INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2016 r. (data wpływu 13 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 13 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:
Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2015 r., poz. 2100, z późn. zm., dalej: „ustawa o lasach”) - lasami własności Skarbu Państwa zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, zwane dalej w ustawie o lasach „Lasami Państwowymi”. Lasy Państwowe w ramach sprawowanego zarządu (art. 4 ust. 3 ustawy o lasach) prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość.
Nadleśnictwo …. (dalej: „Nadleśnictwo”) jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, która wchodzi w skład Lasów Państwowych na podstawie art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy o lasach. Obszar działania Nadleśnictwa …. obejmuje powierzchnię 8800,66 ha i jest on administracyjnie podzielony na 11 leśnictw. Nadleśnictwo prowadzi również gospodarkę szkółkarską i wolierową hodowlę głuszca oraz sprawuje nadzór nad lasami niestanowiącymi własności Skarbu Państwa o powierzchni 3784,24 ha powierzony przez Starostę …. na zasadzie art. 5 ust. 3-4 ustawy o lasach. Siedziba Nadleśnictwa jest na terenie Nadleśnictwa.
Zgodnie art. 35 ust. 1 ustawy o lasach, Nadleśnictwem, jako podstawową jednostką organizacyjną Lasów Państwowych, kieruje Nadleśniczy, który prowadzi samodzielnie gospodarkę w Nadleśnictwie na podstawie planu urządzania lasu oraz odpowiada za stan lasu.
Stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy o lasach, w Lasach Państwowych tworzy się Służbę Leśną. Stanowisko Nadleśniczego zaliczane jest do Służby Leśnej - co wynika z § 2 pkt 3 lit. a) rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 14 stycznia 2003 r. w sprawie stanowisk, stopni służbowych oraz zasad wynagradzania w Służbie Leśnej (Dz. U. Nr 11, poz. 123).
Ustawa o lasach i akty wykonawcze do niej zawierają regulacje dotyczące obowiązków i praw Służby Leśnej. Z przepisów powołanej ustawy, zwłaszcza art. 45 ust. 1 wynika, że jest to grupa pracownicza, na której ciążą obowiązki związane z wykonaniem tej ustawy w zakresie zarządzania lasami Skarbu Państwa, prowadzenia gospodarki leśnej w sposób zrównoważony z zachowaniem ochrony i utrzymania trwałości lasów.
W § 4 Ponadzakładowego Układu Zbiorowego Pracy dla Pracowników Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (dalej: „PUZP”), wskazane zostały miejsca pracy dla wszystkich pracowników jednostek organizacyjnych Lasów Państwowych objętych PUZP, w tym w ust. 2 - dla nadleśniczych, inżynierów nadzoru i straży leśnej. Według § 4 ust. 2 PUZP miejscem wykonania pracy dla nadleśniczego, zastępców nadleśniczego, inżynierów nadzoru i straży leśnej jest teren nadleśnictwa.
Zgodnie z § 18 ust. 2 PZUP, w wypadku gdy codzienny dojazd do pracy publicznymi środkami lokomocji jest utrudniony, kierownikom jednostek organizacyjnych (w tym nadleśniczym) oraz osobom przez nich upoważnionym przysługuje prawo do bezpłatnego używania samochodów służbowych do tego celu.
Nadleśniczy jest uprawniony do korzystania samochodu własności Nadleśnictwa (samochodu służbowego), na podstawie § 2 zarządzenia Nr 19 Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych z dnia 5 marca 2008 r. w sprawie stanu ilościowego samochodów osobowych i osobowo terenowych oraz zasad wykorzystywania samochodów prywatnych w celach służbowych w jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych. Zgodę na używanie przez nadleśniczego samochodu służbowego do dojazdów do i z miejsca pracy wyraża właściwy Dyrektor Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych.
Do wykonania zadań wynikających z przepisów ustawy o lasach, w tym do administrowania i zarządzania majątkiem Skarbu Państwa Nadleśnictwo …. wykorzystuje własne samochody (dalej: „samochody służbowe”).
Zakres zadań Nadleśniczego wynikający z art. 35 i art. 45 ust. 1 ustawy o lasach oraz nawiązanego stosunku pracy, w tym m.in. prowadzenie gospodarki leśnej, zarządzanie lasami, gruntami i innymi nieruchomościami Skarbu Państwa, ochrona mienia i ochrona lasu włącznie z przeciwpożarową ochroną lasu, wymaga od Nadleśniczego Nadleśnictwa …. częstego przemieszczania się po terenie, a także mobilności i stałej gotowości. W okresie, w którym trwają intensywne prace związane z odnowieniami i zalesieniami, pozyskaniem i wywozem drewna, lub występują bezpośrednie zagrożenia dla majątku Skarbu Państwa w zarządzie Nadleśnictwa, zwłaszcza w okresie zagrożenia pożarami lasu i w razie pożaru, w razie wystąpienia szkód w drzewostanach i innym majątku, Nadleśniczy musi dotrzeć do miejsc tych zdarzeń w bardzo krótkim czasie bez względu na porę dnia i/lub dzień tygodnia, dla podjęcia działań mających na celu nie dopuszczenie do powstania strat lub ich zminimalizowanie.
Do realizacji ww. zadań niezbędny jest Nadleśniczemu bezpośredni dostęp do samochodu służbowego i w związku z tym wystąpił do Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w …. z wnioskiem o wyrażenie zgody na używanie samochodu służbowego do przejazdów z miejsca zamieszkania do miejsca pracy oraz garażowania tego samochodu w miejscu jego zamieszkania położonym poza terenem Nadleśnictwa. Nadleśniczy uzyskał zgodę na używanie samochodu służbowego do dojazdów do i z miejsca pracy oraz garażowanie tego samochodu w miejscu jego zamieszkania od Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w …. pismem Zn. …. z dnia 5 maja 2014 r. Samochód służbowy został powierzony Nadleśniczemu za odpowiedzialnością materialną, w tym z obowiązkiem garażowania samochodu służbowego w miejscu gwarantującym w najwyższym możliwym stopniu jego bezpieczeństwo.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
- Czy po stronie pracownika - Nadleśniczego powstaje przychód w związku z dojazdem samochodem służbowym (wykorzystywanym w celu wykonywania obowiązków służbowych na terenie administrowanym przez Nadleśnictwo) z miejsca garażowania samochodu będącego również miejscem zamieszkania pracownika położonym poza terenem Nadleśnictwa do miejsca wykonania pracy (teren Nadleśnictwa) i z powrotem?
- Czy w związku z powyższym Nadleśnictwo jest zobowiązane do ustalenia wartości świadczenia na zasadach określonych w art. 12 ust. 2-2c lub ust. 3 ustawy o podatku od osób fizycznych oraz ustalenia i pobierania zaliczki na ten podatek?
Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywanie obowiązków wynikających ze stosunku pracy i ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2015 r., poz. 2100, z późn. zm., dalej: „ustawa o lasach”) wymaga od nadleśniczego często i/lub ciągłego przemieszczania się po rozległym terenie Nadleśnictwa (będącym miejscem jego pracy), co wynika § 18 ust. 4 lit. a) Ponadzakładowego Układu Zbiorowego Pracy dla Pracowników Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (dalej: „PUZP”). Wykonuje on różnorodne obowiązki służbowe w zakresie administrowania i zarządzania majątkiem Skarbu Państwa w zarządzie Nadleśnictwa i Nadleśnictwem, prowadzenia gospodarki leśnej, ochrony mienia i ochrony lasu, w tym związanych z przeciwpożarową ochroną lasu i ochroną majątku.
W związku z wyżej wymienionymi zadaniami służbowymi, zwłaszcza w okresie intensywnych prac odnowienia i zalesienia lasu, pozyskania i wywozu drewna, a także w razie zagrożenia pożarami i pożaru lasu oraz w razie kradzieży mienia i/lub wystąpienia innych szkód w drzewostanach lub innym majątku Nadleśnictwa, nadleśniczy musi dotrzeć z miejsca swojego zamieszkania na miejsce tych zdarzeń w bardzo krótkim czasie, niejednokrotnie bez względu na porę i/lub dzień tygodnia.
Ponadto, w razie zaistnienia kradzieży drewna, niejednokrotnie bez względu na porę dnia i/lub dzień tygodnia, musi on dojechać z miejsca zamieszkania do miejsca, wobec którego istnieje uzasadnione podejrzenie o zgromadzeniu skradzionego drewna lub innego mienia Nadleśnictwa. Zatem, od Nadleśniczego wymagana jest pełna dyspozycyjność i mobilność.
Stała dyspozycyjność i mobilność w wykonaniu przez Nadleśniczego wyżej wymienionych obowiązków wynika ze stosunku pracy i z ustawy o lasach, a więc pozostaje w bezpośrednim związku z wykonywaną pracą i uzyskanymi przychodami, co uzasadnia oddanie do dyspozycji nadleśniczemu samochodu własności Nadleśnictwa z nałożeniem odpowiedzialności za powierzone mienie, jak również uzasadnia ustalenie miejsca garażowania samochodu w miejscu zamieszkania tego pracownika.
Zatem i przechowywanie samochodu, będącego własnością Nadleśnictwa, w miejscu zamieszkania Nadleśniczego wynika wprost z charakteru wykonywanej przez niego pracy w związku z czym, zdaniem Nadleśnictwa, po stronie tego pracownika nie występuje żadne przysporzenie majątkowe, które powodowałoby konieczność poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Wnioskodawca wskazał, że w podobnej sprawie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej nr IPTB1/4511-606/15-2/SJ z dnia 17 grudnia 2015 r., w której stwierdził: „(`(...)`) przydzielenie samochodu służbowego i wyznaczenie miejsca garażowania w miejscu zamieszkania, wynikające z charakteru pracy na danym stanowisku, nie skutkuje powstaniem przychodu pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ze stosunku pracy, o ile samochód ten nie służy osobistym celom pracownika, lecz wykorzystywany jest w ramach realizacji zadań służbowych. W konsekwencji, przejazdy (dojazdy) pracownika z miejsca zamieszkania (garażowania samochodu ) do miejsca pracy w danym dniu, nie będą generowały przychodu ze stosunku pracy. Przejazdy te bowiem stanowią realizację celu służbowego jakim jest dbałość o powierzone mienie Nadleśnictwa wyrażająca się poprzez garażowanie samochodu służbowego w miejsce gwarantującym w najwyższym możliwym stopniu jego bezpieczeństwo, a tym samym stałą gotowość do użytkowania samochodu służbowego w celu wykonywania zadań służbowych.(`(...)`)”.
Także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacjach indywidualnych z dnia 18 listopada 2011 r., nr IPTB1/415-140/11-2/KSU i nr ITPB1/415-140/11-3/KSU oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 4 listopada 2011 r., nr IBPBII/1/415-704/11/MK i z dnia 5 lipca 2012 r., nr IBPBII/415-368/12/BJ, w podobnych sprawach stwierdzili, że: „(`(...)`) przydzielenie samochodu służbowego, wynikające z charakteru pracy na danym stanowisku nie stanowi przychodu pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ze stosunku pracy, o ile samochód ten nie służy osobistym celom pracownika, lecz wykorzystywany jest w ramach realizacji zadań służbowych.(`(...)`)”.
Podsumowując, Nadleśnictwo stoi na stanowisku, że przydzielenie samochodu służbowego Nadleśniczemu w celu wykonywania obowiązków służbowych i wyznaczenie miejsca garażowania w miejscu zamieszkania nie stanowi przychodu ze stosunku pracy u tego pracownika. Zdaniem Nadleśnictwa, w wyżej wymienionym przypadku regulacje zawarte w art. 12 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będą miały zastosowania, w związku z czym Nadleśnictwo nie jest zobowiązane do poboru zaliczki na ten podatek.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Z treści powołanego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których minister właściwy do spraw finansów publicznych zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.
W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Przepisy dotyczące określania przychodu ze stosunku pracy, w szczególności dotyczące innych nieodpłatnych świadczeń, należy rozpatrywać w kontekście przepisów obowiązujących pracowników, określających m.in. zasady użytkowania i dbania o powierzone pracownikom mienie. Jak bowiem wynika z dyspozycji art. 124 § 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502, z późn. zm.), pracownik odpowiada w pełnej wysokości również za szkodę w mieniu innym niż wymienione w § 1, powierzonym mu z obowiązkiem zwrotu albo do wyliczenia się. Z powyższego wynika, że realizacja obowiązków służbowych przez pracownika nie może generować dla tego pracownika dodatkowego przychodu ze stosunku pracy.
W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest państwową jednostką nieposiadającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy o lasach, wchodzącą w skład Lasów Państwowych. Ustawa o lasach i akty wykonawcze do niej zawierają regulacje dotyczące obowiązków i praw Służby Leśnej. Z przepisów powołanej ustawy wynika, że jest to grupa pracownicza, na której ciążą obowiązki związane z wykonaniem tej ustawy w zakresie zarządzania lasami Skarbu Państwa, prowadzenia gospodarki leśnej w sposób zrównoważony z zachowaniem ochrony i utrzymania trwałości lasów. U Wnioskodawcy obowiązuje Ponadzakładowy Układ Zbiorowy Pracy dla Pracowników Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, z którego wynika, że w wypadku, gdy codzienny dojazd do pracy publicznymi środkami lokomocji jest utrudniony, kierownikom jednostek organizacyjnych (w tym nadleśniczym) oraz osobom przez nich upoważnionym, przysługuje prawo do bezpłatnego używania samochodów służbowych do tego celu. Do grupy pracowników upoważnionych przez kierowników jednostek, należą w szczególności leśniczowie, inżynierowie nadzoru i strażnicy leśni. Zgodę na używanie przez Nadleśniczego samochodu służbowego do dojazdów do i z miejsca pracy wyraża właściwy Dyrektor Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych.
Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że oddanie do dyspozycji samochodu służbowego Nadleśniczemu i wyznaczenie miejsca garażowania w miejscu zamieszkania, wynikające z charakteru pracy na danym stanowisku, nie skutkuje powstaniem przychodu pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ze stosunku pracy, o ile samochód ten nie służy osobistym celom pracownika, lecz wykorzystywany jest w ramach realizacji zadań służbowych. W konsekwencji, przejazdy (dojazdy) pracownika z miejsca zamieszkania (garażowania samochodu) do miejsca wykonywania obowiązków służbowych, nie będą generowały przychodu ze stosunku pracy. Przejazdy te bowiem stanowią realizację celu służbowego, jakim jest dbałość o powierzone mienie Nadleśnictwa, wyrażająca się poprzez garażowanie samochodu służbowego w miejscu gwarantującym w najwyższym możliwym stopniu jego bezpieczeństwo, a tym samym stałą gotowość do użytkowania samochodu służbowego w celu wykonywania zadań służbowych. Dyrektor Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych wyraził zgodę na garażowanie przez Nadleśniczego samochodu służbowego, w miejscu jego zamieszkania położonym poza terenem Nadleśnictwa. Ustalenie miejsca garażowania samochodu służbowego, oddanego Nadleśniczemu do dyspozycji w celu wykonywania przez niego obowiązków wynikających z ustawy o lasach i umowy o pracę, w miejscu jego zamieszkania gwarantującym w najwyższym możliwym stopniu bezpieczeństwo tego samochodu oraz powierzenie ww. samochodu Nadleśniczemu za odpowiedzialnością materialną, jest zasadne z punktu widzenia prowadzonej przez Nadleśnictwo działalności.
Reasumując, należy stwierdzić, że po stronie pracownika – Nadleśniczego – w związku z dojazdem samochodem służbowym wykorzystywanym w celu wykonywania obowiązków służbowych, z miejsca garażowania samochodu, będącego również miejscem zamieszkania pracownika, położonego na terenie Nadleśnictwa, do miejsca pracy, którym jest teren Nadleśnictwa – nie powstanie przychód. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do ustalenia wartości świadczenia z tytułu używania przez pracownika samochodu służbowego do dojazdu z miejsca zamieszkania pracownika (garażowania samochodu) do miejsca pracy (jakiegokolwiek miejsca położonego na terenie administracyjnym Nadleśnictwa), na zasadach określonych w art. 12 ust. 2a-2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym do ustalenia oraz pobrania od tego świadczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.