Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

17 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 17 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 1 czerwca 2022 r. (wpływ 1 czerwca 2022 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: A. S.A. (Nabywca) NIP: (`(...)`)

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: I. Sp. z o.o. (Zbywca) NIP: (…)

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: Nabywca) jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz jedynym wspólnikiem Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (dalej Zbywca), również będącego polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nabywca prowadzi działalność w zakresie produkcji i dystrybucji sprzętu AGD. Z kolei Zbywca jest podmiotem działającym w branży IT, który w dominującej mierze świadczy usługi w zakresie IT dla potrzeb grupy kapitałowej, do której należą Nabywca i Zbywca (dalej: Grupa).

Działalność Zbywcy dzieli się zasadniczo na dwa obszary:

1. szeroko rozumiane wsparcie w zakresie IT (dalej: Wsparcie IT), obejmujące m.in.:

- Usługi w zakresie bieżącego wsparcia IT dla użytkowników systemów informatycznych;

- Usługi związane z bieżącym wsparciem użytkowników w ich codziennej pracy z komputerem oraz z oprogramowaniem biurowym;

- Wsparcie dotyczące systemów informatycznych, w tym kluczowych systemów m.in. środowisko ERP oparte o rozwiązania SAP jak również środowisko zarządzania cyklem życia produktów klasy PDM/PLM:

- monitorowanie pracy systemów,

- identyfikację błędów,

- bieżące wsparcie dla użytkowników systemów (tzw. help-desk),

- optymalizacja procesów i istniejących rozwiązań,

- Usługi administrowania systemami, z uwzględnieniem systemów bezpieczeństwa IT, oraz administrowania infrastrukturą IT:

- monitorowanie pracy danego systemu,

- zarządzanie i administracja środowiskiem IT,

- identyfikację błędów,

- optymalizacja procesów i istniejących rozwiązań,

- testowanie i implementacja poprawek dostarczanych przez producentów oprogramowania,

- wykonywanie innych bieżących czynności mających na celu zapewnienie poprawności działania danego systemu,

- Usługi wdrożeniowe obejmujące rozwiązania z zakresu:

- systemów kluczowych m.in. SAP oraz PDM/PLM,

- usług programistycznych w środowisku SAP,

- systemów definiujących środowisko pracy użytkownika końcowego (m.in. system operacyjny, pakiet biurowy, wydruk, udostępnianie danych w formie plików i inne),

- systemów komunikacji (poczta email, intranet, wideokonferencja),

- systemów bezpieczeństwa (m.in. antywirusy, antyspam, kopie bezpieczeństwa, SandBoxing i inne),

- systemów umożliwiających dostęp lokalny (sieć ogólnozakładowa, sieć bezprzewodowa) oraz zdalny dostęp,

- Usługi doradcze z zakresu IT:

- optymalizacja procesów i usług IT

- doradztwo w obszarze rozwiązań systemów biznesowych w tym SAP oraz PDM/PLM,

- doradztwo w obszarze pozostałych rozwiązań z obszaru IT, w tym w obszarze cyberbezpieczeństwa oraz wykorzystywanych technologii IT,

2. działalność w zakresie handlu sprzętem IT oraz pozostałych usług w zakresie IT (dalej: Pozostała działalność).

Wsparcie IT jest realizowane w dominującej mierze na rzecz podmiotów z Grupy, w tym na rzecz Nabywcy. Usługi w zakresie Wsparcia IT są rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych.

W dalszej części wniosku Nabywca i Zbywca będą nazywani Stronami lub Zainteresowanymi.

Zbywca realizuje swoją dotychczasową działalność (a więc zarówno w zakresie Wsparcia IT jak i Pozostałej działalności) przy wykorzystaniu:

- Pracowników, zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę jak również osób współpracujących ze Zbywcą na podstawie umów B2B oraz umów zlecenia (innych umów cywilnoprawnych). Część z pracowników wykonuje czynności związane zarówno ze Wsparciem IT jak i Pozostałą działalnością.

- Sprzętu komputerowego i telefonów komórkowych oraz innego wyposażenia. W przypadku sprzętu komputerowego, w dominującej mierze nie jest on własnością Zbywcy, ale Zbywca jest posiadaczem zależnym. Zbywca korzysta bowiem ze sprzętu komputerowego na podstawie umowy z Nabywcą, których to Nabywca jest właścicielem lub leasingobiorcą.

- Niemniej Zbywca jest właścicielem niektórych wykorzystywanych w prowadzonej działalności składników wyposażenia (przede wszystkim meble/zestawy meblowe) oraz przysługuje mu prawo do zwrotu nakładów poniesionych w obcym środku trwałym (ujmowanych jako tzw. inwestycja w obcym środku trwałym).

- Samochodów osobowych, które Zbywca wykorzystuje w oparciu o umowę leasingu jako leasingobiorca bądź w oparciu o umowę zawartą z Nabywcą (w sytuacji, gdy to Nabywca jest leasingobiorcą/najemcą/dzierżawcą samochodów wykorzystywanych przez Zbywcę).

- Nieruchomości biurowych, które wynajmowane są od Nabywcy (biuro we W.) oraz od innego podmiotu z Grupy (biuro w P).

- Wartości niematerialnej i prawnej, obejmującej licencję na korzystanie z programu komputerowego.

Zbywca jest również stroną m.in. następujących umów:

- Dotyczących obsługi i wsparcia IT świadczonych zarówno na rzecz spółek z Grupy, jak i podmiotów trzecich (jako usługodawca);

- Najmu powierzchni biurowych (jako nabywca);

- Subskrypcji odpowiednich programów komputerowych (jako nabywca);

- Poddzierżawy sprzętu IT (jako nabywca);

- Świadczenia usług telekomunikacyjnych (jako nabywca);

- Świadczenia usług księgowych (jako nabywca);

- Ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej (jako nabywca);

- Leasingu samochodów osobowych (jako nabywca);

- Ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków podczas zagranicznych podróży służbowej (jako nabywca);

- Prowadzenia i zarządzania pracowniczymi planami kapitałowymi (jako nabywca);

- Szkoleń językowych (jako nabywca);

- Dostarczania kart sportowych M. (jako nabywca);

- Dostawy ekspresów, kawy i wody do nieruchomości biurowych Zbywcy (jako nabywca);

- Umów dealerskich, partnerskich i handlowych (dot. transakcji towarowych) (jako nabywca towarów);

- Dostawy sprzętu IT (jako dostawca).

Zainteresowani zamierzają zawrzeć umowę nabycia części działalności Zbywcy związanej ze Wsparciem IT. Transakcja będzie stanowiła transfer funkcji, ryzyk lub aktywów w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, za które Zbywcy będzie należne odpowiednio ustalone wynagrodzenie. Z uwagi na specyfikę planowanej transakcji ustalona przez Strony wartość wynagrodzenia należnego Zbywcy z tytułu przeniesienia działalności w zakresie Wsparcia IT będzie wyższa od wartości rynkowej składników majątkowych objętych planowaną transakcją (dotyczących tej działalności).

Po dokonaniu planowanej transakcji Zbywca prowadził będzie działalność gospodarczą jedynie, aczkolwiek w ograniczonym zakresie obejmującym tzw. Pozostałą działalność, czyli działalność w zakresie handlu sprzętem IT oraz pozostałych usług w zakresie IT.

W wyniku planowanej transakcji Nabywca przejmie zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy. Obecni pracownicy Zbywcy w większości zostaną pracownikami Nabywcy. U Zbywcy pozostanie zarząd (przy czym zarząd Zbywcy jest jednoosobowy i prezes zarządu Zbywcy jest również pracownikiem Nabywcy i członkiem zarządu Nabywcy) oraz osoba sprawująca funkcje administracyjne. Co istotne, niewielka część z transferowanych pracowników/współpracowników wykonuje czynności związane zarówno ze Wsparciem IT jak i Pozostałą działalnością. Zainteresowani planują, że osoby zaangażowane w oba obszary działalności Zbywcy również przejęte zostaną przez Nabywcę, a jednocześnie Zbywca nawiąże z nimi (tj. osobami zaangażowanymi do pewnego stopnia jedynie w aktywności związane z Pozostałą działalnością) dodatkowy stosunek prawny, np. w formie umowy cywilnoprawnej, na podstawie którego będą oni w dalszym ciągu, aczkolwiek wyłącznie w ograniczonym zakresie, wspierać Zbywcę w obszarze Pozostałej działalności.

Dodatkowo, zakładane jest, że Nabywca nawiąże współpracę z podmiotami współpracującymi obecnie ze Zbywcą na zasadzie umów B2B (tj. którzy nie są obecnie pracownikami Zbywcy). Co więcej, niektórzy z obecnych pracowników Zbywcy rozważają zakończenie stosunku pracy ze Zbywcą i zawarcie z Nabywcą umów o świadczenie usług w ramach B2B.

Wraz z transferowanymi pracownikami/współpracownikami Zbywcy przeniesione zostaną na Nabywcę prawa i obowiązki (zobowiązania) wynikające z następujących umów zawartych przez Zbywcę jako związanych ze Wsparciem IT:

- Dotyczących obsługi i wsparcia IT świadczonych zarówno na rzecz spółek z Grupy (z wyłączeniem tej części usług, które po transferze będą realizowane przez przenoszone osoby już jako pracownicy Nabywcy).

- Subskrypcji odpowiednich programów komputerowych (jako nabywca);

- Świadczenia usług telekomunikacyjnych (jako nabywca);

- Leasingu samochodów osobowych (jako leasingobiorca).

Jednocześnie następujące prawa i obowiązki wynikające z następujących umów nie będą przeniesione na Nabywcę:

- Pozostałe usługi w zakresie IT świadczone na rzecz podmiotów spoza Grupy (jako usługodawca) – w tym zakresie czynności będą realizowane nadal przez Zbywcę jako związane z Pozostałą działalnością;

- Poddzierżawy sprzętu IT (jako nabywca) – w części dotyczącej Pozostałej działalności umowa nie ulegnie zmianie, natomiast w zakresie dotyczącym Wsparcia IT zostanie ona rozwiązana/ograniczona z uwagi na to, że Nabywca jest leasingobiorcą/właścicielem sprzętu IT;

- Najmu powierzchni biurowych (jako nabywca) – w zakresie powierzchni biurowych wynajmowanych od Nabywcy umowy zostaną rozwiązane/wygasną, a w przypadku biura w P. wynajmowanego od innego podmiotu z Grupy zakres umowy Zbywcy zostanie zmodyfikowany, tj. nastąpi ograniczenie powierzchni wynajmowanej przez Zbywcę i odpowiednio zwiększenie powierzchni wynajmowanej przez Nabywcę (Nabywca posiada już obecnie własną umową najmu z tym podmiotem z Grupy dotyczącej tej samej lokalizacji);

- Świadczenia usług księgowych (jako nabywca) – umowa zostanie odpowiednio dostosowana, aby odpowiadać potrzebom Zbywcy w zakresie wsparcia dla Pozostałej działalności;

- Ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej (jako nabywca) – gdyż Nabywca posiada własne ubezpieczenie, a Zbywca potrzebuje ubezpieczenia dla Pozostałej działalności;

- Ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków podczas zagranicznych podróży służbowej (jako nabywca) – Nabywca jest już stroną odpowiedniej umowy w tym zakresie;

- Prowadzenia i zarządzania pracowniczymi planami kapitałowymi (jako nabywca) – Nabywca jest już stroną odpowiedniej umowy w tym zakresie;

- Szkoleń językowych (jako nabywca) – Nabywca jest już stroną odpowiedniej umowy w tym zakresie;

- Dostarczania kart sportowych M. (jako nabywca) – Nabywca jest już stroną odpowiedniej umowy w tym zakresie;

- Dostawy ekspresów, kawy i wody do nieruchomości biurowych Zbywcy (jako nabywca) – Nabywca jest już stroną odpowiedniej umowy w tym zakresie;

- Umów dealerskich, partnerskich i handlowych (dot. transakcji towarowych) (jako nabywca towarów) – działania te dotyczą wyłącznie Pozostałej działalności;

- Dostawy sprzętu IT (jako dostawca) – czynności te dotyczą wyłącznie Pozostałej działalności.

Tym samym po transferze to Nabywca będzie realizował działania w zakresie Wsparcia IT zarówno dla własnych potrzeb, jak i świadczył usługi w tym zakresie na rzecz spółek z Grupy. W związku z tym, iż Wsparcie IT po planowanej transakcji w istotnym zakresie dotyczyć będzie wewnętrznych potrzeb Nabywcy, w tym zakresie umowa ze Zbywcą ulegnie rozwiązaniu, gdyż Nabywca dzięki transakcji będzie realizował te czynności na własną rzeczy przy wykorzystaniu nabywanej działalności w zakresie Wsparcia IT.

Przedmiotem transakcji w sensie prawnym nie będą jednak aktywa rzeczowe (np. komputery, serwery, sprzęt biurowy, itp.), które Zbywca wykorzystuje obecnie wyłącznie na podstawie umów zawartych z Nabywcą. Aktywa te będą jednak nadal wykorzystywane przez transferowanych pracowników lub współpracowników w prowadzonej działalności. Na skutek transakcji wygasną bowiem prawa i obowiązki obu Stron wynikające z umów, na podstawie których Zbywca obecnie wykorzystuje ww. aktywa. Jednocześnie transakcją będą objęte niektóre elementy wyposażenia, których właścicielem jest Zbywca (przede wszystkim meble) oraz prawo do zwrotu nakładów poniesionych w obcym środku trwałym (ujęte jako inwestycja w obcym środku trwałym).

Przedmiotem transakcji nie będą żadne wartości niematerialne i prawne, które byłyby ujęte przez Zbywcę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wartości te pozostaną bowiem u Zbywcy, jako związane z Pozostałą działalnością. Jednocześnie ze względu na to, że prowadzenie działalności w Zakresie Wsparcia IT nie wiąże się z posiadaniem czy wykorzystywaniem przez Zbywcę specyficznych wartości niematerialnych i prawnych (licencji), składniki takie nie będą przedmiotem planowanego transferu na rzecz Nabywcy (brak ich wydzielania spowodowany jest wyłącznie brakiem posiadania takich specyficznych wartości niematerialnych, które byłyby wykorzystywane przez Zbywcę w ramach prowadzonej działalności w zakresie Wsparcia IT.

Działalność w zakresie Wsparcia IT nie wymaga również uzyskania zezwoleń czy koncesji na jej prowadzenie, tym samym nie będą one przedmiotem transakcji.

Należności wynikające z umów, w odniesieniu do których prawa i obowiązki przejdą na Nabywcę, również zostaną przeniesione na Nabywcę.

Wsparcie IT oraz Pozostała działalność nie zostały formalnie wydzielone u Zbywcy np. w formie odrębnych oddziałów. Niemniej jednak przenoszeni pracownicy funkcjonują w określonej strukturze organizacyjnej (w praktyce u Zbywcy funkcjonują wyodrębnione komórki organizacyjne, które zostaną przeniesione na Nabywcę), obejmującej zarówno menedżerów, jak i szeregowych pracowników (ekspertów, specjalistów, konsultantów), którzy realizują określone zadania, w tym dyrektora działu informatyki i bezpieczeństwa IT, poszczególne zespoły i ich menedżerów. Tym samym do Wsparcia IT są przypisane osoby nadzorujące i kierujące procesem pracy (menedżerowie, dyrektor).

Jednocześnie, część z transferowanych pracowników wykonuje czynności związane zarówno ze Wsparciem IT jak i Pozostałą działalnością. Jak wskazano powyżej Zainteresowani planują, że osoby zaangażowane w oba obszary działalności Zbywcy również przejęte zostaną przez Nabywcę, a jednocześnie Zbywca nawiąże z nimi dodatkowy stosunek, np. w formie umowy cywilnoprawnej, na podstawie którego będą oni w dalszym ciągu, aczkolwiek wyłącznie w ograniczonym zakresie, wspierać Zbywcę w obszarze Pozostałej działalności.

Jeżeli chodzi o kwestię wyodrębnienia finansowego w ramach dotychczasowej działalności Zbywcy w zakresie Wsparcia IT, wskazać należy, że nie był i nie jest sporządzany odrębny bilans czy rachunek zysków i strat dla obu obszarów działalności Zbywcy (obszary te nie funkcjonują przykładowo jako samobilansujący się oddział). Mimo tego prowadzona przez Zbywcę ewidencja finansowo-księgowa dla potrzeb zarówno rachunkowości finansowej jak i rachunkowości zarządczej jest na tyle szczegółowa, że pozwala na wyodrębnienie strumieni przychodowych i kosztowych, a także aktywów i pasywów (m.in. należności i zobowiązań) związanych z transferowanymi obszarami biznesu Zbywcy, jak i tych obszarów, które po transakcji w dalszym ciągu realizowane będą przez Zbywcę (tj. odrębnie dla Wsparcia IT i Pozostałej działalności). Przykładowo dla potrzeb analitycznych, zarządczych oraz przygotowywanych przez Zbywcę rocznych planów finansowych (budżetów), Zbywca jest w stanie zaprezentować posiadane dane finansowe w podziale na główne obszary jego działalności, tj. odrębnie dla Wsparcia IT oraz Pozostałej działalności.

Zbywca dla potrzeb prowadzonej działalności posiada rachunki bankowe w PLN i w EUR, które są obecnie wykorzystywane zarówno do działalności Zbywcy objętej transakcją jak i pozostającej u Zbywcy. W związku z tym, posiadane rachunki bankowe nie będą objęte transferem, gdyż są one potrzebne Zbywcy dla rozliczeń tej części działalności, która po transakcji będzie w dalszym ciągu realizowana przez Zbywcę (m.in. rozliczeń w zakresie zakupu i sprzedaży sprzętu IT). Wraz z działalnością w zakresie Wsparcia IT na Nabywcę nie zostaną przeniesione żadne środki pieniężne.

Obecna działalność Zbywcy – objęta transferem i pozostająca u Zbywcy – nie jest finansowana ze źródeł zewnętrznych, w tym z kredytów/pożyczek.

Nabywca przejmując działalność w zakresie Wsparcia IT będzie kontynuować realizację czynności w obszarze wdrożeń rozwiązań IT i utrzymania infrastruktury IT dla całej Grupy (w tym m.in. dla zagranicznych spółek z Grupy). Działalność w zakresie Wsparcia IT będzie realizowana zasadniczo w oparciu o zasoby osobowe i majątkowe posiadane obecnie przez Zbywcę (w tym jako posiadacz zależny, tj. zasoby majątkowe użytkowane na bazie umowy poddzierżawy zawartej obecnie z Nabywcą, których właścicielem lub leasingobiorcą jest Nabywca). Tym samym przenoszony w ramach transakcji zespół składników materialnych oraz niematerialnych (a także zobowiązań) jest przeznaczony dla kontynuacji działalności w zakresie Wsparcia IT.

Organ zaznacza, że przywołując za Zainteresowanymi treść opisu zdarzenia przyszłego pominięto tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia a odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pyt. 1 (tj. czy przedmiotem planowanej transakcji dotyczącej zbycia działalności w zakresie Wsparcia IT będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych): czy podatek od czynności cywilnoprawnych należny od Nabywcy w przypadku planowanej transakcji obejmującej zorganizowaną część przedsiębiorstwa dotyczył będzie i kalkulowany będzie wyłącznie od wartości rynkowej składników majątkowych (rzeczy i praw majątkowych) objętych planowaną transakcja (dotyczących działalności w obszarze Wsparcia IT) i nie będzie on obejmował dodatniej wartości firmy (tzw. goodwill) powstałej w wyniku transakcji? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie

Z punktu widzenia Nabywcy określenie, czy sprzedaż działalności w zakresie Wsparcia IT będzie stanowić sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy nie również bezpośrednio wpływa na jego sytuację podatkową, w tym m.in. na kwestie ewentualnego opodatkowania planowanej transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych i ewentualne prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego zapłaconego na rzecz Zbywcy jako część ceny.

Zdaniem Stron, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pyt. 1, Nabywca powinien zapłacić podatek od czynności cywilnoprawnych wyłącznie od wartości rynkowej składników majątkowych (rzeczy i praw majątkowych) objętych planowaną transakcja (dotyczących działalności w obszarze Wsparcia IT). Tym samym Nabywca nie powinien uwzględniać w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych dodatniej wartości firmy (tzw. goodwill) wykreowanej w wyniku transakcji, tj. różnicy pomiędzy ceną, którą Nabywca zapłaci za zorganizowaną część przedsiębiorstwa a sumą wartości rynkowych składników majątkowych objętych planowaną transakcją.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Na mocy art. 2 pkt 4 ww. ustawy, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Jak wskazano w stanowisku dotyczącym pytania nr 1 i 2, planowana transakcja w przypadku uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa będzie wyłączona z zakresu zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe powodować będzie, iż sprzedaż działalności w zakresie Wsparcia IT mieścić się będzie w definicji czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

W kontekście przywołanych przepisów, Zainteresowani podkreślają, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przewidują odmiennych zasad opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w odniesieniu do nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co jednoznacznie wskazuje, że w odniesieniu do nabywania zorganizowanej części przedsiębiorstwa zastosowanie znajdują przywołane zasady ogólne.

Prezentowane przez Zainteresowanych stanowisko potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym: „przedmiotem umowy sprzedaży może być nie tylko pojedyncza rzecz lub prawo majątkowe, lecz również pewien zbiór rzeczy (praw), a nawet zorganizowany kompleks majątkowy a regułą jest, że podstawą ich opodatkowania będzie wartość rynkowa poszczególnych nieruchomości (rzeczy, praw) podlegających sprzedaży” (por. wyrok NSA z 28 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 3175/15).

W opinii Stron, zorganizowana część przedsiębiorstwa sama w sobie nie jest zatem przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jest natomiast kompleksem rzeczy i praw majątkowych, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych (według ich wartości rynkowej).

Mając na uwadze specyfikę przedmiotu transakcji, ustalona przez Strony wartość wynagrodzenia należnego Zbywcy będzie wyższa od wartości rynkowej składników majątkowych objętych planowaną transakcją (tj. dotyczących działalności w obszarze Wsparcia IT), tj. zgodnie ze stanowiskiem Stron przedstawionym w odniesieniu do pytania 4 będzie skutkować powstaniem dodatniej wartość firmy (tzw. goodwill).

W związku z powyższym, zdaniem Stron, skoro opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko rzeczy i prawa majątkowe, to dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill) rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie może podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Należy także wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 21 lutego 2022 r. (sygn. III FPS 2/21) podjął następującą uchwałę: „Dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 z późn. zm.)”.

Jak bowiem wynika z ww. wyroku, wartość firmy (goodwill), a zwłaszcza wartość majątkowa, którą ona reprezentuje, nie może być przedmiotem sprzedaży jako czynność opodatkowana na podstawie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Nabyciem translatywnym rzeczy lub prawa, tj. jej przedmiotem, może być tylko to, co istnieje przed jej dokonaniem (zawarciem umowy sprzedaży) i co podlega sprzedaży. Przedmiot sprzedaży nie może być nabywany konstytutywnie, a mianowicie w ten sposób, że powstaje on dopiero z momentem dokonania czynności. Wartość zaś nie istnieje przed sprzedażą przedsiębiorstwa. Tym samym nie sposób uznać, że wartość firmy stanowi prawo majątkowe, które może być przedmiotem samodzielnego obrotu.

W opinii Stron, stanowisko zaprezentowane w przywołanej uchwale w pełni potwierdza prezentowane przez Strony stanowisko w zakresie braku podlegania opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych dodatniej wartości firmy. Tym samym, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pyt. 1, Nabywca powinien zapłacić podatek od czynności cywilnoprawnych wyłącznie od wartości rynkowej składników majątkowych (rzeczy i praw majątkowych) objętych planowaną transakcja (dotyczących działalności w obszarze Wsparcia IT). Tym samym Nabywca nie powinien uwzględniać w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych dodatniej wartości firmy (tzw. goodwill) wykreowanej w wyniku transakcji, tj. różnicy pomiędzy ceną, którą Nabywca zapłaci za zorganizowana część przedsiębiorstwa a sumą wartości rynkowych składników majątkowych objętych planowaną transakcją.

Powyżej przywołano tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.):

Podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

– umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

– umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (2021 r. poz. 685 ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony danej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że zamierzają Państwo zawrzeć umowę sprzedaży składników materialnych i niematerialnych (dotyczących działalności w obszarze IT). W wyniku planowanej transakcji Nabywca przejmie również zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

W interpretacji indywidualnej znak: 0111-KDIB3-3.4012.112.2022.3.MAZ, wydanej w trybie art. 14c Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził Państwa stanowisko, według którego zespół składników materialnych i niematerialnych, dotyczących działalności w obszarze IT, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji powyższego Transakcja sprzedaży działalności w obszarze IT będzie wyłączona od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przyjmując zatem, że przedstawiona we wniosku transakcja nie będzie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nie znajdzie do niej zastosowanie powołany wyżej art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Opisana we wniosku czynność podlegała będzie zatem opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Stosownie do art. 6 ust. 2 cyt. ustawy:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Zgodnie z art. 6 ust. 3 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 cyt. ustawy:

Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą – od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) innych praw majątkowych – 1%.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 cyt. ustawy:

Podatek pobiera się według stawki najwyższej:

1. jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych;

2. jeżeli przedmiotem umowy zamiany są rzeczy lub prawa majątkowe, co do których obowiązują różne stawki.

Stosownie do art. 10 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika. Notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego:

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie (danemu podmiotowi) prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Należy zauważyć, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Dlatego też, w przypadku gdy przedmiotem umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w celu dokonania właściwej kwalifikacji przenoszonych składników należy sięgnąć do rozwiązań prawnych uregulowanych w przepisach ogólnych. W takim przypadku należy zatem posłużyć się definicją „przedsiębiorstwa” zawartą w przepisie art. 551 ustawy Kodeks cywilny. Takie działanie jest tym bardziej zasadne, że gro czynności wymienionych w katalogu określającym przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest zdefiniowanych w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie powołanym powyżej art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 552 ww. Kodeksu:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle powyższych jeżeli przedmiotem umowy sprzedaży jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, to podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży. Tak jak w przypadku każdej innej umowy sprzedaży, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na kupującym, a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zatem, aby stwierdzić, czy tzw. dodatnia wartość firmy rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy ustalić, czy wartość ta stanowi prawo majątkowe.

Zgodnie bowiem z przywołanym już art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowana tym podatkiem jest jedynie sprzedaż rzeczy bądź praw majątkowych. Wartość firmy nie spełnia definicji rzeczy, zdefiniowanej na gruncie prawa cywilnego jako przedmiot materialny. Ocenie należy zatem poddać, czy może zostać uznana za prawo majątkowe. Pozytywna weryfikacja będzie skutkować opodatkowaniem tego elementu zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. Odpowiednio – przeciwna kwalifikacja skutkuje brakiem opodatkowania, w myśl zasady enumeratywnego charakteru wyliczenia zawartego w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Naczelny Sąd Administracyjny - celem eliminacji utrzymujących się w judykaturze rozbieżności co do pojmowania „goodwill” oraz możliwości jego opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - 21 lutego 2022 r. podjął uchwałę, sygn. akt III FPS 2/21, w której wskazał: „Dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.)”.

Zatem, ze względu na powyższe, opisana we wniosku wartość firmy – zorganizowanej części przedsiębiorstwa – nie może zostać uznana za prawo majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym Nabywca nie powinien uwzględniać w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych dodatniej wartości firmy (tzw. goodwill) wykreowanej w wyniku transakcji, tj. różnicy pomiędzy ceną, którą Nabywca zapłaci za zorganizowana część przedsiębiorstwa, a wartością rynkową składników majątkowych składających się na tę zorganizowaną część.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostały odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.