0115-KDIT3.4011.382.2020.2.PS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 lipca 2020 r. (data wpływu 11 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi IP Box (pytania oznaczone we wniosku numerem pierwszym, trzecim oraz czwartym) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Wniosek został następnie uzupełniony pismem z dnia 31 lipca 2020 r. (data wpływu 11 sierpnia 2020 r.)

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na potrzeby niniejszego wniosku, określenie „Zamawiający” oznacza polską spółkę prawa handlowego zajmującą się tworzeniem i rozwojem oprogramowania na rzecz podmiotów trzecich. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą na terytorium RP jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności stale świadczy, w charakterze podwykonawcy usługi polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania na rzecz Zamawiającego, na podstawie zawartej z nim ramowej umowy o świadczenie usług. Oprogramowanie jest tworzone i rozwijane na zlecenie klientów Zamawiającego.

Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Tworzenie i rozwój oprogramowania przez Wnioskodawcę następuje w oparciu o stworzony przez niego kod źródłowy.

Efektem pracy Wykonawcy jest nowe oprogramowanie lub nowe funkcjonalności oprogramowania, tworzone przy wykorzystaniu istniejących technologii informatycznych (języków programowania, bibliotek, frameworków).

Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę oraz umiejętności w celu ulepszenia istniejących produktów oraz usług albo stworzenia innowacyjnych rozwiązań. W ramach prac prowadzonych przez Wnioskodawcę oceniana jest również przydatność danych rozwiązań technologicznych oraz/lub nowych technologii, które mogą zmienić znane do tej pory rozwiązania.

W wyniku usług, które świadczy Wnioskodawca:

1. powstają programy komputerowe, które stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. (dalej jako „Utwór”);
2. są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. (dalej jako „Utwór”). Pod pojęciem rozwijania i ulepszania oprogramowania należy rozumieć podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności zmierzających do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania.

Zgodnie z umową, Wnioskodawca z chwilą akceptacji wykonania, przenosi na Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do rezultatów swojej pracy - określonego w zamówieniu i akceptacji wykonania zamówienia programu komputerowego (komponentu, funkcjonalności, aplikacji), na wskazanych w umowie polach eksploatacji, otrzymując za to wynagrodzenie, przy czym zamiarem Stron jest, żeby przeniesienie tych praw miało jak najszerszy zakres.

Zgodnie z zawartą z Zamawiającym umową Zamawiający, w ramach wynagrodzenia umownego, nabywa od Wnioskodawcy, na zasadzie wyłączności, wszelkie majątkowe prawa autorskie do nieograniczonego w czasie i przestrzeni korzystania i rozporządzania Utworem. Dodatkowo Wnioskodawca upoważnia Zamawiającego do wykonywania swoich autorskich praw osobistych. Zamawianie stworzonych przez Wnioskodawcę utworów następuje poprzez składane przez Zamawiającego na podstawie umowy zamówienia opisujące oprogramowanie, które ma być stworzone, klienta Zamawiającego, dla którego tworzone jest oprogramowanie oraz termin wykonania.

Odbiór zamówienia następuje w terminie w nim wskazanym, na podstawie dokumentu akceptacji zamówienia. Z chwilą akceptacji zamówienia dochodzi do przeniesienia autorskich praw majątkowych.

Kod źródłowy umieszczany jest na bieżąco w repozytorium własnym Zamawiającego lub jego klienta.

Wnioskodawca wystawia Zamawiającemu faktury VAT (podatek od towarów i usług) po wykonaniu zamówienia (z reguły zamówienia wykonywane są w cyklach miesięcznych).

Zdarza się, że w ramach świadczonych usług, Wnioskodawca wykonuje usługi, które nie polegają na wytworzeniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (usługi utrzymaniowe, udział w spotkaniach wewnętrznych itp.). W takim przypadku dochód z tych usług nie będzie objęty ulgą IP Box.

Ponadto, od czasu do czasu Wnioskodawca wykonuje na rzecz klientów innych niż Zamawiający usługi polegające na tworzeniu stron internetowych (tworzenie kodu źródłowego w oparciu o który działa witryna internetowa klienta). Również w tym przypadku Wnioskodawca, w ramach zawartej umowy, przenosi na klienta autorskie prawa majątkowe do stworzonego oprogramowania.

Wnioskodawca w 2020 i kolejnych latach będzie ponosił opisane poniżej koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

• koszt nabycia komputera;
• koszty akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych;
• koszt rachunków za internet, używanych w celach zawodowych, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe koszty powinny być kwalifikowane do następujących zmiennych wskaźnika nexus:

• do litery „a” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszty sprzętu testowego (w tym telefonów), koszty nabycia komputera, koszty akcesoriów komputerowych oraz telekomunikacyjnych a także koszty usług telekomunikacyjnych (internet).

Wnioskodawca, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą ponosi także koszty takie jak koszt obsługi księgowości oraz koszty ubezpieczeń społecznych. W ocenie wnioskodawcy koszty te nie mają jednak bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a zatem nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, Wnioskodawca od 1 stycznia 2020 r. prowadzi szczegółową ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów na Zamawiającego). Ewidencja ta jest prowadzona w formie elektronicznych arkuszy kalkulacyjnych w formacie .xls, przy czym są w niej wyodrębnione:

1. przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów stanowiący programy komputerowe na Zamawiającego, odrębnie dla każdego miesiąca;
2. zestawienie kosztów kwalifikowanych ponoszonych w kolejnych miesiącach narastająco ze wskazaniem dat i dokumentów księgowych potwierdzających poniesienie kosztów,
3. dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej skalkulowany w oparciu o przychody i koszty wskazane w a) i b).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 31 lipca 2020 r. (data wpływu 11 sierpnia 2020 r.) Wnioskodawca doprecyzowuje, że przedstawione we wniosku ramy czasowe dotyczą roku 2020. Zatem w okresie bieżącego, jeszcze niezakończonego roku 2020 Wnioskodawca spełnia wyeksponowane przez niego w niniejszym wniosku informacje/dane/warunki, pozwalające mu na zastosowanie 5% preferencyjnej stawki podatkowej.

Wnioskodawca nadmienia ponadto, że prowadzi działalność gospodarczą w ww. zakresie od 6 grudnia 2018 r.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest przez niego tworzone w ramach działalności polegającej na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług gdyż na tych czynnościach opiera się tworzenie oprogramowania w związku z ciągłym postępem technicznym występującym w tej branży. W ocenie wnioskodawcy opisany przez niego we wniosku sposób prowadzenia działalności stanowi działalność rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże wniosek ma na celu również potwierdzenie tej okoliczności w przez tut. organ w oparciu o szczegółowo opisany przez Wnioskodawcę stan faktyczny.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność związana z wytwarzaniem i rozwijaniem oprogramowania, jest działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności polegającej na badaniach naukowych. Działalność Wnioskodawcy, w szczególności należy określić jako działalność o charakterze twórczym obejmującą prace rozwojowe podejmowaną w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Celem jej jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność Wnioskodawcy jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, zgodnie z uzgadnianym z klientami harmonogramem prac mających prowadzić do osiągnięcia zdefiniowanych przez klientów celów.

Działalność Wnioskodawcy nie obejmuje rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. W przypadku gdyby w przyszłości Wnioskodawca takie prace wykonywał, dochód z tego tytułu nie będzie objęty ulgą IP Box.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności opracowuje (tworzy) nowe lub ulepszone produkty informatyczne, które odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Ulepszenia i modyfikacje, dokonywane przez Wnioskodawcę na zlecenie Zamawiającego polegają na tworzeniu nowego kodu źródłowego. Nowy kod źródłowy należy traktować jako uzupełnienie istniejącego już oprogramowania. W zakresie tej części usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie dochodzi w istocie do ingerencji w istniejący kod źródłowy, ale jego uzupełnienia poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego dopełnienie kodu już istniejącego. Nowy kod źródłowy staje się częścią większego, istniejącego wcześniej oprogramowania. Każdy ciąg czynności (wytworzony przez Wnioskodawcę kod źródłowy) stanowi nowy program. W ocenie Wnioskodawcy trzeba uznać, że ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez dopełnienie go nowo napisanym kodem, w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego. Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prawa autorskie do zdefiniowanych powyżej utworów, powstałych w wyniku prac rozwijających i ulepszających oprogramowanie przechodzą z Wnioskodawcy na Zamawiającego w sposób taki jak opisano we wniosku.

Zgodnie z definicją podaną przez Encyklopedię PWN program komputerowy to "przepis jednoznacznie określający ciąg czynności, które mają być wykonane przez komputer. W trakcie cyklu opracowywania program przyjmuje kilka postaci; postać źródłowa stanowi algorytm zapisany tekstowo w pewnym języku programowania - w sposób niezależny od komputera, na którym program ma być wykonywany; postać binarna albo relokowalna powstaje po skompilowaniu (kompilacja) i zawiera ciąg instrukcji języka wewnętrznego konkretnego komputera, wartości zapisywane w pamięci (np. stałe liczbowe i tekstowe) oraz dodatkowe informacje niezbędne do współpracy z innymi programami; postać ładowalna lub wykonywalna powstaje w wyniku scalenia programu z wykorzystywanymi przezeń procedurami i zawiera dokładny początkowy obraz pamięci, który jest ładowany do pamięci komputera, w celu zainicjowania wykonywania programu w środowisku zdefiniowanym przez pewien proces (inform.).” (źródło: https:// encyklopedia.pwn.pl/hasło/ program;3962488.html)

Uznać zatem trzeba, że każdy ciąg czynności (a więc napisany kod źródłowy) stanowi nowy program. W ocenie Wnioskodawcy trzeba uznać, że stanowiące ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez uzupełnienie go o nowo napisany kod w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego, który staje się częścią większego oprogramowania już istniejącego. Prawa autorskie do tak zdefiniowanych utworów powstałych w wyniku prac rozwijających i ulepszających oprogramowanie przechodzą z Wnioskodawcy na Zamawiającego w sposób taki jak opisano we wniosku.

W odpowiedzi na pytanie organu, czy czynności w zakresie rozwijania i ulepszania oprogramowania są prowadzone i będą przez Wnioskodawcę na podstawie licencji wyłącznej udzielonej przez Zamawiającego, jako właścicielowi oprogramowania, do którego uprzednio jego prawa autorskie Wnioskodawca przeniósł na Zamawiającego i czy z takiego tytułu Wnioskodawca uzyskuje dochody i będzie uzyskiwał w okresie, którego dotyczy wniosek, Wnioskodawca wskazał, że ulepszenia i modyfikacje, których dokonuje Wnioskodawca na zlecenie Zamawiającego polegają na tworzeniu nowego kodu źródłowego stanowiącego uzupełnienie istniejącego oprogramowania. W związku z tym powstaje nowy program komputerowy uzupełniający program komputerowy już istniejący.

Natomiast w przypadku gdyby Wnioskodawca dokonywał ulepszeń i modyfikacji polegających na poprawie, tj. „nadpisaniu" istniejącego już kodu źródłowego to należy uznać, że dochodzi do powstania utworu zależnego, do którego Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe na Zamawiającego i z tytułu tego przeniesienia autorskich praw majątkowych uzyskuje dochód (tak m.in. „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz" red. dr Arkadiusz Michalak, CH Beck, Warszawa 2019: „Utworem zależnym zatem ma szansę być zarówno dokończenie nieukończonego jeszcze (ale objętego już ochroną) utworu, jak i kontynuacja gotowego utworu.”).

W związku z tym Wnioskodawca nie działa w oparciu o licencję wyłączną udzieloną przez Zamawiającego ale tworzy nowe utwory lub utwory zależne i będzie uzyskiwał z tego tytułu dochody za przeniesienie autorskich praw majątkowych na Zamawiającego.

Tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca uzyskuje dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ww. ochronie prawnej.

Prowadzona przez Wnioskodawcę na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box szczegółowa ewidencja jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja jest prowadzona na bieżąco od 1 stycznia 2020 r.. W ww. ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a także prowadzi ww. ewidencję w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. We wspomnianej ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia także koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca prowadzi ww. ewidencję od 1 stycznia 2020 r., dzięki czemu w ewidencji uwzględniono poniesienie przez Wnioskodawcę pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca chcąc prowadzić działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej musi ponosić wydatki na nabycie komputera, który umożliwia mu pracę nad tworzonym oprogramowaniem, a koszt ten musi być ponoszony cyklicznie z uwagi na konieczność modernizacji i pracy na komputerach aktualnej generacji. Również w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić koszt specjalistycznego sprzętu (akcesoriów komputerowych oraz telekomunikacyjnych - w tym telefonów), który umożliwia mu wydajniejszą pracę nad tworzonym oprogramowaniem oraz możliwość testowania stworzonego oprogramowania. Wnioskodawca także nie byłby w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do kluczowych dla niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu oraz telefonu, używanego w celach służbowych, zapewniającego stały kontakt z Zamawiającym. Opisane w niniejszym akapicie przesłanki, świadczą o bezpośrednim powiązaniu ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem czy modyfikacją programów komputerowych.

W kwestii kosztu obsługi księgowości oraz kosztu ubezpieczeń społecznych, koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanej własności intelektualnej, są to ogólne koszty prowadzenia działalności, które ponosić musi każdy przedsiębiorca, niezależnie od tego czy prowadzi działalność innowacyjną czy też nie.

Pod pojęciem „kosztu akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjny eh" należy rozumieć koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na ich zakup w przypadku akcesoriów nie będących środkami trwałymi a w przypadku akcesoriów będących środkami trwałymi - wartość odpisu amortyzacyjnego.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich (zamawiającego) za rezultat oraz wykonywanie przez niego czynności (wytwarzanie i rozwijanie oprogramowania).

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umów z klientami dotyczące wytwarzania, rozwijania czy też ulepszania oprogramowania nie są wykonywane pod kierownictwem.

Wnioskodawca jako wykonujący czynności wskazane we wniosku ponosi pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością związaną z wytwarzaniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w 2020 r. z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez niego w ramach umowy z Zamawiającym oraz uzyskany od innych klientów, dla których tworzone są strony internetowe, kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak czy Wnioskodawca może zastosować preferencyjną stawkę 5% opodatkowania do uzyskanego przez niego ww. dochodu? Powyższym pytaniem są objęte wyłącznie dochody osiągnięte z tytułu przenoszenia na kontrahenta za wynagrodzeniem praw autorskich do programów komputerowych podlegających ochronie prawnej (oprogramowanie tworzone i rozwijane na zlecenie Zamawiającego oraz strony internetowe tworzone dla innych klientów). Pytaniem nie są objęte usługi informatyczne, których wynikiem nie jest przenoszenie autorskich praw majątkowych (takie jak usługi wdrożeniowe, utrzymaniowe itp.) - do takich usług Wnioskodawca nie zamierza stosować ulgi IP Box.
2. Czy prowadzenie dokumentacji w sposób opisany we wniosku, tzn. ujmowanie w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, a także prowadzenie ewidencji w formie arkuszy kalkulacyjnych w sposób wskazany we wniosku, jest zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3. Czy wymienione we wniosku koszty ponoszone przez Wnioskodawcę tj. koszt nabycia komputera, koszt akcesoriów komputerowych oraz telekomunikacyjnych (w tym telefonów) oraz koszt usług telekomunikacyjnych (rachunki za telefon oraz Internet), stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
4. Czy Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” kosztu nabycia komputera, kosztu nabycia akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych oraz nieuwzględnienie we wskaźniku kosztów ubezpieczeń społecznych oraz usług księgowych?
5. Czy w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest uwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych, tj. kosztu nabycia komputera, kosztu nabycia akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych oraz kosztu usług telekomunikacyjnych (dostęp do telefonu i Internetu) w takiej części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia kwalifikowanych praw własności intelektualnych, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie (roku podatkowym)?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze, trzecie oraz czwarte. Odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku numerem drugim oraz piątym jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1)

W ocenie Wnioskodawcy, zostały spełnione przez niego wszystkie przesłanki ustawowe dające możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy między innymi zaliczyć autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej przedstawia art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej wyżej ustawy, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, rozumie się:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a konkretnie prace rozwojowe.

W wyniku indywidualnej pracy Wnioskodawcy jest tworzone, rozwijane i ulepszane oprogramowanie. Zatem każdy kod źródłowy stworzony w trakcie realizowania usług dla Zamawiającego należy ocenić jako unikatowy, będący efektem kreatywnego procesu myślowego Wnioskodawcy. Co istotne, napisany przez Wnioskodawcę kod źródłowy jest rezultatem jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować go jako Utwór, który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Należy zaznaczyć, iż tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania odbywa się w sposób systematyczny. Stałe tworzenie przez Wnioskodawcę kodu źródłowego nie może być uznane za jednorazową czynność. Celem działalności Wnioskodawcy jest rozwijanie oraz ulepszanie oprogramowania w sposób ciągły i zorganizowany.

Wnioskodawca przenosił i przenosi na rzecz Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do tworzonego przez siebie oprogramowania (kodu źródłowego) i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie. Analogicznie wygląda sytuacja w przypadku wynagrodzenia uzyskiwanego za tworzenie stron internetowych na rzecz innych klientów - również w tym przypadku wynagrodzenie jest uzyskiwane z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego będącego utworem prawnoautorskim. Z tego powodu, w ocenie Wnioskodawcy osiąga on dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z zatem dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione we wniosku okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w rozliczeniu rocznym za rok 2020 będzie mógł skorzystać ze stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia całości autorskich praw majątkowych do oprogramowania (kodu źródłowego) wytworzonego przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie będzie natomiast stosował ulgi IP Box do wynagrodzenia uzyskiwanego przez niego z tytułu usług, w ramach których nie powstaje ani nie jest ulepszane lub rozwijane istniejące już oprogramowanie.

Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego ponoszone przez niego wydatki oraz wydatki, które w przyszłości będzie ponosić stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, powiązaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków, jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez niego usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest niezbędne, aby Wnioskodawca mógł prowadzić tego rodzaju działalność.

W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić wydatki na nabycie komputera, który umożliwia mu pracę nad tworzonym oprogramowaniem a koszt ten musi być ponoszony cyklicznie z uwagi na konieczność modernizacji i pracy na komputerach aktualnej generacji. Również w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić koszt specjalistycznego sprzętu (akcesoriów komputerowych oraz telekomunikacyjnych - w tym telefonów), który umożliwia mu wydajniejszą pracę nad tworzonym oprogramowaniem oraz możliwość testowania stworzonego oprogramowania. Wnioskodawca także nie byłby w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do kluczowych dla niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu oraz telefonu, używanego w celach służbowych, zapewniającego stały kontakt z Zamawiającym. Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko, co do zakresu możliwości zaliczenia omawianych we wniosku kosztów do kosztów poniesionych przez podatnika bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, znajduje potwierdzenie w decyzjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych, w poniższych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

• z dnia 17 kwietnia 2020 r. o sygn. 0115-KDIT1.4011.36.2020.2.MN;
• z dnia 24 kwietnia 2020 r. o sygn. 0115-KDIT1.4011.46.2020.2.MST;
• z dnia 21 stycznia 2020 r o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR.

W pozostałej części zdarzenie przyszłe oraz pytania, które zostały doprecyzowane przez Wnioskodawcę w niniejszej odpowiedzi na wezwanie nie wpływają na stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku.

Ad. 4)

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z dnia 16 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, wskaźnik nexus, oblicza się zgodnie z następującym wzorem:

(a + b)x1,3/a + b + c+d [powinno być (dopisek organu): (a + b)x1,3/(a + b + c+d) lub

(a + b)x1,3

------------------

a + b + c+d]

Poszczególne litery we wzorze oznaczają koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczzo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) lub art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych),

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT lub art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PTT,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest ustalana jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według powyższego wzoru. Z tego powodu niezbędne jest prawidłowe podłożenie pod odpowiednią literę tego wzoru, wydatków poniesionych przez podatnika, w związku z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, aby poprawnie obliczyć wymagany do uzyskania ulgi IP Box wskaźnik nexus.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowo oblicza on wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika:

• kosztu nabycia komputera;
• koszty nabycia akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych;
• kosztu usług telekomunikacyjnych (internet).

Art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż do litery „a” wskaźnika nexus zalicza się wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Do wydatków poniesionych oraz ponoszonych w przyszłości, bezpośrednio (tzw. własnych, nie zlecanych zewnętrznym podmiotom) przez samego Wnioskodawcę (litera „a” wzoru nexus) bez wątpienia należy zaliczyć wydatki poczynione na: koszt nabycia komputera, nabycie akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych oraz usług telekomunikacyjnych. Bez poniesienia powyższych kosztów Wnioskodawca nie byłby w stanie prowadzić swojej działalności, opierającej się na wytwarzaniu i rozwijaniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci oprogramowania; przez co należy powyższe wydatki kwalifikować jako bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojowa związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Co istotne, zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, z całą pewnością nie mogą zostać zaliczone do katalogu z art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki na: sprzęt testowy, nabycie komputera, oraz nabycie akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych a także na dostęp do usług telekomunikacyjnych (internet) do litery „a” wskaźnika nexus.

W kwestii kosztu ubezpieczeń społecznych oraz obsługi księgowej, Wnioskodawcy uważa, że koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanej własności intelektualnej, a zatem nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 przez badania naukowe rozumieć należy:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z ww. art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w ramach prowadzonej od dnia 6 grudnia 2018 r. jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca stale świadczy, w charakterze podwykonawcy usługi polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania na rzecz Zamawiającego, na podstawie zawartej z nim ramowej umowy o świadczenie usług.

Oprogramowanie jest przez Wnioskodawcę tworzone w ramach działalności polegającej na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług gdyż na tych czynnościach opiera się tworzenie oprogramowania w związku z ciągłym postępem technicznym występującym w tej branży.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność związana z wytwarzaniem i rozwijaniem oprogramowania, jest działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności polegającej na badaniach naukowych. Działalność Wnioskodawcy, w szczególności należy określić jako działalność o charakterze twórczym obejmującą prace rozwojowe podejmowaną w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Celem jej jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność Wnioskodawcy jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, zgodnie z uzgadnianym z klientami harmonogramem prac mających prowadzić do osiągnięcia zdefiniowanych przez klientów celów.

Działalność Wnioskodawcy nie obejmuje rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. W przypadku gdyby w przyszłości Wnioskodawca takie prace wykonywał, dochód z tego tytułu nie będzie objęty ulgą IP Box.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności opracowuje (tworzy) nowe lub ulepszone produkty informatyczne, które odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Z wniosku wynika zatem, że Wnioskodawca prowadzi - co do zasady - działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę ani też całość prowadzonej przez niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (czyli tzw. kwalifikowanymi IP) są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Wyeksponować trzeba w tym miejscu, że stosownie do ust. 4 art. 30ca tej ustawy wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b)x1,3

-----------------

a + b + c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a- prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d- nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ww. wzór służy do obliczenia tzw. wskaźnika nexus, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przyjęto bowiem, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi.

Stosownie do art. 30ca ust. 6 tej ustaw w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Wyeksponować trzeba również, że zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Odnośnie wskazania w treści wniosku, że Wnioskodawca świadczy usługi polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania na rzecz Zamawiającego, na podstawie zawartej z nim ramowej umowy o świadczenie usług, zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53) oraz że nieważna jest umowa w części dotyczącej wszystkich utworów lub wszystkich utworów określonego rodzaju tego samego twórcy mających powstać w przyszłości (art. 41 ust. 3).

W Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w wyniku usług na rzecz Zamawiającego, które świadczy Wnioskodawca, powstają programy komputerowe, stanowiące utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które mogą być następnie twórczo rozwijane i ulepszane, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu tej ustawy. Ponadto, od czasu do czasy Wnioskodawca wykonuje na rzecz klientów innych niż Zamawiający usługi polegające na tworzeniu stron internetowych (tworzenie kodu źródłowego w oparciu o który działa witryna internetowa klienta). Również w tym przypadku Wnioskodawca, w ramach zawartej umowy, przenosi na klienta autorskie prawa majątkowe do stworzonego oprogramowania.

Jak wskazał Wnioskodawca, tworzone przez niego programy komputerowe podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Pod pojęciem rozwijania i ulepszania oprogramowania należy rozumieć podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności zmierzających do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania.

Jak wskazuje Wnioskodawca, ulepszenia i modyfikacje, dokonywane przez Wnioskodawcę na zlecenie Zamawiającego polegają na tworzeniu nowego kodu źródłowego. Nowy kod źródłowy należy traktować jako uzupełnienie istniejącego już oprogramowania. W zakresie tej części usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie dochodzi w istocie do ingerencji w istniejący kod źródłowy, ale jego uzupełnienia poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego dopełnienie kodu już istniejącego. Nowy kod źródłowy staje się częścią większego, istniejącego wcześniej oprogramowania. Każdy ciąg czynności (wytworzony przez Wnioskodawcę kod źródłowy) stanowi nowy program. Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prawa autorskie do zdefiniowanych powyżej utworów, powstałych w wyniku prac rozwijających i ulepszających oprogramowanie przechodzą z Wnioskodawcy na Zamawiającego w sposób taki jak opisano we wniosku.

Jak wskazano w treści wniosku, Wnioskodawca uzyskuje dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ww. ochronie prawnej.

Co istotne, na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od 1 stycznia 2020 r. szczegółową ewidencję, tj. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazał Wnioskodawca w ww. ewidencji:

• wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a także
• prowadzi ww. ewidencję w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
• wyodrębnia także koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Jak wynika z powyższych wyjaśnień Wnioskodawca spełnia więc co do zasady wymogi ewidencyjne uprawniające go do stosowania omawianej preferencji podatkowej.

Pamiętać trzeba również, że ustawodawca nie narzucił podatnikom żadnych konkretnych form prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że tworzone oraz rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Zamawiającym oprogramowanie, jak również stworzone przez Wnioskodawcę strony internetowe (kody źródłowe, w oparciu o które działają witryny internetowe) podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – w zakresie w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy – są kwalifikowanym IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które w konsekwencji kwalifikują się do kategorii dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 1 ww. ustawy.

Wnioskodawca wskazał bowiem, że uzyskuje dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej.

Przy czym, dochód z kwalifikowanego IP określa się przy uwzględnieniu funkcjonalnie związanych z przychodami osiąganymi z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej kosztów uzyskania przychodów, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu.

Wnioskodawca jest więc uprawniony do zastosowania do ww. dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%. Podkreślenia przy tym wymaga, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem pierwszym, w świetle którego Wnioskodawca osiąga dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz że spełnia on wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w rozliczeniu rocznym za rok 2020 będzie mógł skorzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia całości autorskich praw majątkowych do oprogramowania (kodu źródłowego) wytworzonego przez Wnioskodawcę – jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących ustalania wskaźnika nexus (pytania oznaczone we wniosku numerem trzecim oraz czwartym), wskazać należy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca wskazał, że w 2020 roku ponosi następujące koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

• koszt nabycia komputera, który umożliwia mu pracę nad tworzonym oprogramowaniem,
• koszt zakupu akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych,
• koszt rachunków za internet, używanych w celach zawodowych, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług, które umożliwiają mu wydajniejszą pracę nad tworzonym oprogramowaniem oraz możliwość testowania stworzonego oprogramowania.

Wnioskodawca dodaje również, że nie byłby w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do kluczowych dla niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu oraz telefonu, używanego w celach służbowych, zapewniającego stały kontakt z Zamawiającym.

Przesłanki te, jak wskazał Wnioskodawca, świadczą o bezpośrednim powiązaniu ponoszonych przez niego kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem czy modyfikacją programów komputerowych.

Wobec tego, ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki , tj. koszt nabycia komputera oraz koszty akcesoriów komputerowych czy też telekomunikacyjnych, jak również usług telekomunikacyjnych , w zakresie w jakim przeznaczone są na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy, może on uwzględniać przy ustalaniu wskaźnika/wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem trzecim, w świetle którego wskazane w opisie zdarzenia przyszłego ponoszone przez niego wydatki oraz wydatki, które w przyszłości będzie ponosić stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, powiązaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznać należy za prawidłowe.

Za prawidłowe należy też uznać również stanowisko, w świetle którego do wydatków poniesionych oraz ponoszonych w przyszłości, bezpośrednio (tzw. własnych, nie zlecanych zewnętrznym podmiotom) przez samego Wnioskodawcę (litera „a” wzoru nexus) należy zaliczyć wydatki poczynione na: koszt nabycia komputera, nabycie akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych oraz usług telekomunikacyjnych, bez poniesienia których Wnioskodawca nie byłby w stanie prowadzić swojej działalności, opierającej się na wytwarzaniu i rozwijaniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci oprogramowania.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, że w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą ponosi także koszty takie jak koszt obsługi księgowości oraz koszty ubezpieczeń społecznych. W ocenie Wnioskodawcy koszty te nie mają jednak bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a zatem nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

W związku z powyższym, w wystosowanym do Wnioskodawcy wezwaniu organ poprosił o jednoznaczne wskazanie w opisie zdarzenia przyszłego, czy ww. koszty nie mają u Wnioskodawcy bezpośredniego związku z uzyskiwaniem przychodów z kwalifikowanych IP.

W uzupełnieniu wniosku z dnia z dnia 31 lipca 2020 r. (data wpływu 11 sierpnia 2020 r.). Wnioskodawca wskazał jednoznacznie, ze w kwestii kosztu obsługi księgowości oraz kosztu ubezpieczeń społecznych, koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanej własności intelektualnej, są to ogólne koszty prowadzenia działalności, które ponosić musi każdy przedsiębiorca, niezależnie od tego czy prowadzi działalność innowacyjną czy też nie.

W związku z powyższym, skoro jak wskazał Wnioskodawca koszty obsługi księgowości oraz koszty ubezpieczeń społecznych nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanej własności intelektualnej w działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, to jak słusznie wskazuje on w stanowisku w sprawie pytania oznaczonego we wniosku numerem czwartym, nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem czwartym jest więc również – co do zasady - prawidłowe.

Pamiętać trzeba bowiem, że możliwość zakwalifikowania danego wydatku do wzoru nexus jest przywilejem, a nie obowiązkiem podatkowym.

Nie mniej, odnosząc się do kosztów ubezpieczeń społecznych nadmienić wypada, że podatnik, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi działalność B+R, ponosi koszty uzyskania przychodów związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Do takich kosztów należą, np. składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, które podatnik ma obowiązek, z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej odprowadzać do organu emerytalno-rentowego.

Zatem w przypadku prowadzenia działalności B+R w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (jak w przypadku Wnioskodawcy), podatnik ma obowiązek regulować zobowiązania z tytułu ww. ubezpieczeń społecznych, które mogą być co do zasady wykazywane w literze a wzoru nexus.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.