0111-KDIB2-3.4014.430.2022.2.AD

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki kapitałowej. Uzupełnili go Państwo 5 grudnia 2022 r. (data wpływu – 5 grudnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Planowane zdarzenie przyszłe.

… (dalej: „Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Jest też zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z inwestycją obejmującą budowę instalacji produkcyjnej oraz rozbudowę baz magazynowych, Spółka pozyskała decyzję o wsparciu. Decyzja o wsparciu obejmuje prowadzenie działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej w zakresie wyrobów lub usług świadczonych na terenie w nim wskazanym, która będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wspólnikiem Spółki jest … (dalej: „Wspólnik”) - spółka kapitałowa z siedzibą na terytorium Polski, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce oraz będąca na terytorium Polski zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wspólnik jako podmiot dominujący, tworzy grupę kapitałową, w której skład wchodzi kilkanaście spółek operujących głównie w branży chemicznej i usługowej. Wspólnik prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”), na podstawie zezwolenia. Podstawowym obszarem działalności operacyjnej Wspólnika jest produkcja i handel wyrobami chemicznymi wykorzystywanymi przede wszystkim w segmencie chemii przemysłowej, w tym w przemyśle tworzyw sztucznych oraz w przemyśle meblarskim, budowlanym czy farmaceutycznym. Działalność realizowana na terenie SSE korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wspólnik jednocześnie prowadzi także działalność gospodarczą, która podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

… (dalej: „P. E.”), spółka kapitałowa z siedzibą na terenie Polski, jest podmiotem powiązanym ze Wspólnikiem. P. E. prowadzi działalność w zakresie produkcji środków powierzchniowo czynnych (surfaktantów). P. E., jako podmiot dominujący, tworzy grupę kapitałową, w której skład wchodzą m.in. spółki prowadzące dystrybucję produktów chemicznych.

Wspólnik i P. E. podjęły decyzję o powołaniu spółki joint venture – Spółka (Wnioskodawca) – w celu realizacji inwestycji polegającej na budowie nowoczesnej uniwersalnej instalacji chemicznej służącej do produkcji alkoksylatów oraz innych związków chemicznych. Po ukończeniu inwestycji Spółka będzie prowadzić produkcję i sprzedaż m.in. polioli polieterowych czy surfaktantów niejonowych („Produkty”).

Planowana przez Spółkę instalacja produkcyjna będzie położona na działkach, z których część jest obecnie dzierżawiona przez Spółkę od Wspólnika jako ich użytkownika wieczystego, w celu rozpoczęcia na nich realizacji projektu inwestycyjnego. Po oddaniu instalacji produkcyjnej do użytku, prowadzenie działalności produkcyjnej przez Spółę wymagać będzie dostępu do surowców, m.in. tlenku etylenu (dalej „EO”) oraz tlenku propylenu (dalej „PO”) o znacznie większych wolumenach niż obecnie dostępne.

W związku z powyższym, w ramach projektu inwestycyjnego, poza budową nowej instalacji produkcyjnej, w istotny sposób rozbudowy będą wymagać przede wszystkim bazy magazynowe EO, a także bazy magazynowe PO, których właścicielem obecnie jest Wspólnik. Bazy te są wykorzystywane do działalności produkcyjnej przez Wspólnika (jako właściciela) oraz P. E. (jako usługobiorcę usługi magazynowania-utrzymania baz świadczonej przez Wspólnika).

W wyniku analiz podjęto decyzję, że rozbudowa baz, a także dalsze nimi zarządzanie powinno zostać dokonane przez Spółkę jako przyszłego istotnego konsumenta surowców (EO i PO). Docelowo więc użytkownikiem wieczystym działek, na których zlokalizowana zostanie instalacja produkcyjna, a także właścicielem baz magazynowych (oraz użytkownikiem wieczystym działek, na których położone są bazy magazynowe) ma zostać Spółka. Restrukturyzacja działalności wynika z przesłanek biznesowych i dążenia do alokowania całości funkcji i ryzyk w ramach nowej inwestycji do Spółki. Jest to działanie, które pociągnie za sobą konieczność przejęcia przez Spółkę od Wspólnika odpowiedzialności za zakład o dużym ryzyku wystąpienia poważnej awarii przemysłowej. Przeniesienie baz będzie wymagało odpowiedniej zmiany, przeniesienia lub uzyskania decyzji środowiskowych ich dotyczących. Ma więc ono wymiar gospodarczy, organizacyjny oraz administracyjnoprawny – nie jest zaś warunkowane podatkowo. Jest to również działanie o trwałym efekcie gospodarczym pozwalającym na osiąganie przez Spółkę przychodów z obsługi baz oraz pozyskanie terenu do rozbudowy baz i realizacji inwestycji w postaci instalacji produkcyjnej.

Jak wskazano wyżej, w związku z inwestycją obejmującą budowę instalacji produkcyjnej oraz m.in. rozbudowę baz magazynowych EO i PO, Spółka pozyskała decyzję o wsparciu obejmującą prowadzenie działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej w zakresie wyrobów lub usług świadczonych na terenie w nim wskazanym.

Dla prowadzenia tej inwestycji przez Spółkę kluczowe będzie nabycie tytułu prawnego do zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, a następnie kontynuowanie w jego ramach zarówno bieżącej działalności magazynowej, jak i prowadzonych zadań inwestycyjnych. W związku z tym, Wspólnik zamierza zaprzestać prowadzenia działalności w zakresie magazynowania EO oraz PO i planuje wnieść aportem do Spólki (dalej jako „Aport”) zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań (dalej jako „Zespół”), składający się m.in. z:

a) nieruchomości (działek w użytkowaniu wieczystym) zabudowanych obiektami i infrastrukturą baz magazynowych, w których skład poza bazami EO i PO wchodzą również zbiorniki i infrastruktura do magazynowania oraz przesyłu propylenu – stanowiącego surowiec do wytwarzania PO - oraz dwuchloropropanu (dalej jako „DCP”), będącego półwyrobem, produktem lub odpadem z produkcji prowadzonej przez Wspólnika (wszystkie bazy magazynowe dalej łącznie jako „Bazy”)

oraz

b) nieruchomości (działek w użytkowaniu wieczystym) niezabudowanych (lub zabudowanych obiektami do wyburzenia), na których ma zostać zlokalizowana instalacja produkcyjna Spółki, których lokalizacja umożliwia techniczne (technologiczne) powiązanie instalacji z Bazami.

W odniesieniu do lit. a) powyżej, Spółka podkreśla, że przeniesienie do Spółki, poza bazami EO i PO, również baz magazynowych propylenu i DCP jest uzasadnione aspektami technicznymi, operacyjnymi i gospodarczymi. Bazy jako całość są bowiem ze sobą ściśle zintegrowane technicznie – m.in. poprzez budynek pompowni, w którym zlokalizowane są pompy obsługujące poszczególne bazy, przepompownię wód opadowych/gruntowych czy wspólną dla baz PO, propylenu i DCP instalację nadmuchu azotu. Z uwagi na powiązania techniczne między poszczególnymi bazami, inwestycja, w np. rozbudowę bazy PO, wymaga jednocześnie ingerencji w bazę DCP (te bazy posiadają częściowo wspólne instalacje przesyłowe, a misy zbiorników są zlokalizowane w bezpośrednim sąsiedztwie).

Ponadto, uzasadnionym jest, by wszystkie Bazy miały jednego operatora, zważywszy dodatkowo na istniejące powiązania między Bazami, skutkujące obowiązkiem administracyjnego zgłoszenia zakładu o dużym ryzyku wystąpienia poważnej awarii przemysłowej dla Baz jako całości.

Po to, aby umożliwić wyposażenie Spółki w Zespół, dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki poprzez wydanie nowych udziałów. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, Wspólnik obejmie nowoutworzone udziały w zamian za wniesienie do Spółki Aportu w postaci Zespołu. Podwyższenie kapitału zakładowego Spółki nastąpi na podstawie przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych.

Szczegółowy opis składników Zespołu.

Zespół będzie obejmował w szczególności:

a. Aktywa trwałe w postaci m.in. działek pozostających w użytkowaniu wieczystym, mis i zbiorników magazynowych, fundamentów, basenów awaryjnych, pomp przesyłowych, agregatów pompowych, orurowania wewnętrznego, rurociągów i innego majątku liniowego/sieciowego, pomostów, instalacji, chillerów, estakad.

b. Aktywa trwałe położone na działkach sąsiednich wobec działek mających być przedmiotem Aportu (np. rurociągi z glikolem czy rurociągi dostarczające surowce, półprodukty, wyroby lub odpady z Baz do ich odbiorców, m.in. do należących do nich instalacji produkcyjnych czy punktów załadunkowych).

c. Stację operatorską DCS (tj. stację rozproszonego systemu sterowania) do sterowania przyjęciami surowców i produktów na Bazy oraz ich przepływem między zbiornikami i wydaniem do odbiorców. Stacja operatorska to zasadniczo komputer i ekrany z panelem do sterowania. Stacją operatorską będą kierowali pracownicy Zespołu. Licencje związane ze stacją operatorską zostaną wniesione w ramach Zespołu do Spółki, natomiast własność samego systemu DCS – wysp, serwerów i licencji związanych ze sterownikami oraz wyspami DCS pozostanie we Wspólniku. Wspólnik będzie odpłatnie udostępniać Spółce system DCS w tym zakresie.

W odniesieniu do stacji operatorskiej DCS przenoszonej w ramach Aportu, a zlokalizowanej w sterowni jednego z wydziałów produkcyjnych Wspólnika, Spółka zawrze z chwilą Aportu długoterminową umowę dzierżawy powierzchni biurowej położonej na tym wydziale.

d. Część sieci azotu, pary i powietrza obsługujących Bazy. W związku z tym Spółka przejmie odpowiedzialność za te obiekty, w tym za utrzymanie ich stanu technicznego gwarantującego bezpieczne użytkowanie.

e. Materiały zapasowe unikalne/przeznaczone dla Baz.

f. Prawa i obowiązki z umów na magazynowanie PO i EO.

g. Wierzytelności i należności związane z usługami magazynowania oraz inne wierzytelności lub należności związane z funkcjonowaniem Zespołu.

h. Prawa i obowiązki z innych umów funkcjonalnie związanych z działalnością Zespołu, jeśli zostaną zidentyfikowane przed Aportem jako obowiązujące, a także opracowania, dokumentacje techniczne, czy środki trwałe w budowie, które powstały wskutek realizacji ww. umów przez kontrahentów Wspólnika przed Aportem. W szczególności może to dotyczyć zaplanowanych przez Wspólnika zadań inwestycyjnych lub remontowych na terenie Baz obejmujących m.in. wykonanie dodatkowych sygnalizatorów na zbiornikach magazynowych, czy wykonanie naprawy mis i etażerek.

Na Spółkę przejdą również zobowiązania związane z funkcjonowaniem Zespołu – m.in. zobowiązania z tytułu wynagrodzeń dla pracowników (płatne za miesiąc poprzedni do 10. dnia miesiąca kolejnego), a także, jeśli zostaną zidentyfikowane jako nieuregulowane przez Wspólnika na dzień Aportu, zobowiązania wobec wykonawców związane z prowadzonymi zadaniami remontowymi i inwestycyjnymi.

Jednocześnie, w kontekście wymogów przewidzianych właściwymi przepisami prawa oraz ograniczeń umownych, Spółka wyjaśnia, że intencją stron jest, aby na Spółkę przeszły wszystkie zobowiązania związane z Zespołem. Zgodnie z art. 519 § 2 Kodeksu cywilnego do przejęcia długu przez osobę trzecią niezbędne jest zawarcie umowy między wierzycielem a podmiotem przejmującym dług (za zgodą dłużnika, którego dług jest przejmowany) lub umowy pomiędzy dłużnikiem a podmiotem przejmującym dług za zgodą wierzyciela. W związku z powyższym, nie można wykluczyć, że część zobowiązań związanych z Zespołem nie zostanie przeniesiona na Spółkę w związku z brakiem wymaganej na takie przeniesienie zgody wierzycieli. Jednocześnie, Spółka może zostać zobowiązana (wobec Wspólnika) do zaspokajania zobowiązań cywilnoprawnych Wspólnika w stosunku do osób trzecich związanych z przeniesionym Aportem.

W skład Zespołu przenoszonego do Spółki wejdą również aktywa niematerialne związane z funkcjonowaniem Baz:

- wiedza lub know-how techniczne dotyczące prowadzenia działalności w ramach baz magazynowych, które znajdują odzwierciedlenie w przyjętych pisemnych dokumentach wewnętrznych (tj. Instrukcji magazynowania surowców);

- dokumentacja techniczna/budowlana Baz.

Przez działki, które zostaną wniesione do spółki Aportem, przebiegają również obiekty liniowe, które nie są związane funkcjonalnie z działalnością prowadzoną przez Spółkę albo służą zarówno Bazom, jak i obiektom niewchodzącym w skład Zespołu (m.in. sieć elektryczna wraz z obiektami towarzyszącymi, sieć wody przemysłowej i sieć wody pitnej, sieć kanalizacyjna). Wskazane składniki majątkowe pozostaną zasadniczo własnością Wspólnika. Wspólnik w oparciu o tę infrastrukturę będzie prowadził w dalszym ciągu działalność w obszarach np. przesyłu i dystrybucji energii elektrycznej, dostaw wody, czy odbioru wód opadowych / ścieków (tak jak obecnie czyni to wobec innych odbiorców mediów i usług na terenie zakładów przemysłowych w …) albo dostaw awaryjnych mediów - jak w przypadku energii elektrycznej. W związku z tym Wspólnik zawrze ze Spółką stosowne umowy (np. umowy służebności) umożliwiające korzystanie z tych obiektów. Z tytułu tych służebności Spółka również osiągnie przychody, jeśli zgodnie z zasadą ceny rynkowej zasadnym będzie wprowadzenie w tym zakresie odpłatności.

Zespół w ujęciu funkcjonalnym.

Wszystkie składniki Zespołu odgrywają obecnie rolę w ramach działalności gospodarczej Wspólnika. Bazy służą zarówno potrzebom działalności produkcyjnej Wspólnika jak i, w odniesieniu do baz EO i PO, potrzebom takiej działalności prowadzonej na terenie parku przemysłowego w … przez P. E.L, dla którego Wspólnik świadczy odpłatnie usługę magazynowania-utrzymania baz magazynowych. P. E. korzysta bowiem ze infrastruktury magazynowej Wspólnika, pobierając EO i PO bezpośrednio do własnej produkcji za pośrednictwem rurociągów również wchodzących w skład Zespołu i należących do Wspólnika.

Wchodzące w skład Zespołu pozostałe działki, na których planowana jest budowa instalacji produkcyjnej Spółki, są obecnie dzierżawione (udostępnione) do Spółki w celu prowadzenia wstępnych prac związanych z inwestycją w instalację produkcyjną, która będzie korzystać z surowców magazynowanych w Bazach (EO i PO). Bazy będą w sensie technicznym powiązane z przyszłą instalacją produkcyjną poprzez zaprojektowane w ramach inwestycji rurociągi EO i PO. W ramach Zespołu przeniesione zostaną wszystkie składniki stanowiące docelowo przedsiębiorstwo Spółki.

Tak jak wskazano powyżej, stanowiący przedmiot Aportu Zespół obejmuje zespół składników majątkowych materialnych oraz niematerialnych niezbędny do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie magazynowania EO, PO, DCP i propylenu, jak również realizacji zamierzonego projektu inwestycyjnego (budowy nowej instalacji służącej do wyrobu Produktów oraz planowanej rozbudowy baz magazynowych EO i PO). Decyzja o prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie magazynowania EO, PO, DCP i propylenu jest związana z decyzją o budowie instalacji produkcyjnej przez Spółkę. Spółka będzie realizowała to przedsięwzięcie inwestycyjne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przy pomocy własnych składników majątkowych i personelu oraz przy wsparciu podmiotów trzecich (poprzez nabywane usługi), w tym Wspólnika (m.in. w zakresie kierowania budową, prowadzenia zakupów i zadań mających na celu realizację projektu inwestycyjnego, nadzoru nad ww. realizacją, usług oraz doradztwa w zakresie technologicznym, środowiskowym, bezpieczeństwa i technicznym w branżach: mechanicznej, elektrycznej oraz automatyki i pomiarów wraz z nadzorem nad dokumentacją techniczną).

Spółka w efekcie nabycia Baz w ramach Aportu przejmie od Wspólnika funkcję magazynowania EO, PO, DCP oraz propylenu. Natomiast przedmiotem Aportu nie będzie infrastruktura służąca rozładunkowi, załadunkowi lub, w przypadku PO i DCP, także produkcji tych półwyrobów lub produktów. Ponieważ infrastruktura ta (obejmująca m.in. punkty rozładunkowe i biegnące od nich do Baz rurociągi, a także punkty załadunkowe) pozostanie własnością Wspólnika, to Wspólnik będzie kontynuować prowadzenie działalności w tym zakresie. Po Aporcie Wspólnik będzie świadczyć usługę rozładunku EO, PO i propylenu dla Spółki.

W ramach Zespołu przeniesiony zostanie również personel w osobach: dyrektora (na części etatu), kierownika (na całym etacie lub części etatu) oraz mistrzów lub aparatowych – odpowiedzialnych w szczególności za bieżącą obsługę Baz. W związku z przeniesieniem Aportu, obejmującego Zespół, będzie miało miejsce przejście części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Po Aporcie Spółka obejmie faktyczny zarząd nad Zespołem oraz nad utrzymaniem stanu technicznego Baz. Spółka przejmie od Wspólnika odpowiedzialność za odbiór surowców, półproduktów, wyrobów i odpadów od ich właścicieli z rurociągów biegnących od punktów rozładunkowych lub instalacji produkcyjnych, zapewnienie przestrzeni magazynowej w zbiornikach, obieg ww. materiałów w ramach baz magazynowych oraz ich przesył do odbiorców (usługobiorców usługi magazynowania).

W ramach Aportu Zespołu, Spółka przejmie także prawa i obowiązki z umów na magazynowanie PO i EO, których stroną obecnie jest Wspólnik jako usługodawca wobec P. E. Jednocześnie, z dniem aportu …przystąpi do ww. umów jako kolejny usługobiorca (w umowach dotyczących magazynowania PO i EO) oraz w tym samym charakterze zawrze ze Spółką umowę na magazynowanie DCP i propylenu. Sprzedaż usługi magazynowania-utrzymania baz magazynowych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i generować przychody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych Po ukończeniu inwestycji we własną instalację produkcyjną, Spółka będzie korzystać z baz EO i PO także na własne potrzeby.

Na pozostałym obszarze Zespołu (tj. działkach niezajętych przez Bazy), Spółka będzie kontynuować realizację inwestycji polegającej na budowie nowoczesnej uniwersalnej instalacji chemicznej służącej do produkcji alkoksylatów oraz innych związków chemicznych.

Spółka będzie więc wykorzystywać Zespół (przedmiot Aportu) do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Spółka będzie również wykorzystywała nabyty Zespół do działalności, z której dochody będą podlegać przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce (w części będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej w odniesieniu do wyrobów lub usług świadczonych na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu, a w części będą podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych – np. w zakresie magazynowania substancji chemicznych – utrzymania baz magazynowych dla podmiotów trzecich).

Zespół w ujęciu organizacyjnym i finansowym.

Wspólnik odzwierciedli funkcjonalne (gospodarcze) przeznaczenie Zespołu (przedstawionego powyżej) na gruncie organizacyjnym i finansowym. Celem tych działań będzie uporządkowanie formalne i finansowe działalności prowadzonej przez Wspólnika w ramach Zespołu.

Wnoszony do Spółki Zespół zostanie wydzielony w strukturze Wspólnika jako wyodrębniona jednostka organizacyjna na podstawie odpowiedniego aktu prawa wewnętrznego, zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym Przedsiębiorstwa Wspólnika oraz ze wskazaniem roli, jaką jednostka ta pełni w strukturze organizacyjnej Wspólnika, w sposób spójny z funkcjonowaniem instalacji przemysłowych wykorzystywanych przez Wspólnika i inne podmioty w grupie.

W odniesieniu do aspektów finansowych, tak jak wskazano powyżej, bazy EO i PO przynoszą obecnie przychody związane z magazynowaniem-utrzymaniem baz magazynowych obu surowców dla P. E. za wynagrodzeniem. W pozostałym zakresie Bazy są wykorzystywane na potrzeby własne ich właściciela (obecnie Wspólnika).

Składniki majątkowe Wspólnika, które wchodzą w skład Zespołu zostaną wyodrębnione na podstawie ewidencji rachunkowej Wspólnika. W oparciu o to źródło możliwe będzie również wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z Zespołem. Możliwe będzie ponadto przyporządkowanie poszczególnych wydatków oraz przychodów związanych z działalnością Zespołu. Szczegółowa analityka przychodów i kosztów możliwa będzie na poziomie centrów zysku i kosztu. Dodatkowo możliwe będzie sporządzenie uproszczonego odpowiednika bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Zespołu.

Zespół zostanie wyceniony na potrzeby Aportu. W konsekwencji dojdzie do aktualizacji wyceny składników majątkowych finansowo wyodrębnionych dla celów Aportu w zgodzie z odpowiednimi przepisami rachunkowymi i prawa handlowego.

Jednocześnie, Spółka dla celów podatkowych przyjmie wartość tych składników Zespołu – tj. pozycji aktywów i zobowiązań w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wspólnika. Spółka będzie kierować się zasadą kontynuacji wyceny tych składników przedsiębiorstwa. Analogiczna zasada kontynuacji wyceny zostanie zastosowana dla środków trwałych w budowie, jeśli takowe będą wnoszone w ramach Zespołu, przy uwzględnieniu zasad dotyczących rozliczenia nakładów pomiędzy stronami wynikających z umów dzierżawy i przepisów prawa cywilnego.

Uwagi dodatkowe dotyczące Zespołu.

Działalność Zespołu w ramach Spółki będzie kontynuowana zarówno w obszarze magazynowym, jak i inwestycyjnym po dokonaniu Aportu. Służyć temu będą w pewnym stopniu nabywane przez Spółkę usługi lub towary od podmiotów trzecich. Przede wszystkim, w celu zapewnienia dostępu do mediów, takich jak m.in. woda, energia elektryczna, azot, para czy sprężone powietrze, Spółka zawrze ze Wspólnikiem (jako dostawcą) umowy na ich dostawę. Wspólnik prowadzi bowiem działalność w zakresie produkcji lub dostaw tych mediów i dostarcza je także do innych podmiotów funkcjonujących na terenie zakładów przemysłowych.

Ponadto Wspólnik zapewni Spółce także awaryjny dostęp do części ww. mediów (tj. energii elektrycznej i azotu) oraz chłodu. Zespół wniesiony Aportem do Spółki będzie miał zatem zapewniony dostęp do mediów w sposób umożliwiający Spółce samodzielną kontynuację działalności w ramach Zespołu. Spółka po Aporcie będzie również korzystać odpłatnie z usług związanych z hermetyzacją zbiorników DCP (tj. ich odpowietrzaniem/odgazowywaniem przez Wspólnika).

Działalność w branży chemicznej wymaga utrzymywania w ciągłej gotowości m.in. służb technicznych utrzymania ruchu czy dostępu do wyspecjalizowanych jednostek straży pożarnej. Posiadanie tych służb przez każdą ze spółek funkcjonujących w ramach parku przemysłowego byłoby nieefektywne i nieracjonalne ekonomicznie. W związku z tym Wspólnik lub spółki powiązane ze Wspólnikiem obecnie w ramach parku przemysłowego świadczą dla szeregu podmiotów operujących na jego terenie usługi wspólne obejmujące m.in. usługi w zakresie bezpieczeństwa, w tym działań ratowniczo-gaśniczych, pomocy przedlekarskiej, dyspozytora zakładu, usługi dozoru czy usługi utrzymania ruchu. Konsekwentnie, także zadania delegowane przez Spółkę na zewnątrz obejmować będą usługi o charakterze posiłkowym, pobocznym względem głównego przedmiotu działalności prowadzonej w ramach Zespołu lub zabezpieczającym tę działalność. Nabywane usługi obejmą np. wsparcie i doradztwo techniczne w zakresie zarówno realizowanej inwestycji, jak i utrzymania Baz, usługi w zakresie bezpieczeństwa (np. działań ratowniczo-gaśniczych oraz pomocy przedlekarskiej, dyspozytora zakładu, dozoru technicznego), przeciwpożarowego zabezpieczenia wodnego, ochrony środowiska, utrzymania ruchu, usług IT oraz administracji. Ponadto, Spółka będzie odpłatnie korzystać z dostępu do systemów bezpieczeństwa przeciwpożarowego i detekcji gazów oraz będzie zlecać prace przygotowawcze do napraw, rewizji wewnętrznych i prac niebezpiecznych.

W ramach działalności kontynuowanej z wykorzystaniem Zespołu, Spółka zawrze także umowy na korzystanie z estakad prowadzących od granicy przenoszonych do Spółki działek do instalacji produkcyjnych lub innych punktów należących do Wspólnika (np. punktów załadunkowych PO) lub podmiotu trzeciego będącego obecnym odbiorcą usługi magazynowania, po których biegną rurociągi EO, PO, propylenu i DCP przenoszone w ramach Zespołu do Spółki. Jest to rozwiązanie naturalne, gdyż dysponent Baz odpowiada nie tylko za magazynowanie surowców czy półproduktów w zbiornikach, ale także ich przesył ze zbiorników magazynowych do odbiorców. Konsekwentnie, w skład Zespołu wchodzą rurociągi służące ww. przesyłowi, które z uwagi na swój liniowy charakter przebiegają jednak także przez liczne działki należące do różnych podmiotów. Ponieważ zaś rurociągi są posadowione na estakadach, to po Aporcie konieczne będzie odpłatne udostępnienie estakad dla Spółki. Na estakadach położone są również rurociągi i inne obiekty należące, zarówno do Wspólnika, jak i podmiotów trzecich (tj. innych podmiotów prowadzących produkcję wyrobów chemicznych na terenie parku przemysłowego, które także odpłatnie nabywają usługę korzystania z estakad od Wspólnika). Konsekwentnie, przeniesienie własności estakad w ramach Aportu byłoby zarówno niemożliwe, jak i niecelowe. Z tych samych przyczyn zawarta zostanie także umowa na korzystanie z dróg wewnętrznych na terenie parku przemysłowego prowadzących do działek wchodzących w skład Zespołu. Drogi te są położone na działkach będących w użytkowaniu wieczystym Wspólnika, przez ten podmiot utrzymywane i zarządzane, a korzystają z nich za odpłatnością liczne podmioty prowadzące działalność na terenie parku przemysłowego.

W ramach porządkowania Zespołu w ujęciu finansowym i organizacyjnym, w przypadku niektórych składników majątkowych, koniecznym będzie dokonanie ich ewidencyjnego podziału, tj. wyodrębnienie części środków trwałych przypisanych do działalności Wspólnika prowadzonej poza Zespołem oraz prowadzonej w ramach Zespołu (np. podział estakad na granicy działki Spółki albo podział innych środków trwałych zewidencjonowanych dotychczas w sposób zbiorczy).

Niezależnie od przyjętego rozwiązania (prowadzącego efektywnie do odpłatnego udostępnienia składników majątkowych do Spółki po Aporcie lub ich podziału pomiędzy Wspólnika i Spółkę), zostaną one wdrożone w sposób umożliwiający korzystanie z tych elementów infrastruktury przez Spółkę oraz samodzielną kontynuację przez Spółkę działalności w zakładanym zakresie w ramach Zespołu.

Natomiast należy podkreślić, że zadania składające się na istotę działalności Zespołu w jego obecnym kształcie oraz docelowego przedsiębiorstwa Spółki (odbiór surowców, półproduktów, wyrobów i odpadów od ich właścicieli z rurociągów biegnących od punktów rozładunkowych lub instalacji produkcyjnych, zapewnienie przestrzeni magazynowej w zbiornikach Baz, obieg ww. materiałów w ramach baz magazynowych oraz ich przesył do odbiorców-usługobiorców usługi magazynowania) będą realizowane przez Spółkę po Aporcie za pośrednictwem przenoszonej infrastruktury oraz własnego personelu przejmowanego od Wspólnika w ramach Zespołu.

Równocześnie, poza ww. głównym przedmiotem działalności prowadzonej w ramach Zespołu, Spółka będzie również po Aporcie świadczyć usługi o charakterze pobocznym, z wykorzystaniem niektórych z aktywów trwałych wchodzących w skład Zespołu i służących przede wszystkim działalności Zespołu, natomiast do pewnego stopnia również mogących wspierać także działalność kontynuowaną przez Wspólnika. Usługi te obejmą m.in. awaryjne dostarczanie chłodu z chillerów, usługi zbierania i absorbowania odgazów, usługi pompowni wód opadowych oraz udostępnienie części estakad znajdujących się w granicach działek przenoszonych do Spółki, po których będzie przebiegać infrastruktura pozostająca we Wspólniku.

Spółka zwraca uwagę, że działania przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, w tym Aport Zespołu do Spółki nie będą miały na celu obejścia prawa podatkowego lub unikania albo uchylania się od opodatkowania. Zostaną one bowiem przeprowadzone z powodów biznesowych przedstawionych powyżej.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazali Państwo, że w Państwa ocenie spełnione są przesłanki, które pozwalają uznać, że na dzień aportu do Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, wykonywane dotychczas przez Wspólnika, zgodnie poniższymi wyjaśnieniami.

W szczególności, tak jak wskazano w złożonym wniosku o interpretację indywidualną, Wnioskodawca w ramach aportu przejmie od Wspólnika m.in.:

- składniki majątkowe umożliwiające Spółce realizację projektu inwestycyjnego i prowadzenie działalności magazynowania surowców, półproduktów, produktów i odpadów (m.in. nieruchomości zabudowane obiektami i infrastrukturą baz magazynowych szczegółowo opisaną we wniosku; nieruchomości niezabudowane pod przyszłą instalację produkcyjną docelowo powiązaną z bazami magazynowymi; obiekty położone na działkach sąsiadujących umożliwiające prowadzenie ww. działalności, w tym stację operatorską DCS),

- personel w osobach: dyrektora (na części etatu), kierownika (na całym etacie lub części etatu) oraz mistrzów lub aparatowych – odpowiedzialnych w szczególności za bieżącą obsługę baz magazynowych,

- prawa i obowiązki z umów na magazynowanie tlenku propylenu i tlenku etylenu,

- prawa i obowiązki z innych umów funkcjonalnie związanych z działalnością Zespołu,

- wiedzę lub know-how techniczne dotyczące prowadzenia działalności w ramach baz magazynowych, które znajdują odzwierciedlenie w przyjętych pisemnych dokumentach wewnętrznych,

- dokumentację techniczną/budowlaną baz magazynowych.

Przejęcie powyższych aktywów oraz personelu pozwoli Spółce z chwilą nabycia przedmiotu aportu na: (i) przejęcie działalności magazynowej dotychczas prowadzonej przez Spółkę oraz (ii) kontynuację inwestycji rozpoczętej przez Spółkę polegającej na rozbudowie baz magazynowych oraz budowie instalacji produkcyjnej. Spółka przejmie faktyczny zarząd nad Zespołem oraz nad utrzymaniem stanu technicznego baz magazynowych. Tak jak wskazano w złożonym wniosku o interpretację, przeniesione zostaną kluczowe aktywa i personel niezbędny do realizacji działalności, zaś konieczność zawarcia przez Spółkę z dniem aportu umów na usługi lub dostawy towarów związanych z np. dostępem do mediów, służb technicznych utrzymania ruchu, służb ratowniczych czy systemów bezpieczeństwa nie powinno wpłynąć na tę ocenę. Usługi te będą miały bowiem charakter posiłkowy/pomocniczy.

Także nabywanie przez Spółkę od podmiotów trzecich usług związanych z inwestycją w zakresie kierowania budową, prowadzenia zakupów i zadań mających na celu realizację projektu inwestycyjnego, nadzoru nad ww. realizacją czy doradztwa nie powinno prowadzić do odmiennych wniosków.

W konsekwencji, na dzień aportu do Spółki, opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, będzie mógł stanowić przedsiębiorstwo realizujące ww. zadania gospodarcze, w tym działalność polegającą na magazynowaniu surowców, półproduktów, produktów i odpadów wykonywaną dotychczas przez Wspólnika.

Pytanie

Czy zmiana umowy Spółki obejmująca podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, następująca w związku z wniesieniem Zespołu w ramach Aportu do Spółki w zamian za jej udziały, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Państwa stanowisko

Państwa zdaniem, zmiana umowy Spółki, obejmująca podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, następująca w związku z wniesieniem Zespołu w ramach Aportu do Spółki w zamian za jej udziały nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w związku z art. 1 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w związku z art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają m.in. umowy spółki, a także ich zmiany.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku spółki kapitałowej przez zmianę umowy spółki rozumie się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Jednakże, stosownie do art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze cyt. ustawy, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Zgodnie zaś z art. 1a pkt 2 ww. ustawy, przez spółkę kapitałową rozumieć należy spółkę akcyjną, spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółkę europejską.

Wskazali Państwo, że Aport Zespołu zostanie dokonany do Spółki działającej w formie prawnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a więc będącego spółką kapitałową w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w zamian za udziały Spółki. W konsekwencji, Spółka mieści się w zakresie podmiotowym normy prawnej zawartej w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwszy cyt. ustawy.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Zgodnie jednak z poglądem szeroko prezentowanym w praktyce przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne, na potrzeby analizy art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o zastosowanie znajduje definicja przedsiębiorstwa przewidziana w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

a) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

b) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

c) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

d) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

e) koncesje, licencje i zezwolenia;

f) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

g) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

h) tajemnice przedsiębiorstwa;

i) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Państwa zdaniem, z uwagi na fakt, że w art. 551 Kodeksu Cywilnego użyto sformułowania „w szczególności” należy stwierdzić, że katalog składników majątkowych, które mogą tworzyć przedsiębiorstwo ma charakter otwarty. Oznacza to jednocześnie, że przedsiębiorstwo może zarówno zawierać składniki, które nie zostały wymienione we wspomnianym przepisie jak i nie obejmować wszystkich pozycji w nim wymienionych.

Z kolei, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo przepisów szczególnych.

Należy również wziąć pod uwagę, że ustawodawca definiując pojęcie przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części) położył szczególny nacisk na element zorganizowania składników majątkowych, powiązanych funkcjonalnie. Za przedsiębiorstwo nie można zatem uznać luźnego i niezorganizowanego zbioru składników majątkowych. Elementy składające się na przedsiębiorstwo powinny pozostawać ze sobą w funkcjonalnym powiązaniu i służyć prowadzeniu określonej działalności gospodarczej.

Co do zasady więc, przedsiębiorstwo jest funkcjonalnie powiązanym oraz zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych. Z powyższego wynika, iż przedsiębiorstwo stanowią składniki majątku tak powiązane ze sobą, że tworzą spójną oraz unikalną całość a nie zbiór poszczególnych i indywidualnych rzeczy (praw). Zatem, aby mówić o zbyciu przedsiębiorstwa, na nabywcę powinny przejść wszystkie niezbędne elementy przedsiębiorstwa by nabywca mógł dalej prowadzić za jego pomocą działalność gospodarczą, którą do daty transakcji prowadził zbywca.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Wymagane jest zatem, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych w strukturze przedsiębiorstwa.

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia.

W związku z powyższym, Państwa zdaniem, Zespół spełnia kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego. Wnioskodawca (winno być: Wspólnik) przeznaczył Zespół do prowadzenia całości działalności gospodarczej, którą realizować ma Spółka, tj.: (i) do pełnienia funkcji polegających na magazynowaniu wskazanych substancji chemicznych (które to funkcje po dokonaniu Aportu będzie kontynuowała Spółka) oraz (ii) pod planowaną i realizowaną przez Spółkę inwestycję. Przypisane do Zespołu składniki majątkowe są wystarczające do prowadzenia działalności we wskazanym zakresie i umożliwiają samodzielną realizację tych zadań. W ramach Aportu całość tego majątku zostanie przeniesiona do Spółki w sposób pozwalający jej na kontynuowanie działalności obecnie prowadzonej przez Spółkę (winno być: Wspólnika). Możliwość kontynuacji działalności Wspólnika przez Spółkę z wykorzystaniem składników majątkowych przenoszonych w ramach Zespołu świadczy zatem o funkcjonalnym wyodrębnieniu tych elementów Zespołu.

W Państwa ocenie, fakt konieczności zawarcia z chwilą Aportu umów z usługodawcami czy dostawcami towarów, np. w zakresie dostępu do mediów, takich jak m.in. woda, energia elektryczna, azot, para czy sprężone powietrze, nie zmienia tej konkluzji. Oczywistym jest bowiem, że tak długo jak dany ZCP nie prowadzi działalności w zakresie produkcji czy dystrybucji mediów, to niezbędnym jest zawarcie umów, których przedmiotem jest ich nabywanie dla potrzeb realizowanej działalności gospodarczej.

Na wniosek dot. wyodrębnienia funkcjonalnego nie wpływa również okoliczność delegowania przez Spółkę na zewnątrz zadań o charakterze posiłkowym, pobocznym względem głównego przedmiotu działalności prowadzonej w ramach Zespołu lub zabezpieczającym tę działalność. Nabywane usługi obejmują lub obejmą np. wsparcie i doradztwo techniczne w zakresie zarówno realizowanej inwestycji, jak i utrzymania Baz, usługi w zakresie kierowania budową, prowadzenia zakupów i zadań mających na celu realizację projektu inwestycyjnego, nadzoru nad ww. realizacją, usługi oraz doradztwo w zakresie technologicznym, środowiskowym, bezpieczeństwa i technicznym w branżach: mechanicznej, elektrycznej oraz automatyki i pomiarów wraz z nadzorem nad dokumentacją techniczną, usługi w zakresie bezpieczeństwa (np. działań ratowniczo-gaśniczych oraz pomocy przedlekarskiej, dyspozytora zakładu, dozoru technicznego), przeciwpożarowego zabezpieczenia wodnego, ochrony środowiska, utrzymania ruchu, usług IT oraz administracji. Ponadto, Spółka będzie odpłatnie korzystać z dostępu do systemów bezpieczeństwa przeciwpożarowego i detekcji gazów oraz będzie zlecać prace przygotowawcze do napraw, rewizji wewnętrznych i prac niebezpiecznych. Tak jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, działalność w branży chemicznej wymaga utrzymywania w ciągłej gotowości m.in. służb technicznych utrzymania ruchu czy dostępu do wyspecjalizowanych jednostek straży pożarnej. Posiadanie tych służb przez każdą ze spółek funkcjonujących w ramach parku przemysłowego byłoby nieefektywne i nieracjonalne ekonomicznie. Analogicznie, nieracjonalnym byłoby powoływanie komórek doradczych czy komórek wsparcia (np. w zakresie kierowania budową, prowadzenia zakupów i zadań mających na celu realizację projektów inwestycyjnych) przez każdy z podmiotów.

W związku z tym Wspólnik lub spółki powiązane ze Wspólnikiem obecnie w ramach parku przemysłowego świadczą usługi wspólne obejmujące m.in. usługi w zakresie bezpieczeństwa, w tym działań ratowniczo-gaśniczych, pomocy przedlekarskiej, dyspozytora zakładu, usługi dozoru czy usługi utrzymania ruchu, usługi w zakresie kierowania budową, prowadzenia zakupów i zadań mających na celu realizację projektów inwestycyjnych. Usługi te są świadczone dla szeregu podmiotów operujących na terenie parku przemysłowego, prowadzących samodzielnie działalność gospodarczą, np. w zakresie produkcji przemysłowej substancji chemicznych. Konsekwentnie, nabywanie analogicznych usług przez Spółkę po Aporcie nie będzie mieć wpływu na ocenę samodzielności Zespołu funkcjonującego w jego ramach, gdyż, jak podkreślono w opisie zdarzenia przyszłego, zadania składające się na istotę działalności Zespołu w jego obecnym kształcie (odbiór surowców, półproduktów, wyrobów i odpadów od ich właścicieli z rurociągów biegnących od punktów rozładunkowych lub instalacji produkcyjnych, zapewnienie przestrzeni magazynowej w zbiornikach Baz, obieg ww. materiałów w ramach baz magazynowych oraz ich przesył do odbiorców-usługobiorców usługi magazynowania) będą realizowane przez Spółkę po Aporcie za pośrednictwem przenoszonej infrastruktury oraz własnego personelu przejmowanego od Spółki (winno być: Wspólnika) w ramach Zespołu. Wyłącznie część zadań niestanowiących istoty działalności prowadzonej w ramach Zespołu będzie zlecana na zewnątrz.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć sytuację, w której ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu wewnętrznego organizacji o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa – czyli innymi słowy, wyodrębnienie organizacyjne powinno odzwierciedlać wyodrębnienie funkcjonalne. W związku z tym, Spółka (winno być: Wspólnik) prowadzi działania ukierunkowane na pełne odzwierciedlenie funkcjonalnego (gospodarczego) przeznaczenia Zespołu na grunt organizacyjny. W efekcie Zespół zostanie wydzielony w strukturze Wspólnika jako osobna jednostka organizacyjna na podstawie odpowiedniego aktu prawa wewnętrznego, zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym Przedsiębiorstwa Wspólnika ze wskazaniem roli, jaką jednostka ta pełni w strukturze organizacyjnej Spółki (winno być: Wspólnika).

Mając to na uwadze, Zespół będzie wyodrębniony formalnie w strukturze Spółki (winno być: Wspólnik) jako osobna jednostka organizacyjna. Do Zespołu będą przypisane odrębne składniki majątkowe i prawa niemajątkowe, tj. wierzytelności, zobowiązania itd. – możliwe do zidentyfikowania poprzez działania służące finansowemu wyodrębnieniu Zespołu, o których mowa w kolejnych punktach. Do Zespołu przypisani mają być ponadto dedykowani pracownicy, a sam Aport ma obejmować również przejście części zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy. Majątek będący przedmiotem Aportu (tj. Zespół) będzie zatem wyodrębniony organizacyjnie, ponieważ przed jego wniesieniem do Spółki zostanie on w sensie strukturalnym wydzielony w ramach Spółki (winno być: Wspólnika). W konsekwencji będzie on stanowił osobną jednostkę organizacyjną, dedykowaną wskazanym na wstępie zadaniom gospodarczym, w ramach których Spółka będzie mogła kontynuować działalność obecnie prowadzoną w tym zakresie przez Spółkę (winno być: Wspólnika).

Wyodrębnienie finansowe.

Kolejnym z analizowanych kryteriów jest kryterium wyodrębnienia finansowego. Sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa musi pozwalać na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Natomiast, wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, która odnosi się do całego przedsiębiorstwa.

Składniki Zespołu będącego przedmiotem Aportu zostaną zatem wyodrębnione finansowo w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, tj. na podstawie ewidencji rachunkowej Wspólnika. W oparciu o to źródło możliwe będzie wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z Zespołem. Możliwe będzie ponadto przyporządkowanie poszczególnych wydatków oraz przychodów związanych z działalnością Zespołu. Szczegółowa analityka przychodów i kosztów możliwa będzie na poziomie centrów zysku i kosztu. Dodatkowo możliwe będzie sporządzenie uproszczonego odpowiednika bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Zespołu.

Podsumowanie.

Państwa zdaniem, wskazany w opisie zdarzenia zespół składników materialnych i niematerialnych, składający się na Zespół, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ:

a. Zespół będzie obejmował zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji działalności gospodarczej w zakresie objętym definicją ZCP z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy.

b. Zespół jest przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej i jest także obecnie aktywnie wykorzystywany przez Spółkę (winno być: Wspólnika) do prowadzenia takiej działalności. Zespół będzie podstawą przedsiębiorstwa Spółki służącemu wykonywaniu przez nią działalności gospodarczej.

c. Funkcjonalne wyodrębnienie Zespołu znajdzie pełne odzwierciedlenie w strukturze organizacyjnej Spółki jako wyodrębniona jednostka organizacyjna. Nastąpi również w ramach Wspólnika wyodrębnienie finansowe na zasadach omówionych szczegółowo powyżej.

d. Wszystkie składniki majątku będące przedmiotem Aportu są funkcjonalnie powiązane, w taki sposób, że umożliwiają one realizowanie zadań gospodarczych w zakresie magazynowania wskazanych substancji, jak również realizacji planowanej inwestycji. Mogą one funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy.

e. Spółka po otrzymaniu Aportu będzie kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną obecnie przez Spółkę (winno być: Wspólnika) przy pomocy składników majątku stanowiących przedmiot Aportu.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że co do niezależności wydzielanej w ramach Wspólnika zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz samodzielności realizacji zadań gospodarczych przez Spółkę z dniem aportu, ocena spełnienia tych przesłanek po stronie Spółki jest również pozytywna, przy czym ocena ta jest elementem Państwa stanowiska (uzasadnienia stanowiska) w świetle opisu zdarzenia przyszłego, a nie samego opisu zdarzenia przyszłego. Należy bowiem podkreślić, że wskazane powyżej okoliczności (niezależności i samodzielności) są elementem definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która jest definicją podatkową. Definicja ta zawarta jest niewątpliwe w przepisach prawa podatkowego (definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się, w szczególności w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług czy też w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Stąd – mając na względzie opis zdarzenia przyszłego oraz uzasadnienie Państwa stanowiska (oba uzupełnione w odpowiedzi na wezwanie Organu) oczekują Państwo również oceny spełnienia wyżej wskazanych okoliczności (tj. kwalifikacji Zespołu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa) przez Organ w toku interpretacji przepisów prawa podatkowego, odnosząc się w tym zakresie przede wszystkim do wykładni systemowej art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług czy też pomocniczo art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wykładnia tych przepisów prawa podatkowego w świetle opisu zdarzenia przyszłego pozwala bowiem na odpowiedź na postawione przez Państwo we wniosku pytanie dotyczące zastosowania przepisu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji – zgodnie z wolą Wnioskodawcy – jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do uregulowań zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług oraz ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, uznano za element własnego stanowiska niepodlegający ocenie w ramach wydawanej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Podatkowi podlegają: umowy spółki.

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Przepisy ustawy o umowie spółki i jej zmianie – stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany.

W myśl art. 1 ust. 3 ww. ustawy:

W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

1. przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;

2. przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;

3. przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej;

4. przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:

a) rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,

b) siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego

- także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają spółka kapitałowa – spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się w przypadku spółki kapitałowej:

a) rzeczywisty ośrodek zarządzania albo

b) siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z powołanych przepisów wynika, że zmiana umowy spółki kapitałowej polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego z wkładów, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania tym podatkiem.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) ww. ustawy:

Nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

- przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

- udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu nie podlega m.in. zmiana umowy spółki kapitałowej związana z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Wskazać należy, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych, brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wbrew Państwa twierdzeniu, ustawodawca nie odsyła także – dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych – do posiłkowania się tą definicją zawartą w innych ustawach podatkowych, tj. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych czy w ustawie o podatku od towarów i usług.

Dlatego też w tym zakresie należy posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach pozapodatkowych. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można stwierdzić, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, zdefiniowanego w Kodeksie cywilnym, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W literaturze przedmiotu jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że konkretna jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy:

- wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część,

- stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym,

- zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. pozwalające na realizację określonych zadań gospodarczych.

Innymi słowy, dla uznania jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonego w istniejącym przedsiębiorstwie w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (jako dział, wydział, oddział), przy czym ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie roli jaką składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie zaś funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość, jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy.

Z opisu zdarzenia wynika, że dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki poprzez wydanie nowych udziałów. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, Wspólnik obejmie nowoutworzone udziały w zamian za wniesienie do Spółki Aportu w postaci Zespołu. Na dzień aportu do Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, wykonywane dotychczas przez Wspólnika. Przedmiot aportu jest wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo.

Z treści wniosku wynika więc, że przedmiotem wkładu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

W konsekwencji powyższego w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem zorganizowana część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej będzie wniesiona w zamian za udziały w innej spółce kapitałowej. Powyższe oznacza, że planowane wniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych do spółki kapitałowej, traktowane na gruncie analizowanej ustawy jako zmiana umowy spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; będzie wyłączone z opodatkowania tym podatkiem.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.