0111-KDIB2-3.4014.364.2022.2.BD

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 22 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczył m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wynagrodzenia za umorzenie akcji.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan T. M. (dalej: Wnioskodawca lub Akcjonariusz) jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą pozarolniczej działalności gospodarczej.

Akcjonariusz w 2011 r. objął (…) akcji w spółce działającej pod firmą (…) S.A. z siedzibą w (…) (dalej: Spółka). Łączna wartość nominalna objętych przez Akcjonariusza akcji w Spółce to (…) zł, które to akcje Wnioskodawca pokrył wkładem niepieniężnym o wartości (…) zł w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W statucie Spółki wartość wkładu niepieniężnego Akcjonariusza została określona na kwotę (…) zł.

Akcje zostały pokryte przez Wnioskodawcę przed ich zarejestrowaniem, zaś ich wartość nominalna wynosiła (…) zł za jedną akcję.

Zgodnie z treścią art. 362 § 1 pkt 5 Kodeksu spółek handlowych, spółki akcyjne mogą nabywać akcje własne celem ich umorzenia. Statut Spółki dopuszcza nabycie akcji własnych celem ich umorzenia.

Spółka planuje przeprowadzenie dobrowolnego umorzenia (…) (powinno być: (…)) sztuk akcji własnych w trybie art. 359 § 1 Kodeksu spółek handlowych w drodze ich nabycia od Wnioskodawcy. Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki planuje podjęcie uchwały w przedmiocie umorzenia (…) sztuk akcji za wynagrodzeniem dla Wnioskodawcy w kwocie (…) zł.

Po podjęciu uchwały przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy, Spółka planuje ogłoszenie treści uchwały w Monitorze Sądowym i Gospodarczym w trybie przewidzianym w art. 359 § 3 Kodeksu spółek handlowych. Wraz z przedmiotowym ogłoszeniem Spółka planuje wezwać swoich wierzycieli, którzy będą uprawnieni do zgłaszania roszczeń wobec Spółki w terminie trzech (3) miesięcy od dnia zamieszczenia ogłoszenia o umorzeniu akcji własnych.

Po przeprowadzeniu postępowania konwokacyjnego, Spółka nabędzie od Wnioskodawcy (…) sztuk akcji za wynagrodzeniem w kwocie (…) zł (Wynagrodzenie Umorzeniowe).

Po nabyciu od Wnioskodawcy przedmiotowych akcji i ich umorzeniu, Spółka obniży swój kapitał zakładowy z kwoty (…) zł do kwoty (…) zł.

Akcjonariusz jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług od czerwca 2021 r. i będzie posiadał nadal taki status w zdarzeniu przyszłym.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym powstanie po Pana stronie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności czy dokonanie przez Spółkę wypłaty na Pana rzecz Wynagrodzenia Umorzeniowego powodować będzie powstanie po Pana stronie obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, nie powstanie po Pana stronie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych; w szczególności, dokonanie przez Spółkę wypłaty na Pana rzecz Wynagrodzenia Umorzeniowego nie będzie powodować powstania po Pana stronie obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi podlegają wymienione czynności cywilnoprawne. Przedmiotem opodatkowania są także zmiany tychże umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak ww. czynności cywilnoprawne.

Katalog czynności stanowiących przedmiot opodatkowania na podstawie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Stanowisko to zostało powszechnie przyjęte w orzecznictwie oraz praktyce wykładni prawa podatkowego. Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1. Ustawodawca w postanowieniach art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności prawnych użył zwrotu, który przesądza o tym, że został skonstruowany zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu omawianym podatkiem. Użyty w treści tego przepisu wyraz „następujące” wyraźnie wskazuje, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko te czynności, które zostały w nim wymienione (tak: ustawy o opłacie skarbowej, o podatku od czynności cywilnoprawnych. Komentarz, Z. Ofiarski, ABC, 2009, SIP LEX). NSA stoi na stanowisku, że wymierzenie podatku od czynności cywilnoprawnej, która podatkowi temu nie podlega, stanowi rażące naruszenie prawa (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (do 31 grudnia 2003 r.) w Warszawie z 16 lipca 1997 r., III SA 508/96).

Podobnie w piśmiennictwie wskazuje się, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych ustanawia się katalog czynności oraz zdarzeń, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych – i zgodnie z utrwalonym poglądem doktryny ma on charakter zamknięty. Z takiego charakteru tego katalogu wynika, że czynności nieobjęte jego zakresem przedmiotowym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (tak m.in.: Artowicz A., Przymusowy wykup akcji a podatek od czynności cywilnoprawnych, Dor. Pod. 2005, nr 5; Krasnodębski R., Przymusowy wykup akcji a podatek od czynności cywilnoprawnych, Prz. Pod. 2003, nr 9).

Nie było natomiast zamiarem ustawodawcy objęcie tym podatkiem innych czynności, nawet jeśli wywołują podobne skutki ekonomiczne. Umowy nienazwane, a także czynności cywilnoprawne niewymienione w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają w rezultacie podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

d) umowy dożywocia,

e) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,

f) ustanowienie hipoteki,

g) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

h) umowy depozytu nieprawidłowego,

i) umowy spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe wypada stwierdzić, że dokonanie przez Spółkę wypłaty Wynagrodzenia Umorzeniowego na rzecz Akcjonariusza nie będzie nosić znamion żadnej z czynności cywilnoprawnych określonych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym powyżej opisane czynności, zdefiniowane przez Pana w opisie zdarzenia przyszłego, nie będą powodować powstania po Pana stronie obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres tej interpretacji, przywołano powyżej tylko tę część Pana stanowiska, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 111, ze zm.):

Podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona)

d) umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona)

h) ustanowienie hipoteki,

i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym, szczegółowe wyznaczenie zakresu przedmiotowego opodatkowania ww. podatkiem ma określone konsekwencje prawne. Oznacza to, że ustawodawca wprowadzając tę zasadę, wyłączył od opodatkowania inne podobne czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w omawianym przepisie. Tym samym, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Pan jako Akcjonariusz w 2011 r. objął (…) akcji w spółce. Łączna wartość nominalna objętych przez Akcjonariusza akcji w Spółce to (…) zł. Akcje te pokrył Pan wkładem niepieniężnym o wartości (…) zł w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W statucie Spółki wartość wkładu niepieniężnego Akcjonariusza została określona na kwotę (…) zł. Akcje zostały pokryte przez Pana przed ich zarejestrowaniem, zaś ich wartość nominalna wynosiła (…) zł za jedną akcję. Zgodnie z treścią art. 362 § 1 pkt 5 Kodeksu spółek handlowych, spółki akcyjne mogą nabywać akcje własne celem ich umorzenia. Statut Spółki dopuszcza nabycie akcji własnych celem ich umorzenia. Spółka planuje przeprowadzenie dobrowolnego umorzenia (…) sztuk akcji własnych w trybie art. 359 § 1 Kodeksu spółek handlowych w drodze ich nabycia od Pana. Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki planuje podjęcie uchwały w przedmiocie umorzenia (…) sztuk akcji za wynagrodzeniem dla Pana w kwocie (…) zł. Po przeprowadzeniu postępowania konwokacyjnego, Spółka nabędzie od Pana (…) sztuk akcji za wynagrodzeniem w kwocie (…) zł (Wynagrodzenie Umorzeniowe). Po nabyciu od Pana przedmiotowych akcji i ich umorzeniu, Spółka obniży swój kapitał zakładowy z kwoty (…) zł do kwoty (…) zł. Akcjonariusz jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług od czerwca 2021 r. i będzie posiadał nadal taki status w zdarzeniu przyszłym.

Odnosząc się do tak przedstawionego zagadnienia wyjaśnić należy, że instytucja umorzenia akcji w spółce akcyjnej oraz otrzymania przez akcjonariusza przysługującego mu z tego tytułu wynagrodzenia uregulowana została w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467).

Zgodnie z art. 359 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych:

Akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut.

Umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

Stosownie do treści art. 360 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Umorzenie akcji wymaga obniżenia kapitału zakładowego. Uchwała o obniżeniu kapitału zakładowego powinna być powzięta na walnym zgromadzeniu, na którym powzięto uchwałę o umorzeniu akcji.

W myśl art. 362 § 1 pkt 5 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka nie może nabywać wyemitowanych przez nią akcji (akcje własne). Zakaz ten nie dotyczy: nabycia akcji w celu ich umorzenia.

Z kolei w myśl art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Stosownie do art. 555 ww. ustawy:

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Oznacza to, że przepisy sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio m.in. do sprzedaży praw majątkowych.

Z powyższych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, iż cena, obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży, stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

W przypadku określonego w art. 359 Kodeksu spółek handlowych nabycia od akcjonariusza akcji przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 359 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu „wynagrodzenie” świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. Czynności nabycia akcji w celu ich umorzenia nie można zatem zakwalifikować jako umowy sprzedaży.

Instytucja umorzenia akcji w spółce w drodze ich nabycia przez spółkę od akcjonariusza jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać ze statutu. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Tym samym wypłata na Pana rzecz wynagrodzenia umorzeniowego – z tytułu nabycia przez Spółkę od Pana jako Akcjonariusza akcji w celu ich dobrowolnego umorzenia – należy traktować jako szczególny rodzaj czynności, który nie został wymieniony w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży albo umowy zamiany rzeczy lub praw, wymienionych w tym katalogu. Zatem dokonanie przez Spółkę wypłaty (…) zł na Pana rzecz jako wynagrodzenia umorzeniowego za nabycie od Pana (…) akcji w celu ich umorzenia nie będzie powodować powstania po Pana stronie obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Transakcja ta – zgodnie z Pana stanowiskiem – nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieści się bowiem w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.