0113-KDIPT2-3.4011.832.2020.2.GG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2020 r. (data wpływu 19 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 stycznia 2021 r. (data wpływu 18 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej

-jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 5 stycznia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.832.2020.1.GG (doręczonym dnia 11 stycznia 2021r.), wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 18 stycznia 2021 r. wpłynęło do Organu uzupełnienie wniosku z dnia 15 stycznia 2021 r. (nadane w dniu 15 stycznia 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Podatnik”) prowadzący pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą od 2016 r., obecnie w sposób ciągły świadczy usługi programistyczne w zakresie tworzenia, rozwoju oraz modyfikowania oprogramowania związanego ze stronami internetowymi, aplikacjami webowymi i powiązaną z nimi infrastrukturą (tj. usługi z zakresu IT) działając jako programista, na rzecz spółki z o.o. zarejestrowanej w Polsce (dalej: „Zleceniodawca”).

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”). Podatnik od 2016 r. korzysta z liniowej metody rozliczania podatku dochodowego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, według stawki 19%. Zakresem wniosku objęte są usługi świadczone przez Podatnika od 2020 r.

Podstawę świadczenia wspomnianych powyżej usług stanowi umowa prawa cywilnego. Przedmiotowe usługi związane są zasadniczo z projektami realizowanymi przez Zleceniodawcę na rzecz podmiotu trzeciego - kontrahenta Zleceniodawcy (lub finalnego odbiorcy oprogramowania) lub projektami wewnętrznymi przygotowywanymi wyłącznie na potrzeby Zleceniodawcy (dalej łącznie: „Projekty”, lub każdy z osobna: „Projekt”). Projekty dotyczą zasadniczo stworzenia nowego, autorskiego oprogramowania, zintegrowanego z serwisami zaimplementowanymi już wcześniej przez kontrahenta Zleceniodawcy (lub finalnego odbiorcy oprogramowania) albo przez samego Zleceniodawcę.

W ramach zawartej umowy Wnioskodawca wykonuje działania zmierzające m.in. do tworzenia na rzecz Zleceniodawcy innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Ustawa o prawie autorskim”). Każdorazowo czynności te polegają głównie na pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu. W praktyce więc prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność twórczą. Aby ten stan utrzymać, Podatnik musi stale rozwijać swoją wiedzę, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi. Dodatkowo musi On stale, dla każdego tworzonego oprogramowania rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób jest On w stanie dostarczyć Zleceniodawcy produkt spełniający wszystkie oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania (oczywiście po uprzednim ich przetestowaniu) oraz na tyle innowacyjny, że powstające oprogramowanie można określić jako nowatorskie. Świadczenie przedmiotowych usług wymaga zatem ciągłego poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarcza było jak najlepszej jakości. Dlatego też utwory powstałe w toku świadczenia wspomnianych usług, stanowią dzieła oryginalne, w stosunku do których Wnioskodawcy przysługiwać mają pełne autorskie prawa majątkowe. Na mocy postanowień ww. umowy prawa te zostają przeniesione za wynagrodzeniem na Zleceniodawcę (co do zasady z chwilą ustalenia danego utworu), w ramach wykonywania usług będących przedmiotem wspomnianej umowy.

Za wykonywanie wskazanych usług Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie (obliczone na podstawie stawki godzinowej), które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich, łącznie na polach eksploatacji wskazanych w ww. umowie. Wynagrodzenie wypłacane jest - co do zasady - w miesięcznych okresach, na podstawie przedstawianego Zleceniodawcy miesięcznego raportu czasu wykonywania usług, który jest zgodny z ilością czasu przedstawioną na fakturze VAT (podatek od towarów i usług) (wystawianej co miesiąc przez Wnioskodawcę). Postawione we wniosku pytania dotyczą wyłącznie wskazanej części przychodów Podatnika - nie obejmując innych hipotetycznych przychodów w postaci m.in. bonusów, premii lub zwrotów poniesionych wydatków.

Zgodnie ze wskazaną umową, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Zleceniodawcy za terminowe oraz należyte wykonanie świadczenie usług, a także ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą, wykonując zlecane Mu czynności w miejscu i czasie uzgodnionym przez strony.

Istota opisywanych usług skupia się na realizacji zadań związanych z Projektami, które zasadniczo dotyczą przygotowania oraz wdrożenia innowacyjnego oprogramowania wykorzystywanego w domenie zaplecza kasyn internetowych, gdzie rozwijana jest automatyzacja procesów wykrywania oraz zapobiegania uzależnieniom od hazardu. Jest to kluczowe i w wielu krajach wymagane prawnie, aby serwis zapewniający rozrywkę w postaci gier hazardowych posiadał narzędzia ostrzegające, a także blokujące graczy przed podejmowaniem działań narażających ich na ponadprzeciętne straty lub przed spędzaniem nieracjonalnie długiego czasu na grach online. Wymaga to przemyślanych oraz innowacyjnych rozwiązań aby narzędzia te, spełniając swoje zadania, nie pogarszały przy tym rozrywki jaką zapewniają gry. Kolejnym istotnym obszarem prac innowacyjnych związanych z wskazanymi projektami jest automatyzacja procesów wykrywania prania brudnych pieniędzy. Należy zauważyć, że branża ta jest wyjątkowo narażona na ten karalny proceder, a implementacja oprogramowania pozwalającego wykrywać takie działania umożliwia zapobieganie przestępstwom. Każdy taki Projekt stanowi innowacyjne rozwiązanie, a cały system wykorzystuje najnowsze technologie dostępne na rynku Oprogramowanie powstaje przy użyciu nowoczesnych języków programowania takich jak …. … oraz najnowsza wersja …, a także m in. narzędzi takich jak …, biblioteka …czy orkiestrację opartą o … i… (w przyszłości również ….).

W tym miejscu jedynie tytułem przykładu podatnik wskazał, iż jeden z Projektów dotyczy automatyzacji procesów, takich jak m.in.: automatyzacja procesów przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy, wdrożenie i automatyzacja procesów przeciwdziałających uzależnieniom od hazardu (np. powiadamianie odpowiednich osób/działów jeżeli działania użytkownika na portalu sugerują możliwość łamania prawa lub wskazują na uzależnienie od hazardu); oraz automatyzacja pozostałych procesów np. wdrożenie automatycznych wypłat z konta kasyna online lub automatycznego przypisywania użytkowników do odpowiednich segmentów na podstawie jego akcji, czy również opracowanie systemu logowania w oparciu o SSO. Kolejny z Projektów dotyczy opracowania oprogramowania do systemu rekomendacji/personalizacji, który polega m.in. na spersonalizowaniu metod płatności; opracowaniu narzędzia do płatności, czy przeniesieniu z chmury google ogromnej ilości danych dotyczących rekomendacji gier dla graczy (nawet setki GB danych) do lokalnej bazy danych oraz serwowanie tych danych w wydajny sposób, tak aby użytkownik końcowy, po zalogowaniu, otrzymał spersonalizowany widok na podstawie zarówno swoich przeszłych akcji jak innych czynników definiowanych przez dział marketingowy kasyna. Jego zadaniem jest tworzenie nowych lub modyfikowanie/usprawnianie już istniejących funkcjonalności danego Projektu, w ramach którego świadczy każdorazowo usługi. Pod pojęciem funkcjonalność rozumieć należy zarówno interfejs (z ang. „frontend”) oraz część obliczeniową, która nie jest widoczna dla finalnego użytkownika oprogramowania (tzw. „backend”). W przypadku każdej nowej lub modyfikowanej funkcjonalności Wnioskodawca samodzielnie wykonuje/będzie wykonywać wszystkie elementy. W przypadku współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany jest wewnątrz zespołu. Ponieważ współtworzony w ramach danego Projektu system składa się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych elementów przysługują temu programiście, który je napisał/zaprojektował. Oprócz funkcjonalności, nad którymi pracuje Wnioskodawca, w danym Projekcie występują (i będą występowały) też inne ulepszenia funkcjonalności, ale Podatnik nie posiada o nich wiedzy.

Szacunkowo większa część działań Wnioskodawcy w ramach każdego Projektu koncentruje się i koncentrować się będzie wokół prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), co skutkuje powstaniem nowych produktów w postaci programu komputerowego (dalej: „Prace rozwojowe”). Prowadzone nieprzerwanie od 2020 r. przez Wnioskodawcę Prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany, zorganizowany, systematyczny i ciągły przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego - taki stan będzie również kontynuowany w przyszłości. Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Wnioskodawcę Zleceniodawcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na autorskich pomysłach Wnioskodawcy wykonywanych w określonym celu - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Zleceniodawcy (lub jego kontrahenta, czy finalnego odbiorcy oprogramowania) co do danej funkcjonalności czy całego systemu. Prace takie obejmują przykładowo stworzenie projektu rozwiązania (zaprojektowanie algorytmu), przeprowadzenie testów, a także czynności programistyczne takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wskazane prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością (nie stanowią rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie, tzw. czynności utrzymania). W praktyce na co dzień Wnioskodawca musi w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (matematyka, czy statystyka), jak i stosowanych (informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego funkcjonalności czy całego systemu. Każdą nową lub modyfikowaną funkcjonalność oraz postęp prac nad całością danego systemu Wnioskodawca dokumentuje na bieżąco w prowadzonej dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Można zatem stwierdzić, że Podatnik na bieżąco monitoruje (i będzie monitorował w przyszłości) postępy wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.

Autorskie oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów, stanowi utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 tejże ustawy). Zakresem wniosku objęte są więc twórcze działania Wnioskodawcy, które dotyczą bezpośrednio prowadzonych przez Niego Prac rozwojowych wykonywanych celem wytworzenia praw autorskich. Przedmiot wspomnianej wcześniej umowy zawartej między Wnioskodawcą, a Zleceniodawcą obejmuje oprócz bieżącej działalności programistycznej (mniejsza część), także sprzedaż wyników Prac rozwojowych (przeważająca część), w efekcie których powstaje program komputerowy (lub programy). Dzięki prowadzonej przez Podatnika ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Te ostatnie wpisywane są do ewidencji zasadniczo w odrębnych kategoriach. Umożliwia to Wnioskodawcy każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe i na pozostałą działalność oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności. Kwoty te mogą dla każdego z miesięcy być różne - w zależności od ilości poświęconego czasu na poszczególne działania.

Gwoli ścisłości należy dodać, że również w efekcie prac związanych z rozwijaniem oprogramowania powstają nowe, odrębne utwory w postaci programów komputerowych podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim, które następnie podlegają komercjalizacji w schemacie wskazanym powyżej. W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie dochodzi zatem do sytuacji tzw. ulepszenia przedmiotu cudzej własności (gdyby podatnik najpierw wytwarzałby oprogramowanie komputerowe i sprzedawał prawa autorskie do niego podmiotowi, który dalej udostępniałby je Mu z powrotem w celu dokonywania w nim dalszych modyfikacji), która została wskazana w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2019 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0113 -KDIPT2-3.4011.530.2019.3.RR.

W związku z prowadzeniem tak zarysowanych Prac rozwojowych Wnioskodawca jest lub będzie w przyszłości zmuszony do ponoszenia m.in.:

1. wydatków na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji - lub subskrypcji - opłacanych miesięcznie lub rocznie;
2. wydatków na nabycie sprzętu komputerowego (np. komputera, monitora, czy dysku twardego);
3. wydatków na zakup przestrzeni dyskowej i usług pomocniczych w ramach działającego w chmurze obliczeniowej pakietu zwiększającego produktywność - opłacanych miesięcznie lub rocznie;
4. wydatków na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach; oraz
5. wydatków na uzyskanie dostępu do internetu.

Nabyte w ten sposób dostępy, licencje/subskrypcje, sprzęt komputerowy, przestrzeń dyskowa oraz uzyskane m.in. na szkoleniach, czy konferencjach wiedza i informacje są i będą wykorzystywane albo (a) wyłącznie w Pracach rozwojowych, albo (b) zarówno w Pracach rozwojowych, jak również w pozostałej działalności Wnioskodawcy. W przypadku ww. rozwiązania „(b)”, zakres w jakim są one wykorzystywane do Prac rozwojowych jest możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Podatnika (przy uwzględnieniu odpowiedniej proporcji czasowej). W ten sposób jest możliwe procentowe określenie jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi. Jednocześnie należy zaznaczyć, że nie nabywa On wyników prac badawczo -rozwojowych prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

W związku z tak przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza w zeznaniach rocznych składanych począwszy od zeznania za 2020 r. skorzystać z wprowadzonych niedawno przepisów umożliwiających zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (art 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT)-w stosunku do przychodów z tytułu usług związanych z opisanymi powyżej Pracami rozwojowymi w ramach Projektów.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody nie przekraczają 1,2 mln Euro, wobec czego nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym stosując omawiane rozwiązanie wykazuje na bieżąco od 2019 r. (i w 2020 r.) wymagane przepisami prawa dane i informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji księgowej do celów IP Box (zgodnie z wymogiem z art. 30cb pkt 1 i 2 Ustawy o PIT). Przedmiotowa ewidencja jest zgodna również z wytycznymi wskazanymi w objaśnieniach opublikowanych przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia IP Box” lub „Objaśnienia”).

W uzupełnieniu Wnioskodawca stwierdził, że prowadzona przez Niego działalność w zakresie tworzenia, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych lub ich części (tj. oprogramowania lub części oprogramowania) jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.).

Jego zadaniem jest zasadniczo tworzenie nowych funkcjonalności, a jedynie wyjątkowo modyfikowanie już istniejącego oprogramowania w ramach opisywanych Projektów. Szacunkowo większa część Jego działań w ramach każdego Projektu koncentruje się wokół prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), co skutkuje powstaniem nowych produktów w postaci programów komputerowych (oprogramowanie lub jego części) - zgodnie z informacjami zawartymi we wniosku. Zatem przysługują Mu pełne autorskie prawa majątkowe do wytwarzanych programów, które następnie przenosi na Zleceniodawcę w schemacie opisanym we wniosku. Tak jak wspominał we wniosku- pod pojęciem funkcjonalność rozumieć należy zarówno interfejs (z ang. „frontend”) oraz część obliczeniową, która nie jest widoczna dla finalnego użytkownika oprogramowania (tzw. „backend”) - nie w przypadku każdej nowej lub modyfikowanej funkcjonalności samodzielnie wykonuje/będzie wykonywać wszystkie elementy.

Jeżeli chodzi zaś o te wyjątkowe sytuacje stanowiące rozwój (ulepszenie) istniejącego już oprogramowania, to w efekcie Jego prac powstają nowe funkcjonalności, które stanowią pewną „nakładkę” na istniejące już oprogramowanie w ramach opisywanych Projektów-komunikując się z nim i je ulepszając. Modyfikowane oprogramowanie nie jest Jego własnością (nawet jeżeli uprzednio sam stworzyłby dany program, to i tak wcześniej przenosi prawa do niego na Zleceniodawcę). W przypadku, gdy ulepsza oprogramowanie komputerowe lub jego część (nawet takie, które sam wcześniej stworzył), w wyniku podjętych przez Niego czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania program lub jego części składowa (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Powstałe w toku świadczenia wspomnianych usług programy stanowią zatem dzieła oryginalne - jednocześnie więc przysługują Mu autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych części składowych oprogramowania, których celem jest modyfikacja starszego oprogramowania. Następnie całość praw do takiego nowo utworzonego programu (jego części) przechodzi na Zleceniodawcę w ramach wykonywania wskazanych w opisie wniosku usług.

Zgodnie z informacjami zawartymi we wniosku - świadczy usługi projektowania, implementacji i dokumentowania, modyfikowania, testowania oraz instalacji i wdrażania programów oraz usług konsultingowych w zakresie oprogramowania (tj. usługi z zakresu IT), a otrzymywane przychody (o których mowa we wniosku), uzyskiwane przez Niego z pozarolniczej działalności gospodarczej, są przychodami z tytułu świadczenia tych usług. Szczegółowo rzecz ujmując za wykonywanie powyżej wskazanych usług otrzymuje wynagrodzenie, które także obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytworzonych utworów, na polach eksploatacji wskazanych w umowie. Wynagrodzenie wypłacan e jest - co do zasady - w miesięcznych okresach, na podstawie przedstawianego Zleceniodawcy miesięcznego raportu czasu wykonywania usług, który jest zgodny z ilością czasu świadczenia usług przedstawioną na fakturze.

W ramach opisywanych umów i tych usług wykonuje działania zmierzające m.in. do tworzenia na rzecz Zleceniodawcy innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim. Zatem przedmiot wspomnianej współpracy obejmuje oprócz bieżącej działalności programistycznej - nieprowadzącej do wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej (mniejsza część), także komercjalizację wyników Prac rozwojowych w postaci utworzonych przez Niego autorskich praw do programu/programów komputerowych (przeważająca część). Dzięki prowadzonej przez Niego ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Te ostatnie wpisywane są do ewidencji zasadniczo w odrębnych kategoriach. Umożliwia to mi na każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe i na pozostałą działalność, co w konsekwencji pozwala mi na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z przeniesieniem praw autorskich do oprogramowania komputerowego. Kwoty te mogą dla każdego z miesięcy być różne - w zależności od ilości poświęconego czasu na dane działania. Zatem przychody (o których mowa we wniosku) są bez wątpienia przychodami związanymi z autorskim prawem do programu komputerowego (lub programów komputerowych), który stanowi utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 Ustawy o prawie autorskim).

Odpowiadając jednocześnie na pytanie Organu Wnioskodawca wskazał, że dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu albo sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej albo z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Oba te rozwiązania kwalifikują wskazane dochody do skorzystania w opisywanej preferencji podatkowej. Jego zdaniem -zgodnie z opisem wynikającym z wniosku oraz udzieloną odpowiedzią powyżej - dochodem z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej są w tym wypadku dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży Jego usługi. Niemniej jednak nie przesądza tego jednoznacznie, ponieważ m.in. tego dotyczy stawiane przez Niego pytanie numer 2 we wniosku, w ten sposób wnosi o potwierdzenie Jego stanowiska w tej kwestii.

Wartości te nie są wyodrębnione w umowie ani na fakturze - na fakturze jest wskazana całościowa opłata za świadczenie usług (uzależniona od wartości czasu poświęconego na świadczenie usług - bez względu czy ten czas był przeznaczony na tworzenie oprogramowania czy na pozostałe czynności), ponieważ sednem tej współpracy jest świadczenie przedmiotowych usług.

Prowadzi odrębną ewidencję, w której wyodrębnia czas świadczenia usług związany z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (opisywane Prace rozwojowe), co w konsekwencji pozwala Mu na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z przeniesieniem praw autorskich do danego wytworzonego oprogramowania komputerowego, a także przychodów całkowicie niezwiązanych z wytwarzaniem oprogramowania (tzn. rozliczanych do tzw. ulgi IP Box). Jego zdaniem - zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynikającym z wniosku oraz udzieloną odpowiedzią powyżej-dochodem z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej są w tym wypadku dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży Jego usługi. Niemniej jednak nie przesądza tego jednoznacznie, ponieważ m.in. tego dotyczy stawiane przez Niego pytanie numer 2 we wniosku, w ten sposób wnosi o potwierdzenie Jego stanowiska w tej kwestii.

Każdy z ponoszonych przez Niego wydatków (wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i uzasadnieniu Jego własnego stanowiska w kontekście pytania numer 3) ma lub może w przyszłości mieć bezpośredni związek z Jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie jest lub może w przyszłości być niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju. O bezpośrednim powiązaniu wszystkich wymienionych w pytaniu numer 3 kosztów z wytworzeniem, rozwijaniem, czy ulepszaniem oprogramowania mogą świadczyć następujące przesłanki:

W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w zakresie tworzenia/rozwoju oprogramowania musi lub może być zmuszony w przyszłości do ponoszenia wydatków na nabycie (1) niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji własnego - lub subskrypcji - opłacanych miesięcznie lub rocznie. Przedmiotowe koszty dotyczą bezpośrednio oprogramowania, które umożliwia prowadzenie prac badawczo-rozwojowych wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Bez tego oprogramowania, stanowiącego Jego narzędzie pracy, praktycznie niemożliwe mogłoby się okazać wytwarzanie konkretnych przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej jest/może w przyszłości być zmuszony do ponoszenia (2) wydatków na zakup sprzętu komputerowego, który jest/będzie Mu fizycznie niezbędny do wykonywania czynności programowania (pisania kodu źródłowego)-wytwarzania przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Sprzęt w postaci, np. komputera lub monitora umożliwić Mu może wytwarzanie kodu źródłowego (tworzenie, rozwijanie lub ulepszanie oprogramowania), bez tego typu sprzętu zaprojektowanie rozwiązania, napisanie kodu, przetestowanie i finalne stworzenie programu komputerowego nie byłoby możliwe - nie mówiąc już o późniejszej jego komercjalizacji i przekazaniu Zleceniodawcy.

Do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej może być Mu także niezbędny (3) dostęp do usług udostępniania przestrzeni dyskowej, i usług pomocniczych w ramach działającego w chmurze obliczeniowej pakietu zwiększającego produktywność, które wykorzystuje w prowadzonej przez siebie działalności B+R. Tytułem wyjaśnienia wskazał, że przestrzeń dyskowa to określenie rodzaju usług teleinformatycznych polegających na udostępnieniu klientowi przez usługodawcę zasobów serwerowni. Konkretnie może tu chodzić, np. o wydatki na dostęp do … (wcześniej zwane …, czy …. for …). Dzięki tym rozwiązaniom może/będzie mógł w przyszłości w bezpieczny sposób zapisywać przechowywać i modyfikować z każdego miejsca w którym się znajduje tworzone przez Niego rozwiązania (w postaci kodu autorskiego do programu komputerowego). Oprócz bezpiecznego miejsca dyskowego, usługi te umożliwiają Mu pracę zdalną nad danym Projektem, z każdego miejsca w którym przebywa (bez fizycznej obecności w Jego siedzibie), a także wymianę informacji na temat zakresu, czy postępów prac nad danym kodem ze Zlecającym (lub członkami jego zespołu, czy finalnym odbiorcą danego oprogramowania) oraz ewentualnie stawianych przez Niego hipotez i problemów niezbędnych do rozwiązania podczas pracy nad konkretnym rodzajem oprogramowania. Bez dostępu do tych usług mogłoby okazać się niemożliwym prowadzenie takiej działalności, ani późniejsze komercjalizowanie wyników ich prac - ze względu na specyfikę tworzonego oprogramowania.

Dodatkowo jest/może w przyszłości być zmuszony do ponoszenia wydatków na podnoszenie swojej wiedzy i dokształcanie się - m.in. na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach. Ponieważ opisane Projekty są pod wieloma aspektami innowacyjne oraz dlatego, że względy np. dostępu do najnowszych technik programistycznych dla finalnego odbiorcy oprogramowania grają niezwykle istotną rolę, musi stale podnosić swoją wiedzę i rozwijać umiejętności. Dokonuje tego, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi szczególnie w dziedzinie programowania.

Tylko w ten sposób jest/będzie w przyszłości w stanie dostarczyć Jego kontrahentowi produkt spełniający oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania oraz na tyle innowacyjny, że powstające oprogramowanie można określić jako nowatorskie. Świadczenie ww. usług wymaga/wymagać może w przyszłości zatem ciągłego poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, było jak najlepszej jakości. Zatem takie koszty mają/mogą mieć w przyszłości bezpośrednie odzwierciedlenie w tworzonym oprogramowaniu.

Na dzień składania wniosku nie był On pewien jakie finalnie rodzaje kosztów będą wchodziły tu w grę (szczególnie za rok 2020, który jeszcze się nie skończył) - uczestnictwo w wielu szkoleniach, czy konferencjach było finalnie utrudnione w związku z panującą pandemią COVID-19, dlatego też ostatecznie do tej kategorii zaliczył w tym roku wydatki na dostęp do szkolenia on-line, które były Mu niezbędne do poszerzania specjalistycznej wiedzy w zakresie w którym programuje. Przykładowo kurs pn. Droga nowoczesnego architekta oprogramowania - był to kurs prowadzonych przez znanych w branży ekspertów, którzy przekazywali podczas niego wiedzę z zakresu architektury oprogramowania, najnowszych trendów pozwalających najwydajniej planować jego tworzenie. W ramach tego kursu omawiane były nowatorskie ale także i te sprawdzone style architektoniczne, wykorzystywane podczas tworzonych przez Niego rozwiązań. W tym miejscu podkreślił, iż wniosek dotyczy także przyszłości, a na ten moment (ze względu m.in. na szybki rozwój technolo gii programistycznej) nie jest w stanie dokładnie określić konkretnie wszystkich kosztów z tej kategorii, które mogą Mu być w przyszłości niezbędne do wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dodatkowo w sytuacji zdalnego porozumiewania się z Jego kontrahentem jest/będzie w przyszłości zmuszony do ponoszenia wydatków na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych, jakimi są dostęp internetu, który jest/będzie w przyszłości Jemu niezbędny do wykonywania działalności B+R tego rodzaju. Usługi te umożliwiają pracę zdalną nad danym Projektem. Bez dostępu do tych usług mogłoby nie być możliwe prowadzenie takiej działalności, ani późniejsze komercjalizowanie wyników ich prac - ze względu na specyfikę tworzonego oprogramowania, to właśnie z wykorzystaniem narzędzi zdalnego porozumiewania następuje/następować będzie chociażby przekazanie wyników prac badawczo rozwojowych. Dodatkowo dzięki dostępowi do internetu ma możliwość stałego podnoszenia swojej wiedzy i umiejętności (nawet w czasach pandemii), co z całą pewnością zostało przez Niego wykorzystane w działalności B+R.

Dodatkowo przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu wskazanych kosztów wskazał w uzasadnieniu stanowiska własnego w odniesieniu do zadanego pytania numer 3. W szczególności wszystkie te przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych w pytaniu nr 3 kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem, czy rozwojem oprogramowania. Takie podejście jest zgodne zarówno z wydanymi przez MF Objaśnieniami IP Box, metodologią przyjętą przez OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, a także ze stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w innych wydanych interpretacjach m.in. z dnia 29 listopada 2019 r., o sygn. 0114-KDIP 3-2.4011.469.2019.2.AC; z dnia 13 grudnia 2019 r., o sygn. 0113-KDIPT 2-3.4011.487.2019.3.GG; z dnia 11 marca 2020 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.696.2019.2. JM; z dnia 5 maja 2020 r., o sygn. 0115-KDIT1.4011.63.2020.2.MN; z dnia 7 września 2020 r., o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.465.2020.2.GG, czy z dnia 23 listopada 2020 r.,o sygn. 0115-KDIT2.4011.597.2020.2.HD.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT?
2. Czy wskazane przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT?
3. Czy Podatnik przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności, czy wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji - lub subskrypcji - opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na nabycie sprzętu komputerowego [np. komputera, czy dysku twardego]; wydatki na zakup przestrzeni dyskowej i usług pomocniczych w ramach działającego w chmurze obliczeniowej pakietu zwiększającego produktywność - opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach; oraz wydatki na uzyskanie dostępu do internetu) kwalifikują się w odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

Autorskie oprogramowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo -rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 Ust awy o PIT.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania ze wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, preferencji podatkowej jest wymóg prowadzenia przez Podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT, - działalność badawczo-rozwojowa, to „(`(...)`) działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

W kontekście wskazanej definicji istotne są opublikowane przez Ministerstwo Finansów Objaśnienia IP Box, w których stwierdzone zostało, że „Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe (`(...)`)” - i taki właśnie przypadek właśnie występuje, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej przez Niego sytuacji, obejmując prace rozwojowe.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT, za „prace rozwojowe uznaje się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: „Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń”.

Wykonywane przez Wnioskodawcę prace, o których mowa w opisie stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego, spełniają przesłanki wskazane w ww. definicji działalności rozwojowej. W jej myśl za prace rozwojowe uznane powinny być m.in. wszelkie prace wykorzystujące dostępną wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów lub procesów. W praktyce na co dzień Wnioskodawca musi od 2020 r. w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (matematyka, statystyka), jak i stosowanych (informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, funkcjonalności. W oczach Podatnika opisane we wniosku czynności i prace, które polegają m.in. na projektowaniu, opracowywaniu innowacyjnych rozwiązań i tworzeniu algorytmu mieszczą się w zakresie tak ujmowanej działalności rozwojowej. Celem wskazanych prac jest (i będzie w przyszłości) tworzenie nowych lub modyfikowanie istniejących już funkcjonalności w ramach prowadzonych Projektów. Wytworzenie nowego kodu wpływa (i wpływać będzie w przyszłości) znacząco na ilość i jakość funkcji opracowywanych w ramach każdego Projektu rozwiązań finalnych. Prace nad tymi funkcjonalnościami oraz nad całym systemem, stanowią istotny obszar działalności Wnioskodawcy, co znajduje odzwierciedlenie w wyodrębnieniu ewidencji prowadzonej na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego).

Co więcej, z przytoczonych definicji wynika, że wskazana w opisie stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego, działalność Wnioskodawcy spełnia jednocześnie przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, ponieważ:

• ma charakter twórczy - w związku z tym, że większa część opisanej we wniosku działalności Podatnika jest nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru, przedmiotowe wyniki prac spełniają bez wątpienia tę przesłankę;

• jest podejmowana w systematyczny sposób - w opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP Box, znalazły się wytyczne dotyczące tego warunku, zgodnie z którymi „Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany (.)”. W związku z tym, że opisane działania są stałym elementem prac Wnioskodawcy, nie są one incydentalne ani jednorazowe, a przed przystąpieniem do każdego takiego działania ustala On plan i harmonogram prac, czas trwania danego projektu oraz regularnie i na bieżąco rejestruje zarówno przebieg prac, jak i ich wynik oraz inne aspekty wskazane w wymienionej w opisie stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego ewidencji, należy uznać, że wskazana działalność jest prowadzona w sposób zaplanowany i systematyczny spełniając wskazaną przesłankę;

• ma określony cel - jako nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Tworzenie autorskich programów komputerowych przez Wnioskodawcę w ramach podejmowanych w danym Projekcie działań ma na celu wytworzenie nowych koncepcji, które w oczywisty przyczyniają się do wzbogacenia istniejącej wiedzy czy tworzenia nowych zastosowań, spełniając i tę przesłankę.

Zdaniem Wnioskodawcy, programy (funkcjonalności), które wytwarza od 2020 r. (i będzie wytwarzał w przyszłości), bez wątpienia stanowią ulepszenia istniejącego oprogramowania lub zwiększają liczbę funkcji jakie ono pełni. W niektórych przypadkach nowe oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę umożliwia wykonanie konkretnych analiz lub czynności w trakcie procesów rozwojowych dotyczących danego Projektu. Także finalny produkt (po realizacji Projektu) u kontrahenta Zleceniodawcy (lub u finalnego odbiorcy oprogramowania albo u samego Zleceniodawcy) - jako całość, w skład której wchodzi tworzone przez Podatnika oprogramowanie jest sam w sobie produktem innowacyjnym, praktycznie jedynym w swoim rodzaju, oferującym konkretne funkcjonalności przy zachowaniu określonego poziomu bezpieczeństwa. Tak więc twórcze działania podejmowane przez Niego w ramach Projektów spełniają przesłanki działalności badawczo-rozwojowej określonej w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Jako, że efektem tych działań jest kod źródłowy programu komputerowego należy stwierdzić, że Podatnik wytwarza jednocześnie chronione prawa własności intelektualnej.

Z wymienionych wyżej powodów należy zatem uznać, że prace wykonywane w przez Niego spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Dlatego też autorskie oprogramowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT.

Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne, m.in.:

• z dnia 2 kwietnia 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.1.2019.2.AA;

• z dnia 4 lipca 2019 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1 .BO;

• z dnia 11 lipca 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.315.2019.1.ES;

• z dnia 26 lipca 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.320.2019.2.MG.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane przez Niego, kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego, mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT.

Z początkiem roku 2019 r. weszła wżycie ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie Ustawy o PIT, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, która wprowadziła korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. „IP Box”). Omawiane rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, czy właśnie autorskie prawo do programu komputerowego (dalej także: „kwalifikowane prawa własności intelektualnej”lub „kwalifikowane IP”).

Zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT w aktualnym brzmieniu, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wyno si 5% podstawy opodatkowania.

W opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP Box, można znaleźć wytyczne na temat dochodu objętego wskazaną preferencją. Zgodnie z ich treścią: „Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z (`(...)`) art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1. z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP.
2. ze sprzedaży kwalifikowanego IP,
3. z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu”.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z opisywanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP (zgodnie z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o PIT).

Zatem, o ile stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pierwszego z postawionych we wniosku pytań jest prawidłowe, ten warunek jest spełniony przez Wnioskodawcę (`(...)`).

Co więcej, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, „Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się Jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3;
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej”.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 Ustawy o PIT, „Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami”.

W myśl art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT, „W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1”.

W ww. Objaśnieniach IP BOX, znaleźć można szczegółowe uzasadnienie takiego ujęcia podejścia do aspektu kosztowego. Zgodnie z ww. objaśnieniami „Z powyższego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartości wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus”. Mając na uwadze powyższe można stwierdzić, że preferencyjne opodatkowanie jest możliwe do zastosowania tylko w sytuacji, gdy Podatnik ponosi jakiekolwiek koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (w roku jego wytworzenia).

Analizując to stwierdzenie w kontekście zaprezentowanego stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że ponosił On w 2020 r. (oraz będzie ponosił w przyszłości) koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT. Powyższe koszty przypadają w określonej proporcji na każde wytworzone przez Niego kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W tym miejscu należy zaznaczyć, że prawidłowej kwalifikacji wskazanych kosztów dotyczy kolejne przedstawione we wniosku pytanie.

Podkreślenia wymaga również fakt, że w ramach świadczonych usług wytwarza On program komputerowy (lub programy), a w ramach zawartej umowy sprzedaje (komercjalizuje) prawo do niego (nich) za odpłatą. Jednocześnie należy przypomnieć, że przep isy ustaw podatkowych nie zawierają definicji terminu „program komputerowy”. Bezpośrednio takiej definicji nie przedstawia również Ustawa o prawie autorskim. Przewiduje ona jednak przepisy szczególne dotyczące „programów komputerowych” (zob. art. 74 i nast. tejże ustawy). Przepisy te wzorowane są na Dyrektywie Rady z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych 91/250/EWG zastąpionej później przez Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych.

W świetle wspomnianej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programem komputerowym będzie więc zestaw instrukcji adresowany do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania odpowiednich wyników, czy realizacji odpowiednich celów. Zatem utwory, tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę, stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie Ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z wykładnią celowościową i funkcjonalną (zob. także Raport OECD BEPS Plan Działania nr 5), mogą być uznane za kwalifikowane IP w świetle wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT, jako autorskie prawa do programu komputerowego, jeśli ich wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jako, że finalny efekt Jego prac to kod źródłowy programu komputerowego, w myśl powyższego należy uznać, że wytwarza On chronione prawa własności intelektualnej. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, działalność wykonywana przez Niego spełnia przestanki działalności badawczo -rozwojowej, dlatego też można uznać, że wytwarza On kwalifikowane IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT (tj. autorskie prawo do programu komputerowego). Na podstawie ww. umowy Wnioskodawca wykonuje usługę informatyczną (programistyczną), a wszelkie wytworzone prawa własności intelektualnej są przekazywane na rzecz Zleceniodawcy, za ustaloną opłatą. Tak więc w tym przypadku następuje także faktyczne skomercjalizowanie wytworzonych przez Niego kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Główną usługą jaką wykonuje Wnioskodawca na rzecz Zleceniodawcy są prace w ramach ww. Projektów, których efektem finalnym jest kod źródłowy programu komputerowego. Co więcej, jest to zasadniczo oprogramowanie pisane na zamówienie spełniające specyficzne wymagania klienta i nie istnieje inne podobne tak, aby można było na jego podstawie wycenić odmiennie wartość praw własności intelektualnej związanej z tym oprogramowaniem. Dochodem z kwalifikowanego IP z programu komputerowego jest w tym przypadku obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 Ustawy o PIT, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Odpowiednie zasady dokonywania rozliczeń między nim a Zleceniodawcą wskazane zostały w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego,.

Zatem spełniając warunki formalne związane z prowadzeniem na bieżąco odrębnej ewidencji księgowej (art. 30cb Ustawy o PIT) i w związku z tym, że:

1. efektem prac Wnioskodawcy są utwory objęte kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, spełniające wymogi art. 30ca Ustawy o PIT;
2. następuje przekazanie Zlecenioda praw własności intelektualnej, za co jest pobierane wynagrodzenie; oraz
3. Wnioskodawca ponosi koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej

- ma On prawo rozliczać się na podstawie art. 30ca Ustawy o PIT (w zeznaniu rocznym za 2020 r. oraz za lata kolejne), korzystając z preferencyjnej stawki podatkowej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione przez Niego kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne:

• z dnia 2 kwietnia 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.1.2019.2.AA;

• z dnia 4 lipca 2019 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO;

• z dnia 8 lipca 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.224.2019.3.MR;

• z dnia 10 lipca 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.231.2019.2.ES;

• z dnia 11 lipca 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.315.2019.1.ES;

• z dnia 1 sierpnia 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.242.2019.3.MR.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjmuje On prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji - lub subskrypcji -opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na nabycie sprzętu komputerowego [np. komputera, czy dysku twardego]; wydatki na zakup przestrzeni dyskowej i usług pomocniczych w ramach działającego w chmurze obliczeniowej pakietu zwiększającego produktywność - opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach; oraz wydatki na uzyskanie dostępu do internetu) kwalifikują się w odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT, „Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania”.

Zatem jeżeli wyrażone wcześniej Jego stanowiska (pytania nr 1 i nr 2) są prawidłowe, to do wskazanego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego kwalifikowanego dochodu można zastosować 5% stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jak zostało wcześniej ustalone, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3;
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 Ustawy o PIT, „Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami”.

W myśl art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT, „W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1”.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy należy uznać, że jeżeli przedstawione we wcześniejszych pytaniach postawionych we wniosku (pytanie nr 1 i nr 2) Jego stanowisko okaże się prawidłowe, to w celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania musi On prawidłowo obliczyć wskazany w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT wskaźnik.

Wnioskodawca uważa, że dla potrzeb ustalania kosztów faktycznie poniesionych na bezpośrednio prowadzoną działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (a dokładniej autorskim prawem do programu komputerowego) we wzorze podanym w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, oznaczonym literą „a” może uwzględnić m.in.:

1. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji - lub subskrypcji - opłacanych miesięcznie lub rocznie;
2. wydatki na nabycie sprzętu komputerowego [np. komputera, czy dysku twardego];
3. wydatki na zakup przestrzeni dyskowej i usług pomocniczych w ramach działającego w chmurze obliczeniowej pakietu zwiększającego produktywność - opłacane miesięcznie lub rocznie;
4. wydatki na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach; oraz
5. wydatki na uzyskanie dostępu do internetu,

jako kwalifikowane koszty związane bezpośrednio z prowadzoną przez Niego działalnością badawczo-rozwojową (przypadające w odpowiedniej proporcji - wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, - na prace rozwojowe i w dalszym etapie na każde wytwarzane kwalifikowane prawo własności intelektualnej).

W przeciwieństwie do liter b, c czy d ze wskazanego w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT wzoru, kosztowa pozycja oznaczona lit. a odnosi się do takiej aktywności podatnika, która dotyczy prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie dotyczy ona nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale przede wszystkim dotyczy wszelkich działań i kosztów, jakie podatnik wykonuje i ponosi w ramach działalności badawczo-rozwojowej nastawionej na stworzenie przedmiotowego prawa. Mają one na celu udoskonalenie projektowanych rozwiązań czy ich dostosowanie do oczekiwań potencjalnych klientów. Aktywność ta powoduje powstanie po stronie podatnika kosztów, które należy zakwalifikować jako te poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (`(...)`).

Za kwalifikacją przedmiotowych wydatków jako kosztu faktycznie poniesionego przez Wnioskodawcę na prowadzoną przez Niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a z ww. wzoru) przemawia fakt, że przedmiotowe koszty dotyczą bezpośrednio nabycia oprogramowania, przestrzeni dyskowej i usług pomocniczych w ramach działającego w chmurze obliczeniowej pakietu niezbędnych do przechowywania danych, dostępu sprzętu lub uzyskania odpowiedniej wiedzy i umiejętności, co umożliwia prowadzenie prac badawczo-rozwojowych wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku. Każdy z ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków, opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma bezpośredni związek z Jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia innowacyjnej działalności wskazanego rodzaju. W szczególności musi On, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, ponosić wydatki na zakup sprzętu czy oprogramowania, które są Mu niezbędne do faktycznego wykonywania czynności programowania oraz wydatki na stałe podnoszenie poziomu swojej wiedzy i umiejętności - bez których poprawne wykonanie prac rozwojowych nie byłoby faktycznie możliwe. Do wykonywania opisywanych czynności w ramach Projektów niezbędny Podatnikowi może okazać się również dostęp do przestrzeni dyskowej i usług pomocniczych w ramach działającego w chmurze obliczeniowej pakietu zwiększającego produktywność obejmujących m.in. stałe udostępnianie tzw. wirtualnej powierzchni dyskowej. Realizując wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, innowacyjne Projekty, kluczowym dla Podatnika może okazać się także udział w specjalistycznych szkoleniach branżowych, czy zakup materiałów edukacyjnych, a nabyta w ten sposób wiedza może zostać następnie wykorzystana w działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Podatnika. Wnioskodawca nie byłby też w stanie prowadzić, wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, działalności badawczo -rozwojowej bez dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych (jak dostęp do internetu) - a także nie mógłby bez tego skomercjalizować wytworzonych programów komputerowych na rzecz Zleceniodawcy.

W związku z powyższym należy uznać, że wydatki te stanowią koszty faktycznie ponoszone na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (autorskim prawem do programu komputerowego) - we wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, proporcji. Bez poniesienia wskazanych wydatków prowadzona przez Niego działalność nie przynosiłaby rezultatu, nie mógłby być stworzony program komputerowy (lub programy), a następnie nie mógłby być on komercyjnie wykorzystywany (w zakresie wskazanym w art. 30ca ust. 7 Ustawy o PIT) - lub byłoby to znacznie utrudnione.

Pozostałe pozycje ze wzoru podanego w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, oznaczone literami b, c i d, nie znajdą zastosowania w opisywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ponieważ dotyczą one kosztów faktycznie poniesionych przez Podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych lub kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, nie będzie miało miejsca. W przypadku ponoszenia przez Podatnika wyłącznie kosztów wskazanych powyżej wymienione w ww. wzorze litery b, c oraz d osiągną wartość „0”. Zatem wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będzie w omawianym przypadku wynosiła będzie iloczyn dochodu z osiągniętego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wskaźnika obliczonego według wzoru, który ostatecznie przyjmie następującą postać: „[a x1,3] /[a]”.

Tak określona wartość przy zakwalifikowaniu wskazanych kosztów do składnika wzoru oznaczonego literą „a” będzie większa od 1, zatem zgodnie z treścią art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT, będzie ona finalnie wynosiła 1. To spowoduje, że podstawę opodatkowania w omawianym przypadku stanowić będzie suma dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić należy, że przyjmuje On prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji - lub subskrypcji - opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na nabycie sprzętu komputerowego [np. komputera, czy dysku twardego]; wydatki na zakup przestrzeni dyskowej i usług pomocniczych w ramach działającego w chmurze obliczeniowej pakietu zwiększającego produktywność - opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach; oraz wydatki na uzyskanie dostępu do internetu) kwalifikują się w odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo -rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podobne interpretacje indywidualne m.in.:

• interpretacja z dnia 17 czerwca 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.171.2019.2.ES,

• interpretacja z dnia 29 listopada 2019 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC,

• interpretacja z dnia 13 grudnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo -rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.

-Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),

1. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.

- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo -rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą dotyczącą wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych (tj. Oprogramowanie, części Oprogramowania), które według ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych są utworami. Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej wykonuje czynności: w zakresie wytwarzania Oprogramowania, przykładowo w postaci tworzenia kodu źródłowego; w zakresie wytwarzania części Oprogramowania, w wyniku rozwijania lub ulepszania określonego programu komputerowego; niezwiązane wprost z wytwarzaniem programów komputerowych, np. spotkania z klientem i z zespołem. Za rezultat prac oraz wykonywane czynności w ramach zawieranych umów odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania są wyborem Wnioskodawcy. W wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochr onie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP i stanowią jedną z form wyrażenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Wytwarzane Oprogramowania lub ich części przez Wnioskodawcę opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Wobec czego Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz danego Kontrahenta opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż nie weryfikuje On tego w takiej skali. W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a danym Kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania lub jego części przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie. Prowadzona przez Niego działalność spełnia definicję prac rozwojowych z art. 4 ust 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, a także ww. przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo -rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W związku z powyższym, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych (Oprogramowanie, części Oprogramowania) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę ani też całość prowadzonej przez Niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Mając natomiast na uwadze możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego zprocesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym. Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo -rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo -rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując powyższe, autorskie prawo do programu komputerowego lub jego części (Oprogramowanie, części Oprogramowania), wytwarzane samodzielnie przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części stanowi zatem kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Wnioskodawca może zastosować stawkę opodatkowania 5% do dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Kolejną kwestią, która budzi wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo -rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo -rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zauważyć, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów. Zaliczyć do kosztów w takim wypadku można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Wobec powyższego wymienione we wniosku wydatki, tj. wydatki na:

1. nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji - lub subskrypcji - opłacane miesięcznie lub rocznie;
2. nabycie sprzętu komputerowego [np. komputera, czy dysku twardego];
3. zakup przestrzeni dyskowej i usług pomocniczych w ramach działającego w chmurze obliczeniowej pakietu zwiększającego produktywność - opłacane miesięcznie lub rocznie;
4. zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach; oraz
5. uzyskanie dostępu do internetu,

- ponoszone przez Wnioskodawcę, mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(`(...)`) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Odnosząc się zatem do przedmiotu pytania Wnioskodawcy w zakresie prawidłowości przypisania ponoszonych kosztów do litery „a” ww. wzoru, tj. wydatków na:

1. nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji - lub subskrypcji - opłacane miesięcznie lub rocznie;
2. nabycie sprzętu komputerowego [np. komputera, czy dysku twardego];
3. zakup przestrzeni dyskowej i usług pomocniczych w ramach działającego w chmurze obliczeniowej pakietu zwiększającego produktywność - opłacane miesięcznie lub rocznie;
4. zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach; oraz
5. uzyskanie dostępu do internet

- wskazania wymaga, że pod lit. „a” wzoru nexus należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo -rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, natomiast pod lit. „b”

- koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo -rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisie wniosku Wnioskodawca wskazał, że każdy z ponoszonych przez Niego wydatków (wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i uzasadnieniu stanowiska własnego Wnioskodawcy w kontekście pytania nr 3) ma bezpośredni związek z Jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju, czyli były wykorzystywane wyłącznie w Pracach rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie Wnioskodawca nie nabywał wyników prac badawczo -rozwojowych prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

Zatem wskazane we wniosku koszty (m.in.: na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji - lub subskrypcji - opłacane miesięcznie lub rocznie, nabycie sprzętu komputerowego [np. komputera, czy dysku twardego], zakup przestrzeni dyskowej i usług pomocniczych w ramach działającego w chmurze obliczeniowej pakietu zwiększającego produktywność - opłacane miesięcznie lub rocznie, wydatki na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach oraz wydatki na uzyskanie dostępu do internetu, w odpowiedniej proporcji można przypisać do lit. „a” wskaźnika nexus.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Należy dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór met ody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … ,..za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu