0113-KDIPT2-1.4011.500.2019.2.MM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2019 r. (data wpływu 11 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 grudnia 2019 r. (data wpływu 13 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 3 grudnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.500.2019.1.MM, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 3 grudnia 2019 r. (data doręczenia 3 grudnia 2019 r.; identyfikator poświadczenia doręczenia UPD ……). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 10 grudnia 2019 r. (data wpływu 13 grudnia 2019 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 10 grudnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jego przychody za poprzedni rok nie przekroczyły 1,2 mln euro, z tego też powodu prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza polega na tworzeniu (poprzez pisanie kodu źródłowego) od podstaw autorskiego oprogramowania, jak i rozwijaniu oprogramowania już istniejącego w celu jego ulepszenia. Jest to oprogramowanie pisane na zamówienie, spełniające specyficzne wymagania klienta i nie istnieje inne podobne. Jest to twórcza działalność podejmowana w sposób systematyczny, obejmująca prace rozwojowe w celu tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań, a także eliminację pojawiających się błędów. Prace te są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania i prowadzenia produkcji oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów w zakresie produkcji. Nie są to działania rutynowe ani okresowe (nie jest to utrzymanie techniczne produktu). Powstające w drodze testów i doświadczeń oprogramowanie steruje działaniem robotów na liniach produkcyjnych. Oprogramowanie tworzone jest w środowisku programistycznym, którym dysponuje sam Wnioskodawca. Dla jego stworzenia Wnioskodawca, co do zasady, musi udać się bezpośrednio na linię produkcyjną, którą będzie obsługiwać wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, a to ze względu na fakt, że zanim oprogramowanie zostanie przekazane nabywcy konieczne jest przeprowadzenie testów jego działania na danej linii produkcyjnej, natomiast w samym procesie przygotowania oprogramowania konieczne jest uwzględnienie standardów programistycznych, a także nowych (stale zmieniających się) technologii wykorzystywanych na danej linii produkcyjnej, które stanowią informacje poufne, dostępne tylko w obrębie linii produkcyjnej, i które nie mogą być udostępniane poza ten obszar.

Wnioskodawca tworzy gotowe oprogramowanie (stanowiące samodzielną i integralną całość) w środowisku programistycznym, którym On sam dysponuje. Oprogramowanie po jego stworzeniu jest instalowane na urządzeniach docelowych (szafy sterownicze robotów lub sterowniki PLC). Czynności te (instalacja) wykonywane są też przez Wnioskodawcę w ramach odrębnych już od samego procesu tworzenia oprogramowania prac wdrożeniowych. Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdyż jest indywidualnym i twórczym wytworem Wnioskodawcy.

Wnioskodawca planuje sprzedawać tworzone programy komputerowe na podstawie umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcami oprogramowania, w tym podmiotami zagranicznymi. Przedmiotem wyżej wskazanych umów będzie sprzedaż programów komputerowych (mających zapewnić prawidłowe działanie linii produkcyjnych zgodnie ze zmieniającym się zapotrzebowaniem w zakresie produkcji prowadzonej na tych liniach produkcyjnych, w tym przyczyniających się do wzrostu ich wydajności, zwiększających bezpieczeństwo pracy). Przedmiotem tych umów nie są ww. prace wdrożeniowe. Wynagrodzenie przysługujące Wnioskodawcy na podstawie ww. umów będzie to wynagrodzenie w całości z tytułu przeniesienia (wyzbycia się w ramach sprzedaży) majątkowych praw autorskich do stworzonego oprogramowania, a nie usług programistycznych, w cenę których wliczona jest opłata z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich. Wnioskodawca w ramach ww. umów nie będzie się bowiem zajmował bieżącym programowaniem, w ramach którego powstaną prawa autorskie do tworzonych rozwiązań programistycznych, a jak było to wcześniej już wskazywane, Wnioskodawca sprzedawać będzie gotowe oprogramowanie (stanowiące samodzielną i integralną całość), wymagające tylko wdrożenia na urządzeniach docelowych. Wynikiem pracy Wnioskodawcy zawsze będzie tylko i wyłącznie kod źródłowy programu komputerowego, stanowiącego funkcjonalną całość. Po zawarciu ww. umów sprzedaży Wnioskodawcy nie będą przysługiwały żadne prawa autorskie do napisanego kodu źródłowego.

Wnioskodawca jest gotowy prowadzić odrębną ewidencję, zgodną z wymogami określonymi w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. będzie to ewidencja, która umożliwi obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z prawa IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W piśmie z dnia 5 grudnia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jego przychody za poprzedni rok nie przekroczyły 1,2 mln euro, z tego też powodu prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza od dnia listopada 2012 r. polega na tworzeniu (poprzez pisanie kodu źródłowego) od podstaw autorskiego oprogramowania, jak i rozwijaniu oprogramowania już istniejącego w celu jego ulepszenia (działalność w obszarze IT). Wnioskodawca korzysta z opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa we wniosku, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy). Wytworzone przez Niego oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, stanowi i będzie stanowić utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając przesłanki wytworu o indywidualnym i twórczym charakterze.

Autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, jest i będzie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest i będzie ono tworzone w ramach twórczej działalności obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań, a także polegającej na eliminacji pojawiających się błędów. Prace te stanowią i będą stanowić działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania i prowadzenia produkcji oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów (zastosowań) w zakresie produkcji. Nie są to i nie będą działania rutynowe ani okresowe. Powstające w drodze testów i doświadczeń oprogramowanie, przeznaczone jest i będzie do sterowania działaniem robotów na liniach produkcyjnych. Oprogramowanie tworzone jest i będzie w środowisku programistycznym, którym dysponuje sam Wnioskodawca. Dla jego stworzenia Wnioskodawca co do zasady musi udać się bezpośrednio na linię produkcyjną, którą obsługuje lub będzie obsługiwać wytworzone przez Niego oprogramowanie, a to ze względu na fakt, że zanim oprogramowanie zostanie przekazane nabywcy konieczne jest i będzie przeprowadzenie testów jego działania na danej linii produkcyjnej, natomiast w samym procesie przygotowania oprogramowania konieczne jest i będzie uwzględnienie standardów programistycznych, a także nowych (stale zmieniających się) technologii wykorzystywanych na danej linii produkcyjnej, które stanowią informacje poufne, dostępne tylko w obrębie linii produkcyjnej, i które nie mogą być udostępniane poza ten obszar.

Wnioskodawca tworzy gotowe oprogramowanie (stanowiące samodzielną i integralną całość) w środowisku programistycznym, którym On sam dysponuje. Oprogramowanie po jego stworzeniu jest i będzie instalowane na urządzeniach docelowych (szafy sterownicze robotów lub sterowniki PLC). Czynności te (instalacja) wykonywane są też przez Wnioskodawcę, w ramach odrębnych już prac wdrożeniowych.

Oprogramowanie zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, a także będzie dalej tworzone, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Jest i będzie ono tworzone w ramach twórczej działalności obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań, a także polegającej na eliminacji pojawiających się błędów. Prace te stanowią i będą stanowić działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania i prowadzenia produkcji oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów (zastosowań) w zakresie produkcji.

Zasadniczo będą istnieć dwa rodzaje dochodów osiągane przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej w związku z tworzeniem oprogramowania. Wniosek dotyczy dochodu uzyskiwanego w całości z tytułu przeniesienia (wyzbycia się w ramach sprzedaży) majątkowych praw autorskich do stworzonego oprogramowania, a nie usług programistycznych, w cenę których wliczona jest opłata z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich. Wnioskodawca w ramach ww. umów sprzedaży oprogramowania (przeniesienia autorskich praw majątkowych do Niego) nie będzie się bowiem zajmował bieżącym programowaniem, w ramach którego powstaną prawa autorskie do tworzonych rozwiązań programistycznych, a Wnioskodawca odpłatnie przenosić (sprzedawać) będzie autorskie prawa majątkowe do gotowego oprogramowania (stanowiącego samodzielną i integralną całość), wymagającego tylko wdrożenia na urządzeniach docelowych. Po zawarciu ww. umów sprzedaży Wnioskodawcy nie będą przysługiwały żadne prawa autorskie do napisanego kodu źródłowego.

Drugi rodzaj dochodów Wnioskodawcy związanych z tworzeniem oprogramowania to dochody z tytułu świadczenia usług programistycznych polegających na wdrożeniu we wskazanym przez klienta miejscu (szafy sterownicze robotów lub sterowniki PLC) stworzonego przez Wnioskodawcę gotowego oprogramowania, o którym mowa powyżej. W tym zakresie Wnioskodawca będzie zawierał odrębną umowę z klientami, a dochód z tego tytułu nie jest przedmiotem wniosku.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży (odpłatnym przeniesieniu) majątkowych praw autorskich do gotowego, zamówionego przez klienta programu komputerowego, są i będą przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody ze sprzedaży autorskiego oprogramowania nie stanowią całości przychodów Wnioskodawcy z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca będzie prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem z kwalifikowanego prawa autorskiego będą dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (odpłatnego przeniesienia majątkowych praw autorskich do programu komputerowego stanowiącego utwór, wytworzonego, ulepszanego lub rozwijanego w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy). W sytuacjach, gdy Wnioskodawca rozwija i będzie rozwijał oprogramowanie komputerowe, jest i będzie właścicielem tego oprogramowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

Czy Wnioskodawca w związku z tworzonymi, ulepszanymi, a także stale rozwijanymi w ramach działalności badawczo-rozwojowej programami komputerowymi stanowiącymi utwór, będzie miał prawo rozliczać dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej, pochodzące z przeniesienia autorskich praw majątkowych do tychże programów komputerowych, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy kolejne programy komputerowe, które wytwarza i będzie wytwarzał, stanowią i będą stanowić ulepszenie wcześniejszego oprogramowania (są i będą tworzone przy zastosowaniu nowości w zakresie rozwiązań programistycznych i technologii, są i będą dostosowane do zmieniających się systemów służących obsłudze robotów na liniach produkcyjnych, a więc wykorzystywane w ramach nowych zastosowań, są i będą tworzone z wykorzystaniem stale poszerzanego doświadczenia i poszerzanej wiedzy Wnioskodawcy). Całość powyższej działalności Wnioskodawcy jest i będzie skierowana na badanie, rozwój i ulepszenie programów komputerowych służących do sterowania działaniem linii produkcyjnych, a nie skierowana na rutynowe wprowadzanie zmian (w tym dostosowujących tylko istniejący program komputerowy do szczególnej specyfiki i szczególnych wymagań danej linii produkcyjnej) lub skierowana na powielanie tych samych rozwiązań. W sytuacjach, gdy Wnioskodawca rozwija i będzie rozwijał oprogramowanie komputerowe, jest i będzie właścicielem tego oprogramowania.

Autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, jest i będzie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest i będzie ono tworzone bowiem w ramach twórczej działalności obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań, a także polegającej na eliminacji pojawiających się błędów.

Prace te stanowią i będą stanowić działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania i prowadzenia produkcji oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów (zastosowań) w zakresie produkcji. Nie są to i nie będą działania rutynowe ani okresowe.

Efektem pracy Wnioskodawcy, o której mowa we wniosku, jest i będzie wyłącznie kod źródłowy, a więc program komputerowy. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, stanowi i będzie stanowić utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając przesłanki wytworu o indywidualnym i twórczym charakterze.

Wnioskodawca planuje sprzedawać ww. tworzone programy komputerowe na podstawie umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcami oprogramowania, w tym podmiotami zagranicznymi. Przedmiotem wyżej wskazanych umów będzie sprzedaż programów komputerowych (mających zapewnić prawidłowe działanie linii produkcyjnych zgodnie ze zmieniającym się zapotrzebowaniem w zakresie produkcji prowadzonej na tych liniach produkcyjnych, zmieniającą się technologią i standardami, w tym przyczyniających się do wzrostu ich wydajności, zwiększających bezpieczeństwo ich pracy).

Wynagrodzenie przysługujące Wnioskodawcy na podstawie ww. umów będzie to wynagrodzenie w całości z tytułu przeniesienia (wyzbycia się w ramach sprzedaży) majątkowych praw autorskich do ww. stworzonego oprogramowania, a nie usług programistycznych, w cenę których wliczona jest opłata z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich. Wnioskodawca w ramach ww. umów sprzedaży oprogramowania (przeniesienia autorskich praw majątkowych do niego) nie będzie się bowiem zajmował bieżącym programowaniem, w ramach którego powstaną prawa autorskie do tworzonych rozwiązań i programistycznych, a Wnioskodawca odpłatnie przenosić (sprzedawać) będzie autorskie prawa majątkowe do gotowego oprogramowania (stanowiącego samodzielną i integralną całość), stworzonego zgodnie z zamówieniem klienta, wymagającego tylko wdrożenia na urządzeniach docelowych. Po zawarciu ww. umów sprzedaży Wnioskodawcy nie będą przysługiwały żadne prawa autorskie do napisanego kodu źródłowego.

Tym samym stwierdzić należy, że całkowity dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę na podstawie ww. umów ze sprzedaży (odpłatnego przeniesienia) majątkowych praw autorskich do stworzonego oprogramowania, będzie stanowił dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca będzie prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca w związku z tworzonymi, ulepszanymi a także stale rozwijanymi w ramach działalności badawczo-rozwojowej programami komputerowymi stanowiącymi utwór, będzie miał prawo rozliczać dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej, pochodzące z przeniesienia autorskich praw majątkowych do tychże programów komputerowych, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy wskazano, że „Proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(`(...)`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.”

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30cb ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarcza od dnia …. listopada 2012 r., polegającą na tworzeniu (poprzez pisanie kodu źródłowego) od podstaw autorskiego oprogramowania, jak i rozwijaniu oprogramowania już istniejącego w celu jego ulepszenia (działalność w obszarze IT). Jest to oprogramowanie pisane na zamówienie, spełniające specyficzne wymagania klienta i nie istnieje inne podobne. Prace te są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania i prowadzenia produkcji oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów w zakresie produkcji. Nie są to działania rutynowe ani okresowe (nie jest to utrzymanie techniczne produktu). Powstające w drodze testów i doświadczeń oprogramowanie steruje działaniem robotów na liniach produkcyjnych. Wnioskodawca tworzy gotowe oprogramowanie (stanowiące samodzielną i integralną całość) w środowisku programistycznym, którym On sam dysponuje. Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdyż jest indywidualnym i twórczym wytworem Wnioskodawcy.

Wnioskodawca planuje sprzedawać tworzone programy komputerowe na podstawie umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcami oprogramowania, w tym podmiotami zagranicznymi. Przedmiotem wyżej wskazanych umów będzie sprzedaż programów komputerowych. Przedmiotem tych umów nie są ww. prace wdrożeniowe. Wynagrodzenie przysługujące Wnioskodawcy na podstawie ww. umów będzie to wynagrodzenie w całości z tytułu przeniesienia (wyzbycia się w ramach sprzedaży) majątkowych praw autorskich do stworzonego oprogramowania, a nie usług programistycznych, w cenę których wliczona jest opłata z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich. Wynikiem pracy Wnioskodawcy zawsze będzie tylko i wyłącznie kod źródłowy programu komputerowego, stanowiącego funkcjonalną całość. Po zawarciu ww. umów sprzedaży Wnioskodawcy nie będą przysługiwały żadne prawa autorskie do napisanego kodu źródłowego. Wytworzone przez Niego oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, stanowi i będzie stanowić utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając przesłanki wytworu o indywidualnym i twórczym charakterze. Autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, jest i będzie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży (odpłatnym przeniesieniu) majątkowych praw autorskich do gotowego, zamówionego przez klienta programu komputerowego, są i będą przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca będzie prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem z kwalifikowanego prawa autorskiego będą dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (odpłatnego przeniesienia majątkowych praw autorskich do programu komputerowego stanowiącego utwór, wytworzonego, ulepszanego lub rozwijanego w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy). W sytuacjach, gdy Wnioskodawca rozwija i będzie rozwijał oprogramowanie komputerowe, jest i będzie właścicielem tego oprogramowania.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis do przeanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego uregulowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP BOX wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP BOX, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP BOX. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP BOX.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie, jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że dochody uzyskane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartych umów w związku z tworzonymi, ulepszanymi, a także stale rozwijanymi programami komputerowymi (których, jak wynika z wniosku, Wnioskodawca jest właścicielem) w ramach działalności badawczo-rozwojowej, stanowiących utwór prawnie chroniony, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5% oraz ma obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Jednakże zaznaczenia wymaga fakt, że Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że prowadzi księgę przychodów i rozchodów, a w przypadku rozliczania się na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie prowadzić odrębną ewidencję zgodnie z wymogiem art. 30cb pkt 2 ww. ustawy.

Zatem w związku z tym, że przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe zastrzec należy, że fakt sporządzenia (przedstawienia, czy posiadania) odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z IP Box, tj. po zakończeniu roku podatkowego, nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Mając na uwadze powyższe zastrzeżenie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.