0115-KDIT1.4011.654.2020.2.DB

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2020 r. (data wpływu 29 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym w dniu 4 listopada 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, uzupełniony pismem w dniu 4 listopada 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą działającą pod firmą (…) (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej dnia 1 września 2016 r. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca wybrał opodatkowanie podatkiem liniowym. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, nie zleca wykonania prac w zakresie prowadzonej działalności na rzecz podwykonawców, ani nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność usługowa w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego. W ramach tej działalności Wnioskodawca podejmuje współpracę z klientami, na zlecenie których tworzy oprogramowanie komputerowe (dalej: „Kontrahenci”). Wnioskodawca bierze udział w realizowanych przez Kontrahentów projektach polegających w szczególności na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego zarówno na potrzeby Kontrahentów, jak i indywidualne zamówienia klientów Kontrahentów (dalej: „Projekty”). Umowy zawierane z Kontrahentami stanowią zobowiązanie o charakterze ciągłym i regulują kwestie stałej współpracy stron. W ramach zawartych umów Wnioskodawca pracuje nad różnymi programami komputerowymi - nie są to umowy o wykonanie jednego programu komputerowego ale uzgodnienia, w ramach których Wnioskodawca tworzy nowe programy komputerowe bądź rozwija już istniejące poprzez tworzenie i dodawanie do nich nowych funkcjonalności bądź ulepszając ich działanie. W obu przypadkach efektem pracy Wnioskodawcy jest kod źródłowy stworzony przez niego, do którego to kodu Wnioskodawca jako twórca ma wyłączne prawa autorskie, a kod ten jest programem komputerowym w rozumieniu art. 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych.

W ramach realizacji Projektów Wnioskodawca tworzy rozwiązania informatyczne (dalej: „Oprogramowanie”) w postaci:

• kompletnych aplikacji lub
• poszczególnych modułów, ulepszeń lub funkcjonalności stanowiących elementy składowe kompletnego oprogramowania.

Tworząc elementy składowe kompletnych aplikacji Wnioskodawca realizuje następujące zadania:

• modyfikacja i dostosowanie oprogramowania według specyfikacji i zamówienia Kontrahenta lub jego klienta;
• aktualizacja i ulepszanie istniejących funkcjonalności oprogramowania;
• tworzenie nowych funkcjonalności oprogramowania;
• optymalizacja wydajności oprogramowania.

W ramach wymienionych zadań Wnioskodawca podejmuje czynności polegające na:

• tworzeniu kodu źródłowego;
• rozwijaniu/modyfikowaniu kodu źródłowego (kod ten jest wówczas dostosowywany do nowej architektury systemu oraz nowych struktur danych);
• łączeniu i konfigurowaniu rezultatów prac programistycznych;
• ulepszanie już istniejącego kodu źródłowego istniejącego oprogramowania;
• symulacji pracy oprogramowania oraz jego testowaniu;
• wprowadzaniu korekt i modyfikacji do oprogramowania po etapie testowania.

W tym wypadku Wnioskodawca jest twórcą poszczególnych fragmentów kodu źródłowego, które spełniają definicję programu komputerowego rozumianego jako zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu oraz współautorem końcowego, kompleksowego oprogramowania. Poszczególne części kompletnego programu stanowią również programy komputerowe w postaci pojedynczych algorytmów realizujących określone zadanie/funkcje w strukturze programu bądź kody źródłowe obejmujące funkcje użytkowe programu. Właścicielami ulepszanego/modyfikowanego oprogramowania są Kontrahenci Wnioskodawcy lub ich klienci. Oprogramowanie, które Wnioskodawca modyfikuje i ulepsza udostępniane jest przez Kontrahentów, dla których świadczy usługi na podstawie zawartych umów. Wnioskodawca jest natomiast właścicielem stworzonych przez siebie, opisanych powyżej elementów składowych (stanowiących utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) do momentu przeniesienia na rzecz Kontrahentów autorskich praw majątkowych do tych elementów składowych. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do tych utworów otrzymując w zamian stosowne wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa.

Tworząc kompletne aplikacje Wnioskodawca realizuje następujące zadania:

• tworzenie oprogramowania według specyfikacji i zamówienia Kontrahenta lub jego klienta;
• przygotowywanie koncepcji;
• tworzenie dokumentacji technicznej;
• tworzenie i przeprowadzanie testów mających na celu weryfikację poprawności działania oprogramowania.

W ramach wymienionych zadań Wnioskodawca podejmuje czynności polegające na:

• tworzeniu kodu źródłowego;
• symulacji pracy oprogramowania oraz jego testowaniu;
• wprowadzaniu korekt i modyfikacji do oprogramowania po etapie testowania.

W tym wypadku Wnioskodawca jest twórcą kodu źródłowego tworzącego kompletną aplikację, która spełnia definicję programu komputerowego rozumianego jako zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Poniżej Wnioskodawca scharakteryzował współpracę podejmowaną z Kontrahentami w 2019 i 2020 r.

Współpraca z Kontrahentem 1

Kontrahent 1 to (…) z siedzibą w (…). Kontrahent ten działa na zasadzie pośrednika delegując współpracujących z nim programistów do pracy nad projektami swoich klientów. Wnioskodawca świadczy dla Kontrahenta 1 usługi informatyczne w oparciu o zawartą dnia 28 stycznia 2019 r. umowę o świadczenie usług. Szczegółowy przedmiot, zakres i harmonogram usług oraz zasady rozliczania wynagrodzenia Wnioskodawcy określają odrębne od umowy „zamówienia”. Zgodnie z zamówieniem z dnia 28 stycznia 2019 r. oraz zamówieniem z dnia 26 lutego 2020 r. przedmiotem współpracy jest: tworzenie i implementacja rozwiązań IT, tworzenie dokumentacji technicznej, przygotowywanie koncepcji i prezentacji dla klientów Kontrahenta, analiza biznesowa, systemowa, studium wykonalności rozwiązań IT, konsultacje z zakresu rozwiązań IT i inne czynności uzgodnione przez strony. W analizowanym okresie wszystkie czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji przedmiotowej umowy były ściśle związane z tworzeniem oprogramowania. Wynagrodzenie ustalone przez strony zawartych zamówień uzależnione jest od czasu poświęconego na realizację uzgodnionych czynności. W przypadku gdy Wnioskodawca poświęci 8 godzin czasu jednego dnia na świadczenie usług wówczas przysługuje mu wynagrodzenie dzienne. Stawka za dzień pracy określona została w zamówieniu. W przypadku świadczenia usług w czasie krótszym niż 8 godzin dziennie wówczas wynagrodzenie kalkulowane jest w oparciu o stawkę godzinową. Okresem rozliczeniowym przyjętym dla celów ustalenia wynagrodzenia jest miesiąc kalendarzowy. Zgodnie z zawartą przez strony umową tak ustalane wynagrodzenie przysługuje Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów, programów komputerowych i baz danych wykonanych w ramach umowy. Wynagrodzenie za wykonanie programu komputerowego obejmuje wynagrodzenie za egzemplarz kodu źródłowego i kodu wynikowego. Zgodnie z załącznikiem nr 1 do umowy w każdym przypadku gdy w wyniku wykonywania umowy jakikolwiek efekt będzie stanowił przedmiot jakichkolwiek praw na dobrach niematerialnych, Wnioskodawca w zakresie najdalej dopuszczalnym przez prawo przenosi z chwilą ustalenia takich praw wszystkie prawa majątkowe do nich, w tym wyłączne prawo do korzystania i rozporządzania nimi na Kontrahenta 1 bez ograniczeń czasowych i terytorialnych.

W ramach świadczenia usług na rzecz Kontrahenta 1 Wnioskodawca we współpracy z zespołem programistów realizował następujące Projekty:

1. Stworzenie kompletnej aplikacji przeznaczonej do obsługi procesów windykacyjnych kredytów korporacyjnych w jednym z banków w Polsce. Projekt realizowany był w oparciu o następujące technologie: `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`. Do zadań Wnioskodawcy należało między innymi:
   1. zaprojektowanie i zaprogramowanie pierwszej wersji modułu do windykacji (…),
   2. projektowanie modułu automatycznego podejmowania decyzji w procesie windykacji i restrukturyzacji klienta na podstawie danych z zewnętrznych systemów,
   3. projektowanie i programowanie komunikacji z zewnętrznymi systemami do oceny ryzyka w zakresie klientów korporacyjnych.
2. Stworzenie zestawu nowych funkcjonalności/poprawek/ulepszeń do aplikacji (…) służącej do wyszukiwania dostępnych ofert urlopów i wycieczek, a także zarządzania rezerwacjami. Projekt realizowany był w oparciu o następujące technologie: `(...)` `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)` ipt. Do zadań Wnioskodawcy należało między innymi:
   1. przyspieszenie działania aplikacji poprzez optymalizację kodu HTML i CSS oraz zbudowanie uniwersalnych komponentów do używania w innych częściach systemu,
   2. budowa widgetu pokazującego pogodę w regionie na podstawie wybranej oferty wakacji.

Współpraca z Kontrahentem 2

Kontrahent 2 to (…). Wnioskodawca tworzy oprogramowanie zarówno na rzecz Kontrahenta 2 jak i na rzecz klientów Kontrahenta 2 (wówczas działa on na zasadzie pośrednika). Na mocy zawartej dnia 14 maja 2020 r. z Kontrahentem 2 umowy Wnioskodawca może świadczyć na jego rzecz usługi polegające na opracowywaniu specyfikacji funkcjonalnych oprogramowania, opracowywaniu specyfikacji technicznych oprogramowania, tworzeniu oprogramowania według zamówień, przygotowywaniu, prowadzeniu i nadzorowaniu testów oprogramowania, wykonywaniu analiz, raportów i innych usług informatycznych u klientów Kontrahenta 2. W analizowanym okresie Wnioskodawca nie świadczył na rzecz Kontrahenta 2 usług innych niż polegających na tworzeniu oprogramowania. Wynagrodzenie Wnioskodawcy kalkulowane jest w oparciu o ilość przepracowanych godzin, które rejestrowane są w systemie Kontrahenta 2. W ramach otrzymanego wynagrodzenia Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta 2 wszelkie stosowne prawa autorskie majątkowe do utworów powstałych w trakcie realizacji usług. Do przeniesienia całości autorskich praw majątkowych do powstałych utworów dochodzi z chwilą umieszczenia takiego produktu na serwerze należącym do Kontrahenta 2 lub jego klienta lub na jakimkolwiek nośniku danych lub komputerze należącym do Kontrahenta 2. Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawa autorskie do stworzonych przez siebie ulepszeń, poprawek i funkcjonalności oprogramowania wykorzystywanego przez klientów Kontrahenta. Właścicielem oprogramowania jest podmiot trzeci (klienci Kontrahenta 2) natomiast Wnioskodawca na zlecenie pośrednika (Kontrahent 2), z którym zawarł umowę dodaje nowe funkcjonalności i ulepszenia.

W ramach świadczenia usług na rzecz Kontrahenta 2 Wnioskodawca we współpracy z zespołem programistów realizuje/realizował następujące Projekty:

1. Tworzenie zestawu nowych funkcjonalności/poprawek/ulepszeń do systemu trading’owego dla jednego z banków o zasięgu międzynarodowym (projekt trwa). Projekt realizowany jest przy użyciu następujących technologii: `(...)`., `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`. Przykładowe zadania Wnioskodawcy:
   1. modyfikacja istniejącego modułu do pobierania kursów walut,
   2. budowa mechanizmu do tworzenia powiadomień SMS o zmianie kursu na wybranych parach walutowych.
2. Stworzenie nowego framework’u będącego narzędziem do budowania aplikacji frontendowych. Rozwijanie technologii mikrofrontendów. Projekt realizowany był przy użyciu następujących technologii: `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`.. Zadaniem Wnioskodawcy było zbudowanie demo pokazującego możliwości frame’worku do mikrofrontendów wraz z przykładami użycia i gotowymi komponentami dostępnymi do użycia przez klientów korzystających z tej technologii.

Współpraca z Kontrahentem 3

Kontrahent 3 to (…). Kontrahent Wnioskodawcy, na zlecenie którego Wnioskodawca tworzy oprogramowanie działa na zasadzie pośrednika delegując współpracujących z nim programistów do pracy nad projektami swoich klientów. Wnioskodawca świadczy na rzecz Kontrahenta 3 usługi na podstawie zawartej dnia 15 listopada 2018 r. umowy. Umowa reguluje zasady świadczenia przez Wnioskodawcę usług konsultingowych w zakresie tworzenia oprogramowania. W analizowanym okresie Wnioskodawca nie świadczył na rzecz Kontrahenta 3 usług innych niż polegających na tworzeniu kodu. W zamian za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o stawkę godzinową, rozliczane w okresach miesięcznych. W ramach tego wynagrodzenia Kontrahent 3 nabywa całość autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w ramach realizacji umowy. Przeniesienie autorskich praw majątkowych uprawnia Kontrahenta 3 do nieograniczonego w czasie i co do terytorium korzystania i rozporządzania utworami w kraju i za granicą na polach eksploatacji określonych w art. 50 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Ustawy o PAIPP”). Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawa autorskie do stworzonych przez siebie ulepszeń, poprawek i funkcjonalności oprogramowania wykorzystywanego przez klienta Kontrahenta 3. Właścicielem oprogramowania jest podmiot trzeci (klient Kontrahenta 3) natomiast Wnioskodawca na zlecenie pośrednika (Kontrahent 3), z którym zawarł umowę dodaje nowe funkcjonalności i ulepszenia.

W ramach współpracy z Kontrahentem 3 Wnioskodawca będąc częścią zaangażowanego w realizowany Projekt zespołu programistów, tworzył zestaw nowych funkcjonalności/poprawek/ulepszeń do systemu dla banku w (…). Stworzone oprogramowanie miało na celu naprawę dotychczas zidentyfikowanych w aplikacji błędów, a także rozwój architektury systemu. Projekt ten realizowany był z użyciem technologii, takich jak `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`, `(...)`., `(...)` . Do zadań Wnioskodawcy należało między innymi:

• usunięcie wszelkich podatności na ataki oraz wprowadzenie szyfrowanej komunikacji,
• budowa modułu do zarządzania poszczególnymi modułami uruchomionymi w ramach aplikacji.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest rezultatem jego twórczej działalności i ma charakter utrwalony, a założenia programów, ich układ oraz kompozycja mają kreatywny charakter. Rezultat w postaci unikatowych rozwiązań nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej. W związku z powyższym, Oprogramowanie Wnioskodawcy objęte jest ochroną prawnoautorską. W momencie stworzenia Oprogramowania jest ono własnością Wnioskodawcy, a własność ta następnie przechodzi na rzecz Kontrahentów wskutek wykonania z nimi umów. Każdorazowo Projekt rozpoczyna się od ustalenia jego celów odpowiadającym potrzebom zgłoszonym przez Kontrahenta lub jego klienta. Dla każdego Projektu Wnioskodawca przyjmuje harmonogram, według którego realizowane są poszczególne etapy prac oraz zapewnia odpowiednie zasoby techniczne (np. w postaci sprzętu komputerowego). Wnioskodawca przygotowuje nowe Oprogramowanie lub wprowadza ulepszenia i modyfikacje w już istniejącym oprogramowaniu w celu dopasowania go do aktualnych potrzeb oraz według określonych przez klienta wytycznych dotyczących pożądanego efektu w szczególności w zakresie funkcjonalności jakie powinien mieć program. Dobór algorytmów, ciągów komend i instrukcji zawsze jest zależny od indywidualnej inwencji Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie świadczy usług wprowadzania okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie zawartych umów oprogramowaniu, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Kontrahenta.

Wnioskodawca może realizować Projekt samodzielnie lub w zespole programistów będąc odpowiedzialnym za stworzenie uzgodnionej części kodu, która po połączeniu z pozostałymi częściami stworzy docelowy, finalny, zamówiony przez Kontrahenta produkt. Tematyka tworzonego Oprogramowania jest zróżnicowana. Cechą wspólną wszystkich Projektów realizowanych przez Wnioskodawcę jest jego twórcze działanie polegające na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych w oparciu o wiedzę i doświadczenie wypracowane i zdobyte w branży IT. Ze względu na charakter branży Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę na temat algorytmów, bezpieczeństwa czy języków programowania, aby móc wykorzystać ją w prowadzonej działalności.

Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę projektowane jest stosownie do indywidualnych i specyficznych potrzeb poszczególnych zamawiających zatem każdy z Projektów odróżnia się od pozostałych, a w szczególności w efekcie każdego z nich powstaje nowy, niepowtarzalny kod źródłowy. Podobnie różnią się od siebie powstałe w ramach poszczególnych Projektów unikatowe rozwiązania informatyczne. Oprogramowanie Wnioskodawcy - w zależności od Projektu - może być przeznaczone do użytku na komputerze, smartfonie, tablecie lub innym urządzeniu mobilnym.

W ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy Wnioskodawca nie prowadzi działalności innej niż opisana we wniosku działalność związana z tworzeniem Oprogramowania. W związku z powyższym, całość przychodów osiąganych w ramach prowadzonej działalności operacyjnej, czyli całość wynagrodzenia otrzymywanego od Kontrahentów pochodzi ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do stworzonego przez Wnioskodawcę Oprogramowania.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych IP oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca wyodrębnił tyle kwalifikowanych IP, ile Projektów realizuje. W ramach poszczególnych Projektów powstają kompletne aplikacje lub zestawy modyfikacji. Każdy zestaw modyfikacji Wnioskodawca traktuje jako jedno kwalifikowane IP, ponieważ wszystkie programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę w ramach jednego Projektu stanowią ostatecznie część głównego systemu (oprogramowania komputerowego) udostępnianego ostatecznym użytkownikom. Oprogramowanie realizujące poszczególne funkcjonalności nie jest wprowadzane do obrotu jako programy niezależne od głównych systemów. Ewidencja prowadzona jest przez Wnioskodawcę „na bieżąco”.

Ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością spoczywa w pełni na Wnioskodawcy. Czynności zlecone Wnioskodawcy przez Kontrahentów są wykonywane wedle wyboru i swobody Wnioskodawcy, w miejscu i czasie przez niego wybranym. Ponoszone przez Wnioskodawcę ryzyko definiowane może być jako potencjalny brak pewności co do powodzenia, osiągnięcia zamierzonych rezultatów w ramach podejmowanego przedsięwzięcia gospodarczego. W ramach tego ryzyka Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za skutki niewłaściwego wykonania zleconych czynności.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych w ramach Projektów na podstawie przepisów o IP Box, poczynając od roku podatkowego trwającego od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. Przedstawiony we wniosku opis sytuacji dotyczy okresu od stycznia 2019 roku do obecnej chwili, przy czym w kolejnych miesiącach i latach Wnioskodawca zamierza prowadzić (kontynuować) tożsamą działalność i osiągać z tego tytułu dochody takiego samego rodzaju, jak te opisane we wniosku. W konsekwencji, opisana sytuacja jest zarówno stanem faktycznym (w roku 2019 i części 2020), jak i zdarzeniem przyszłym (w latach kolejnych). Oznacza to, że opisany stan faktyczny ma charakter ciągły i może trwać również w kolejnych latach.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że działalność w zakresie tworzenia i modyfikacji oprogramowania ma charakter ciągły i zorganizowany. Każdy realizowany przez Wnioskodawcę projekt ma za zadanie wykorzystać istniejącą lub nabywaną wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań w postaci innowacyjnych, szytych na miarę programów komputerowych. Działalność Wnioskodawcy ma w tym zakresie swoje oparcie metodyczne. Uzyskana w ten sposób nowa wiedza służy do tworzenia nowych zastosowań (funkcjonalności). Tworzone oprogramowanie ma charakter indywidualny, innowacyjny i oryginalny oraz rezultat działalności jest odpowiednio utrwalony. Co więcej, pojęcie prac rozwojowych zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT poprzez odesłanie do definicji zawartej w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 z późn. zm.), zgodnie z którą prace rozwojowe to działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, iż działalność przez niego prowadzona obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Działalność ta nie obejmuje natomiast badań naukowych.

Wnioskodawca wskazał, iż Kontrahenci, z którymi współpracuje realizują Projekty polegające w szczególności na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego. Kontrahent Wnioskodawcy realizując Projekt może zlecić wykonanie całego Projektu jednemu usługodawcy (np. Wnioskodawcy) lub jeśli specyfika Projektu tego wymaga może zlecić wykonanie poszczególnych części Projektu kilku, kilkunastu czy też kilkudziesięciu usługodawcom (w tym m.in. Wnioskodawcy). Zdarza się tak w szczególności w sytuacji, gdy termin realizacji Projektu wymaga zaangażowania w prace nad nim większej liczy programistów, lub gdy zakres Projektu jest tak szeroki, że wymaga specjalistycznej wiedzy z różnych dziedzin lub różnych języków programowania czy technologii informatycznych i konieczne jest zlecenie poszczególnych prac specjalistom z różnych obszarów. Wówczas każdy z usługodawców podejmuje się stworzenia uzgodnionej części oprogramowania, a wszyscy łącznie tworzą pewnego rodzaju (wspomniany we wniosku) „zespół programistów”. Nie oznacza to jednak, że zespół ten wspólnie tworzy te same części oprogramowania. Powyższe oznacza, że każdy z członków zespołu projektowego samodzielnie tworzy uzgodnioną część kodu. Wnioskodawca samodzielnie i bezpośrednio prowadzi działalność w zakresie tworzenia oprogramowania, w wyniku której powstają nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Wnioskodawca podejmując się stworzenia uzgodnionej części oprogramowania z obszaru, w którym jest specjalistą (oprogramowanie to następnie może zostać przez Kontrahenta połączone z innymi fragmentami kodu stworzonymi przez innych usługodawców) każdorazowo prowadzi projekt wewnątrz własnego przedsiębiorstwa. Przystępując do realizacji zlecenia Wnioskodawca każdorazowo ustala jego cele odpowiadające potrzebom zgłoszonym przez Kontrahenta lub jego klienta, przyjmuje harmonogram według którego świadczył będzie usługę oraz zapewnia odpowiednie zasoby techniczne. Działalność Wnioskodawcy jest zatem bezpośrednio związana z wytworzeniem oprogramowania, które następnie zbywa na rzecz Kontrahentów. Fakt, iż z perspektywy Kontrahenta lub Jego klienta produktem końcowym będzie oprogramowanie składające się z większej liczby programów komputerowych wytwarzanych przez niezależnych od siebie programistów nie ma wpływu na charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Z punktu widzenia Wnioskodawcy bez znaczenia pozostaje kwestia czy działalność Kontrahentów jest działalnością badawczo-rozwojową tak jak bez znaczenia pozostaje to jak (i czy w ogóle) Kontrahenci kwalifikują na gruncie przepisów o IP BOX nabywane od Wnioskodawcy i pozostałych usługodawców oprogramowanie.

W odpowiedzi na pytanie czy wszystkie wymienione we wniosku – w ramach opisanych usług świadczonych na rzecz Kontrahentów, z którymi Wnioskodawca współpracuje – kody źródłowe, kompletne aplikacje, moduły, nowe funkcjonalności/poprawki/ulepszenia, nowy framework stanowią odrębne, samodzielne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie powołanego przepisu, czy tylko niektóre z nich oraz czy wspomniane we wniosku części oprogramowania stanowią samodzielne programy komputerowe podlegające ochronie z art. 74 ww. ustawy Wnioskodawca wskazał, że wszystkie, zarówno tworzone przez Wnioskodawcę kompletne aplikacje, jak i oprogramowanie w postaci uzgodnionych z Kontrahentami części składowych kompletnych aplikacji (w tym moduły, nowe funkcjonalności/poprawki/ulepszenia. nowy framework) spełniają definicję programu komputerowego rozumianego jako zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu i podlegają ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę, które ma za zadanie ulepszyć/rozwinąć istniejący program komputerowy stanowi odrębne od tego programu oprogramowanie prawnie chronione. Stworzone części składowe kompletnych aplikacji (w tym również ulepszenia) noszą wszelkie cechy utworów podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz spełniają definicję programów komputerowych rozumianych jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów, przy czym pojęcie „komputer’” nie ogranicza się do PC lecz odnosi się do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy opisana we wniosku działalność prowadzona przez Wnioskodawcę spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a ust. 38 ustawy o PIT, a której prowadzenie jest warunkiem przewidzianym dla skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 30ca ustawy o PIT?
2. Czy Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 1, ust. 2 w zw. z ust. 7, ust. 3 i 4 ustawy o PIT, które będzie mógł opodatkować preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego od osób fizycznych?

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane we wniosku prace realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a ust. 38 ustawy o PIT, a której prowadzenie jest warunkiem przewidzianym dla skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 30ca ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. W rozumieniu przepisów ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

• patent,
• prawo ochronne na wzór użytkowy,
• prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
• prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
• dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin
• prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
• wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r. poz. 432),
• autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z powyższego wynika, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej mają dotyczyć przedmiotu ochrony, który został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Co do zasady, „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy odnosi się do tworzenia nowych zastosowań” do prac rozwojowych. Pojęcie prac rozwojowych zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT poprzez odesłanie do definicji zawartej w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 z późn. zm.), zgodnie z którą prace rozwojowe to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na względzie powyższe definicje wyróżnia się 3 kryteria działalności badawczo-rozwojowej:

1. twórczość;
2. systematyczność;
3. zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kryteria te muszą być spełnione kumulatywnie, aby uznać daną działalność za działalność badawczo-rozwojową. Przesłanka działalności twórczej w doktrynie i orzecznictwie jest określana najczęściej mianem oryginalności lub nowości utworu. W wyroku z dnia 7 listopada 2007 r. (sygn. I ACa 800/07) Sąd Apelacyjny w Poznaniu wyraził na jej temat następujący pogląd: stwierdzenie, że utwór stanowi przejaw działalności twórczej oznacza, iż utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Zdaniem sądu, przesłanka ta zostanie zrealizowana wówczas, gdy powstanie subiektywnie nowy wytwór intelektu. W doktrynie podkreśla się, że wymóg kreatywnego charakteru działalności oznacza, że za chroniony utwór nie może zostać uznany wynik działalności wyłącznie rutynowej, szablonowej, zdeterminowanej, która odbiera twórcy swobodę podejmowania wyborów. Uważa się, że sformułowanie działalność twórcza, którym posługuje się art. 1 ustawy o PAIP wskazuje na to, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a więc cechuje się nowością. Uznaje się, że cechę oryginalności (nowości) utworu należy rozumieć w ten sposób, że dany wytwór intelektu powinien stanowić efekt pracy człowieka, przy której wykonywaniu osoba ta miała choć w pewnym stopniu zapewnioną swobodę tworzenia, a praca tej osoby nie polegała wyłącznie na kopiowaniu istniejącego już utworu. Cecha nowości w znaczeniu subiektywnym oznacza, że utwór powinien stanowić coś wcześniej nieznanego jego twórcy. Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: „Objaśnienia”) na potrzeby działalności B+R wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności B+R może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Zdaniem Wnioskodawcy, opisana we wniosku działalność ma charakter twórczy. Oprogramowanie powstaje w wyniku działalności intelektualnej Wnioskodawcy, ma indywidualny, unikatowy charakter, a rezultat działalności jest odpowiednio utrwalony. Wnioskodawca tworzy nowe aplikacje i kształtuje nowe funkcjonalności w tworzonych narzędziach informatycznych, które odzwierciedlają potrzeby rynku i klientów. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę ma charakter innowacyjny w zakresie prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa. Charakter twórczy takiej działalności Wnioskodawcy będzie zatem spełniony.

Istotnym kryterium działalności B+R jest prowadzenie działalności w sposób systematyczny. Zgodnie z Objaśnieniami „spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.” Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Niego działalność spełnia przesłanki uznania jej za działalność o charakterze systematycznym. Wnioskodawca prowadzi Projekty w sposób metodyczny i uporządkowany - przed rozpoczęciem prac nad projektem ustalane są jego cele, odpowiadające potrzebom zgłoszonym przez klienta, określany jego harmonogram oraz zapewniane są zasoby techniczne niezbędne w toku prac. Realizacja Projektów stanowi trzon działalności Wnioskodawcy. Działalność ta nie ma charakteru sporadycznego czy jednorazowego.

W ocenie Wnioskodawcy, również ostatnia przesłanka uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową została spełniona. Działalność badawczo-rozwojowa musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Przy czym, zgodnie z Objaśnieniami „definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.” Wnioskodawca zwiększając zasoby wiedzy oraz wykorzystując dostępną już wiedzę tworzy nowe lub ulepszone rozwiązania. W interpretacji z 4 lipca 2019 r., sygn.: 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO Dyrektor KIS uznał, że prace polegające na tworzeniu nowego oprogramowania spełniają przesłankę wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań: (`(...)`) definicja prac rozwojowych obejmuje m.in. wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca wykorzystuje zasoby wiedzy w celu tworzenia nowego Oprogramowania, objętego ochroną prawnoautorską w postaci autorskich praw do programów komputerowych.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy prowadzi on działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia autorskich praw majątkowych do wytwarzanego Oprogramowania kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, a w konsekwencji korzystają z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;
3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

(1) Program komputerowy został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. W ramach tego warunku, kwalifikowane prawo własności intelektualnej musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Oznacza to, że:

1. podatnik musi prowadzić działalność badawczo-rozwojową;
2. podatnik musi wytwarzać, rozwijać lub ulepszać kwalifikowane prawo własności intelektualnej (prowadzić kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową).

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 1.

(2) Katalog praw własności intelektualnej

Katalog kwalifikowanych IP jest katalogiem enumeratywnym. Do tego katalogu włączono m.in. patenty, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego. Z punktu widzenia Wnioskodawcy istotnym kwalifikowanym IP wymienionym w katalogu jest autorskie prawo do programu komputerowego przyznawane na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Ustawy o PAIPP”). Jak wskazano w Objaśnieniach wydanych przez Ministra Finansów: przede wszystkim podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. To oznacza, że wyeliminowanie lub ograniczenie swobody twórczej (eliminacja lub ograniczenie własnego/indywidualnego działania twórczego) wyłącza lub ogranicza prawnoautorską ochronę programu komputerowego, tym samym także eliminuje możliwość skorzystania z preferencji IP Box.

O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. W konsekwencji, decydujące jest autentyczne podejście transakcyjne gdzie należy brać faktyczne (autentyczne) działania podejmowane przez podatnika w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej skutkującej wdrożeniem, ulepszeniem lub rozwinięciem programu komputerowego. Formalne postanowienia umowne, które nie znajdują odzwierciedlenia w rzeczywistych działaniach podatnika nie zapewniają zatem akceptowalnej ochrony prawnopodatkowej podatnikowi w zakresie preferencji IP Box.

Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne kazuistyczne podejście do definiowania pojęcia "autorskie prawo do programu komputerowego", które wskazuje, że częścią chronioną prawem (formą ekspresji utworu) jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w postaci kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia "autorskie prawo do programu komputerowego" w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy.

W przypadku Oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę podkreślenia wymaga, że tworzone przez niego kompletne aplikacje - zdaniem Wnioskodawcy - spełniają definicję programu komputerowego rozumianego jako zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Definicję tę spełniają również elementy składowe kompletnego programu. Stanowią one również programy komputerowe w postaci pojedynczych algorytmów realizujących określone zadanie/funkcje w strukturze programu, bądź kody źródłowe obejmujące funkcje użytkowe programu. Ponadto, takie programy komputerowe będą chronione prawem autorskim. Ochrona ta wynika z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Programy komputerowe wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę są ochroną jako przedmiot autorskiego prawa do programów komputerowych, dlatego są one zaliczane do kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

(3) Podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Wnioskodawca jest twórcą kompletnych aplikacji lub poszczególnych fragmentów kodu źródłowego w postaci m.in. pojedynczych ulepszeń, funkcjonalności, modułów, segmentów. Niezależnie czy w wyniku prowadzonego przez Wnioskodawcę projektu B+R powstaje kompletne oprogramowanie, czy zestaw nowych funkcjonalności/modyfikacji, Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest chronione prawem autorskim. Ochrona ta wynika z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie bowiem z tą regulacją zasadniczo programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Ponadto, art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP stanowi, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Powyższe oznacza, że aby przejaw myśli ludzkiej uznać za utwór musi on spełnić następujące kryteria:

• musi być rezultatem działalności człowieka,
• wymagane jest tzw. utrwalenie dzieła,
• musi się w nim przejawiać działalność twórcza,
• konieczne jest, aby ta działalność miała indywidualny charakter.

W ocenie Wnioskodawcy, tworzone przez niego oprogramowanie nosi wszelkie cechy utworu. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę jest rezultatem działalności człowieka i ma charakter utrwalony, a założenia programów, ich układ oraz kompozycja mają kreatywny charakter. Rezultat w postaci innowacyjnych rozwiązań nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej. Zatem programy komputerowe wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę będą podlegały ochronie z tytułu praw autorskich na podstawie przepisów art. 74 Ustawy o PAIPP. Tym samym, zostały spełnione wszystkie trzy przesłanki uznania, że Wnioskodawca wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programu komputerowego.

Niezbędne jest również ustalenie, czy Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wnioskodawca uzyskuje dochody ze sprzedaży Oprogramowania na rzecz Kontrahentów. Tym samym, dochody te należy traktować jako dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Finalnie należy ustalić, w jaki sposób kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powinny być opodatkowane przez Wnioskodawcę. Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Natomiast zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

W myśl art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b)* 1,3 / a+ b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od „1”, przyjmuje się, że wartość ta wynosi „1” (art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT).

W ocenie Wnioskodawcy, uzyskuje On dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych). Dochody te, skorygowane o tzw. wskaźnik nexus, z zastosowaniem reguł określonych w art. 30ca ust. 4-6 ustawy o PIT stanowią podstawę opodatkowania preferencyjną stawką podatku na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy będzie on mógł opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką 5%, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (czyli tzw. kwalifikowanymi IP) są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatku w ramach ulgi IP-BOX stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3] / a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Mając na uwadze przedstawioną we wniosku sytuację faktyczną oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż – jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, obejmują prace rozwojowe.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę ani też całość prowadzonej przez niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy należy również stwierdzić, że prawa autorskie do oprogramowania komputerowego są kwalifikowanym IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na zleceniodawcę praw autorskich do wytworzonego, ulepszonego lub rozwiniętego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do dochodów uzyskanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.