0112-KDIL2-2.4011.815.2020.2.KP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2020 r. (data wpływu 23 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 8 lutego 2021 r. (data wpływu 8 lutego 2021 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia 1 marca 2017 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą X, której przedmiotem jest działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.02.Z) (wskazana jako przeważająca działalność gospodarcza), działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z), działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi (PKD 62.03.Z), pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (PKD 62.09.Z).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zawarł dnia 1.03.2017 r. umowę o świadczenie usług na czas nieokreślony (dalej: „Umowa”) na mocy której świadczy dla klientów Zleceniodawcy usługi, które można podzielić na dwie grupy:

1. Usługi rozwoju oprogramowania, tj. zgodnie z Umową:
   1. przeprowadzenie analiz przedwdrożeniowych systemu informatycznego,
   2. wykonanie instalacji systemu informatycznego, środowiska pracy baz danych,
   3. parametryzacja systemu informatycznego,
   4. migracja danych klienta,
   5. przygotowanie dedykowanych rozwiązań systemowych,
   6. tworzenie dedykowanych wydruków, modyfikacji raportów dla klientów,
   7. świadczenie usług wdrożeniowych i serwisowych w zakresie obsługi systemu informatycznego,
   8. świadczenie pomocy w zakresie bieżącej eksploatacji systemu informatycznego,
   9. naprawy baz danych klientów.
2. Usługi wsparcia informatycznego:
   1. instalacji aktualizacji systemu informatycznego,
   2. udzielanie, w formie wskazanej przez Zleceniodawcę, odpowiedzi na pytania kierowane przez klientów,
   3. prowadzenie szkoleń dla użytkowników systemu u klientów,
   4. świadczenie usług serwisowych w zakresie obsługi systemu informatycznego,
   5. współpraca ze spółką X (globalnym dostawcą rozwiązań IT) w imieniu Zleceniodawcy.

Efektem prac Wnioskodawcy w zakresie usług rozwoju oprogramowania (pkt A powyżej) są m.in. kody źródłowe aplikacji, obiekty bazodanowe, inne utwory będące przedmiotem praw autorskich. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę zapewnia innowacyjne rozwiązania w skali przedsiębiorstwa. Wnioskodawca rozwija i tworzy oprogramowanie pod wymagania firm produkcyjnych oraz handlowych, np. firm produkujących kosmetyki, konstrukcje metalowe, żywność, skutery elektryczne. Prace nad rozwojem oprogramowania mają na celu dostosowanie oprogramowania do realiów danego przedsiębiorstwa i usprawnienia jego działania we wskazanych przez klienta obszarach, głównie w obszarze logistyki i produkcji. Wnioskodawca rozwija oprogramowanie służące do pobierania danych z baz danych klienta (systemu E), gromadzenie danych oraz ich analizę np. obsługę zamówień w ramach e-sklepów, informacji o realizacji zamówień, zamówieniach nieobsłużonych. Ponadto, Wnioskodawca rozwija oprogramowanie aplikacji magazynowych w zakresie m.in. obsługi magazynu, przyjęcia i wydania towarów, oceny dostawy, zarejestrowania danych, tworzenia etykiet do oklejania towarów wg wymogów klientów, identyfikowalności towaru ze zużytym surowcem, a także rozwija aplikacje na kolektory (czytniki), służące do zbierania i przetwarzania danych. Wnioskodawca rozwija także oprogramowanie służące planowaniu procesu produkcyjnego, które umożliwia m.in. zbieranie danych w procesie produkcyjnym, generowanie etykiet, rejestrowanie numerów seryjnych, sygnalizowania zapotrzebowania wydań na produkcję i zautomatyzowania procesu wydań. Ponadto, Wnioskodawca tworzy oprogramowanie służące komunikowaniu się różnych systemów klienta między sobą.

Oprogramowanie, będące wynikiem prac Wnioskodawcy zapewnia więc nowe funkcjonalności, tj. gromadzenia i analizy danych, usprawnienie procesów magazynowych oraz produkcyjnych, łatwiejszy i szybszy dostęp do danych i autorskich zestawień na potrzeby przedsiębiorstwa, a przez to podejmowanie lepszych decyzji zarządczych.

Podejmowane przez Wnioskodawcę działania mają zatem charakter twórczy. Rozwiązania proponowane przez Wnioskodawcę muszą uwzględniać specyfikę działalności danego przedsiębiorstwa. Tym samym działania Wnioskodawcy nastawione są na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Rozwiązania w zakresie oprogramowania, które dostarcza Wnioskodawca są innowacyjne w skali przedsiębiorstwa klienta, na rzecz którego Wnioskodawca działa. Prace w zakresie usług rozwoju oprogramowania (pkt A powyżej) są wynikiem zmian w procesach wewnętrznych klienta i wynikających z tego nowych potrzeb co do rozwoju oprogramowania. Rozwój oprogramowania ma zatem zawsze charakter twórczy i związany jest z potrzebą klienta co do zaprojektowania i wprowadzenia nowej funkcjonalności.

Na zakres obowiązków Wnioskodawcy z perspektywy technicznej (wytwarzanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej) składa się, w odniesieniu do poszczególnych grup usług:

1. Usług rozwoju oprogramowania:
   1. projektowanie i tworzenie raportów/analiz w technologii C,
   2. projektowanie i tworzenie raportów/analiz w technologii M R S,
   3. projektowanie i tworzenie raportów/analiz (…),
   4. projektowanie i tworzenie plików M (V) zasilających/modyfikujących dane w bazie danych M (systemie E),
   5. projektowanie i tworzenie dedykowanych raportów i zestawień wykraczających poza standardową funkcjonalność systemów C i O,
   6. projektowanie i tworzenie dedykowanych rozwiązań wg potrzeb klienta,
   7. projektowanie i tworzenie dedykowanych obiektów na bazach danych,
   8. przebudowa/modyfikacja formularzy w aplikacji E,
   9. przebudowa/modyfikacja systemu E,
   10. pomoc w tworzeniu dokumentacji technicznej systemów,
   11. integracja oprogramowania C i O z innymi systemami,
   12. migracja danych z innych systemów do systemów C i O,
   13. tworzenie projektów wdrożenia systemów C i O.
2. Usług wsparcia informatycznego:
   1. demonstracja oprogramowania,
   2. przygotowanie autorskich prezentacji,
   3. przygotowanie autorskich szkoleń dla użytkowników końcowych,
   4. szczegółowe instrukcje obsługi korzystania z oprogramowania.

Działalność podjęta przez Wnioskodawcę w zakresie ww. usług rozwoju oprogramowania i związanych z tym obowiązków obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do rozwoju oprogramowania dla klientów. Wnioskodawca w ramach usług rozwoju oprogramowania nie podejmuje działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany w oprogramowaniu.

Ponadto, Wnioskodawca podejmuje działania celem realizacji Umowy w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Wnioskodawca realizując prace rozwojowe dotyczące oprogramowania przyjmuje dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Wnioskodawca, podejmując prace rozwojowe przyjmuje za cel zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

Oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej i jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, tworzone przez niego oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych, bez ograniczeń terytorialnych i czasowych, do utworów stanowiących programy komputerowe na wszystkich znanych polach eksploatacji opisanych w art. 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, będących wynikiem świadczenia usług na podstawie Umowy przez Zleceniobiorcę.

W ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania w ramach usług rozwoju oprogramowania (pkt A powyżej) stanowi i będzie stanowić większość wynagrodzenia netto z tytułu świadczenia usług w ramach Umowy i będzie wynikał z prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji zgodnie z art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. 2019, poz. 1387 ze zm.) (dalej: ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)). Wynika to z faktu, że nakład pracy Wnioskodawcy na stworzenie oprogramowania, tj. unikatowych, indywidualnych i twórczych rozwiązań dla klientów stanowi większość czasu pracy Wnioskodawcy na rzecz klientów. Pozostały czas to usługi wsparcia informatycznego (pkt B powyżej), które nie skutkują wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. prawa autorskiego do programu komputerowego. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu świadczonych usług rozwoju oprogramowania po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodu będą stanowiły dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego) uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (art. 30ca ust. 2 pkt 8 i ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT).

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wobec powyższego, Wnioskodawca składając zeznanie roczne za 2020 r. chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT).

Końcowo Wnioskodawca zaznacza, że wykonując usługi Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane ze swoją działalnością, jest odpowiedzialny za terminowe i prawidłowe wykonanie usług, tj. dostarczenie oprogramowania lub jego części. Wnioskodawca ma swobodę w wykonywaniu usług, kieruje się przy tym swoją unikalną wiedzą, doświadczeniem i umiejętnościami, nie pozostając pod kierownictwem Zleceniodawcy. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o PIT. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

1. Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie rozwijania jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań? Działalność opisana przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym w zakresie rozwijania oprogramowania jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę ma bowiem twórczy charakter i wynika z potrzeb klienta i branży w jakiej działa. Dostarczane przez Wnioskodawcę oprogramowanie chronione prawem autorskim jest ulepszone w stosunku do prac podejmowanych wcześniej dla innych klientów zgodnie z rozwojem wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy.
2. Czy w przypadku usług rozwoju oprogramowania powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej); w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że efektem prac Wnioskodawcy w zakresie usług rozwoju oprogramowania (…) są m.in. kody źródłowe aplikacji, obiekty bazodanowe, inne utwory będące przedmiotem praw autorskich? W przypadku usług rozwoju oprogramowania powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej. Dzięki tworzonemu przez Wnioskodawcę oprogramowaniu klient może korzystać z oprogramowania bazowego zgodnie ze swoimi potrzebami. Przykładowo, oprogramowanie bazowe nie zapewnia wsparcia dla klienta w zakresie tworzenia etykiet do oklejania towarów wg wymogów klientów. Zgodnie ze zgłaszaną Wnioskodawcy potrzebą rozwija on oprogramowanie bazowe poprzez wytworzenie nowego oprogramowania, tj. programu komputerowego chronionego prawem autorskim, umożliwiającego tworzenie etykiet do oklejania towarów wg wymogów klientów i branży z uwzględnieniem źródeł danych, które posiada w przedsiębiorstwie. Jest to rozwiązanie zindywidualizowane dla danego klienta, innowacyjne w skali jego przedsiębiorstwa, ale również w skali działalności Wnioskodawcy. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że zgodnie z art. 74 ust. 1 ww. ustawy programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Natomiast zgodnie z art. 74 ust. 2 ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie. Zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ustawa dokonuje w zakresie swojej regulacji wdrożenia m.in. dyrektywy Wspólnot Europejskich: dyrektywy 91/250/WE z dnia 14 maja 1991r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Dz. Urz. WE L 122 z 17.05.1991). Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie zawiera definicji programu komputerowego. Jednak dyrektywa, która wiąże państwa członkowskie co do celu wprowadzonych regulacji taką definicję zawiera. Zgodnie z dyrektywą „program komputerowy” obejmuje „programy w jakiejkolwiek formie, włącznie z programami zintegrowanymi ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie; (…) rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu logiczne i, w miarę potrzeb, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie są wymagane, aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania do jakich są przeznaczone”. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie spełnia również definicję „programu komputerowego” określoną w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej. Zgodnie z pkt 89 Objaśnień brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs [pogrubienie za Ministrem Finansów]. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) – jako oprogramowanie – w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego „autorskiego prawa do programu komputerowego”.
3. Czy działania Wnioskodawcy polegające na rozwoju oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności albo funkcjonalności? Działania podejmowane przez Wnioskodawcę polegające na rozwoju oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności albo funkcjonalności, a także tworzeniu nowych funkcjonalności. Obrazuje to przykład podany w pkt 2 odnośnie wytwarzanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które zapewnia tworzenie etykiet pod wymogi klientów. Szerzej o twórczym charakterze działań Wnioskodawcy w ramach rozwoju oprogramowania i tworzeniu nowych funkcjonalności Wnioskodawca wskazał we wniosku: „Oprogramowanie, będące wynikiem prac Wnioskodawcy zapewnia więc nowe funkcjonalności, tj. gromadzenia i analizy danych, usprawnienie procesów magazynowych oraz produkcyjnych, łatwiejszy i szybszy dostęp do danych i autorskich zestawień na potrzeby przedsiębiorstwa, a przez to podejmowanie lepszych decyzji zarządczych (…) Rozwiązania w zakresie oprogramowania, które dostarcza Wnioskodawca są innowacyjne w skali przedsiębiorstwa klienta, na rzecz którego Wnioskodawca działa. Prace w zakresie usług rozwoju oprogramowania (pkt A powyżej) są wynikiem zmian w procesach wewnętrznych klienta i wynikających z tego nowych potrzeb co do rozwoju oprogramowania. Rozwój oprogramowania ma zatem zawsze charakter twórczy i związany jest z potrzebą klienta co do zaprojektowania i wprowadzenia nowej funkcjonalności” (str. 3 wniosku).
4. Czy w przypadku usług rozwoju oprogramowania Wnioskodawca jest właścicielem, współwłaścicielem rozwijanego oprogramowania lub użytkownikiem na podstawie licencji wyłącznej? W ramach usług rozwoju oprogramowania Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie chronione prawem autorskim i jest właścicielem wytworzonego oprogramowania, które przekazuje w ramach Umowy o świadczenie usług na rzecz Zleceniodawcy wraz z całością autorskich praw majątkowych. Tak jak Wnioskodawca zaznaczył we wniosku: „Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych, bez ograniczeń terytorialnych i czasowych, do utworów stanowiących programy komputerowe na wszystkich znanych polach eksploatacji opisanych w art. 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, będących wynikiem świadczenia usług na podstawie Umowy przez Zleceniobiorcę” (str. 4 wniosku).
5. Czy w odrębnej ewidencji Wnioskodawca na bieżąco wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej? Wnioskodawca potwierdza, że prowadzi na bieżąco ewidencję pozarachunkową, w której wyodrębnia każde z przekazywanych praw własności intelektualnej. Ewidencja ta zawiera przychody i koszty działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wraz ze wskaźnikami nexus dla każdego z przekazywanych praw własności intelektualnej.
6. Czy i w jaki sposób Wnioskodawca oblicza tzw. wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)? Wnioskodawca potwierdza, że oblicza wskaźnik nexus dla każdego z przekazywanych praw własności intelektualnej wskazanych w ewidencji pozarachunkowej i oblicza go wg wzoru wskazanego art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do kosztów dla potrzeby wskaźnika nexus nie zalicza kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. W przypadku gdy wartość wskaźnika jest większa od 1, Wnioskodawca przyjmuje wartość 1.
7. Czy Zleceniodawca, o którym mowa we wniosku, jest podmiotem polskim, czy zagranicznym (w jakim kraju); jeśli jest podmiotem zagranicznym, to czy usługi dla tego podmiotu są wykonywane przez Wnioskodawcę w Polsce czy w kraju, w którym podmiot ten ma siedzibę? Zleceniodawca jest spółką komandytową z siedzibą w Polsce.
8. Jeśli usługi są wykonywane w kraju, w którym podmiot ten ma siedzibę, to proszę wskazać, czy działalność gospodarcza w tym państwie jest prowadzona za pośrednictwem stałej placówki w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a tym państwem? Jak wskazano w pkt 7 powyżej Zleceniodawca jest spółką komandytową z siedzibą w Polsce, zatem pytanie nie dotyczy działalności Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za rok 2020 i w latach kolejnych, rozliczyć dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wytwarzanego w ramach Umowy, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usług informatycznych dotyczących rozwoju oprogramowania przy zastosowaniu stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany na podstawie Umowy z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tj. autorskiego prawa do programu komputerowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usług informatycznych dotyczących rozwoju oprogramowania podlega opodatkowaniu w Polsce według stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% i w związku z tym Wnioskodawca będzie uprawiony do zastosowania stawki 5% względem tego dochodu w zeznaniu rocznym za 2020 rok, jak i kolejne (przy założeniu, że stan faktyczny i prawny nie ulegnie zmianie).

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi (i) autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których (ii) przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c. Przy czym przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania ww. preferencji.

W ocenie Wnioskodawcy, wytwarzane oprogramowanie dla klientów w ramach świadczonych usług programistycznych (pkt A powyżej opisu zdarzenia przyszłego) podlega ochronie prawnej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest bowiem ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. W Polsce oprogramowanie – definiowane jako całość informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów (Słownik Języka Polskiego) – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z kolei w kwestii prac badawczo-rozwojowych, w ocenie Wnioskodawcy prace rozwojowe oprogramowania wykonywane na podstawie Umowy (pkt A powyżej opisu zdarzenia przyszłego) stanowią działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

• badania podstawowe, tj. prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.),
• badania aplikacyjne, tj. prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT za pracę badawczo-rozwojową uznaje się działalność twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe (o czym mowa powyżej), wykonywaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa (`(...)`) nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot oraz (`(...)`). Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Dla uznania działalności za systematyczną ważne jest, by podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby.

Działalność badawczo-rozwojowa musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W ocenie Wnioskodawcy prace rozwojowe oprogramowania (pkt A powyżej opisu zdarzenia przyszłego) wykonywane w ramach Umowy stanowią działalność badawczo-rozwojową. Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych oraz do rozwoju oprogramowania klientów, co odpowiada definicji prac rozwojowych. Wnioskodawca w ramach usług rozwoju oprogramowania me podejmuje działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany w oprogramowaniu.

Na zakres obowiązków Wnioskodawcy z perspektywy technicznej (wytwarzanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej) składa się w odniesieniu do usług rozwoju oprogramowania:

• projektowanie i tworzenie raportów/analiz w technologii C,
• projektowanie i tworzenie raportów/analiz w technologii M,
• projektowanie i tworzenie raportów/analiz M,
• projektowanie i tworzenie plików M (V) zasilających/modyfikujących dane w bazie danych MS (systemie E),
• projektowanie i tworzenie dedykowanych raportów i zestawień wykraczających poza standardową funkcjonalność systemów C i O,
• projektowanie i tworzenie dedykowanych rozwiązań wg potrzeb klienta,
• projektowanie i tworzenie dedykowanych obiektów na bazach danych,
• przebudowa/modyfikacja formularzy w aplikacji E,
• przebudowa/modyfikacja systemu E,
• pomoc w tworzeniu dokumentacji technicznej systemów,
• integracja oprogramowania C i O z innymi systemami,
• migracja danych z innych systemów do systemów C i O,
• tworzenie projektów wdrożenia systemów C i O.

Efektem prac Wnioskodawcy w zakresie usług rozwoju oprogramowania są m.in. kody źródłowe aplikacji, obiekty bazodanowe, inne utwory będące przedmiotem praw autorskich.

Podejmowane przez Wnioskodawcę działania mają charakter twórczy, gdyż rozwijanie oprogramowania ma na celu tworzenie nowych funkcjonalności, tj. gromadzenia i analizy danych, usprawnienia procesów magazynowych oraz produkcyjnych, łatwiejszy i szybszy dostęp do danych i autorskich zestawień na potrzeby danego przedsiębiorstwa a przez to podejmowanie lepszych decyzji zarządczych. Prace nad rozwojem oprogramowania mają na celu dostosowanie oprogramowania do realiów danego przedsiębiorstwa i usprawnienia jego działania we wskazanych przez klienta obszarach, głównie w obszarze logistyki i produkcji. Wnioskodawca rozwija oprogramowanie służące do pobierania danych z baz danych klienta (systemu E), gromadzenie danych, ich analizę, np. obsługę zamówień w ramach e-sklepów, informacje o realizacji zamówień, zamówieniach nieobsłużonych. Wnioskodawca rozwija oprogramowanie aplikacji magazynowych w zakresie m.in. obsługi magazynu, przyjęcia i wydania towarów, oceny dostawy, zarejestrowania danych, tworzenia etykiet do oklejania towarów wg wymogów klientów, identyfikowalności towaru ze zużytym surowcem oraz rozwija aplikacje na kolektory (czytniki), służące do zbierania i przetwarzania danych.

Wnioskodawca rozwija także oprogramowanie służące planowaniu procesu produkcyjnego, które umożliwia m.in. zbieranie danych w procesie produkcyjnym, generowanie etykiet, rejestrowanie numerów seryjnych, sygnalizowania zapotrzebowania wydań na produkcję i zautomatyzowania procesu wydań. Ponadto Wnioskodawca tworzy oprogramowanie służące komunikowaniu się różnych systemów klienta między sobą. Prace w zakresie usług rozwoju oprogramowania (pkt A powyżej) są wynikiem zmian w procesach wewnętrznych klienta i wynikających z tego nowych potrzeb co do rozwoju oprogramowania.

Wnioskodawca tworzy nowe, oryginalne rozwiązania, które są innowacyjne w skali przedsiębiorstwa klienta, co zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. spełnia kryterium twórczości działalności gospodarczej. Ponadto Wnioskodawca podejmuje działania nad rozwojem oprogramowania w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Wnioskodawca realizując prace rozwojowe dotyczące oprogramowania, przyjmuje dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Wnioskodawca, podejmując prace rozwojowe przyjmuje za cel zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca na podstawie Umowy prowadzi i będzie prowadził prace rozwojowe oprogramowania, a także fakt, że efektem tych prac jest i będzie oprogramowanie, tj. utwór prawnie chroniony na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, należy uznać, że Wnioskodawca wytwarza kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W ocenie Wnioskodawcy dochód uzyskiwany z usług rozwoju oprogramowania (pkt A opisu zdarzenia przyszłego) należy zakwalifikować jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (art. 30ca ust. 2 pkt 8 i ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT). Dodatkowo Wnioskodawca prowadzi i będzie prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodnie z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, a więc ewidencję umożliwiającą ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W związku z powyższym, uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu świadczonych usług na podstawie Umowy w części dotyczącej wytworzenia oprogramowania, tj. większości wynagrodzenia netto z tytułu świadczenia usług w ramach Umowy zgodnie z prowadzoną przez Wnioskodawcę ewidencją na podstawie art. 30cb ustawy o PIT po uwzględnieniu kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, będzie mógł opodatkować preferencyjną 5% stawką podatku.

Zatem Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za 2020 r. jak również w latach kolejnych (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny) rozliczyć dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020, poz. 1426, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

• a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
• b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
• c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
• d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Tym samym – stosowanie ulgi IP BOX (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej − oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875, 1086),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85 z późn. zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
2. Wnioskodawca wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; działalność podjęta przez Wnioskodawcę obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do rozwoju oprogramowania dla klientów; Wnioskodawca nie podejmuje działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany w oprogramowaniu; Wnioskodawca podejmuje działania w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany; Oprogramowanie jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej; działalność opisana przez Wnioskodawcę jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań; podejmowane przez Wnioskodawcę działania mają charakter twórczy; dostarczane przez Wnioskodawcę oprogramowanie chronione prawem autorskim jest ulepszone w stosunku do prac podejmowanych wcześniej dla innych klientów, zgodnie z rozwojem wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy; działania podejmowane przez Wnioskodawcę zmierzają do poprawy ich użyteczności albo funkcjonalności, a także tworzeniu nowych funkcjonalności,
3. w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstaje oprogramowanie – kwalifikowane prawo własności intelektualnej, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
4. Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi,
5. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględniony w cenie sprzedaży usługi do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, w sytuacji, gdy oprogramowanie stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Ponadto należy dodać, że Wnioskodawca w kolejnych latach podatkowych może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%, o ile wszystkie opisane we wniosku warunki nie ulegną zmianie.

Reasumując – Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za rok 2020 i w latach kolejnych, rozliczyć dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wytwarzanego w ramach Umowy, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usług informatycznych dotyczących rozwoju oprogramowania przy zastosowaniu stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.