0115-KDIT1.4011.544.2020.2.MST

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2020 r., uzupełnionym w dniu 7 września 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu najmu nieruchomości położonej w Irlandii jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej rozliczeń za lata podatkowe 2016-2019 oraz
• prawidłowe w zakresie rozliczenia dokonywanego za rok 2020.

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu najmu nieruchomości położonej w Irlandii, który został uzupełniony w dniu 7 września 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Polski od 2016 roku. Wrócił do Polski po 1 lipca 2016 r. Certyfikat rezydencji podatkowej otrzymał w listopadzie 2016 roku. Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu o pracę dla firmy w Irlandii, która nie ma osobowości prawnej w Polsce. Przychody z tytułu pracy są opodatkowane według PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)-36 i Wnioskodawca przelewa odpowiednio zaliczki każdego miesiąca. Opodatkowuje przychody w sposób przewidziany dla małżonków. Przejął także obowiązki płatnika w imieniu pracodawcy i płaci odpowiednio składki do ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych).

Od 2003 roku Wnioskodawca uzyskuje w Polsce przychód z najmu mieszkań (obecnie jednego mieszkania). W 2003 roku wybrał opodatkowanie przychodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Nie zgłaszał zmiany sposobu opodatkowania przychodów z tytułu najmu. Przychody z tytułu najmu nieruchomości rozlicza On co roku w zeznaniu PIT-28. Wnioskodawca posiada nieruchomość w Irlandii, którą także wynajmuje od 1 lipca 2016 r. Czynsz za wynajem jest przekazywany na Jego rachunek bankowy. Przychody z najmu w Irlandii Wnioskodawca rozlicza w Irlandii zgodnie z irlandzkimi przepisami podatkowymi i tam płaci podatek dochodowy od przychodu z tytułu najmu.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowano, że wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie sposobu opodatkowania przychodu z tytułu najmu mieszkania w Irlandii dotyczą lat od 2016 do 2020.

Wnioskodawca wskazał jednocześnie, że posiada jedno mieszkanie w Irlandii, którego jest współwłaścicielem. Drugim współwłaścicielem jest Jego była partnerka. Mieszkanie zostało kupione w 2007 roku od dewelopera. Zakup został sfinansowany kredytem hipotecznym. Wraz z partnerką Wnioskodawca miał zamieszkać w tym mieszkaniu. W 2007 roku rozstał się z byłą partnerką. Od 2007 roku do listopada 2011 roku mieszkanie „zajmowała” Jego była partnerka. W 2011 roku Wnioskodawca został zmuszony do przejęcia wszystkich zobowiązań finansowych związanych z ww. mieszkaniem. Od listopada 2011 roku do czerwca 2016 roku „zajmował” On mieszkanie z obecną żoną. W dniu 1 lipca 2016 r. Wnioskodawca wrócił do Polski.

Mieszkanie w Irlandii zostało wynajęte w lipcu 2016 roku, umowa najmu została zawarta z osobą fizyczną. Wnioskodawca nie jest w stanie sprecyzować, jak długo będzie wynajmował mieszkanie w Irlandii: być może do momentu, kiedy (jeśli w ogóle) Jego była partnerka zdecyduje się przejąć z powrotem mieszkanie. W 2008 roku wartość mieszkania spadła o połowę, co uniemożliwia sprzedaż, ponieważ wartość kredytu wciąż znacznie przekracza wartość mieszkania.

W Polsce w 2003 roku Wnioskodawca kupił mieszkanie, żeby samemu w nim zamieszkać, jednak zamieszkał z ówczesną partnerką w Jej mieszkaniu. W 2006 roku kupił drugie mieszkanie. Od 2003 roku do czerwca 2017 roku wynajmował On mieszkania we własnym zakresie. Umowy najmu zawierane były przez Wnioskodawcę lub w Jego imieniu przez matkę. W Polsce, w okresie od lipca 2017 roku do października 2019 roku nie wynajmował żadnego mieszkania. We wrześniu 2019 Wnioskodawca wyprowadził się z mieszkania i postanowił ponownie je wynajmować. Od października 2019 roku umowa zawarta jest w Jego imieniu przez agenta, ponieważ Wnioskodawca przeprowadził się do innego województwa. W Irlandii umowa zawarta jest w imieniu Wnioskodawcy przez agenta.

Jak wynika z uzupełnienia, Wnioskodawca nie prowadzi i nie prowadził żadnej działalności gospodarczej oraz nie planuje rozpocząć prowadzenia takiej działalności. Nie planuje również zakupu nowych nieruchomości. Jego celem jest zminimalizowanie kosztów utrzymania. W Polsce Wnioskodawca posiadał dwa mieszkania obciążone hipoteką na kredyt we frankach szwajcarskich. W grudniu 2017 roku sprzedał On jedno z mieszkań, a uzyskane środki wraz z dodatkowym kredytem przeznaczył na budowę nowej nieruchomości, w której mieszka od grudnia 2019 roku. Wnioskodawca posiada dwie nieruchomości w Polsce. W Irlandii także nie planuje zakupów nieruchomości.

Przychody z tytułu umowy o pracę są podstawowym źródłem utrzymania Wnioskodawcy. Najem mieszkań jest okazjonalny i ma na celu zminimalizowanie kosztów utrzymania. Przychody z najmu są niższe niż koszty utrzymania mieszkań zarówno w Polsce, jak i w Irlandii. Najem nie jest źródłem podstawowego przychodu Wnioskodawcy. Podejmowane przez Niego działania związane z najmem mają związek z zarządem majątkiem prywatnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód z tytułu najmu mieszkania w Irlandii podlega opodatkowaniu według skali podatkowej, czy powinien być opodatkowany i wykazany w zeznaniu PIT-28?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z najmu uzyskany w Irlandii nie ma wpływu na opodatkowanie dochodów z tytułu umowy o pracę i nie należy go wykazywać w zeznaniu PIT-36, ponieważ wybrał On opodatkowanie przychodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w części dotyczącej rozliczeń za lata podatkowe 2016-2019 oraz prawidłowe w zakresie rozliczenia dokonywanego za rok 2020.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a powołanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 Umowy z dnia 13 listopada 1995 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1996 r., Nr 29, poz. 129 ze zm.), w rozumieniu niniejszej umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, pobytu, siedzibę, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie z tytułu dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsce zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Jak wynika z okoliczności rozpatrywanej sprawy, Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Polski od 2016 roku, dokąd wrócił po 1 lipca 2016 r. Certyfikat rezydencji podatkowej otrzymał w listopadzie 2016 roku. Powyższe oznacza więc, że Wnioskodawca jest objęty nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania przychodów z tytułu najmu nieruchomości położonej w Irlandii podkreślenia wymaga, że na gruncie polsko-irlandzkiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zastosowanie znajduje art. 6 ust. 1 powołanej regulacji, w świetle którego dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (w tym dochód z gospodarstwa rolnego i leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Zgodnie natomiast z treścią art. 6 ust. 2 ww. Umowy, określenie „majątek nieruchomy” posiada takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa Umawiającego się Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji pokładów mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki powietrzne i pojazdy transportu drogowego nie stanowią majątku nieruchomego.

Stosownie do zapisów art. 6 ust. 3 Umowy, postanowienia ustępu 1 stosuje się do dochodu osiąganego z bezpośrednio użytkowania, dzierżawy, jak również każdego innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego oraz do dochodu z przeniesienia tytułu własności takiego majątku.

Powyższe zapisy należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 1 Komentarza do art. 6) przyjmując, że ust. 1 przyznaje prawo do opodatkowania dochodu z majątku nieruchomego państwu źródła, tzn. państwu, w którym znajduje się majątek będący źródłem dochodu. Ta praktyka wynika z faktu, że zawsze istnieje bardzo ścisły związek gospodarczy między źródłem dochodu i państwem źródła.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Użyty w art. 6 ust. 1 Umowy zwrot „może być opodatkowany w tym drugim państwie” oznacza, że o tym czy dochód będzie tam opodatkowany zdecyduje już wyłącznie dane państwo, którego prawa taki zapis dotyczy i które z prawa do opodatkowania takich dochodów może zrezygnować. Określenie „może być opodatkowany” nigdy nie zezwala podatnikowi na wybór miejsca opodatkowania, lecz daje możliwość opodatkowania dochodu danemu państwu, gdy jego wewnętrzne prawo przewiduje takie opodatkowanie, czyli jest to przywilej danego państwa a nie podatnika. Równocześnie, powyższe oznacza brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, w którym położony jest majątek nieruchomy.

Wobec powołanych zapisów Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) dotyczących opodatkowania dochodu z majątku nieruchomego, dochód z nieruchomości położonej w Irlandii podlega opodatkowaniu zarówno w państwie położenia majątku będącego źródłem dochodu, tj. w Irlandii, jak i w państwie rezydencji, tj. w Polsce.

W odniesieniu do rozliczeń za lata podatkowe 2016-2019, celem uniknięcia podwójnego opodatkowania tego samego dochodu zastosowanie znajduje przewidziana w ww. Umowie metoda unikania podwójnego opodatkowania.

I tak, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) polsko-irlandzkiej Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Irlandii, lub otrzymuje dywidendy, których dotyczą postanowienia artykułu 10 ustęp 3, to Polska zwolni od podatku taki dochód lub dywidendy.

Jeżeli zgodnie z jakimikolwiek postanowieniami niniejszej umowy, dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony od podatku w tym Państwie, to państwo to może, mimo to, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby wziąć pod uwagę dochód zwolniony od podatku (art. 24 ust. 3 Umowy).

W myśl natomiast art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Skoro – zgodnie z art. 6 ust. 1 omawianej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania – dochód z najmu osiągnięty za granicą może być opodatkowany zarówno w Polsce, jak i za granicą, to w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, na podstawie art. 24 ww. Umowy oraz art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się metodę wyłączenia, która polega na tym, że dochód uzyskany z tytułu najmu nieruchomości położonej za granicą jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, jednakże dla ustalenia stawki podatku od pozostałych dochodów podatnika podlegających opodatkowaniu w Polsce (o ile takie dochody są osiągane) stosuje się stawkę podatku wyliczoną dla całego dochodu osiągniętego zarówno w Polsce, jak i za granicą (tzw. metoda wyłączenia z progresją). Zatem w przypadku metody wyłączenia z progresją, dochody uzyskane za granicą są – na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania – zwolnione od podatku w Polsce, ale dochody te uwzględnia się dla ustalania stopy procentowej, według której zapłaci się podatek od polskich przychodów (dochodów) opodatkowanych według skali podatkowej.

Odnosząc się z kolei do sposobu rozliczenia przychodów z najmu nieruchomości położonej w Irlandii uzyskanych przez Wnioskodawcę w roku 2020 wskazania wymaga, że zarówno Polska, jak i Irlandia notyfikowały polsko-irlandzką umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., podpisaną w Paryżu dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369).

Konwencja MLI, której celem było jednorazowe zmodyfikowanie sieci umów o unikaniu podwójnego opodatkowania bez konieczności czasochłonnych negocjacji bilateralnych, została ratyfikowana przez Polskę w dniu 23 stycznia 2018 r., a przez Irlandię w dniu 29 stycznia 2019 r. Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski był dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Irlandii dzień 1 maja 2019 r.

Przepisy Konwencji MLI stosowane są równolegle z przepisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (Konwencja MLI nie działa jak protokół zmieniający). W praktyce przepisy Konwencji MLI mają pierwszeństwo przed regulacjami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (tzn. jeśli przepisy umowy będą sprzeczne z przepisami Konwencji MLI, to przepisy Konwencji MLI będą miały zastosowanie jako akt późniejszy).

Postanowienia Konwencji MLI będą miały zastosowanie w odniesieniu do Umowy podatkowej począwszy od innych dat niż data wejścia w życie. Przy tym, poszczególne postanowienia Konwencji MLI mogą być stosowane w różnych datach, zależnie od rodzaju podatków (podatki pobierane u źródła lub inne podatki) oraz od wyborów dokonanych przez Umawiające się Państwa w ich stanowiskach w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.

W konsekwencji, jeśli w niniejszym dokumencie nie wskazano inaczej, to zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI, postanowienia art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 6, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i art. 9 ust. 4 Konwencji MLI będą miały zastosowanie w zakresie stosowania Umowy polsko-irlandzkiej przez Polskę:

• w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2020 r.; oraz
• w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu 1 listopada 2019 r.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że okresem podatkowym dla osoby fizycznej jest rok podatkowy. Stosownie do art. 11 ustawy Ordynacja podatkowa, rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej. Zatem, do dochodów Wnioskodawcy osiąganych z tytułu najmu nieruchomości położonej w Irlandii, przepisy Konwencji MLI będą miały zastosowanie od 1 stycznia 2020 r.

Wobec tego, że – jak wynika z wcześniejszych rozważań – na gruncie polsko-irlandzkiej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochód z nieruchomości położonej w Irlandii podlega opodatkowaniu zarówno w ww. państwie ze względu na położenie tam majątku będącego źródłem dochodu, jak i w państwie rezydencji, tj. w Polsce, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce z tytułu rozliczenia takich dochodów za rok podatkowy 2020 należy zastosować art. 5 ust. 6 Konwencji MLI, który zastąpił art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Zgodnie z ww. przepisem, w przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji uzyskuje dochód lub posiada majątek, które zgodnie z postanowieniami Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, mogą być opodatkowane przez drugą Umawiającą się Jurysdykcję (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez tę drugą Umawiającą się Jurysdykcję wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji), pierwsza wymieniona Umawiająca się Jurysdykcja zezwoli na:

1. odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji;
2. odliczenie od podatku od majątku takiej osoby kwoty równej podatkowi od majątku zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu lub od majątku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód lub majątek, które mogą być opodatkowane w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

Wobec powyższego, do dochodów, które Wnioskodawca uzyskał/uzyska w roku 2020 z tytułu najmu nieruchomości położonej w Irlandii, zastosowanie znajdzie metoda proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego przepisu, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Zgodnie z polskim prawem podatkowym, jeżeli najem nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a więc stanowi odrębne źródło przychodów określane jako tzw. „najem prywatny”, przychody uzyskiwane z tego źródła mogą być opodatkowane w Polsce:

• na zasadach ogólnych – według skali podatkowej (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub
• ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych (art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Stosownie do treści art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym w 2003 roku – podatnicy osiągający przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowani na zasadach określonych w ustawie, chyba że we właściwym urzędzie skarbowym złożą pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawca nie prowadzi i nie prowadził żadnej działalności gospodarczej oraz nie planuje rozpocząć prowadzenia takiej działalności. W 2003 roku wybrał On opodatkowanie przychodów z tytułu najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i nie zgłaszał zmiany sposobu ich opodatkowania.

W myśl art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Stosownie natomiast do treści art. 12 ust. 12 ww. ustawy, do przychodów m.in. z najmu, stosuje się odpowiednio przepisy art. 27 ust. 8-9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli podatnik uzyskuje w Polsce przychody z najmu opodatkowane ryczałtem i jednocześnie uzyskuje przychody z najmu nieruchomości położonej za granicą, gdzie zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania stosuje się metodę wyłączenia z progresją, to dochody uzyskane w tym drugim państwie nie mają wpływu na stawkę ryczałtu stosowaną do opodatkowania dochodów uzyskanych w Polsce.

Mając na względzie powyższe należy więc wskazać, że przychody uzyskane przez Wnioskodawcę w latach 2016-2019 z tytułu najmu nieruchomości położonej w Irlandii, z uwagi na znajdującą zastosowanie w sprawie metodę wyłączenia z progresją (art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nie podlegają w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wnioskodawca opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych płaci określoną jego stawkę wynikającą z ustawy, a zastosowanie metody wyłączenia z progresją nie wpływa na zmianę ww. stawki.

Zaznaczenia przy tym wymaga, że w związku z wyborem formy opodatkowania przychodów z najmu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, Wnioskodawca nie jest obowiązany do wykazania uzyskanych w powyższych latach przychodów z najmu ww. nieruchomości w zeznaniu podatkowym PIT-28 składanym w Polsce. Konsekwencją wyboru tejże formy opodatkowania jest również to, że dochód z najmu ww. nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, Wnioskodawca nie jest zatem obowiązany do ujmowania go w zeznaniu PIT-36.

Z uwagi więc na brak wystąpienia – w latach 2016-2019 – obowiązku opodatkowania w Polsce uzyskanych przez Wnioskodawcę przychodów z najmu nieruchomości położonej w Irlandii, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania takich przychodów w formie ryczałtu uznano za nieprawidłowe.

Z kolei, przychody z tego tytułu uzyskane przez Wnioskodawcę w roku 2020, w związku z obowiązującymi przepisami Konwencji MLI będą podlegały opodatkowaniu w Polsce z zastosowaniem metody proporcjonalnego odliczenia określonej w art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wykazaniu w składanym przez Wnioskodawcę zeznaniu PIT-28 wraz z przychodami osiąganymi w tym roku z najmu nieruchomości położonej w Polsce.

Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy sposobu dokonania rozliczeń z tytułu uzyskania przychodu z najmu nieruchomości położonej w Irlandii za lata 2016-2020, przy czym w odniesieniu do roku 2016 obejmuje ona okres od momentu „posiadania” przez Wnioskodawcę nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.