0114-KDIP3-1.4011.445.2020.1.EC

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2020 r. (data wpływu 29 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków poniesionych tytułem zakupu polisy ubezpieczeniowej od utraty dochodu – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków poniesionych tytułem zakupu polisy ubezpieczeniowej od utraty dochodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą uwidocznioną w CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej), jest płatnikiem podatku dochodowego w Polsce, ewidencję w zakresie podatku PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) prowadzi za pomocą Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów (tzw. KPiR, PKPiR). Ewidencja ta prowadzona jest kasowo (tzw. metoda uproszczona). Podatnik jest także czynnym płatnikiem podatku od towarów i usług (VAT (podatek od towarów i usług)) w Polsce i rozlicza się metodą kasową z tego podatku. Podatnik posiada także europejski NIP poprzedzony kodem PL. PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) działalności na dzień sporządzenia wniosku: 63.11.Z, 62.01.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 63.12.Z, 95.11.Z, 95.22.Z. Działalność gospodarcza w głównej mierze obejmuje świadczenie usług w zakresie: utrzymywania infrastruktury informatycznej, teleinformatycznej i sieciowej kontrahentów (tzw. administracja serwerami). Podatnik świadczy także usługi w zakresie hostingu stron internetowych, utrzymywania i rejestracji domen internetowych oraz w zakresie usług pokrewnych. Sporadycznie wykonywane są także usługi w zakresie doradztwa informatycznego oraz montażu sprzętu sieciowego (teleinformatycznego) u kontrahentów.

Podatnik rozważa też rozszerzenie działalności o prowadzenie portali internetowych bloga branżowego (branża informatyczna i elektroniczna), a także bloga z zakresu księgowości oraz z zakresu prowadzenia firmy.

Podatnik opłaca składki na ubezpieczenie społeczne, tzw. „duży ZUSu” oraz dobrowolną składkę na ubezpieczenie chorobowe. Są to składki na ubezpieczenia w wysokości 60% prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego oraz składkę chorobową, czyli minimalne jakie może opłacać podatnik. Z uwagi na fakt, że w przypadku choroby lub innego nieprzewidzianego zdarzenia (np. wypadku), za które wypłacane jest świadczenie chorobowe, wypadkowe lub podobne z ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych); wysokość tego świadczenia będzie relatywnie niska w stosunku do przeciętnych dochodów przedsiębiorcy, który osiągnął w ostatnim roku przychody wyższe niż 100 000 zł rocznie.

W związku z tym, przedsiębiorca (podatnik) rozważa zakup produktu ubezpieczeniowego o nazwie: „Ubezpieczenie od utraty dochodu w następstwie nieszczęśliwych wypadków i chorób” (tzw. ubezpieczenie od utraty dochodu) od firmy X Belgia w zakresie:

• Całkowita okresowa niezdolność do pracy wskutek nieszczęśliwego wypadku
• Całkowita okresowa niezdolność do pracy wskutek choroby.

Jest to ubezpieczenie oferowane także przez inne firmy, jednak na różnych zasadach, zależnych od konkretnej firmy czy towarzystwa ubezpieczeniowego. Świadczenie z tytułu ubezpieczenia od utraty dochodu może być wypłacane po dłuższym czasie niż takie z ZUSu. Przykładowo: w przypadku choroby ZUS świadczenie chorobowe wypłaca od 1. dnia choroby, zaś ubezpieczenie od utraty dochodu jest wypłacane zazwyczaj po 14, 21 czy nawet 30 dniach, ale w niektórych sytuacjach nawet od 1. dnia choroby - jest to kwestia regulowana przed zawarciem takiego ubezpieczenia i wpływa na wysokość składki ubezpieczenia.

Podatnik zamierza, po zakupie takiego ubezpieczenia, 100% zapłaconej składki polisy za ubezpieczenie od utraty dochodu ująć jako koszt podatkowy w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów w kolumnie 13 (wedle aktualnego wzoru KPiR). W praktyce zakup takiego ubezpieczenia od utraty dochodu jest tańszy niż opłacanie składek na ubezpieczenie w ZUS od podobnej kwoty dochodu jak zadeklarowana w firmie sprzedającej ubezpieczenie.

Podatnik nie zatrudnia na stałe osób w oparciu o umowę o pracę, ani nie zleca wykonywania zleceń zleceniodawcom, które powoduję bezpośredni przychód w firmie, którego wysokość jest znaczna. Podatnik jedynie sporadycznie zleca lub zamawia dzieło w drobnym zakresie, np. przygotowania tekstów na stronę internetową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podatnik może w opisanej sytuacji ująć 100% kosztu takiej polisy ubezpieczenia od utraty dochodu w KPIR (lub księgach handlowych w przypadku zmiany rodzaju ewidencji), co spowoduje obniżenie podstawy opodatkowania PIT? Względnie, w jakiej wysokości podatnik może ująć koszt opisywanej polisy w kosztach podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, takie ujęcie polisy w kosztach uzyskania przychodu (np. jako zapis kosztu w kolumnie nr 13 w KPiR) jest w pełni zasadne z uwagi na fakt, że jest tańsze niż opłacanie wyższych składek na ubezpieczenia w ZUS, a także stanowi koszt w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto składki opłacane w ZUS stanowią koszt uzyskania przychodu, jak i zmniejszają podstawę opodatkowania (w zakresie i wysokości przewidzianymi prawem); a ubezpieczenia od utraty dochodu jest tańsze, co pozwala zmaksymalizować zyski przedsiębiorcy w trakcie normalnego funkcjonowania firmy. Brak możliwości normalnego funkcjonowania właściciela firmy będzie skutkował spadkiem kwoty przychodów do bardzo niskiego poziomu z uwagi na brak stałego zatrudniania pracowników czy stałego zlecania zleceń zleceniodawcom, które przynoszą firmie stały przychód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

• musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

• musi być należycie udokumentowany.

Samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy, poniesienie wydatku, który nie został wyłączony z kosztów na mocy art. 23 nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej, a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie tego źródła przychodu.

Ustawodawca posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika podporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę określenia ,,koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym jednakże warunkiem, że wykaże, że poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź też ma służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Należy również zauważyć, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Podkreślić więc należy, że przepisy prawa podatkowego należy interpretować ściśle, zaś ich wykładnia rozszerzająca jest niedopuszczalna.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Dla zabezpieczenia swoich przychodów zakupił „Ubezpieczenie od utraty dochodu w następstwie nieszczęśliwych wypadków i chorób”.

Wydatki ponoszone na dobrowolne ubezpieczenie na wypadek całkowitej okresowej niezdolności do pracy wskutek choroby lub nieszczęśliwego wypadku nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak – jak uprzednio wskazano – wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu, konieczne jest bowiem zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Ponadto należy zbadać, czy dany rodzaj wydatku pozostaje w związku z działalnością przedsiębiorstwa i nie stanowi wydatku ponoszonego na cele osobiste podmiotu zarządzającego przedsiębiorstwem. Takie rozumienie kosztów uzyskania, oparte na ich istocie ekonomicznej, dominuje we współczesnych ustawodawstwach podatkowych (zob. R. Mastalski, Glosa do wyroku SN z 26 września 1995 r. sygn. akt III ARN 32/95, opublikowane w: OSP, 1997 r., Nr 1, poz. 21).

Należy zatem rozważyć czy istnieje zależność między wymienionym, poniesionym kosztem, a możliwością zachowania, czy też zabezpieczenia źródła przychodów jakim jest prowadzona działalność gospodarcza. Przy kwalifikowaniu do kosztów podatkowych poczynionego przez Wnioskodawcę wydatku na ubezpieczenie należy brać po uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się tego wydatku do zachowania, czy też zabezpieczenia źródła przychodów. Z analizy przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że celowość wydatku poniesionego z tytułu ww. ubezpieczenia, w istocie nie odnosi się do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Analizując racjonalność i celowość poniesionego wydatku na ubezpieczenie na wypadek całkowitej okresowej niezdolności do pracy na skutek choroby, wskazać należy, że celem poniesienia powyższego wydatku jest przede wszystkim zabezpieczenie bytu Wnioskodawcy na wypadek niezdolności do pracy wskutek nieszczęśliwego wypadku lub choroby. Wydatek z tego tytułu należy zatem zaliczyć do wydatków o charakterze osobistym, bowiem konieczność opłacania polisy z tytułu tego typu ubezpieczenia jest niezależna od tego, czy ubezpieczony prowadzi działalność gospodarczą, czy też działalności takiej nie prowadzi. Z założenia ubezpieczenie to ma na celu niepogorszenie sytuacji materialnej Wnioskodawcy. Otrzymane odszkodowanie – w sytuacji zaistnienia zdarzenia objętego ubezpieczeniem – nie będzie przychodem z działalności gospodarczej, a omawiany wydatek – bezspornie poniesiony został w celu potencjalnego otrzymania takiego odszkodowania.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 16 czerwca 2015r., sygn.. akt I SA/Bd 370/15 „(…) z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. wynika, że konieczne jest takie powiązanie kosztu z przychodem (nawet potencjalnym), że bez poniesienia kosztu nie mógłby powstać (być zabezpieczony) w ogóle przychód albo byłby on niższy niż osiągany przed poniesieniem kosztu, przy czym w danej sytuacji faktycznej może on nie powstać albo nie zwiększyć się. Jednak taki związek w stanie opisanym nie został wykazany, gdyż źródłem przychodu byłaby wypłata odszkodowania zabezpieczającego dochód Wnioskodawcy, a nie koszty jakie ponosiłby w związku z prowadzonym dalej gabinetem lekarskim. Należy pamiętać, że koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. W sprawie wydatek na składkę ubezpieczenia jest kosztem związanym z wypłatą odszkodowania, a nie pracą gabinetu.”

Zdaniem tut. Organu, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że wydatek na zakup polisy ubezpieczeniowej na wypadek utraty dochodu spowodowanej chorobą, jest wydatkiem, który ma zagwarantować zabezpieczenie źródła przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Co prawda otrzymane z polisy środki pieniężne mogą zostać przeznaczone na pokrycie wskazanych we wniosku kosztów wynikających z prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże stwierdzić należy, że jeżeli w opisanej sytuacji Wnioskodawca nie podjąłby decyzji o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej, to niezależnie od otrzymania środków z polisy i tak musiałaby ponosić niektóre wydatki związane z zachowaniem lub zabezpieczeniem tego źródła przychodów. Zatem wydatek z tytułu zapłaconej polisy nie ma na ten fakt żadnego wpływu.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na dobrowolne ubezpieczenie w celu zabezpieczenia się na wypadek całkowitej okresowej niezdolności do pracy wskutek choroby nie został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie można też stwierdzić, że wydatek ten przyczyni się do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Faktu powyższego nie zmienia również okoliczność, że umowę ubezpieczenia Wnioskodawca zawarł jako osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Na marginesie wskazać należy, że skoro wydatek związany z zakupem ubezpieczenia od utraty dochodu stanowi wydatek osobisty, to nie ma on również związku ze źródłem przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zatem ewentualne kwoty wypłacone Wnioskodawcy z ww. polisy ubezpieczeniowej nie będą również miały związku z ww. źródłem przychodu. Jednakże stosownie do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z zakupem polisy ubezpieczeniowej od utraty dochodu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.