0113-KDIPT2-1.4011.657.2019.2.DJD

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2019 r. (data wpływu 4 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 stycznia 2020 r. (data wpływu 24 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP BOX):

• w części dotyczącej tworzenia i rozwijania autorskiego prawa do programu komputerowego - jest prawidłowe,

• w części dotyczącej rozwijania i ulepszania oprogramowania stanowiącego własność innych podmiotów - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP BOX).

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 13 stycznia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.657.2019.1.DJD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 13 stycznia 2020 r. (data doręczenia 15 stycznia 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 20 stycznia 2020 r. (data wpływu 24 stycznia 2020 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 22 stycznia 2020 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu i rozwijaniu autorskiego oprogramowania (dalej: „B+R”) w ramach umów z różnymi firmami. Od dłuższego czasu systematycznie współpracuje z dwoma firmami. Rozlicza się z nimi w cyklach miesięcznych na podstawie faktur. Zgodnie z umowami prace te dotyczą projektowania, implementacji i modyfikacji oprogramowania. Realizacja zadań związana jest z projektem, w ramach którego są wykonywane zlecone prace w sposób zaplanowany i zorganizowany. Dobór projektu, w ramach którego są wykonywane prace programistyczne, jest uzależniony od kompetencji i poziomu doświadczenia programisty. Projekty dotyczą stworzenia autorskiego oprogramowania ulepszającego istniejące procesy lub wspierającego tworzenie nowych, z wykorzystaniem technologii SAP.

Wiodące technologie, przy użyciu których powstaje program, to:

• narzędzie służące do tworzenia oprogramowania w …,

• język programowania …,

• narzędzie dostępu do bazy danych, przeglądu i tworzenia jej struktury, umożliwiające pracę z dobrze znanymi relacyjnymi bazami danych, jak i wykorzystujące w głównej mierze pamięć …,

• narzędzie do tworzenia interfejsu użytkownika …,

• narzędzie wspomagające modyfikowanie standardowych funkcjonalności oprogramowania …,

• narzędzie wspomagające tworzenie interfejsów wymieniających dane pomiędzy tworzonym programem, a innym oprogramowaniem.

Tworzenie tego oprogramowania jest częścią większego projektu. Wszystkie projekty, w których Wnioskodawca bierze/brał udział, jako wykonawca, są realizowane w ramach umów z wcześniej już wspomnianymi firmami.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W 95% przychody firmy pochodzą ze sprzedaży praw autorskich wspomnianym już firmom (pozostałe około 5% pochodzi z okazjonalnego wynajmu lokalu). Jako wykonawca nie nabywał wyników prac B+R prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

W związku z nowymi regulacjami IP BOX Wnioskodawca chciałby skorzystać z nowych przepisów, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, m.in. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8). Od września 2019 r. prowadzi już odrębną szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zapewniający spełnienie pozostałych wymogów, określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Autorskie oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę, jako jednoosobowa firma, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oprogramowanie jest elementem znacznie szerszego procesu B+R, prowadzonego w ramach projektu.

Prace programistyczne mają na celu wyeliminowanie naukowej lub technicznej niepewności i dążą do dokonania postępu poprzez:

• ulepszanie istniejących procesów lub wspieranie, tworzenia nowych,

• rozszerzanie funkcjonalności oprogramowania SAP,

• tworzenie nowych lub bardziej wydajnych algorytmów - w szczególności podczas prac związanych z poprawą wydajności.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. l oraz ust. la ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy opodatkowana jest na zasadach ogólnych - podatek liniowy.

Czynności związane z oprogramowaniem Wnioskodawca wykonuje w Polsce. Jedna firma, z którą współpracuje Wnioskodawca, ma siedzibę w Polsce, druga w Niemczech. Firmie niemieckiej wystawia fakturę z odwróconym VAT (podatek od towarów i usług)-em.

Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od 24 maja 2016 r. Oprogramowania, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, oznaczającej działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe produkty, usługi, procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Prawie cała działalność polega na tworzeniu nowego oprogramowania, do którego to oprogramowania Wnioskodawca posiada prawo własności intelektualnej. Dokonuje też rozwijania/ulepszenia oprogramowania komputerowego w wyjątkowych, nielicznych przypadkach, stworzonego przez inne osoby. Są to jednak działania bardzo sporadyczne i w takim przypadku wykonywane są na podstawie licencji niewyłącznej. Do ulepszania programów stworzonych dla Zleceniodawcy przez inne osoby dochodzi sporadycznie i jest ono wykonywane na podstawie licencji niewyłącznej.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Niego opisanych we wniosku czynności. Jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca nie zamierza skorzystać z ulgi począwszy od 1 stycznia 2019 r.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że działalność polega na tworzeniu oprogramowania kompatybilnego z systemem SAP. Są to rozwiązania pomagające i usprawniające procesy produkcyjne i wspomagające zarządzanie w firmie. Oprogramowanie tworzone jest pod konkretne zapotrzebowanie Zleceniodawcy. W związku z tym, że w procesie B+R prowadzonego w ramach projektu nie są nabywane licencje, ani opracowania osób trzecich, nie są generowane koszty, które należałoby ująć w miesięcznych zestawieniach związanych z prowadzoną dokumentacją IPBOX.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym można używać 5% stawki od dochodu ze sprzedaży praw autorskich do oprogramowania stworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym, na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w której dodano art. 30ca i art. 30cb do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.; dalej: „ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie z art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prace rozwojowe są definiowane jako prace rozwojowe, czyli jako działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z przytoczonego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że spełnione zostały trzy warunki konieczne do osiągnięcia kwalifikowanego IP, tj.:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej;

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej: „ustawa o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)” (odpowiednio art. 5a pkt 38 ustawy o PIT), działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Prace polegające na tworzeniu nowego oprogramowania mają twórczy charakter. Twórczy charakter działalności B+R odznacza się tym, że realizowane prace mają na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie twórcy.

A zatem kryteria działalności badawczo-rozwojowej to:

1. twórczość,
2. systematyczność,
3. zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prace wykonywane w ramach projektów, polegające na tworzeniu nowego oprogramowania, stanowią prace rozwojowe. W świetle tego przepisu, definicja prac rozwojowych obejmuje m.in. wykorzystywanie wiedzy i umiejętność w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Projekty, w zakresie, w jakim dotyczą tworzenia nowego oprogramowania, prowadzą do powstania nowego oprogramowania dostępnego dla klientów, spełniają więc definicję prac rozwojowych. Uznać należy, że na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Ze względu na pojęcia „rozwijanie” i „ulepszanie” kwalifikowanego IP należy rozumieć, jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP, co może dalej skutkować między innymi, możliwością wdrożenia lub znalezienia nowych zastosowań dla kwalifikowanego IP.

Prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter. Systematyczny charakter działalności oznacza, że nie ma ona charakteru jednorazowego, lecz jest prowadzona w sposób zorganizowany, metodyczny, zaplanowany oraz uporządkowany z nastawieniem na jej ciągłe prowadzenie w przyszłości. Projekty polegające na tworzeniu oprogramowana mają charakter zorganizowany, a z uwagi na postępujące zmiany technologiczne oraz konieczność sprostania zmieniającym się oczekiwaniom klientów, prace nad tymi projektami nie mają charakteru incydentalnego. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj.: prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Z kolei, stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT (odpowiednio art. 5a pkt 40 ustawy o PIT), sformułowanie - prace rozwojowe - oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalność obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

1. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT (odpowiednio art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT);

Zgodnie z akapitem 34 Raportu BEPS Plan Działania Nr 5, copyrighted software, czyli nie tylko „program komputerowy” sensu stricto (tj.: kod źródło i kod wynikowy), ale szerzej „oprogramowanie chronione prawem autorskim”, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP, jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECO wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box

1. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Przede wszystkim, podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania.

Autorskie prawo do programu komputerowego - przyznawane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (model ochrony prawnej sui generis).

Ponadto, w związku z bezpośrednim obowiązywaniem rozporządzeń unijnych w Polsce i każdym innym państwie członkowskim, warunek posiadania ochrony prawnej kwalifikowanego IP w Polsce będzie spełniony wobec tych kwalifikowanych IP, których ochrona przyznawana jest w sposób bezpośredni i zharmonizowany na szczeblu Unii Europejskiej.

Należy zauważyć, że prowadzona ewidencja spełnia też wymóg prowadzenia jej według reguł określonych w art. 30cb ustawy o PIT.

W konsekwencji należy uznać, że opisane projekty, polegające na tworzeniu nowego oprogramowania, spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych i tym samym można używać stawki 5% od dochodu ze sprzedaży praw autorskich na rozwijane i stworzone oprogramowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

• w części dotyczącej tworzenia i rozwijania autorskiego prawa do programu komputerowego - jest prawidłowe,

• w części dotyczącej rozwijania i ulepszania oprogramowania stanowiącego własność innych podmiotów - jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą związaną z tworzeniem oprogramowania i rozlicza swoje dochody na zasadach ogólnych podatkiem liniowym. Od dłuższego czasu współpracuje z dwoma firmami (Zleceniodawcami). Jedna firma ma siedzibę w Polsce, druga w Niemczech. Rozlicza się z nimi w cyklach miesięcznych na podstawie faktur. Zgodnie z umowami prace dotyczą projektowania, implementacji i modyfikacji oprogramowania. Działalność polega na tworzeniu oprogramowania kompatybilnego z systemem SAP. Są to rozwiązania pomagające i usprawniające procesy produkcyjne i wspomagające zarządzanie w firmie. Oprogramowanie tworzone jest pod konkretne zapotrzebowanie Zleceniodawcy. Tworzenie oprogramowania jest częścią większego projektu. Wszystkie projekty, w których Wnioskodawca bierze/brał udział, jako wykonawca, są realizowane w ramach ww. umów. Czynności związane z oprogramowaniem Wnioskodawca wykonuje w Polsce. Prawie cała działalność polega na tworzeniu nowego oprogramowania, do którego to oprogramowania Wnioskodawca posiada prawo własności intelektualnej. Dokonuje też rozwijania/ulepszenia oprogramowania komputerowego w wyjątkowych, nielicznych przypadkach, stworzonego przez inne osoby. Są to jednak działania bardzo sporadyczne i w takim przypadku wykonywane są na podstawie licencji niewyłącznej. Do ulepszania programów stworzonych dla ww. firm przez inne osoby dochodzi sporadycznie i jest ono wykonywane na podstawie licencji niewyłącznej. Autorskie oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę, jako jednoosobowa firma, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oprogramowanie jest elementem znacznie szerszego procesu B+R, prowadzonego w ramach projektu.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W 95% przychody firmy pochodzą ze sprzedaży praw autorskich wspomnianym już firmom (pozostałe około 5% pochodzi z okazjonalnego wynajmu lokalu). Jako wykonawca nie nabywał wyników prac B+R prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm. Od września 2019 r. prowadzi już odrębną szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zapewniający spełnienie pozostałych wymogów, określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP BOX wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP BOX, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP BOX. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP BOX.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

• zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

• należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

• podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

W związku z powyższym, autorskie prawo do oprogramowania komputerowego stworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu przenoszenia autorskich praw do programów komputerowych tworzonych przez Niego, które stanowią utwory prawnie chronione, wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego IP zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym zakresie Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów ze sprzedaży tych programów komputerowych wg stawki 5% oraz ma obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej zastosowania preferencyjnej stawki podatku do dochodów ze sprzedaży wytworzonego i rozwijanego przez Niego oprogramowania uznano za prawidłowe.

Potwierdzić nie można jednak stanowiska Wnioskodawcy odnośnie dokonywanej przez Wnioskodawcę rozwijania i ulepszania programu komputerowego autorstwa innych osób.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca dokonuje też rozwijania i ulepszania oprogramowania komputerowego w wyjątkowych, nielicznych przypadkach, stworzonego przez inne osoby. Do ulepszania programów stworzonych dla Zleceniodawcy przez inne osoby dochodzi sporadycznie i jest ono wykonywane na podstawie licencji niewyłącznej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego IP. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do powstania nowej funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP, do którego przysługuje podatnikowi ochrona na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że skoro prawo do rozwijanego lub ulepszonego przez Wnioskodawcę oprogramowania komputerowego stanowiącego własność innych podmiotów nie stanowi odrębnego utworu w stosunku do oprogramowania, który podlega ochronie na podstawie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to takie ulepszenie, bądź rozwinięcie nie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, do osiągniętego dochodu związanego z rozwinięciem lub ulepszeniem oprogramowania innych osób Wnioskodawca nie będzie mógł zastosować preferencyjnej stawki podatku, gdyż rozwijanie/ulepszenie nie stanowią kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej rozwijania i ulepszania oprogramowania stanowiącego własność innych podmiotów należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.