0113-KDIPT2-2.4011.198.2017.2.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2017 r. (data wpływu 25 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 sierpnia 2017 r. (data wpływu 1 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nasadzeń, urządzeń i obiektów na terenie rodzinnego ogrodu działkowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2017 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nasadzeń, urządzeń i obiektów na terenie rodzinnego ogrodu działkowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 18 sierpnia 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.198.2017.1.MK, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 18 sierpnia 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 22 sierpnia 2017 r.). W dniu 1 września 2017 r. (nadano w dniu 28 sierpnia 2017 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Samodzielnym użytkownikiem od 2007 r. działki była …, obecnie … (dowód wpłaty – pokwitowanie KP …, wystawione w dniu 11 lipca 2007 r. przez Rodzinny Ogród Działkowy, dalej: ROD …), która po zawarciu małżeństwa z Wnioskodawcą w 2010 r. przyjęła Jego nazwisko.

Działka nr 312 została nabyta w 2007 r. ze środków własnych …. W 2008 r. na działce została przez … wybudowana altana (domek murowany o powierzchni 25 m2, z tarasem) – zgodnie z zatwierdzonym planem i zgodą ROD oraz sukcesywnie dokonywane były nasadzenia i wyposażenia terenu działki. Altana budowana z pustaków była trwale związana z gruntem za pomocą wysokiego fundamentu, na stałe przytwierdzona do gruntu, stanowiąc część składową gruntu.

W dniu 3 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca zamieszkały w …, wspólnie z małżonką …, decyzją przydziału działki (uchwała nr … w ROD …), zostali przyjęci w poczet Polskiego Związku Działkowców (dalej: PZD) i zostało im przydzielone do użytkowania: 376 m2 działki nr 312.

Wnioskodawca był osobą uprawnioną do korzystania z działki w Rodzinnym Ogrodzie Działkowym im. … na podstawie przysługującego Mu prawa do działki, wynikającego z uchwały Zarządu ROD im. … z dnia 3 sierpnia 2011 r. nr … zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych i przekształconego na mocy art. 66 pkt 2 ww. ustawy w prawo do działki ustanawiane w drodze umowy dzierżawy działkowej i taki tytuł prawny uprawniał Wnioskodawcę do korzystania z działki w dniu zawarcia umowy zbycia.

W dniu 13 czerwca 2017 r. umową zatwierdzoną przez notariusza w … (akt notarialny Rep. A. Nr …), zostały przeniesione prawa obojga małżonków do działki nr 312 za rzecz nowego nabywcy, Pani …. Zbywcy - za przeniesione prawa do działki i wynikające z tego prawa i obowiązki oraz za własność znajdujących się na działce nieruchomości i ruchomości, zgodnie z § 3 umowy, tj. za pozostawioną altanę (domek murowany o powierzchni 25 m2, z tarasem), wyposażenie terenu działki związane trwale z gruntem (siatka, ogrodzenia, żywopłot, instalacja energetyczna oraz wodna), narzędzia, grabie itp. i sprzęt elektryczny, wyposażenie domku oraz nasadzenia w postaci drzew owocowych, krzewów, roślin (wykaz i protokół w Zarządzie ROD) - otrzymali w dniu 3 lipca 2017 r. kwotę 33 000 zł, zgodnie z treścią umowy przeniesienia tych praw. Nie ustalono odrębnego wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw do działki i wynagrodzenia za przeniesienie własności nasadzeń, urządzeń, obiektów znajdujących się na działce.

W dniu 5 lipca 2017 r. uchwałą nr … Zarząd ROD im. … zatwierdził umowę przeniesienia praw do działki nr 312. W poczet nowych członków przyjął nowego nabywcę – Panią …, zaś zbywcy (Wnioskodawca wraz z małżonką) zostali wykreśleni z rejestrów ROD. Obowiązek zgłoszenia do Urzędu Skarbowego … i zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych miała osoba nabywcy według obowiązującego prawa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Wnioskodawca ma zapłacić podatek za rok podatkowy 2017 lub w przyszłości, tj. następnych latach podatkowych, w związku z zawartą umową przeniesienia praw do działki z dnia 3 czerwca 2017 r., Rep. A Nr ….?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), nie musi zapłacić podatku w rozliczeniu rocznym za rok podatkowy 2017 ani w następnych latach podatkowych z tytułu podpisanej umowy przeniesienia praw do działki z dnia 13 czerwca 2017 r. Wnioskodawca uważa, że zapłata podatku z tego tytułu jest sprzeczna z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego.

Zarówno nabycie praw do korzystania z działki, jak i wybudowanie altany na niej trwale związanej z gruntem i pozostałe, znajdujące się na działce nasadzenia i wyposażenia terenu działki związanego trwale z gruntem, tj. siatka, żywopłot, instalacja energetyczna i wodna, nie nastąpiło pół roku wcześniej, niż zbyto działkę. Do żadnej z wymienionych rzeczy nie upłynęło mniej niż pół roku, w którym zostały nabyte - upłynęło wiele lat.

W przepisach prawa związane to jest bezpośrednio z treścią wyroku z dnia 10 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 265/08, Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się wprawdzie odnośnie do podatku od czynności cywilnoprawnych, ale uznał, że „ogródki działkowe” stanowią rzeczy, a nie prawa majątkowe. Sąd orzekł tak, popierając stanowisko dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, że nie można raz twierdzić, że coś jest rzeczą, a innym razem, że to prawo. A to oznacza, że działkowiec będzie musiał zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych od nasadzeń i naniesień tylko wtedy, gdy sprzeda je przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie (wybudowanie, zasadzenie). Dotyczy to, też altan i domków wybudowanych na działkach.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt II FSK 3660/16 oraz orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 526/16 stanowią, że ustawa o rodzinnych ogrodach działkowych ma pierwszeństwo przed zastosowaniem przepisów kodeksu cywilnego (zgodnie z łacińską zasadą lex specialis derogat legi generali). Zgodnie z art. 30 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce stanowią własność działkowca. To wyjątek od ogólnej reguły, zawartej w art. 48 Kodeksu cywilnego. Sąd uznał, że przychód ze sprzedaży nasadzeń, urządzeń i obiektów znajdujących się na działce jest przychodem ze zbycia rzeczy, a nie praw. Ma więc do niego zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca jako działkowicz miał tylko ograniczone prawo do działki, nie był jej właścicielem, a jedynie miał tytuł prawny do przeniesienia praw do działki, z którego wynikały prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki. Własnością były ruchomości, urządzenia, obiekty i nasadzenia znajdujące się na działce.

Mając na względzie fakt, że od momentu:

1. wybudowania altany z pustaków w 2008 r. (i jej wyposażeniu – teren działki trwale związano z gruntem poprzez wysoki fundament, postawiono siatkę, założono żywopłot, podprowadzono w ziemi pod gruntem instalację energetyczną i wodną),
2. w okresie kilku po sobie następujących lat tj. do końca 2011 r., nabyte były narzędzia i sprzęt elektryczny, które do dnia zbycia działki w 2017 roku były już mocno użytkowane,

upłynęło więcej, niż pół roku oraz strony w momencie podpisania umowy przeniesienia praw do działki nie ustaliły odrębnego wynagrodzenia, ani nie rozgraniczyły odrębnie żadnej kwoty z różnych tytułów (przeniesienie praw a przeniesienie własności nasadzeń, urządzeń, obiektów), nie może być mowy o płaceniu podatku przez Wnioskodawcę w rozliczeniu rocznym za rok podatkowy 2017, ani też w następnych latach podatkowych.

W § 3 zatwierdzonej przez notariusza umowy przeniesienia praw do działki z dnia 13 czerwca 2017 r. wyraźnie odróżnia się bowiem wynagrodzenie z tytułu prawa do działki, od wynagrodzenia za przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń i obiektów znajdujących się na działce, za które to nabywca zapłacił na rzecz zbywcy określoną kwotę tytułem wynagrodzenia.

Wnioskodawca wskazuje, że skuteczność przeniesienia praw do działki zależy od zatwierdzenia przez stowarzyszenie ogrodowe (art. 41 ust. l i 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych). Nastąpiło to w dniu 5 lipca 2017 r. uchwałą nr … Zarządu ROD. Należy przy tym podkreślić, że obecnie prawo do działki ma charakter obligacyjny, tzw. „umowy dzierżawy działkowej”, co uregulowane zostało w art. 27 ust. 1 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych. Nie ma natomiast możliwości ustanowienia prawa do działki w formie ograniczonego prawa rzeczowego. Z wykładni wydanej przez Izbę Skarbową w Katowicach w dniu 9 kwietnia 2015 r., nr IBPBII/1/4511-19/15/MK wynika, że sprzedając domek, faktycznie go nie sprzedajemy. Przedmiotem transakcji było bowiem prawo majątkowe, pozwalające na użytkowanie domku. W umowie o przeniesieniu prawa i obowiązków przeniesienie tego prawa ma charakter nieodpłatny, a wynagrodzenie przysługuje za nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, które stanowią własność sprzedającego je działkowca.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, w wyroku z dnia 28 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Bd 676/06 wskazuje, że „zapłata podatku to naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.), w związku z art. 48 kodeksu cywilnego (dalej k.c.), w związku z art. 30 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych (dalej: ROD) poprzez uznanie, iż dokonując odpłatnego zbycia własności znajdujących się na działce nasadzeń, urządzeń im2 obiektów, osiągnęła przychód z art. 10 ust. 1 pkt 7 p.d.o.f (z praw majątkowych), a nie ze zbycia „innych rzeczy”, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d u.p.d.o.f.”

Podsumowując ostatecznie własne zdanie Wnioskodawca uważa, że nie powinien zapłacić podatku, a w złożonym ORD-IN o wydanie interpretacji indywidualnej w tej sprawie, powinien być zastosowany art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 48 Kodeksu cywilnego (dalej K.c.), w związku z art. 30 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, poprzez uznanie, że dokonując odpłatnego zbycia własności, znajdujących się na działce nasadzeń, urządzeń i obiektów, Wnioskodawca osiągnął przychód z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy (z praw majątkowych), a nie ze zbycia „innych rzeczy”, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, z których przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)–c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 3 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca wspólnie z małżonką, decyzją przydziału działki zostali przyjęci w poczet Polskiego Związku Działkowców i zostało im przydzielone do użytkowania: 376 m2 działki. Od 2007 r. samodzielnym użytkownikiem wskazanej działki była obecna małżonka Wnioskodawcy (małżeństwo zawarte w 2010 r.), która działkę tą nabyła w 2007 r. ze środków własnych. W 2008 r. na działce została wybudowana altana (domek murowany z tarasem o powierzchni 25 m2) – zgodnie z zatwierdzonym planem i zgodą Rodzinnego Ogrodu Działkowego (dalej: ROD), oraz sukcesywnie dokonywane były nasadzenia i wyposażenia terenu działki. Altana budowana z pustaków była trwale związana z gruntem za pomocą wysokiego fundamentu, na stałe przytwierdzona do gruntu, stanowiąc część składową gruntu.

W dniu 13 czerwca 2017 r. umową zatwierdzoną przez notariusza (Rep. A. Nr …), zostały przeniesione prawa obojga małżonków do działki za rzecz nowego nabywcy. Zbywcy (Wnioskodawca i Jego małżonka) – za przeniesione prawa do działki i wynikające z tego prawa i obowiązki oraz za własność znajdujących się na działce nieruchomości i ruchomości, zgodnie z § 3 ww. umowy tj. za pozostawioną altanę (domek murowany 25 m2 z tarasem), wyposażenie terenu działki związane trwale z gruntem (siatka, ogrodzenia, żywopłot, instalacja energetyczna oraz wodna), narzędzia, grabie itp. i sprzęt elektryczny, wyposażenie domku oraz nasadzenia w postaci drzew owocowych, krzewów, roślin (wykaz i protokół w Zarządzie ROD) - otrzymali w dniu 3 lipca 2017 r. kwotę 33 000 zł. W umowie przeniesienia praw do działki z dnia 13 czerwca 2017 r. nie ustalono odrębnego wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw do działki i wynagrodzenia za przeniesienie własności nasadzeń, urządzeń, obiektów znajdujących się na działce.

W dniu 5 lipca 2017 r. Zarząd ROD uchwałą zatwierdził umowę przeniesienia praw do działki, w poczet nowych członków przyjął nowego nabywcę, zaś zbywcy (Wnioskodawca wraz z małżonką) zostali wykreśleni z rejestrów ROD.

W świetle przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stanu faktycznego istotna dla niniejszego rozstrzygnięcia jest kwalifikacja do odpowiedniego źródła przychodu osiągniętego przez Wnioskodawcę w związku z przeniesieniem prawa do użytkowania działki i sprzedaży nasadzeń, urządzeń i obiektów.

Należy wyjaśnić, że do dnia 18 stycznia 2014 r. obowiązywały przepisy ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. Nr 169, poz. 1419, z późn. zm.), zaś z dniem 19 stycznia 2014 r. weszła w życie ustawa z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2014 r., poz. 40, z późn. zm.).

W myśl art. 9 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, rodzinne ogrody działkowe zakładane są na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz Polskiego Związku Działkowców. Jak stanowi art. 14 ust. 1 ww. ustawy, Polski Związek Działkowców ustanawia w drodze uchwały na rzecz swojego członka bezpłatne i bezterminowe prawo używania działki i pobierania z niej pożytków (użytkowanie działki). Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 2 ww. ustawy, na wniosek osoby wymienionej w ust. 1, Polski Związek Działkowców ustanawia na jej rzecz prawo użytkowania działki – w rozumieniu Kodeksu cywilnego – w drodze umowy cywilnoprawnej zawartej w formie aktu notarialnego, jeżeli grunty wchodzące w skład rodzinnego ogrodu działkowego znajdują się w użytkowaniu wieczystym Polskiego Związku Działkowców lub stanowią jego własność.

Natomiast z dniem 19 stycznia 2014 r., prawo używania działki i pobierania z niej pożytków (użytkowanie działki) ustanowione na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, przekształca się – w myśl art. 66 pkt 2 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych – w prawo do działki w rozumieniu tej ustawy, ustanawiane w drodze umowy dzierżawy działkowej.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, ustanowienie prawa do działki następuje na podstawie umowy dzierżawy działkowej. Umowa, o której mowa w ust. 1, zawierana jest pomiędzy stowarzyszeniem ogrodowym a pełnoletnią osobą fizyczną. Umowa może być również zawarta z małżonkiem działkowca, jeżeli żąda ustanowienia prawa do działki wspólnie ze swoim współmałżonkiem. Umowa nie może być zawarta w celu ustanowienia prawa do więcej niż jednej działki (art. 27 ust. 2 tej ustawy).

Przez umowę dzierżawy działkowej stowarzyszenie ogrodowe zobowiązuje się, w myśl art. 28 ust. 1 obowiązującej ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, oddać działkowcowi działkę na czas nieoznaczony do używania i pobierania z niej pożytków, a działkowiec zobowiązuje się używać działkę zgodnie z jej przeznaczeniem, przestrzegać regulaminu oraz uiszczać opłaty ogrodowe.

Umowa, o której mowa w ust. 1:

• może określać wysokość czynszu albo sposób ustalenia wysokości czynszu oraz termin jego płatności, wyłącznie w przypadku gdy stowarzyszenie ogrodowe jest zobowiązane do uiszczania na rzecz właściciela gruntu opłat z tytułu użytkowania albo użytkowania wieczystego nieruchomości zajmowanej przez ROD (art. 28 ust. 2 ww. ustawy),

• jest zawierana w formie pisemnej pod rygorem nieważności (art. 28 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 28 ust. 4-6 przytoczonej ustawy, na wniosek działkowca, dzierżawa działkowa podlega ujawnieniu w księdze wieczystej, przy czym do tego typu dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące dzierżawy, zaś do jej ochrony odpowiednio przepisy o ochronie własności.

Ponadto, jak stanowi art. 30 ust. 1 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, działkowiec ma prawo zagospodarować działkę i wyposażyć ją w odpowiednie obiekty i urządzenia zgodnie z przepisami ustawy oraz regulaminem. Z kolei nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność (art. 30 ust. 2 ww. ustawy).

Analiza przepisów ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych prowadzi do wniosku, że pod pojęciem obiektów i urządzeń, o których mowa w tym przepisie, rozumieć należy tylko takie obiekty i urządzenia, które wzniesione zostały na działce zgodnie z postanowieniami ustawy i regulaminu, a dzięki którym, wykonanie prawa dzierżawy działkowej staje się możliwe (tzn. takie, które pozwalają na korzystanie z działki zgodnie z jej przeznaczeniem). Mogą być to więc altana oraz budynki gospodarcze, a także ogrodzenia i urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne, które – zgodnie z odrębnymi przepisami – nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Za nasadzenia z kolei, uznać należy wszelkie rośliny posadzone przez działkowca lub nabyte przez niego wraz z prawem do działki. Pod pojęciem tym nie mogą się więc zawierać inne składniki majątkowe znajdujące się na działce, takie jak wyposażenie altan ogrodowych, np. meble, sprzęt kuchenny, czy też sprzęt i narzędzia ogrodnicze wykorzystywany do prac. Przedmioty te, nie są związane z faktem posiadania prawa dzierżawy działkowej, a jedynie z faktycznym korzystaniem z działki.

Nowe zasady zbywania praw do działki zostały ustanowione w art. 41 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych.

Działkowiec, w drodze umowy, może przenieść prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki na rzecz pełnoletniej osoby fizycznej (przeniesienie praw do działki). Umowę zawiera się w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi (ust. 1), przy czym skuteczność przeniesienia praw do działki zależy od zatwierdzenia przez stowarzyszenie ogrodowe (ust. 2).

W myśl art. 42 ust. 2 ww. ustawy, w razie przeniesienia praw do działki warunki zapłaty i wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1, określa umowa, o której mowa w art. 41 ust. 1.

W odniesieniu do odpłatnego zbycia rzeczy ruchomych tj. altany, nasadzeń i urządzeń, podkreślić należy, że z uwagi na brak definicji pojęcia „nieruchomości” i „rzeczy” w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odwołać się do odpowiednich przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu Kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przypadku nieruchomości budynkowej istotą wyróżnienia jej jako nieruchomości jest spełnienie przesłanek bycia rzeczą (art. 45 Kodeksu cywilnego) i posiadanie cech budynku jako konstrukcji trwale związanej z gruntem, który ponadto może stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności, co musi mieć oparcie w przepisie szczególnym.

Natomiast zawartą w art. 45 ww. Kodeksu legalną definicję rzeczy, w literaturze powszechnie akceptuje się w ten sposób, że przedmiotami materialnymi są takie części przyrody, w stanie pierwotnym lub przetworzonym, które są na tyle wyodrębnione spośród innych (naturalnie lub sztucznie) w sposób umożliwiający ich traktowanie w stosunkach społecznych i gospodarczych jako dobra samoistne. Na pojęcie „rzeczy” składają się więc dwie cechy o charakterze konstytutywnym: materialny ich charakter i wyodrębnienie z przyrody, czyli muszą mieć samoistny byt materialny. Stąd też, rzeczami są wyłącznie materialne części przyrody, przy czym nie ma znaczenia ich wartość materialna, chodzi tu o materialną postać.

Omawiane nasadzenia, obiekty i urządzenia spełniają definicję rzeczy zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z zasadą prawa superficies solo cedit (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) odnoszącą się do związania własności budynku wzniesionego na gruncie z własnością tego gruntu, częścią składową gruntu są wszystkie rzeczy trwale złączone z tą nieruchomością.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia prawa do działki oraz znajdujących się na działce nasadzeń, urządzeń i obiektów, dokonanego po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, dokonana sprzedaż prawa do działki oraz znajdujących się na niej nasadzeń, urządzeń i obiektów stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu ww. sprzedaży, ponieważ dokonana przez m.in. Wnioskodawcę w dniu 13 czerwca 2017 r. sprzedaż rzeczy znajdujących się na działce na terenie rodzinnych ogrodów działkowych, które zostały zakupione wcześniej niż 6 miesięcy przed datą sprzedaży, nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie przez Wnioskodawcę upłynął okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej uznano za nieprawidłowe z uwagi na zawarte w podsumowaniu stwierdzenie, że cyt. „Wnioskodawca osiągnął przychód z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy (z praw majątkowych), a nie ze zbycia „innych rzeczy”, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” Należy bowiem zaznaczyć, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie dotyczy innych osób (np. żony Wnioskodawcy).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.