarz kodu źródłowego i kodu wynikowego. Zgodnie z zapisami w umowach Kontrahenci nabywają całość autorskich praw majątkowych do wyników świadczenia usług przez Wnioskodawcę, stanowiących utwory w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych z chwilą ich ustalenia, choćby miały postać nieukończoną. Prawa do patentów na wynalazek dokonany przez Wnioskodawcę w wyniku świadczenia Usług, prawo ochronne do wzoru użytkowego lub wzoru zdobniczego, prawa do projektów racjonalizatorskich, przysługują w całości kontrahentom.

Wnioskodawca zobowiązany jest do przekazania kontrahentom własności nośników, na których Utwory lub projekty/wzory zostały utrwalone. W wyniku realizacji umów Wnioskodawcy z kontrahentami, tj. zarówno tworzenia, jak i rozwijania oprogramowania powstaje oprogramowanie stanowiące program komputerowy podlegający ochronie określonej art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.). Działalność podjęta przez Wnioskodawcę w zakresie Prac tworzenia i rozwoju oprogramowania stanowi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.).

Prace rozwojowe podejmowane przez Wnioskodawcę obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania. W analizowanym okresie (czyli od 2019 roku do nadal) wszystkie czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji przedmiotowych umów były ściśle związane z tworzeniem oprogramowania. Szczegółowy przedmiot, zakres i harmonogram usług, a także miejsce wykonywania usług przez Wnioskodawcę ustalane są z Klientem.

Działania Wnioskodawcy w ramach umów z kontrahentami polegających na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności i funkcjonalności, opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Innowacyjne podejście dotyczyło między innymi podejścia do procesu implementacji z wykorzystaniem (…) dla definicji wymagań pomiędzy niezależnymi mikrousługami jeszcze przed ich powstaniem lub modyfikacją. Zakres prac Wnioskodawcy obejmuje między innymi: pracę koncepcyjną i badawczą pod kątem wymagań rynkowych, potrzeb klienta, ergonomii użytkowania, przystosowania systemu dla osób z problemami percepcji (słabo widzące, słabo słyszące, niewidzące, nierozróżniające kolorów), tworzenie nowych funkcjonalności, dokumentacja projektowa, analiza i poprawa błędów, wsparcie merytoryczne podczas spotkań projektowych.

Zgodnie z zapisami Umów Kontrahenci nabywają całość autorskich praw majątkowych do wyników świadczenia usług przez Wnioskodawcę, stanowiących utwory w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych z chwilą ich utrwalenia na materialnych nośnikach. Przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów stanowiących programy komputerowe następuje na wszystkich polach eksploatacji znanych w chwili zawarcia niniejszej Umowy na terytorium Polski oraz poza jej granicami. Konkludując, Wnioskodawca, wykonując Umowy, ponosi ryzyko gospodarcze związane ze swoją działalnością, tj. ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywane przez niego czynności. Wnioskodawca jest odpowiedzialny za terminowe i prawidłowe wykonanie dzieł, tj. dostarczenie oprogramowania stanowiącego program komputerowy podlegający ochronie określonej art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca ma swobodę w wykonywaniu Umowy, kieruje się przy tym swoją unikalną wiedzą, doświadczeniem i umiejętnościami. Czynności dotyczące tworzenia i rozwoju oprogramowania nie są wykonywane pod kierownictwem Zleceniodawcy. Miejsce i czas wykonania zlecenia zależy jedynie od Wnioskodawcy.

Działalność badawczo-rozwojowa prowadzona jest przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Działania Wnioskodawcy zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił szereg kosztów związanych z działalnością programistyczną, w szczególności koszty (koszty związane z IP Box):

• zakup sprzętu elektronicznego (telefon, klawiatura, wentylator promieniowy do komputera, drukarka, zasilacz, gniazdo, monitor, listwa zasilająca, mikrofon, kamera, słuchawki, statyw) – materiały niezbędne Wnioskodawcy, ponieważ Oprogramowanie lub jego części wytwarzane są przy jego pomocy, zapisywane w pamięci urządzenia, jak i na zewnętrznej pamięci. Bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle zapisanie i odtworzenie prac. Sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia efekty. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności pracy. Bezpośrednie tworzenie i lub rozwijanie/modyfikowanie oprogramowania (kodu źródłowego), testowanie prototypów tworzonych przez Wnioskodawcę, bez wspomnianego sprzętu, świadczenie usług w branży IT byłoby niemożliwe. Zakup telefonu oprócz sprawdzania kompatybilności oprogramowania (testowania), umożliwia również konsultację z Klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb Klienta i jego oczekiwań, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowanie produktu. Z całą pewnością należy stwierdzić, że przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem oprogramowania;
• usług księgowych – pozwalają one na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z prawem, Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim Utworów, a konkretniej programów komputerowych;
• wynagrodzeń pracownika za czynności wykonywane mające bezpośredni związek z procesem projektowania, tworzenia oraz modyfikowania kodów źródłowych i związane z konkretnym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;
• materiałów biurowych (fotel) – Wnioskodawca pracuje zdalnie dla swoich Kontrahentów i wykonuje tą pracę ze swojego biura;
• usług telekomunikacyjnych (internet) – Wnioskodawca pracuje zdalnie dla swoich Kontrahentów i do pracy i komunikacji z Kontrahentami wykorzystuje sieć internet. Połączenie z internetem jest realizowane za pomocą stałego łącza oraz za pomocą sieci komórkowej;
• leasingu samochodu jest leasingiem operacyjnym. Przez leasing samochodu należy rozumieć umowę zawartą przez Wnioskodawcę (leasingobiorcę) z Finansującym (leasingodawcą), na mocy której Finansujący udostępnia Wnioskodawcy w użytkowanie samochód, w zamiast za ustalone wynagrodzenie, uiszczane zgodnie z harmonogramem. Leasing samochodu jest kosztem uzyskania przychodów. Jest to koszt ponoszony w związku z koniecznością przemieszczania się Wnioskodawcy do biura Zleceniodawcy;
• koszty eksploatacyjne samochodu – Wnioskodawca koszty ponosi w celu przemieszczania się do biura Zleceniodawcy. Wymienione sprzęty służą jako składowe środowiska programistycznego. Odbywa się na nich development oraz konfiguracja środowiska testowego. W zakresie kosztów dojazdu do klienta i kosztów samochodowych, przemieszczanie związane jest z prowadzeniem szkoleń z wytworzonego oprogramowania, testowaniem i pilotażowym uruchamianiem, weryfikacją błędów oraz zbieraniem informacji od użytkowników oprogramowania.

Przesłanką, która świadczy o bezpośrednim powiązaniu kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę na zapłatę wynagrodzenia pracownikowi za zlecone czynności, o których mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, z procesem projektowania, tworzenia oraz modyfikowania kodów źródłowych/programów komputerowych jest to, że wykonane przez pracownika czynności mają bezpośredni związek z procesem projektowania, tworzenia oraz modyfikowania kodów źródłowych/programów komputerowych, opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Są to koszty rzeczywiście ponoszone na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami dotyczącymi komercjalizacji praw własności intelektualnej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2020 rozliczyć dochód uzyskany na podstawie Umowy ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (Prac tworzenia i rozwoju oprogramowania) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% oraz w następnych latach również rozliczać dochód uzyskany na podstawie Umów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. autorskich praw do programu komputerowego z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według wzoru: [(a+b)*1,3] / (a+b+c+d), w którym poszczególne litery oznaczają koszty bezpośrednie (wymienione powyżej) faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca dla obliczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z opisanym stanem faktycznym wykorzystuje wzór: [(a+b)*l,3)] / (a+b), gdzie litera „a” będzie oznaczać wartość kosztów bezpośrednich na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz gdzie litera „b” będzie oznaczać wartość kosztów nabytych przez Wnioskodawcę usług podwykonawców stanowiących wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z danym Produktem, w konsekwencji, z uwagi na brak kategorii kosztów wymienionych w literach „c” i „d” art. 30ca ust. 4 Ustawy PIT, wartość wskaźnika Nexus, dla obliczenia dochodu z poszczególnych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu według 5% stawki PIT, będzie wynosić 1.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że prowadzi na bieżąco od 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ewidencję, osobną na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w związku z czym Wnioskodawca zamierza również skorygować rozliczenie roczne za 2019 rok. Reasumując, opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu informacje/dane/warunki obowiązywały i będą obowiązywać w latach od 2019 do nadal.

W kolejnym piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

1. czy działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania i rozwijania oprogramowania odbywa się z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oprogramowań, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń;
2. od kiedy dokładnie (proszę wskazać datę) prowadzona jest odrębna ewidencja, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i czy jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia kwalifikowanego IP;
3. co należy rozumieć pod pojęciem kosztów „wynagrodzeń pracownika”;
4. czy „pracownicy”, na rzecz których Wnioskodawca dokonuje zapłaty wynagrodzenia, to osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę czy też na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa zlecenia, umowa o dzieło itp.), czy też podmioty prowadzące własną działalność gospodarczą;
5. jeżeli „pracownicy”, na rzecz których Wnioskodawca dokonuje zapłaty wynagrodzenia, wykonują zlecone przez Wnioskodawcę prace w ramach prowadzonej przez nich pozarolniczej działalności gospodarczej, należy wskazać, czy:
   • w ramach swoich działalności gospodarczych podmioty te realizują własną działalność badawczo-rozwojową,
   • Wnioskodawca nabywa od tych podmiotów wyniki ich prac badawczo-rozwojowych świadczonych w ramach współpracy, które następnie Wnioskodawca wykorzystuje do stworzenia (rozwinięcia) autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach swojej działalności gospodarczej,
   • w wyniku wykonania współpracy dochodzi do przeniesienia na Wnioskodawcę odrębnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
   • podmioty te są powiązane z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
6. jakiego rodzaju dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiąga Wnioskodawca, w szczególności czy są to dochody:
   • ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co oznacza, że Wnioskodawca przenosi na nabywcę prawo własności do oprogramowania, a wartość tego prawa została określona w umowie lub fakturze,
   • z kwalifikowanego prawo własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.
7. zważywszy na informację zawartą w treści uzupełnienia wniosku, że Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2020 rozliczyć dochód uzyskany na podstawie Umowy ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (Prac tworzenia i rozwoju oprogramowania) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% oraz w następnych latach również rozliczać dochód uzyskany na podstawie Umów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. autorskich praw do programu komputerowego z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%, należy jednoznacznie wskazać, czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniach (na skutek wezwań) informacje/dane/warunki – będą obowiązywać również w przyszłości.

Stosownie do treści art. 5a ust. 38 ustawy o PIT przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi prace rozwojowe o twórczym i systematycznym charakterze, których celem jest zwiększenie zasobów wiedzy i wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań. Przez prace rozwojowe, stosownie do treści art. 5a ust. 38 w zw. z art. 4 ust. 3 UPSWN, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Reasumując: działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania i rozwijania oprogramowania odbywa się z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do programowań, nawet jeżeli takie zmiany maja charakter ulepszeń.

Odrębna ewidencja, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest prowadzona przez Wnioskodawcę od 02-01-2019 roku do nadal od początku prowadzenia przez niego prac rozwojowych o twórczym i systematycznym charakterze.

Wynagrodzenia pracownika to poniesione koszty związane z zatrudnieniem go w części, w jakiej realizują on działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP. Wynagrodzenie pracownika, który realizuje działalność badawczo-rozwojową, stanowi dla pracodawcy koszt faktycznie poniesiony przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

„Pracownicy”, na rzecz których Wnioskodawca dokonuje zapłaty wynagrodzenia, to osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych.

„Pracownicy”, na rzecz których Wnioskodawca dokonuje zapłaty wynagrodzenia, nie wykonują prac w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej (pracownicy nie prowadzą działalności gospodarczej).

Dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które osiąga Wnioskodawca, w szczególności są to dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami dotyczącymi komercjalizacji praw własności intelektualnej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w skorygowanym rozliczeniu rocznym za rok 2019 i rozliczeniu za 2020 oraz w następnych latach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy opisane prace wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy Prawa IP Box wskazane we wniosku oraz uzupełnieniu spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3. Czy ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawca będzie miał prawo do uwzględniania Kosztów IP Box, opisanych we wniosku?
4. Czy w opisanym wyżej zdarzeniu Wnioskodawca będzie mógł: w zeznaniu rocznym za rok 2020 – w następnych latach – w korekcie zeznania za 2019 rok, na podstawie w/w Umów, rozliczyć dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (dzieł w ramach powierzanych mu przez Zamawiającego prac programistycznych opisanych w zdarzeniu przyszłym jako Prace tworzenia i rozwoju oprogramowania) przy zastosowaniu stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%?

Pytania zostały ostatecznie sformułowane w piśmie z 13 kwietnia 2021 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy Jego stanowisko w zakresie przedstawionych pytań powinno być pozytywne, a co potwierdza następująca subsumcja stanu faktycznego z przepisami prawa.

Stosownie do treści art. 5a ust. 38 ustawy o PIT przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ustawodawca, definiując w art. 5a ust. 39 ustawy o PIT termin badania naukowe oraz definiując pojęcie prace rozwojowe, odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 1668, z późn. zm.).

Przez prace rozwojowe należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania, modyfikowania oraz ulepszania oprogramowania polega na opracowywaniu (tworzeniu) nowych lub ulepszonych produktów, procesów, usług niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących Wnioskodawca jest dostawcą usług programistycznych, z zakresu tworzenia, współtworzenia i rozwoju Oprogramowania.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje prace programistyczne zlecane przez klientów, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Prace badawczo-rozwojowe są realizowane w sposób ciągły i systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

W celu realizacji prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii. Opisane w stanie faktycznym podejmowane prace zmierzające do stworzenia Oprogramowania nie mają charakteru prac rutynowych, a zadania i problemy, przed którymi stawiany jest Wnioskodawca, wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy i umiejętności. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno ulegać wątpliwości, iż realizowane przez Niego prace podejmowane w zakresie tworzenia Oprogramowania spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych, a konkretnie prac rozwojowych, o których mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy utwory powstające w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej spełniają wszystkie przesłanki, aby uznać je za kwalifikowane prawa własności intelektualnej. Za takie ustawodawca w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT traktuje m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest jego ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest RP, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest UE, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawca wskazał, że przejaw Jego działań prowadzonych w ramach działalności gospodarczej stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Jego praca spełnia bowiem definicje prac rozwojowych zgodnie z art. 4 ust. 3 UPSWN, Wnioskodawca wskazuje, że w ramach działalności m.in. „tworzy” i „rozwija” oprogramowanie, co ustawodawca wymaga, aby uznać je za prace badawczo-rozwojowe. Prawa autorskie realizowane przez Wnioskodawcę są programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF do IP BOX (pkt 80) program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Zdaniem Wnioskodawcy jego działalność w zakresie wytwarzania i rozwijania oprogramowania w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej:

• nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych i nowych produktów, procesów lub usług,
• działalność podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, wytwarzania i rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowań, jako przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze,
• pozwala na opodatkowanie dochodu z prowadzonej działalności polegającej na przenoszeniu praw autorskich z tworzonego oprogramowania stawką 5%, korzystając z ulgi wskazanej w art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ww. ustawy kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest, że podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnik zobowiązany jest prowadzić ewidencję, która umożliwia wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach podatkowych. Prowadzenie ksiąg rachunkowych (podatkowych) w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnić koszty przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz dokonywać stosownych zapisów w księgach. Z uwagi na to, że Wnioskodawca spełnia te wszystkie przesłanki, ma prawo do opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%.

Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wskazuje, ze podatnik chcący skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik NEXUS. Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźniku są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Głównymi kosztami Wnioskodawcy w prowadzonej działalności są koszty bezpośrednio związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szeroko w stanie faktycznym, tj.: sprzętu elektronicznego (telefon, klawiatura, wentylator promieniowy do komputera, drukarka, zasilacz, gniazdo, monitor, listwa zasilająca, mikrofon, kamera, słuchawki, statyw), usług księgowych, wynagrodzenia pracownika, materiałów biurowych (fotel), usługi telekomunikacyjne (internet), leasing samochodu, koszty eksploatacyjne samochodu. Są to koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźnika Nexus.

Reasumując: Wnioskodawca tworzy oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej; Wnioskodawca tworzy, rozwija, ulepsza oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; wytwarzane, rozwijane, ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy; Wnioskodawca przenosi na Kontrahentów autorskie prawa majątkowe do wytworzonego oprogramowania; Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do wytworzonego, rozwijanego, ulepszanego oprogramowania; Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Autorskie prawo do programu komputerowego wytwarzanego, rozwijanego oraz ulepszanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, zatem Wnioskodawca, ustalając dochód, będzie miał prawo do uwzględnienia przychodów z tego prawa IP. Dochód ze zbycia wytwarzanego, rozwijanego oraz ulepszanego prawa będzie stanowił kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Wnioskodawca będzie mógł skorygować rozliczenie roczne za 2019 rok oraz skorzystać w zeznaniu rocznym z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu za 2019, 2020 r. i w następnych latach według 5% stawki podatku dochodowego.

Uzupełnienie stanowiska wnioskodawcy wg tekstu poniżej

Ustalając wskaźnik NEXUS, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Wnioskodawca pamięta, że wskaźnik NEXUS jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W związku z tym, Wnioskodawca ustala odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem. Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, w związku z prowadzoną przez Niego działalnością badawczo-rozwojową, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na: zakupu sprzętu elektronicznego, usługi księgowe, wynagrodzenia pracownika, koszty biurowe, koszty telekomunikacyjne, koszty samochodowe, leasing samochodu mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy jego działalność w zakresie wytwarzania i rozwijania oprogramowania w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej:

• nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych i nowych produktów, procesów lub usług,
• działalność podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, wytwarzania i rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowań, jako przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze,
• po spełnieniu wymogów prowadzenia na bieżąco ewidencji zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

pozwala na opodatkowanie dochodu z prowadzonej działalności polegającej na przenoszeniu praw autorskich z tworzonego oprogramowania stawką 5%, korzystając z ulgi wskazanej w art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Wnioskodawca, w swojej ocenie, spełnia wszystkie wymogi, aby móc skorzystać z preferencyjnego opodatkowania przy zastosowaniu stawki podatku dochodowego wynoszącego 5%, od dochodu uzyskanego ze sprzedaży każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego w rozliczeniu (w zeznaniu podatkowym) począwszy za rok 2019 do nadal.

Stanowisko Wnioskodawcy wynika z pisma z 13 kwietnia 2021 r. stanowiącego uzupełnienie wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, świadcząc usługi związane z wytwarzaniem i rozwijaniem (ulepszaniem) oprogramowania na rzecz podmiotów polskich (dalej: Kontrahenci). Jak wskazał Wnioskodawca – prowadzona przez Niego działalność odbywa się w ramach prac badawczo-rozwojowych i obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności (ulepszania lub powstawania nowych produktów lub usług). Wnioskodawca podejmuje działania w celu realizacji umów w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Wnioskodawca, podejmując prace rozwojowe, przyjmuje za cel zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań, we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmioty. Wytworzone oprogramowania powodują stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawia się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania i rozwijania oprogramowania odbywa się z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do programowań, nawet jeżeli takie zmiany maja charakter ulepszeń.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując - podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego we wskazany we wniosku sposób stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

------------------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy i rozwija (ulepsza) programy komputerowe na rzecz Kontrahentów;
2. Wnioskodawca wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3. w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
4. w przypadku rozwijania (ulepszania) oprogramowania, w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstają, odrębne od tego oprogramowania, utwory (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
5. Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
6. Wnioskodawca prowadzi od 2 stycznia 2019 r. na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, wyodrębnia w niej każde kwalifikowane prawo IP, wyodrębnia przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane IP.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Przechodząc do kwestii korekty zeznania podatkowego za rok 2019, Organ wyjaśnia, co następuje.

Stosownie do art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.): jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

W tym miejscu należy również zwrócić uwagę na przepis art. 3 pkt 5 ustawy – Ordynacja podatkowa, który stanowi, że: ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej).

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Podatnik może skutecznie skorygować wysokość zobowiązania podatkowego, o ile zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podatnik ma zatem prawo skorygować deklaracje za okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu przedawnienia wymienione zostały w art. 70 i art. 70a tej ustawy.

Zatem, jeżeli w złożonym w terminie zeznaniu rocznym za 2019 r. Wnioskodawca nie zastosował obniżonej stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego w 2019 r., to przysługuje mu prawo do złożenia korekty deklaracji oraz skorzystanie z preferencji, zgodnie z cytowanym wyżej art. 81 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa.

Reasumując ‒ autorskie prawo do oprogramowania wskazane w niniejszym wniosku stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w korekcie zeznania za 2019 r., w roku podatkowym 2020 oraz w kolejnych latach podatkowych – o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie wydatków, takich jak: sprzęt elektroniczny (telefon, klawiatura, wentylator promieniowy do komputera, drukarka, zasilacz, gniazdo, monitor, listwa zasilająca, mikrofon, kamera, słuchawki, statyw), usługi księgowe, wynagrodzenia pracownika, materiały biurowe (fotel), usługi telekomunikacyjne (internet), leasing samochodu oraz koszty eksploatacyjne samochodu za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
• wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
• wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Co do kosztów zatrudnienia programistów na umowę o dzieło lub umowę zlecenie należy doprecyzować, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez pracodawcę, to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP. Taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie.

Tym samym wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na sprzęt elektroniczny (telefon, klawiatura, wentylator promieniowy do komputera, drukarka, zasilacz, gniazdo, monitor, listwa zasilająca, mikrofon, kamera, słuchawki, statyw), usługi księgowe, wynagrodzenia pracownika, materiały biurowe (fotel), usługi telekomunikacyjne (internet), leasing samochodu oraz koszty eksploatacyjne samochodu mogą stanowić koszt, o którym mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy również wyraźnie podkreślić, że Wnioskodawca w danym roku podatkowym może jedynie uwzględnić te wydatki, które faktycznie poniósł w tym roku podatkowym.

Reasumując - wymienione w opisie sprawy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, takie jak: sprzęt elektroniczny (telefon, klawiatura, wentylator promieniowy do komputera, drukarka, zasilacz, gniazdo, monitor, listwa zasilająca, mikrofon, kamera, słuchawki, statyw), usługi księgowe, wynagrodzenia pracownika, materiały biurowe (fotel), usługi telekomunikacyjne (internet), leasing samochodu, a także koszty eksploatacyjne samochodu mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ponadto należy wskazać, że Organ nie odniósł się do stwierdzenia Wnioskodawcy zawartego w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku z 13 kwietnia 2021 r.: (…) gdzie litera „b” będzie oznaczać wartość kosztów nabytych przez Wnioskodawcę usług podwykonawców stanowiących wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z danym Produktem (…), ponieważ kwestia uwzględnienia we wskaźniku nexus kosztów nabytych przez Wnioskodawcę usług podwykonawców stanowiących wyniki prac badawczo-rozwojowych nie była przedmiotem pytania Wnioskodawcy. Z kolejnego uzupełnienia wynikało bowiem, że Wnioskodawca zatrudniał pracowników na podstawie umów cywilnoprawnych, którzy to pracownicy nie prowadzą własnej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
• zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.