0115-KDIT1.4011.13.2019.2.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2019 r. (data wpływu: 4 listopada 2019 r.), uzupełnionym w dniu 30 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, uzupełniony w dniu 30 grudnia 2019 r.

We wniosku, po uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której dla jednego z klientów świadczy usługi tworzenia oprogramowania do zautomatyzowanej weryfikacji raportowania oraz przepływu danych za pomocą kolejek do integracji systemów w systemie bankowym. Usługa ta polega na wytworzeniu oprogramowania oraz na późniejszym rozwoju poprzez implementację ulepszeń. Wszelkie prawa autorskie Wnioskodawca sprzedaje klientowi w ramach kontraktu, na podstawie którego współpracuje. Jest to opisane w poniższym fragmencie kontraktu. Punkt 2.7 „Konsultant zobowiązuje się do przekazania Spółce praw autorskich do wszelkich opracowań, raportów, projektów, dokumentów, programów komputerowych i baz danych oraz innych produktów intelektu Konsultanta, powstałych w związku z jego Usługami Informatycznymi świadczonymi na rzecz Spółki lub na zlecenie Spółki jej klientom na zasadach wskazanych w załączniku nr 2 do Umowy. Wynagrodzenie z tytułu przekazania Spółce praw autorskich do wszystkich powstałych w trakcie wykonywania tej Umowy utworów, na wszystkich polach eksploatacji, jak również wynagrodzenie za przekazanie praw zależnych oraz za egzemplarze utworów zostało uwzględnione w wynagrodzeniu [`(...)`]” Załącznik nr 2: „Konsultant oświadcza i gwarantuje, że będzie mu przysługiwać pełnia majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych w ramach realizacji Umowy. Pod pojęciem Utworów Strony rozumieją w szczególności wszelkie fragmenty programów komputerowych, analizy, opracowania, ale również inne rezultaty jego pracy stanowiące utwór w rozumieniu obowiązujących przepisów o prawach autorskich.” „W przypadku utworów będących programami komputerowymi, w ramach wynagrodzenia określonego w Umowie, Konsultant przenosi na Spółkę, z chwilą ustalenia utworu, autorskie prawa majątkowe do tego utworu, powstałego w wyniku realizacji przedmiotu Umowy, bez ograniczenia czasowego i terytorialnego, wraz z wyłącznym prawem do wykonywania i zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich, na wszystkich polach eksploatacji [`(...)`]”

Stworzenie automatów walidacyjnych wymaga analizy i badań mających na celu zaprojektowanie w pierwszej kolejności algorytmów do zbierania danych, dalej algorytmów do analizy tych danych, na koniec kodu do walidacji. W ramach tych zadań badawczo-rozwojowych są implementowane komponenty wykorzystujące m.in. na algorytmy uczenia maszynowego, jednym z przykładów może być uczenie modeli statystycznych, które po wytrenowaniu przyspieszają proces analizy wyników. Wyniki pracy programistycznej wykorzystywane są często jako informacja wejściowa dla procesu analitycznego i badawczego, dzięki której możliwe jest implementowanie ulepszeń do kodu sprzedawanego klientowi.

Odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie czynności ponosi Wnioskodawca. Zgodnie z zapisem w umowie jaka wiąże Wnioskodawcę ze zleceniodawcą, Wnioskodawca jest zobowiązany do naprawienia szkody jeśli jest spowodowana niewykonaniem, bądź błędnym wykonaniem przedmiotu umowy, z wyłączeniem działania siły wyższej, m.in.: ognia, wojny, zamieszek. Wysokość odszkodowania jest uzależniona od rzeczywistych strat poniesionych przez Zleceniodawcę.

Czynności zlecone Wnioskodawcy zgodnie z zapisami w umowie ze zleceniodawcą, świadczone są na własny rachunek Wnioskodawcy w miejscu i czasie przez Niego określonym. Usługi Wnioskodawca świadczy w sposób samodzielny i niezależny z wykorzystaniem posiadanej wiedzy, doświadczenia i kwalifikacji.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze w związku z prowadzoną działalnością. Za błędne wykonanie pracy, bądź brak wykonania pracy, zobowiązany jest do zapłaty odszkodowania. Jakość pracy Wnioskodawcy wpływa także na zainteresowanie zleceniodawców usługami Wnioskodawcy, jeśli byłaby niska - nie otrzymywałby zleceń.

Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą w zakresie usług świadczonych zleceniodawcy, z którym wiąże Wnioskodawcę Umowa o Świadczenie Usług Informatycznych. Prace związane ze stworzeniem oprogramowania do zautomatyzowanej walidacji raportowania w systemie bankowym wymagają systematycznego badania danych wejściowych, badania algorytmów do analizy i zbierania danych, badaniu precyzji wskazywania wadliwych elementów systemu, badaniu tworzonych danych wyjściowych, następnie analizie zbadanych obszarów i implementacji ulepszeń, które poddawane są dalszej analizie. Proces badania zwiększa zasoby wiedzy, które w kolejnych iteracjach służą do rozwoju ulepszonego oprogramowania oraz do tworzenia oprogramowania o nowych zastosowaniach, przykładowo zautomatyzowanego analizowania rezultatów walidacji danych (oraz ich przepływu) w oparciu o wytrenowane modele statystyczne.

W ramach działalności Wnioskodawca opracowuje rozwiązania dotychczas nieistniejące bądź znacznie odbiegające od oczekiwanych, w szczególności:

• nowe procesy walidacji danych, bazując na zasobach wiedzy zdobytych podczas analizy wielu obszarów (danych wejściowych pochodzących z wielu źródeł, korelacja między nimi, wpływ na dane wyjściowe, wpływ na precyzję wskazywania defektów, szybkość działania, wielkość i typy wybieranych próbek),
• nowe procesy analizy rezultatów walidacji (bazujące na algorytmach uczenia maszynowego i trenowaniu modeli),
• nowe produkty, w szczególności implementujące nowe bądź ulepszone procesy.

Wnioskodawca nie licencjonuje oprogramowania, przekazuje w całości majątkowe prawa autorskie w ramach wynagrodzenia za usługi świadczone dla Zleceniodawcy. Wnioskodawca wykonuje oprogramowanie, które jest poddawane ciągłym badaniom i ulepszeniom w ramach umowy ze zleceniodawcą. Docelowo zadaniem Wnioskodawcy jest wykonanie inteligentnych automatów do walidacji raportowania oraz przepływu danych w systemach bankowych. Oprogramowanie powinno w inteligentny sposób znajdować defekty oraz z jak najwyższą precyzją określać wadliwy element systemu. Implementacja ulepszeń jest ciągłym procesem, oczekiwanym w ramach realizacji przedmiotu umowy ze zleceniodawcą.

W celu wyodrębnienia poszczególnych praw autorskich, ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z tych praw, prowadzona jest ewidencja poprzez odpowiednie księgowania w księdze przychodów i rozchodów. Przychody ewidencjonowane są w kolumnach 7 i 8 z odpowiednią analityką, natomiast koszty księgowane są w kolumnach 10 do 13 i odpowiednio w kolumnie nr 16 służącej do ewidencji kosztów poniesionych na badania i rozwój.

Wnioskodawca zobowiązany jest do przekazania praw autorskich do wszelkich opracowań, raportów, analiz, projektów, dokumentów, programów komputerowych, baz danych i innych produktów intelektu. Obecnie są to programy komputerowe, raporty, dokumenty, projekty, analizy. Zgodnie z zapisami umowy ze zlecającym są to: „obowiązujące przepisy o prawach autorskich”. Pod tym pojęciem Wnioskodawca przyjmuje ustawę „Dz.U.2019.0.1231 t.j. - Ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych”. Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę 5% za rok 2019. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową od 4 maja 2017 r.

Ulepszanie i rozwijanie oprogramowania dokonywane jest na zlecenie zleceniodawcy, z którym wiąże Wnioskodawcę umowa o świadczenie usług informatycznych. Oprogramowanie Wnioskodawca tworzy wyłącznie dla zleceniodawcy, nie ma umowy z jakimkolwiek innym odbiorcą oprogramowania Wnioskodawcy, zatem właścicielem oprogramowania jest zleceniodawca. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za świadczone usługi informatyczne, które uwzględnia sprzedaż praw autorskich. Wnioskodawca ma zamiar opodatkować preferencyjną stawką dochód z pozycji w księdze przychodów i rozchodów, które tyczą się wytworzenia/ulepszenia oprogramowania będącego wynikiem prac badawczo-rozwojowych, dla których przekazał/sprzedał w całości prawa autorskie majątkowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi w opodatkowaniu na działalność badawczo - rozwojową o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy spełnia On zapisy art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Efektami pracy Wnioskodawcy są autorskie programy komputerowe, które powstają w wyniku prac badawczo-rozwojowych (Wnioskodawca nie wykonuje pracy odtwórczej). Następnie efekty pracy Wnioskodawcy (oprogramowanie) zostają sprzedane klientowi włącznie z pełnymi prawami autorskimi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

• podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Podkreślić należy, że obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest wówczas stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Wnioskodawca wskazał, że: W celu wyodrębnienia poszczególnych praw autorskich, ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z tych praw, prowadzona jest ewidencja poprzez odpowiednie księgowania w księdze przychodów i rozchodów. Przychody ewidencjonowane są w kolumnach 7 i 8 z odpowiednią analityką, natomiast koszty księgowane są w kolumnach 10 do 13 i odpowiednio w kolumnie nr 16 służącej do ewidencji kosztów poniesionych na badania i rozwój oraz że: Wnioskodawca ma zamiar opodatkować preferencyjną stawką dochód z pozycji w księdze przychodów i rozchodów, które tyczą się wytworzenia/ulepszenia oprogramowania będącego wynikiem prac badawczo -rozwojowych, dla których przekazał/sprzedał w całości prawa autorskie majątkowe.

Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie na bieżąco wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX nie może więc polegać na zaewidencjonowaniu ich jedynie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Brak odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji uniemożliwia – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Reasumując, podatnik prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów w celu skorzystania z preferencji, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji „na bieżąco” w sposób umożliwiający bieżące monitorowanie i śledzenie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.