0112-KDIL2-2.4011.917.2020.2.KP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2020 r. (data wpływu 22 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

• jest nieprawidłowe – w części dotyczącej zasadności ujmowania w odrębnej ewidencji przychodów dotyczących kwalifikowanych praw własności intelektualnej ustalonych w sposób opisany we wniosku, jak również samej metodologii ustalania przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
• jest prawidłowe – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 22 marca 2021 r. (data wpływu 22 marca 2021 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą związaną z oprogramowaniem.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. la ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności zawiera z kontrahentami umowy, w ramach których przede wszystkim tworzy utwory w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o Prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: „UoPAiPP”), uzewnętrzniane, w szczególności w formie kodu źródłowego lub części (linijek) kodu źródłowego, wraz z dokumentacją techniczną niezbędną do prawidłowego wykorzystywania oraz możliwości rozwijania w przyszłości utworzonego kodu źródłowego, algorytmów oraz interfejsów (dalej jako: „utwory”).

Wnioskodawca rozważa zastosowanie preferencyjnej stawki podatkowej od dochodów kwalifikowanych osiąganych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z przepisem zawartym w art. 30ca ustawy o PIT (dalej jako: „IP Box”).

Utwory tworzone przez Wnioskodawcę

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz danego kontrahenta zazwyczaj polegają na tworzeniu lub rozwijaniu istniejącego oprogramowania (tj. aplikacji, systemu itp.), należącego do kontrahenta lub klienta kontrahenta (tj. do podmiotu trzeciego), o nowe lub ulepszone funkcjonalności.

W przypadku, w którym Wnioskodawca jest zaangażowany w rozwijanie istniejącego już oprogramowania (tj. aplikacji czy systemu itp.), należącego do kontrahenta lub klienta kontrahenta (tj. do podmiotu trzeciego), o nowe lub ulepszone funkcjonalności, zasadniczo, rozwijanie oprogramowania polega na tworzeniu przez Wnioskodawcę od zera utworów, a następnie implementowaniu utworów do tego oprogramowania. Implementacja utworu polega przede wszystkim na dodawaniu lub nadpisywaniu części (linijek) kodu źródłowego do oprogramowania. W wyniku implementacji wytworzonych przez Wnioskodawcę utworów rozwijane oprogramowanie jest optymalizowane lub wyposażane w nowe lub ulepszone funkcjonalności.

Utwory wytworzone przez Wnioskodawcę i implementowane do istniejącego oprogramowania stanowią logicznie uporządkowany ciąg instrukcji, przeznaczony do uzyskania za pośrednictwem sprzętu komputerowego wyniku pożądanego przez kontrahenta lub klienta kontrahenta.

Wnioskodawcy zawsze przysługują prawa autorskie do utworzonych przez niego i przenoszonych na podmioty trzecie utworów (tj. elementów tego oprogramowania).

W każdym przypadku utwory, do których prawa autorskie Wnioskodawca przenosi na podmioty trzecie, są tworzone przez niego od podstaw. Są one rezultatem jego twórczej i indywidualnej pracy badawczo-rozwojowej, podejmowanej w sposób systematyczny w celu tworzenia nowych zastosowań, które posiadają cechy oryginalności i innowacyjności. Utwory są utrwalane w postaci elektronicznej lub rzadziej pisemnej.

Przeniesienie praw autorskich

Z uwagi, że Wnioskodawca zazwyczaj pracuje w zespole programistów, mogą zdarzyć się sytuacje, w których nie będzie on wyłącznym twórcą i autorem przenoszonych na kontrahentów utworów, lecz jedynie ich współautorem. W każdym przypadku, Wnioskodawca będzie wnosił jednak swój indywidualny i twórczy wkład w tworzone utworu.

Autorskie prawa do utworów tworzonych przez Wnioskodawcę są zazwyczaj przenoszone (choć w każdym przypadku zależy to od treści zawartej z danym kontrahentem umowy) automatycznie w momencie wykonania utworu, przeniesienia utworu do repozytorium kontrahenta/repozytorium finalnego klienta kontrahenta lub w momencie wypłacenia na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia.

W rezultacie, podmiot, na rzecz którego został przeniesiony utwór wytworzony przez Wnioskodawcę, staje się jego właścicielem.

Niektóre umowy o współpracy mogą zawierać (co jest powszechną praktyką w branży IT) restrykcyjne postanowienia dotyczące zaufania poufności. W szczególności mogą nakładać one na Wnioskodawcę, po zakończeniu współpracy lub na wyraźne życzenie kontrahenta lub klienta kontrahenta, bezwzględny obowiązek usuwania wszelkich utworów, do których Wnioskodawca przeniósł prawa autorskie oraz innych informacji, które Wnioskodawca pozyskał od kontrahenta lub klienta kontrahenta w związku z realizacją projektu. Tak restrykcyjne postanowienia o zachowaniu poufności wynikają w szczególności z wysokiej konkurencyjności rynku usług IT. Większość podmiotów działających na tym rynku dąży do utrzymania w tajemnicy swoich planów biznesowych, realizowanych projektów oraz know-how.

Wobec powyższego Wnioskodawca nie może, w większości przypadków, archiwizować utworów, do których przeniósł prawa autorskie na podmioty trzecie. Wynika to z obiektywnych względów biznesowych, na które Wnioskodawca nie ma wpływu, a także z postanowień zawieranych umów o współpracy.

Niemniej, Wnioskodawca prowadzi na własne potrzeby dokumentację ewidencjonującą łączny czas pracy w danym miesiącu. Czas pracy dzielony jest przez Wnioskodawcę na czas poświęcony na tworzenie utworów oraz na ewentualne wykonywanie pracy nietwórczej (dalej jako: „Dokumentacja”).

Dodatkowo, czas pracy ujęty w Dokumentacji odzwierciedla rzeczywiste zaangażowanie Wnioskodawcy w świadczenie usług na rzecz poszczególnych kontrahentów oraz bardziej szczegółowo w realizację konkretnych projektów, w tym tworzenie poszczególnych praw własności intelektualnej.

Prowadzenie Dokumentacji ma na celu w szczególności umożliwienie Wnioskodawcy określenie proporcji czasu poświęconego na pracę twórczą w stosunku do ogółu czasu poświęconego na świadczenie usług na rzecz danego kontrahenta.

Zbieranie informacji zawartych w Dokumentacji jest uzasadnione specyfiką prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Ułatwiają one bowiem Wnioskodawcy szacowanie w przyszłości oczekiwanego przez niego wynagrodzenia na potrzeby negocjacji warunków współpracy z przyszłymi kontrahentami lub ewentualnego renegocjowania warunków współpracy z obecnymi kontrahentami.

Dokumentacja umożliwia również wiarygodne określenie listy utworów wytworzonych przez Wnioskodawcę i zbytych na podmioty trzecie w danym miesiącu.

Wysokość wynagrodzenia

Wnioskodawca przenosi na kontrahenta lub bezpośrednio na klienta kontrahenta prawa autorskie do wytworzonych przez siebie utworów, otrzymując w zamian z góry ustalone przez strony wynagrodzenie.

W świetle obecnie zawartej przez Wnioskodawcę umowy, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za godzinę pracy. Nie zawsze Wnioskodawca wykonuje jednak wyłącznie pracę twórczą, w wyniku której powstają utwory.

Wobec powyższego w sytuacji, w której:

1. otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie stanowi wynagrodzenie należne zarówno za wykonanie prac twórczych (tj. prac w wyniku których powstaje utwór), jak i prac innych niż prace twórcze (przykładowo usług wsparcia technicznego, bieżącego utrzymania itp.), tj. prac mających charakter rutynowy i powtarzalny, w wyniku których nie powstają utwory (dalej jako: „praca nietwórcza”), a
2. zarówno z umów, jak i z opisu wystawianych przez Wnioskodawcę faktur wprost nie wynikało, jaka część wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie za zbyte przez Wnioskodawcę utwory, a jaka za wykonywanie pracy nietwórczej.

Na potrzeby stosowania przepisów o IP Box, a w szczególności na potrzeby określenia przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT (tj. autorskiego prawa do programu komputerowego; dalej jako: „Prawo IP”), Wnioskodawca rozważa określenie w każdym okresie rozliczeniowym (tj. miesiącu) przychodów ze sprzedaży Praw IP, stosując następującą metodykę:

1. w przypadku, w którym zawarta umowa nie przewiduje wprost stawki godzinowej za świadczenie usług programistycznych, lecz określa jedynie miesięczne, ryczałtowe wynagrodzenie, celem ustalenia stawki godzinowej, kwota wynagrodzenia otrzymanego przez Wnioskodawcę od danego kontrahenta zostaje podzielona przez liczbę godzin, którą Wnioskodawca poświęcił na wykonywanie prac na rzecz tego kontrahenta – umożliwia to ustalenie średniej stawki godzinowej za godzinę pracy Wnioskodawcy na rzecz kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym (tj. miesiącu);
2. w następnej kolejności, Wnioskodawca mnoży liczbę godzin (ustaloną na podstawie Dokumentacji) poświęconą na tworzenie Praw IP na rzecz danego kontrahenta przez uzgodnioną w umowie z kontrahentem lub ustaloną w sposób, o którym mowa w pkt 1, stawkę godzinową – umożliwia to ustalenie przychodów z Praw IP;
3. liczba godzin poświęconych na pracę nietwórczą (ustalona na podstawie Dokumentacji) mnożona jest przez stawkę godzinową ustaloną w sposób analogiczny do pkt 2) – umożliwia to ustalenie wynagrodzenia z tytułu wykonywania pracy nietwórczej

dalej jako: „Metodyka”.

Z uwagi, że obecnie zawarta przez Wnioskodawcę umowa wprost przewiduje stawkę godzinową, metodyka stosowana przez Wnioskodawcę celem określenia przychodu z Prawa IP ogranicza się do pkt 2) i 3) Metodyki.

Ewidencja dochodu kwalifikowanego

Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia pełnej księgowości (ksiąg rachunkowych). Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Na potrzeby skorzystania z IP Box, obok Dokumentacji, Wnioskodawca prowadzi odrębną od księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT (dalej jako: „Ewidencja”).

Sposób prowadzenia Ewidencji zapewnia wyodrębnienie poszczególnych Praw IP oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde Prawo IP oraz pozwala na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku o PIT, przypadających na każde Prawo IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Jednocześnie, w przypadku, w którym w danym miesiącu Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie zarówno za wykonywanie pracy nietwórczej, jak i za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytworzonych przez siebie Praw IP (a z zawartej umowy ani z wystawionej przez Wnioskodawcę faktury nie wynika, jaka część wynagrodzenia przypada na wynagrodzenie z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do Praw IP, a jaka z tytułu wykonywania pracy nietwórczej), celem określenia w Ewidencji przychodu z każdego Prawa IP, Wnioskodawca zastosuje przyjętą Metodykę.

Niemniej, z uwagi na obecnie ustalony przez Wnioskodawcę sposób określania wysokości wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług programistycznych, Wnioskodawca ustala przychód z Praw IP ograniczając się do pkt 2) i 3) Metodyki. Następnie, do tak ustalonego przychodu Wnioskodawca przyporządkowuje koszty uzyskania przychodów, celem precyzyjnego określenia dochodu (straty) przypadającego na każde Prawo IP. Ostatecznie, Wnioskodawca, zgodnie z przepisami o IP Box, określa dochód kwalifikowany z Praw IP.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

• W związku z oznaczeniem, że:

  • sprawa dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz wskazaniem w treści wniosku, że Wnioskodawca rozważa zastosowanie preferencyjnej stawki podatkowej (…) zgodnie z przepisem zawartym w art. 30ca ustawy o PIT,– wyjaśnienie, czy intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie możliwości zastosowania przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową na zasadach wskazanych w tych przepisach, w zeznaniu za 2019 r. i za lata następne, kwalifikowanych dochodów uzyskanych w 2019 r. i w latach następnych, w których obowiązywać będzie omawiana ulga? Intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie interpretacji indywidualnej między innymi w zakresie możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej zgodnie z przepisem zawartym w art. 30ca ustawy o PIT (dalej: „przepisy o IP Box”) za 2019 r., jak i za lata następne.

• Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie przedstawionym we wniosku jest i będzie w okresie, którego dotyczy wniosek:

  1. działalnością twórczą;
  2. działalnością podejmowaną w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia;
  3. działalnością obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;
  4. działalnością obejmującą badania naukowe, jeśli tak – to należy wyjaśnić, czy są i będą to:
     • badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (patrz art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce );
     • badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce);
  5. działalnością obejmującą prace rozwojowe (patrz w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce)?

  Działalność Wnioskodawcy we wskazanym zakresie w okresie, którego dotyczy wniosek:

  1. jest i będzie działalnością twórczą;
  2. jest i będzie działalnością podejmowaną w sposób systematyczny;
  3. nie jest i nie będzie działalnością obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;
  4. nie jest i nie będzie działalnością obejmującą badania naukowe;
  5. jest i będzie działalnością obejmującą prace rozwojowe.

• Czy zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do „rozwijanego” programu mają charakter rutynowych, okresowych zmian do programu? Zmiany wprowadzone przez Wnioskodawcę do rozwijanego programu nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian do programu.

• Czy działalność, w ramach której Wnioskodawca dokonuje „rozwijania” programu komputerowego, ma charakter twórczy; czy działalność ta jest podejmowana w sposób systematyczny; czy działalność ta jest podejmowana w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań? Działalność, w ramach której Wnioskodawca dokonuje rozwijania programu komputerowego, ma charakter twórczy, jest podejmowana w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

• Jeśli w okresie, którego dotyczy wniosek, Wnioskodawca przenosił i przenosi na klientów/kontrahentów za wynagrodzeniem autorskie prawa do programów komputerowych, to czy autorskie prawa do programów komputerowych podlegały (u Wnioskodawcy) ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.)? Autorskie prawa do programów komputerowych podlegały u Wnioskodawcy ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

• Czy Wnioskodawca jest wyłącznym twórcą opisanego oprogramowania (we wniosku wskazano, że Wnioskodawca zazwyczaj pracuje w zespole programistów, mogą się zdarzyć się sytuacje, w których nie będzie on wyłącznym twórcą i autorem przenoszonych na kontrahentów utworów, lecz jedynie ich współautorem)? Wnioskodawca jest wyłącznym twórcą opisanego oprogramowania.

• Komu przysługują autorskie prawa majątkowe do ewentualnego programu albo programów w przypadku jego/ich współtworzenia (należy wskazać, na jakich zasadach odbywa się taka współpraca, w jaki sposób następuje podział zadań, komu przysługują autorskie prawa do rozwiniętego/ulepszonego programu oraz czy Wnioskodawcy przysługują prawa do rozwiniętego/ulepszonego programu – a jeśli tak, jakie to prawa)? Autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, w przypadku jego współtworzenia, przysługują Wnioskodawcy. Wnioskodawcy nie przysługują prawa do rozwiniętego/ulepszonego programu komputerowego. W przypadku rozwijania/ulepszania oprogramowania, Wnioskodawcy przysługują wyłączne prawa do nadpisanej części oprogramowania, którego jest wyłączonym twórcą, które, do momentu implementacji do rozwijanego/ulepszanego oprogramowania, stanowi odrębny program komputerowy. Podział zadań w zespole ma miejsce na bieżąco według bieżącego zapotrzebowania oraz kompetencji członków zespołu. W skład zespołu wchodzą w szczególności programiści i testerzy.

• Czy w okresie, którego dotyczy wniosek, Wnioskodawca osiągał i będzie osiągać dochody z ww. kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. z autorskich praw do programów komputerowych (podlegających ochronie prawnej, o której mowa powyżej)? W okresie, którego dotyczy Wniosek, Wnioskodawca osiągał i będzie osiągać dochody z ww. kwalifikowanych prawa własności intelektualnych.

• Na jakiej podstawie Wnioskodawca rozwija utwory stanowiące oprogramowanie; czy Wnioskodawca jest właścicielem albo współwłaścicielem programu/programów; czy Wnioskodawca posiada umowę licencyjną (licencję do korzystania z rozwijanego/ulepszanego produktu, z treści której wynika możliwość dokonywania rozwoju lub ulepszeń ww. oprogramowania), a jeśli tak – czy w umowie tej zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z programu/programów? Jak wskazano w pkt II. 6., w przypadku rozwijania/ulepszania oprogramowania, którego Wnioskodawca nie jest właścicielem, dochodzi do dodawania nowych modułów/funkcjonalności do istniejącego oprogramowania lub nadpisywania części rozwijanego/ulepszanego oprogramowania. Nowe lub nadpisane części oprogramowania stanowią odrębne programy komputerowe. Wskazana współpraca odbywa się na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę umowy z kontrahentem. Prawa do ww. utwory przenoszone są przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta.

• Od kiedy Wnioskodawca prowadzi opisaną we wniosku odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję; w szczególności, czy prowadzi ją od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też od 1 stycznia 2019 r./2020 r. – proszę udzielić jednoznacznej odpowiedzi? Wnioskodawca prowadzi opisaną we Wniosku odrębną od podatkowej KPiR ewidencję od 1 stycznia 2019 r.

• Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego/zdarzeń przyszłych – należy przedstawić opis w taki sposób, aby wyczerpująco odnosił się do treści pytań, które są przedmiotem interpretacji indywidualnej; innymi słowy, w opisie powinny znajdować się takie elementy, które są istotne i spójne z pozostałą treścią wniosku, tj. zadanymi pytaniami, własnym stanowiskiem oraz przepisami, które mają podlegać interpretacji; w szczególności wyjaśnić trzeba:

  • czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki – będą miały miejsce, czy też dojdzie do ich spełnienia w tym okresie, którego ma dotyczyć sprawa zdarzenia przyszłego/zdarzeń przyszłych?Opisane we Wniosku informacje/dane/warunki będą miały miejsce w tym okresie, którego ma dotyczyć sprawa, zdarzenia przyszłego/zdarzeń przyszłych.

• Doprecyzowanie zakresu żądania wynikającego z postawionego we wniosku pytania nr 1, tj. potwierdzenie, czy Organ prawidłowo rozumie intencje Wnioskodawcy, że wątpliwości Wnioskodawcy w tym pytaniu sprowadzają się do :

  1. potwierdzenia prawidłowości/zasadności ujmowania (wyodrębniania) w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, czyli przychodów i kosztów uzyskania przychodów dotyczących kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
  2. zasadności ujmowania w niej przychodów dotyczących kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustalonych w sposób opisany w przedstawionej we wniosku Metodyce oraz
  3. potwierdzenia prawidłowości stosowanej metodologii ustalania przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej?DKIS prawidłowo rozumie intencje Wnioskodawcy.

• Doprecyzowanie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, tj. czy przedmiotem tego zapytania jest możliwość skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką w zeznaniu podatkowym za 2019 r. (stan faktyczny) i lata następne kwalifikowanych dochodów uzyskanych w tych latach z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. praw autorskich do programów komputerowych tworzonych przez Wnioskodawcę i sprzedawanych (przenoszonych za wynagrodzeniem) klientowi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (jaki konkretnie dochód Wnioskodawca rozumie przez „kwalifikowany dochód osiągany z praw IP”, wobec którego ma On zamiar zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania)? Przedmiotem Wniosku jest możliwość skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o PIT i opodatkowania 5% stawką w zeznaniu podatkowym za 2019 r. i lata następne kwalifikowanych dochodów uzyskanych w tych latach z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej tworzonych przez Wnioskodawcę i sprzedawanych (przenoszonych za wynagrodzeniem) kontrahentowi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca rozumie przez dochód kwalifikowany osiągany z praw IP dochód uzyskiwany ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programu komputerowego.

• Doprecyzowanie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w odniesieniu do pytania nr 1, w przypadku, gdyby intencje Wnioskodawcy były inne niż wskazano powyżej? Intencje Wnioskodawcy nie są inne niż przedstawione w pkt III.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowy, w świetle przepisów o IP Box, jest sposób prowadzenia Ewidencji przez Wnioskodawcę, a w szczególności czy prawidłowa jest przyjęta przez Wnioskodawcę Metodyka (tj. sposób ustalania w Ewidencji przychodu przypadającego na dane Prawo IP w przypadku, w którym w danym miesiącu Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie zarówno za wykonywanie pracy nietwórczej oraz za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych przez siebie Praw IP)?
2. Czy Wnioskodawca ma możliwość skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o PIT i opodatkowania 5% stawką w zeznaniu podatkowym za 2019 r. i lata następne kwalifikowanych dochodów uzyskanych w tych latach z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej tworzonych przez Wnioskodawcę i sprzedawanych (przenoszonych za wynagrodzeniem) kontrahentowi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

Pytanie nr 2 wynika z pisma z 22 marca 2021 r. stanowiącego uzupełnienie wniosku.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowy jest, w świetle przepisów o IP Box, sposób prowadzenia Ewidencji przez Wnioskodawcę, a w szczególności prawidłowa jest przyjęta przez Wnioskodawcę Metodyka (tj. sposób ustalania w Ewidencji przychodu przypadającego na dane Prawo IP, w przypadku, w którym w danym miesiącu Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie zarówno za wykonywanie pracy nietwórczej oraz za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych przez siebie Praw IP).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca ma możliwość skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o PIT i opodatkowania 5% stawką w zeznaniu podatkowym za 2019 r. i lata następne kwalifikowanych dochodów uzyskanych w tych latach z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej tworzonych przez Wnioskodawcę i sprzedawanych (przenoszonych za wynagrodzeniem) kontrahentowi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stosowanie Metodyki celem ustalenia wartości rynkowej poszczególnych praw własności intelektualnej sprzedawanych przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta (wartość rynkowa równa będzie iloczynowi liczby godzin poświęconych na wykonanie programu komputerowego i ustalonej z kontrahentem stawki godzinowej).

Uzasadnienie

Ad 1.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca zwraca uwagę, że zgodnie z Objaśnieniami: „Prawidłowym podejściem interpretacyjnym do przepisów o IP Box jest zastosowanie zintegrowanych wykładni językowej, systemowej i celowościowej, co jest zbieżne z ogólną regułą wykładni przepisów umów międzynarodowych w art. 31 ust. 1 Konwencji wiedeńskiej. [`(...)`] W konsekwencji można stwierdzić, że treść przepisów o IP Box i ich rozumienie lingwistyczne (zwykłe znaczenie) powinno zawsze stanowić punkt wyjścia wykładni tych przepisów – wykładnia językowa. Natomiast ze względu na precyzyjnie wyrażone ratio legis przepisów o IP Box, w procesie wykładni można zastosować wykładnię celowościową polegającą przede wszystkim na tym, by treści przepisów o IP Box, ustalonej za pomocą wykładni językowej, nadać takiego znaczenia, by w efekcie ich zastosowania stymulować procesy innowacyjne, tj. sprzyjać tworzeniu i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych. Ponadto, istotną metodą wykładni przepisów o IP Box, może być wykładnia systemowa z uwzględnieniem istotnego kontekstu przepisów o IP Box, jakim jest BEPS Plan Działania Nr 5 – w tym celu należy zwrócić szczególną uwagę na to, czy językowe znaczenie przepisów o IP Box, potwierdzone wykładnią systemową oraz wykładnią celowościową, umożliwia przyznanie preferencji podatkowej tylko i wyłącznie wobec dochodu podatnika pochodzącego z prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem tub ulepszeniem kwalifikowanego IP”.

Zatem, wskazany powyżej „algorytm rozumienia przepisów o IP Box”, uwzględniający główny cel przepisów, jakim jest wspieranie polskiej gospodarki, powinien być, w ocenie Wnioskodawcy, stosowany przez wszystkie organy podatkowe/organy administracji stosujące prawo podatkowe.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca ustawy o PIT są obowiązani:

• wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
• prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
• wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
• dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
• dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ustawy o PIT w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

W ocenie Wnioskodawcy prowadzona przez niego Ewidencja spełnia wymogi, o których mowa we wskazanych przepisach.

W szczególności prawidłowy jest, zdaniem Wnioskodawcy, sposób ustalania przychodów z Praw IP, polegający na zastosowaniu pkt 2) i 3) Metodyki, a następnie, do tak ustalonego przychodu przyporządkowywaniu kosztów uzyskania przychodów, celem precyzyjnego określenia dochodu (straty) przypadającego na każde Prawo IP.

Ostatecznie, Wnioskodawca, zgodnie z przepisami o IP Box, ustala dochód kwalifikowany z Praw IP.

Potwierdzenie prawidłowości stosowanej przez Wnioskodawcę Metodyki celem określenia przychodów z Praw IP, zdaniem Wnioskodawcy, jest zgodne z proinnowacyjnym algorytmem rozumienia przepisów o IP Box. Metodyka stanowi bowiem relatywnie najmniej uciążliwą dla Wnioskodawcy drogę ustalania przychodów z Praw IP (a finalnie także kwalifikowanego dochodu) na potrzeby stosowania przepisów o IP Box.

Ad 2.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o PIT dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o PIT oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wskazuje natomiast, w jaki sposób należy ustalać wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym należy pomnożyć przez Wskaźnik nexus obliczony według wzoru:

(a + b) x 1,3 / (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

• a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
• b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT,
• c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT,
• d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak wynika z brzmienia art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, z uwagi, że w szczególności prowadzi on prace badawczo-rozwojowe, w wyniku których powstaje Prawo IP, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów UoPAiPP, do którego prawa autorskie, w ramach świadczonych usług programistycznych, są przenoszone za wynagrodzeniem na kontrahenta lub bezpośrednio na klienta kontrahenta, Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej od dochodów kwalifikowanych uzyskiwanych z Praw IP zgodnie z przepisami o IP Box.

Stosowanie do treści art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Przepisy ustawy o PIT nie zawierają definicji pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

Niemniej, pojęcie to funkcjonuje na gruncie przepisów UoPAiPP. Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest bowiem ochroną na mocy art. 74 ww. ustawy. Jak stanowi art. 74 ust. 2 UoPAiPP, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Pomimo objęcia ochroną autorskiego prawa do programu komputerowego, w przepisach UoPAiPP również nie została zawarta definicja legalna tego pojęcia.

Jak wskazuje się w doktrynie, program komputerowy to zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Wskazuje się też, że program komputerowy może być definiowany w sposób negatywny – a więc żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji (Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz; red. prof. dr hab. Piotr Ślęzak; Warszawa 2017).

Zatem należy przyjąć, że ochronie na gruncie prawa autorskiego podlegają także zapisy programu komputerowego w kodzie źródłowym w postaci linijek kodu źródłowego wywołujące logiczne relacje, których celem jest działanie komputera.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że efekty prac twórczych podejmowanych Wnioskodawcę (tj. w szczególności kod źródłowy, interfejsy, algorytmy stanowiące zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu) powinny zostać uznane za program komputerowych w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Spełniają one bowiem definicję programu komputerowego, zostały wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej oraz podlegają ochronie na gruncie przepisów UoPAiPP.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, za program komputerowych w rozumieniu przepisów o IP Box należy również uznać część (linijki) kodu źródłowego implementowane do istniejącego i rozwijanego przez Wnioskodawcę oprogramowania (np. aplikacji, systemu itp.). Części (linijki) kodu źródłowego są bowiem implementowane do istniejącego oprogramowania celem, przykładowo, wdrożenia nowej lub ulepszonej funkcjonalności tego oprogramowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że Wnioskodawca uprawniony jest do skorzystania z IP Box, bowiem w szczególności:

• Wnioskodawca uzyskał dochód ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego;
• Program komputerowy który stanowi utwór prawnie chroniony;
• Program komputerowy został wytworzony w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej;
• Wnioskodawca na bieżąco prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych oraz przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

• jest nieprawidłowe w części dotyczącej zasadności ujmowania w odrębnej ewidencji przychodów dotyczących kwalifikowanych praw własności intelektualnej ustalonych w sposób opisany we wniosku, jak również samej metodologii ustalania przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
• jest prawidłowe w pozostałej części.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020, poz. 1426, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin ((Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

• a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
• b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
• c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
• d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą – przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy i rozwija programy komputerowe;
2. Wnioskodawca ww. czynności wykonuje w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; jak wskazał Wnioskodawca – działalność ta jest i będzie działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny; nie jest i nie będzie działalnością obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług; nie jest i nie będzie działalnością obejmującą badania naukowe; jest i będzie działalnością obejmującą prace rozwojowe zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; Wnioskodawca wskazał również, że działalność w zakresie rozwijania programu komputerowego ma charakter twórczy, jest podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
3. w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
4. w sytuacji rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowania, powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania utwory (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego programu komputerowego), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ww. ustawy,
5. Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
6. Wnioskodawca od 1 stycznia 2019 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
7. Wnioskodawca wskazał też, że opisane we wniosku informacje/dane/warunki będą miały miejsce w tym okresie, którego ma dotyczyć sprawa zdarzenia przyszłego/zdarzeń przyszłych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5% za 2019 r. oraz w zeznaniu rocznym za lata kolejne.

Reasumując – Wnioskodawca w zeznaniu podatkowym za 2019 r. i lata następne ma możliwość skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką kwalifikowanych dochodów uzyskanych w tych latach z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej tworzonych przez Wnioskodawcę i sprzedawanych (przenoszonych za wynagrodzeniem) kontrahentowi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Trzeba jednak zauważyć, że o ile Wnioskodawca zasadnie ujmuje (wyodrębnia) w prowadzonej ewidencji, odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, elementy wymienione we wniosku, czyli przychody i kosztów uzyskania przychodów, dotyczące kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, to jednak wysokość ujmowanych w tej ewidencji przychodów dotyczących kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalona w sposób opisany w przedstawionej we wniosku „Metodyce” oraz stosowana metodologia ustalania przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej są jednak nieprawidłowe.

Jak wskazał Wnioskodawca, wykonuje On usługi programistyczne, przenosząc na kontrahenta lub bezpośrednio na klienta kontrahenta prawa autorskie do wytworzonych przez siebie utworów. Wnioskodawca otrzymuje w zamian z góry ustalone przez strony wynagrodzenie z powyższego tytułu.

Zatem z treści wniosku jednoznacznie wynika więc, że Wnioskodawca uzyskuje przychody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazał Wnioskodawca, nie zawsze wykonuje jednak wyłącznie pracę twórczą, w wyniku której powstają utwory (programy komputerowe). Wobec tego zdążają się sytuacje, w których otrzymywane przez niego wynagrodzenie stanowi wynagrodzenie należne, zarówno za wykonanie prac twórczych (tj. prac, w wyniku których powstaje utwór), jak i prac innych niż prace twórcze (przykładowo usług wsparcia technicznego, bieżącego utrzymania itp.), tj. prac mających charakter rutynowy i powtarzalny, w wyniku których nie powstają utwory (dalej jako: „praca nietwórcza”), a zarówno z umów, jak i z opisu wystawianych przez Wnioskodawcę faktur wprost nie wynika, jaka część wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie za zbyte przez Wnioskodawcę utwory, a jaka za wykonywanie pracy nietwórczej.

Nie zmienia to jednak okoliczności, że w takiej sytuacji Wnioskodawca uzyskuje oprócz wynagrodzenia za prace nietwórczą, również i wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, zatem i tu zastosowanie znajdzie art. 30ca ust. 7 pkt 2 omawianej ustawy.

Potwierdził tą okoliczność również i Wnioskodawca, wskazując w uzupełnieniu wniosku, że przedmiotem wniosku jest możliwość skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką w zeznaniu podatkowym za 2019 r. i lata następne kwalifikowanych dochodów uzyskanych w tych latach z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej tworzonych przez Wnioskodawcę i sprzedawanych (przenoszonych za wynagrodzeniem) kontrahentowi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca rozumie przez dochód kwalifikowany osiągany z praw IP dochód uzyskiwany ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programu komputerowego.

Tym samym wymaga zaznaczenia, że w sytuacji gdy część faktury dotyczy wynagrodzenia za przeniesienie IP, to przychód ten można zakwalifikować jako przychód ze sprzedaży kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3 (a więc z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi), przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z wyżej zacytowaną regulacją stosuje się ją zatem odpowiednio do ustalenia dochodów, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co nie oznacza jednak braku konieczności ustalania wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do kwalifikowanych praw własności intelektualnych na zasadach rynkowych.

Trzeba bowiem pamiętać, że zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Przyjęta przez Wnioskodawcę metoda ustalania przychodu nie wynika z przepisów prawa podatkowego.

W niniejszej sprawie, z uwagi na możliwe sytuacje, w których Wnioskodawca otrzymuje określone wynagrodzenie za 1 godzinę pracy, lecz nie zawsze Wnioskodawca wykonuje jednak wyłącznie pracę twórczą, w wyniku której powstają utwory (programy komputerowe, do których autorskie prawa majątkowe przenosi on na kontrahenta), mamy do czynienia z sytuacją, w której nie określono umownie wysokości wynagrodzenia za przeniesienie takich kwalifikowanych IP.

Należy więc stwierdzić, że w przypadku, gdy wynagrodzenie obejmuje zarówno wykonanie prac twórczych, jak i prac innych niż prace twórcze, tj. prac mających charakter rutynowy i powtarzalny, do przychodów z kwalifikowanych IP Wnioskodawca powinien zaliczać stosowną część tych przychodów, osiąganych ze sprzedaży samych praw własności intelektualnych, ustaloną na zasadach rynkowych.

Tym samym, o ile Wnioskodawca nieprawidłowo ustala wartość przychodów z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. praw autorskich do programów komputerowych, w przypadku gdy faktury obejmują również wynagrodzenie za inne usługi, nie zmienia to jednak faktu, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową oraz osiąga przychody ze sprzedaży praw autorskich do programów komputerowych, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy.

Ponadto Wnioskodawca od 1 stycznia 2019 r. prowadzi stosowna ewidencję, zgodnie z art. 30cb omawianej ustawy.

Zatem, jak już uprzednio wskazano, Wnioskodawcy przysługuje co do zasady prawo do preferencyjnego opodatkowania 5% stawką kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, na zasadach wskazanych w powołanych przepisach.

Reasumując – stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do zasadności ujmowania w ewidencji przychodów dotyczących kwalifikowanych praw własności intelektualnej ustalonych w sposób opisany w przedstawionej we wniosku „Metodyce”, jak również odnoszące się do samej metodologii ustalania przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
• zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.