Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
22 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki.
Treść wniosku jest następująca:
Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
- Zainteresowany będący stroną postępowania:
E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Pożyczkodawca)
NIP: (`(...)`)
- Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
B. Sp. z o. o. spółka komandytowa (Pożyczkobiorca, Uczestnik)
NIP: (…)
Opis stanu faktycznego
Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: Pożyczkodawca) – zwany we wniosku Uczestnikiem jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego, prowadzącą działalność między innymi w zakresie: PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 82.99.Z – pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana.
Zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej: Pożyczkobiorca, Uczestnik) jest spółką, która prowadzi działalność w zakresie: PKD 68.10.Z – działalność związana z obsługą nieruchomości.
Zainteresowany będący stroną postępowania zawarł `(...)` 2019 r. umowę pożyczki jako Pożyczkodawca.
Pożyczkobiorcą ww. pożyczki jest Zainteresowany niebędący stroną postępowania. Zainteresowany będący stroną postępowania jest komplementariuszem Pożyczkobiorcy (spółki komandytowej).
Pożyczka została udzielona na warunkach rynkowych.
Cele pożyczki były związane z działalnością gospodarczą Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania.
Umowa pożyczki jest umową pożyczki pieniężnej w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego.
Zarówno Zainteresowany będący stroną postępowania (jako pożyczkodawca), jak i Zainteresowany niebędący stroną postępowania (jako pożyczkobiorca) są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.
Pożyczka udzielona przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania Pożyczkobiorcy jest świadczeniem odpłatnym, a wynagrodzeniem za jej udzielenie są należne Pożyczkodawcy odsetki, do których zapłaty zobowiązany będzie Pożyczkobiorca, stosownie do postanowień umowy pożyczki.
Pożyczka została udzielona w ramach działalności gospodarczej Zainteresowanego będącego stroną postępowania (jako Pożyczkodawcy), a celem jej udzielenia jest czerpanie zysku, w postaci otrzymanych odsetek.
Czynność udzielenia pożyczki przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania (jako pożyczkodawcę) jest działaniem generującym dla Zainteresowanego będącego stroną postępowania przychody, które Pożyczkodawca zaliczy do przychodów z działalności gospodarczej.
Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych
Czy w przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że udzielenie Pożyczkobiorcy pożyczki przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania jest zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, za słuszne należy uznać stanowisko Zainteresowanych, że umowa pożyczki prawidłowo została wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a tym samym na Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania jako pożyczkobiorcy nie ciążył obowiązek podatkowy z tytułu zawarcia umowy pożyczki? (pytanie oznaczone nr 2 we wniosku)?
Państwa stanowisko w sprawie
Państwa zdaniem, w związku z tym, że udzielenie Pożyczkobiorcy pożyczki przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania jest zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, że umowa pożyczki została wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a tym samym na Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania jako pożyczkobiorcy nie ciążył obowiązek podatkowy z tytułu zawarcia umowy pożyczki.
Wskazali Państwo, że przepis art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.
W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.
Natomiast zgodnie z art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę.
W przypadku umowy pożyczki stawka podatku wynosi – zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy – 0,5 %, z zastrzeżeniem ust. 5.
W związku z powyższymi regulacjami prawnymi należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na biorącym pożyczkę.
Niezależnie od powyższego podkreślić należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Wskazali Państwo na przepis art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:
a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług;
b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
− umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach;
− umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
W przypadku umów pożyczki o wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług.
Podstawę do ww. wyłączenia może natomiast stanowić m.in. fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest zwolniona od podatku od towarów i usług.
W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.
Wskazali Państwo, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania zawarł umowę pożyczki jako pożyczkodawca. Pożyczka została udzielona na warunkach rynkowych na potrzeby prowadzonej przez pożyczkobiorcę działalności gospodarczej, w celu pozyskania finansowania. Umowa pożyczki jest umową pożyczki pieniężnej w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego. Zarówno pożyczkodawca, jak i pożyczkobiorca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.
W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek przedmiotem interpretacji jest zapytanie dotyczące opodatkowania zawarcia umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy transakcja ta – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Objęcie tej czynności regulacjami z zakresu ustawy o podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
W ocenie Zainteresowanych czynność udzielenia pożyczki – odpłatnej przez Pożyczkodawcę stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Analiza i uzasadnienie opodatkowania czynności udzielenia pożyczki przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania podatkiem od towarów i usług i zarazem zwolnienia tej pożyczki z podatku od towarów i usług została szczegółowo przedstawiona w stanowisku dotyczącym podatku od towarów i usług. Mając na uwadze powyższe, z uwagi na to, że usługa udzielenia pożyczki mieści się w zakresie czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług jako wymieniona wprost w tym przepisie – usługa udzielenia pożyczki przez Pożyczkodawcę na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.
A zatem, skoro udzielona przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania pożyczka jest zwolniona z opodatkowania na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, to w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
W rezultacie na Pożyczkobiorcy, z tytułu zawarcia ww. umowy pożyczki, nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.):
Podatkowi podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.
W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i art. 1 ust. 2 ww. ustawy:
Podatkowi podlegają umowy spółki.
Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.
Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy:
W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.
Z kolei, zgodnie do art. 1a pkt 1 i 2 ww. ustawy :
Użyte w ustawie określenia oznaczają:
-
spółka osobowa – spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną;
-
spółka kapitałowa – spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską;
Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.
W myśl art. 4 pkt 7 i pkt 9 ww. ustawy:
Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży:
− przy umowie pożyczki i umowie depozytu nieprawidłowego – na biorącym pożyczkę lub przechowawcy;
− przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.
Zgodnie z art. 6. ust. 1 pkt 8 lit. d) ww. ustawy:
Podstawę opodatkowania stanowi przy pożyczce udzielonej spółce przez wspólnika – kwota lub wartość pożyczki.
Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 7 i pkt 9 ww. ustawy :
Stawka podatku wynosi :
− od umowy pożyczki oraz depozytu nieprawidłowego - 0,5%, z zastrzeżeniem ust. 5;
− od umowy spółki – 0,5%.
Taką samą stawkę podatku od czynności cywilnoprawnych stosuje się od zmiany umowy spółki.
Jak wynika z przywołanych przepisów, umowa pożyczki, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przy czym, w przypadku, gdy pożyczka udzielona jest spółce osobowej przez jej wspólnika, pożyczka ta na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zgodnie z treścią powołanego art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy – traktowana jest jako zmiana umowy spółki i tym samym opodatkowana jest według reguł dotyczących tej czynności, tj. czynności umowy spółki (zmiany umowy).
Z wniosku wynika, że Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Pożyczkobiorca) jest spółką osobową – spółką komandytową, w której wspólnikiem (komplementariuszem) jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania). Zawarli Państwo jako Zainteresowani umowę pożyczki.
Wskazali Państwo, że będą zwolnieni z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a tym samym skorzystają z wyłączenia w podatku od czynności cywilnoprawnych, wynikającego z art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Pożyczkodawca, w Państwa opinii, działał w ramach tej czynności jako podatnik podatku od towarów i usług i w konsekwencji udzielona pożyczka jest zwolniona z podatku od towarów i usług.
Według przywołanego przez Państwa art. 2 pkt 4 ww. ustawy:
Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:
a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
− umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
− umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
Na podstawie powołanego powyżej przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, co do zasady, nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub gdy przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z tego podatku (z wyjątkami określonymi w tym przepisie).
Przy czym zgodnie z treścią cytowanego przepisu, nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany, nawet wówczas, gdy z tytułu danej czynności – umowy spółki (lub jej zmiany) czynność jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron jest z tego podatku zwolniona. Treść przepisu wyraźnie bowiem wskazuje na wyjątek w tym zakresie – jest w nim zawarte sformułowanie „inne niż umowa spółki i jej zmiany”.
To oznacza, że według aktualnego (obowiązującego również w 2019 r.) brzmienia przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowy spółki osobowej (w tym jej zmiany) podlegają opodatkowaniu bez względu na to, czy są obciążone daniną w postaci podatku od towaru i usług czy też nie.
A zatem umowa pożyczki udzielona spółce osobowej (a taką spółką jest spółka komandytowa w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) przez wspólnika nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż na gruncie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest ona traktowana jako zmiana umowy spółki osobowej. Tym samym fakt objęcia tej pożyczki regulacjami zawartymi w podatku od towarów i usług nie ma znaczenia dla opodatkowania tej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Przepis art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określający wyłączenie z opodatkowania podatkiem czynności cywilnoprawnych nie ma bowiem zastosowania do umowy spółki komandytowej i jej zmiany.
Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że wskazana we wniosku umowa pożyczki jest traktowana na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki osobowej. Jako że zmiana ta nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, według stawki 0,5% liczonej od wartości lub kwoty pożyczki.
Tym samym Pożyczkobiorca był zobowiązany do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych i nie ma podstaw do wyłączenia pożyczki udzielonej Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania przez wspólnika z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – znak: (`(...)`).
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli Państwo skorzystać, jeżeli zastosują się do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
-
z zastosowaniem art. 119a;
-
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
-
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) prawo wnieść prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.