0113-KDIPT2-1.4011.968.2020.2.DJD

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2020 r. (data wpływu 1 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lutego 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 2 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 13 stycznia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.968.2020.1.DJD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 13 stycznia 2021 r. (z uwagi na brak odbioru – wezwanie uznane zostało za doręczone z dniem 28 stycznia 2021 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 2 lutego 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 2 lutego 2021 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące stany faktyczne:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium kraju. Prowadzi działalność na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przeważającą działalnością jest działalność programistyczna (około 95%), polegająca na wytwarzaniu oprogramowania, podlegającego prawom autorskim. Wnioskodawca prowadzi rozwój istniejącego oprogramowania wytworzonego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W ramach działalności Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Zleceniodawcy (B2B) i przenosi na jego rzecz prawa autorskie jako część składową usługi programistycznej.

Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową spełniającą definicję ustawową działalności badawczo-rozwojowej wyrażoną w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm), zmierzającą do powstania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, podejmowaną w sposób systematyczny, zmierzający do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W szczególności nie można uznać działań Wnioskodawcy za rutynowe, czy dotyczące tylko okresowych zmian. Działania Wnioskodawcy mają charakter innowacyjny, bowiem samodzielnie rozwija istniejące oprogramowanie. Ma On również indywidualne podejście do problemu. Nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani autorskich praw majątkowych od podmiotów trzecich. Podkreślenia wymaga fakt, że utwory tworzone i modyfikowane przez Wnioskodawcę są chronione przez art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Wnioskodawca świadcząc usługi programistyczne używa następujących języków programowania: P…, T…, P…, S….

Ponosi szereg kosztów związanych z wytworzeniem i rozwojem kwalifikowanego prawa autorskiego. Są to koszty m.in.: sprzętu komputerowego, leasingu komputera, usług telekomunikacyjnych (Internet).

Ewidencja związana z wytworzeniem kwalifikowanego IP jest prowadzona od początku według wzoru:

• opis projektu,

• czas rozpoczęcia i zakończenia projektu.

Ewidencja zawiera również wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W ramach swojej działalności Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję czasu przeznaczonego na działalność badawczo-rozwojowej, pozwalającą wskazać ilość godzin poświęconych na realizację projektów, objętych niniejszą preferencją podatkową. Ewidencja potwierdza objęcie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, jak również pozwala na monitorowanie efektów prac badawczo-rozwojowych.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami, dotyczącymi preferencji podatkowej IP Box Wnioskodawca planuje zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do rozliczenia za 2020 r. Planuje również skorzystać z możliwości sporządzenia korekty rocznego zeznania podatkowego za rok 2019 w taki sposób, aby skorzystać z ulgi IP Box za rok 2019.

W piśmie z dnia 2 lutego 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi od dnia kwietnia 2017 r. i od samego początku zajmuje się wytwarzaniem oprogramowania. Do celów podatkowych prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz rozlicza się na zasadach liniowych. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą polegającą na prowadzeniu badań naukowych (aplikacyjnych) i prac rozwojowych. Są to badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od kwietnia 2017 r. Uzyskiwane z działalności gospodarczej przychody są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi.

W przypadku, ulepszania (rozwijania) oprogramowania komputerowego, o którym mowa we wniosku, Wnioskodawca jest użytkownikiem takiego oprogramowania na podstawie umowy łączącej strony. W przypadku rozwoju oprogramowania implementacja funkcjonalności powoduje powstanie osobnego programu komputerowego, który jest chroniony na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Całość praw autorskich jest przenoszona na Zleceniodawcę w ramach usługi. Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania i jest użytkownikiem takiego oprogramowania na podstawie umowy łączącej strony. Całość praw autorskich jest przenoszona na Zleceniodawcę w ramach świadczonych usług i stanowi dochód z kwalifikowanych IP, które są dochodami osiąganymi z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi. Wnioskodawca przenosi prawa autorskie na wszelkich możliwych polach eksploatacji wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a dotyczących programu komputerowego, udziela zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności na zasadzie art. 471 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca ponosi również ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności.

Wynagrodzenie wypłacone za usługi stanowi zapłatę za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego. Jest ono częścią 96-99% składowej wynagrodzenia, w zależności od pozostałych czynności. Wnioskodawca jest w stanie je wyliczyć w oparciu o czas poświęcony na dane prawo IP.

W związku z ponoszeniem wskazanych we wniosku wydatków Wnioskodawca wskazał, że koszty sprzętu komputerowego to wydatki na: monitor komputerowy, mysz komputerową, klawiaturę komputerową, sieciowy serwer plików, dysk twardy, router sieciowy. Dzięki wskazanym sprzętom Wnioskodawca pisze kod oprogramowania, prowadzi testy, gromadzi pisany kod, może kontaktować się zdalnie ze Zleceniodawcą. Wskazany sprzęt zakupił z myślą o prowadzonej działalności twórczej. Przy czym nie jest w stanie wskazać, czy wykorzystuje taki sprzęt wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych, bowiem może On również pisać na nim maile ze Zleceniodawcą.

Wydatki poniesione na leasing sprzętu komputerowego to koszty komputera stacjonarnego x-kom G4……, dzięki wskazanym sprzętom Wnioskodawca pisze kod oprogramowania, prowadzi testy, gromadzi pisany kod, może kontaktować się zdalnie ze Zleceniodawcą

Przez usługi telekomunikacyjne rozumie abonament na Internet, dzięki któremu może prowadzić zarówno testy prototypów, jak i kontaktować się ze Zleceniodawcą.

Wskazane wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). Wnioskodawca konkretną wartość wskazanych we wniosku wydatków przyporządkowuje na zasadzie klucza podziałowego, gdzie dzielnikiem jest czas poświęcony na konkretne prawo IP. Jest to najbardziej dokładny wskaźnik.

Wydatki są faktycznie ponoszone na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność związaną z kwalifikowanymi IP i planuje uwzględnić wszystkie wskazane we wniosku koszty we wskaźniku Nexus.

Odrębna ewidencja prowadzona jest od 1 stycznia 2019 r. Zawiera ona elementy, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz jest prowadzona od wskazanej wyżej daty 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca chce rozliczyć dochody korzystając z ulgi za rok 2019 r., więc wszystkie IP z 2019 r. są w niej również uwzględnione.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy utwory wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach umowy, a opisane w stanie faktycznym, stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej?
2. Czy w tak przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych na podstawie umowy o świadczenie usług z kontrahentem Wnioskodawcy?
3. Czy koszty wskazane przez Wnioskodawcę stanowią koszty kwalifikowane do obliczenia wskaźnika Nexus?
4. Czy Wnioskodawca może skorzystać z preferencji podatkowej IP Box w zakresie rozliczenia również za rok 2019, a w sytuacji otrzymania pozytywnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dokonać korekty rozliczenia za rok 2019 zgodnie z odpowiedzią udzieloną na niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1, utwory powstające w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, spełniają wszystkie przesłanki, aby uznać je za kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Za takie prawa ustawodawca w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych traktuje m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest jego ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest RP, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest UE, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W przedmiotowym wniosku, Wnioskodawca wskazał, że przejaw Jego działań prowadzonych w ramach działalności gospodarczej stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jego praca spełnia bowiem definicję prac badawczych, zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.).

W ramach działalności m.in. „tworzy” i „rozwija” oprogramowanie, co ustawodawca wymaga, aby uznać je za prace badawcze.

Prawa autorskie realizowane przez Wnioskodawcę są programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów do IP Box (pkt 80): program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Stwierdzono ponadto, że pojęcie to należy traktować szeroko. Wnioskodawca w takim przypadku wytwarza program komputerowy. Nadto, jak zostało wyżej podkreślone, podlega on ochronie prawnej.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2, może On opodatkować dochód z prowadzonej działalności polegającej na przenoszeniu praw autorskich z tworzonego oprogramowania stawką 5% korzystając z ulgi wskazanej w art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych od kwietnia 2017 r. Prowadzi badania aplikacyjne oraz prace rozwojowe zmierzające do wytworzenia i rozwoju istniejących programów. Tworzone i rozwijane prawa autorskie są chronione przez art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Wnioskodawca odpłatnie przenosi prawa autorskie na rzecz Zleceniodawcy. Dochodem z kwalifikowanych IP są dochody osiągane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wliczone w cenę usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie rozwoju oprogramowania staje się On użytkownikiem takiego oprogramowania na mocy łączącej strony umowy o świadczenie usług. Zawsze powstaje nowy program komputerowy po implementacji istniejących rozwiązań (chroniony przez art. 74 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest, że podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw. W odesłaniu do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w art. 1 ustawodawca wskazuje, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik zobowiązany jest zaprowadzić ewidencję, która umożliwia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonych księgach - tu podatkowych, prowadzenie ksiąg rachunkowych (podatkowych) w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnienie kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz dokonywanie stosownych zapisów w księgach.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca spełnia te wszystkie przesłanki ma prawo do opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 3, będzie mógł zaliczyć wskazane koszty przy obliczaniu wskaźnika Nexus.

Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że podatnik chcący skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik Nexus. Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźników, są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie koszty uznać można za kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednak wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej.

Głównymi kosztami Wnioskodawcy w prowadzonej działalności są koszty bezpośrednio związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szeroko w stanie faktycznym, tj.:

1. sprzęt komputerowy - monitor komputerowy, mysz komputerowa, klawiatura komputerowa, sieciowy serwer plików, dysk twardy, router sieciowy - dzięki którym Wnioskodawca pisze kod oprogramowania, prowadzi testy, gromadzi pisany kod, może kontaktować się zdalnie ze Zleceniodawcą;
2. leasing komputera stacjonarnego x-kom …. - dzięki któremu Wnioskodawca pisze kod oprogramowania, prowadzi testy, gromadzi pisany kod, może kontaktować się zdalnie ze Zleceniodawcą;
3. usługi telekomunikacyjne (Internet) – dzięki którym może prowadzić zarówno testy prototypów, jak i kontaktować się ze Zleceniodawcą.

Są to koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźnika Nexus.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 4, wyodrębnienie z prowadzonych ksiąg podatkowych Wnioskodawcy, szczegółowej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz prowadzenie prawidłowych księgowań w księgach podatkowych podmiotu, zgodnie ze wskazanym przepisem, umożliwiają złożenie korekty, zgodnie z art. 81 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Wnioskodawca chce rozliczyć dochody korzystając z ulgi za rok 2019 r., więc wszystkie IP z 2019 r. są w niej również uwzględnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych –oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że „proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(`(...)`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.”

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020, poz. 1426, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo,o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy, w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Ponadto jak wynika ze wskazanych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Należy jednak podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenia efektów prac badawczo-rozwojowych.

W przypadku podatników nieprowadzących ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP ewidencji może być spełniony przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Podatnik ma możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik może skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia kwietnia 2017 r. i od samego początku jest ona związana z wytwarzaniem oprogramowania komputerowego. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność programistyczna (około 95%). Wynikiem działalności programistycznej, Wnioskodawcy jest tworzenie i rozwijanie oprogramowania. Od początku działalności prowadzi działalność badawczo-rozwojową określoną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zmierzającą do powstania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, podejmowaną w sposób systematyczny, zmierzający do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działania Wnioskodawcy maja charakter innowacyjny, bowiem samodzielnie rozwija istniejące oprogramowanie. Ma On również indywidualne podejście do problemu. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą polegającą na prowadzeniu badań naukowych (aplikacyjnych) i prac rozwojowych rozumianych jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. W wyniku tworzenia, rozwijania, modyfikowania oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do utworów tworzonych i modyfikowanych, które podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na podstawie umowy zawartej z kontrahentem, przenosi na jego rzecz wszelkie autorskie prawa do autorskiego prawa do własności intelektualnej, udziela zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi prawo udzielania zgody na wykonywanie praw innym podmiotom. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi. Wnioskodawca poniósł i ponosi szereg kosztów bezpośrednich związanych z wytworzeniem i rozwojem oprogramowania. Były to koszty sprzętu komputerowego, leasingu komputera stacjonarnego, usług telekomunikacyjnych. Wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę wydatki (koszty) są faktycznie ponoszone na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wnioskodawca planuje uwzględnić wszystkie wskazane we wniosku koszty we wskaźniku Nexus.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję czasu przeznczonego na działalność badawczo-rozwojowej, pozwalającą wskazać ilość godzin poświęconych na realizację wskazanych we wniosku projektów. Odrębna ewidencja zawierająca elementy, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzona jest od 1 stycznia 2019 r., więc wszystkie kwalifikowane IP są w niej uwzględnione, również te z 2019 r. Wnioskodawca planuje zastosować 5% stawkę opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do rozliczenia za 2020 r. oraz sporządzić korektę rocznego zeznania podatkowego za 2019 r., aby skorzystać z preferencji podatkowej IP Box.

Wskazać w tym miejscu należy, że autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53) oraz że nieważna jest umowa w części dotyczącej wszystkich utworów lub wszystkich utworów określonego rodzaju tego samego twórcy mających powstać w przyszłości (art. 41 ust. 3).

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

• zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

• należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

• podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że skoro autorskie prawa do programów komputerowych (oprogramowania) są samodzielnie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej oraz podlegają ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach, to ww. oprogramowania lub jego części mogą być uznane za kwalifikowane prawa własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu przenoszenia autorskich praw do tworzonego, rozwijanego i ulepszanego oprogramowania lub jego części, które stanowią utwór prawnie chronione, wytwarzanych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowią dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskiwanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa we wniosku, przy spełnieniu warunków formalnych dotyczących prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Ponieważ Wnioskodawca od początku stycznia 2019 r. zaprowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w stosunku do dochodów uzyskanych od momentu zaprowadzenia odrębnej ewidencji może stosować stawkę, o której mowa wyżej. Oznacza to, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w 2020 r. według preferencyjnej stawki 5% na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, dochody z tytułu wynagrodzenia związanego z pozostałymi usługami, które nie spełniają przesłanek autorskiego oprogramowania nie podlegają ocenie przez tutejszy Organ jako dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia, czy wskazane w opisie sprawy wydatki poniesione na: sprzęt komputerowy, leasing komputera stacjonarnego, usługi telekomunikacyjne, mogą być uwzględnione przy kalkulacji wskaźnika nexus.

Tutejszy Organ wskazuje, że określenie działalności badawczo-rozwojowej jest pojęciem szerszym niż działalność badawczo-rozwojowa skutkująca wytworzeniem kwalifikowanego IP. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową. Jeżeli zatem podatnik realizuje działalność badawczo-rozwojową, to niewątpliwie projekty realizowane przez niego związane z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, chronionego prawem autorskim, stosownie do art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, stanowią jej część.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy wynika, że do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Należy zatem zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca winien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5: koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP Box, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD W Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

• wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim – jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Koncentrując się zatem na wykazaniu powyższego związku, dokonując oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego należy ocenić to, czy wydatki ponoszone przez podatnika, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą zostać uznane za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (art. 30ca ust. 4 ustawy litera a) wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu), abstrahując w tym przypadku od kwalifikacji tych kosztów do celów ustalania dochodu w świetle ustawy o podatku dochodowym.

Podkreślenia wymaga, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

W tym miejscu wskazać również należy, że w odniesieniu do środków trwałych należy mieć na uwadze, że kosztami uzyskania są tylko i wyłącznie wydatki w wysokości dokonanych w roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych.

Jak wskazuje Wnioskodawca we wniosku, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej ponosi wydatki na: sprzęt komputerowy (monitor komputerowy, mysz komputerowa, klawiatura komputerowa, sieciowy serwer plików, dysk twardy, router sieciowy), leasing komputera stacjonarnego, usługi telekomunikacyjne (Internet). Wydatki te są kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT. Wnioskodawca przyporządkowuje konkretną wartość wskazanych we wniosku wydatków do wytworzenia, ulepszenia, modyfikacji konkretnego prawa własności intelektualnej – oprogramowania. Konkretną wartość wskazanych we wniosku wydatków przyporządkowuje na zasadzie klucza podziałowego, gdzie dzielnikiem jest czas poświęcony na konkretne prawo IP. Wszystkie wskazane wydatki (koszty) są faktycznie ponoszone na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wobec powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w świetle przytoczonych wyżej przepisów prawa, stwierdzić należy, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na: sprzęt komputerowy (monitor komputerowy, mysz komputerowa, klawiatura komputerowa, sieciowy serwer plików, dysk twardy, router sieciowy), leasing komputera stacjonarnego, usługi telekomunikacyjne (Internet), w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, wymienione w opisanym stanem faktycznym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na: sprzęt komputerowy, leasing komputera stacjonarnego, usługi telekomunikacyjne, stanowią koszty, o których mowa w lit. a) wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii dokonania korekty złożonego zeznania, w celu zastosowania obniżonej stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego w 2019 r. z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do wytwarzanego (w tym rozwijanego i ulepszanego) oprogramowania, wskazać należy, że zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację (w tym również zeznanie, wykaz oraz informację, do których składania obowiązani są, na podstawie odrębnych przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci).

W myśl art. 81 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji. Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Podatnik może skutecznie skorygować wysokość zobowiązania podatkowego, o ile zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, podatnik ma zatem prawo skorygować deklarację za okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 ww. ustawy). Okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu przedawnienia wymienione zostały w art. 70 i art. 70a ww. ustawy.

W związku z tym, że Wnioskodawca uzyskiwał w 2019 r. dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnione w cenie sprzedaży usługi, o których mowa we wniosku, jak również spełniał warunki dotyczące prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów, to w stosunku do dochodów uzyskanych od momentu zaprowadzenia odrębnej ewidencji przysługiwało Mu prawo preferencyjnego opodatkowania uzyskanych w 2019 r. dochodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej według stawki 5%. Zatem, jeżeli w złożonym w terminie rozliczeniu rocznym za 2019 r. Wnioskodawca nie zastosował preferencyjnej stawki 5% podatku od dochodu uzyskanego w 2019 r., to przysługuje Mu prawo do złożenia korekty zeznania oraz skorzystania z preferencji podatkowej IP Box w załączniku PIT/IP, zgodnie z art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym złożonym wnioskiem uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tutejszy Organ zaznacza, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji, bowiem okoliczność ta stanowiła element stanu faktycznego.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanów faktycznych będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałych stanów.

Zauważyć też należy, że to na Wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.