0111-KDIB2-3.4014.78.2022.2.MD

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego dotyczącego zamiany nieruchomości jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lutego 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Dnia 17 listopada 2020 roku została przed Panią jako notariuszem zawarta umowa zamiany – fundacja przeniosła na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością własność nieruchomości położonej w O., składającej się z działek nr 1 i 2 (Działka 1 i Działka 2), o łącznym obszarze 4,2754 ha, a spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przeniosła na rzecz fundacji własność nieruchomości położonej w P., stanowiącej działkę nr 3 (Działka 3), o obszarze 1.054 m2.

Nieruchomość składająca się z Działek 1 i 2 była zabudowana budynkami dawnego szpitala, natomiast nieruchomość stanowiąca Działkę 3 była zabudowana budynkiem mieszkalnym o łącznej powierzchni użytkowej 461,94 m2.

Pierwotnie fundacja nabyła własność nieruchomości w drodze umowy sprzedaży od osób fizycznych w 2006 roku, a spółka nabyła własność nieruchomości w drodze umowy przeniesienia własności na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym w 2020 r.

Strony podały wartość nieruchomości składającej się z Działek 1 i 2 na kwotę 4.000.000,00 złotych oraz wartość nieruchomości stanowiącej Działkę 3 na kwotę 2.500.000,00 złotych. Strony oświadczyły ponadto, że zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym przez J. K., 12 listopada 2020 roku wartość nieruchomości składającej się z Działek 1 i 2 została ustalona na kwotę 2.815.400,00 złotych, natomiast zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym przez J. K. 1 listopada 2020 roku wartość nieruchomości stanowiącej Działkę 3 została ustalona na kwotę 2.519.519,00 złotych. Strony oświadczyły, że dopłata z tytułu zamiany wynosi 1.500.000,00 złotych.

Wydanie obu nieruchomości w posiadanie nabywców nastąpiło do 31 grudnia 2020 roku, przy czym do dnia wydania przedmiotowych nieruchomości w posiadanie nabywców strony były uprawnione do pobierania pożytków z nieruchomości, a także zobowiązały się ponosić wszelkie koszty utrzymania i ciężary przypadające na nieruchomości znajdujące się aktualnie w ich posiadaniu.

Strony oświadczyły, że koszty aktu notarialnego umowy zamiany ponosi spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, natomiast koszty podatku od czynności cywilnoprawnych związanego z umową zamiany ponosi fundacja.

Osoby reprezentujące fundację oświadczyły, że fundacja jest organizacją pożytku publicznego, co wynika z wydruku informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej z dnia 17 listopada 2020 roku, pobranej w trybie art. 4 ust. 4aa ustawy o krajowym rejestrze sądowym, opisanego w komparycji aktu notarialnego.

Fundacja prowadzi wyłącznie nieodpłatną działalność pożytku publicznego w rozumieniu przepisów o działalności pożytku publicznego i wolontariacie i z taką też działalnością związana jest czynność cywilnoprawna objęta tym aktem, zatem zgodnie z treścią art. 8 pkt 2a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynność ta jest zwolniona z opodatkowania.

Zgodnie z informacją odpowiadającą odpisowi aktualnemu z rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej celem fundacji jest utworzenie:

1. domu stacjonarnego pobytu dla osób starszych, zagrożonych wykluczeniem i marginalizacją oraz organizowanie i prowadzenie jego działalności;

2. organizowanie rehabilitacji dla podopiecznych fundacji.

Zgodnie z KRS (Krajowy Rejestr Sądowy) kody PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) fundacji: w zakresie odpłatnej działalności statutowej to:

· 85.32.C – wsparcie społeczne w tym pomoc rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej,

· 91.33.Z – ochrona i promocja zdrowia,

· 91.33.Z – ochrona praw kobiet oraz działalność na rzecz równych praw kobiet i mężczyzn,

· 91.33.Z – działalność wspomagająca rozwój gospodarczy,

· 85.32.Z – promocja i organizacja wolontariatu,

· 91.33.Z – działalność na rzecz osób niepełnosprawnych oraz seniorów;

w zakresie nieodpłatnej działalności statutowej to:

· 85.32.C – wsparcie społeczne w tym pomoc rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej,

· 91.33.Z – ochrona i promocja zdrowia,

· 91.33.Z – ochrona praw kobiet oraz działalność na rzecz równych praw kobiet i mężczyzn, 91.33.Z – działalność wspomagająca rozwój gospodarczy,

· 85.32.C – promocja i organizacja wolontariatu,

· 91.33.Z – działalność na rzecz osób niepełnosprawnych oraz seniorów.

Statut fundacji został przyjęty 21 września 2000 roku, została ona powołana na czas nieoznaczony, organem sprawującym nadzór jest (…).

Pytanie

Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym należało pobrać podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy zamiany, a jeżeli tak to w jakiej wysokości?

Pani stanowisko w sprawie

Podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy zamiany nie pobrała Pani na podstawie art. 8 pkt 2a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jako czynności zwolnionej z opodatkowania, ponieważ strony umowy zamiany oświadczyły, że koszty podatku od czynności cywilnoprawnych związanego z umową zamiany ponosi fundacja, której reprezentanci oświadczyli, że jest ona organizacją pożytku publicznego, co wynika z wydruku informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej z dnia 17 listopada 2020 roku, pobranej w trybie art. 4 ust. 4aa ustawy o krajowym rejestrze sądowym, opisanego w komparycji aktu notarialnego i prowadzi wyłącznie nieodpłatną działalność pożytku publicznego w rozumieniu przepisów o działalności pożytku publicznego i wolontariacie, i z taką też działalnością związana jest czynność cywilnoprawna objęta aktem notarialnym umowy zamiany, zatem zgodnie z treścią art. 8 pkt 2a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynność ta jest zwolniona z opodatkowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.):

Podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 2 cyt. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży – przy umowie zamiany – na stronach czynności.

Jak wynika z art. 6 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi – przy umowie zamiany:

a) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu – różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali,

b) w pozostałych przypadkach – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek.

Art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, że:

Stawki podatku wynoszą od umów zamiany, dożywocia, o dział spadku, o zniesienie współwłasności oraz darowizny:

a) przy przeniesieniu własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) przy przeniesieniu własności innych praw majątkowych – 1%.

Na podstawie art. 10 ust. 1-3 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

Notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Płatnicy obowiązani są uzależnić dokonanie czynności cywilnoprawnej od uprzedniego zapłacenia podatku.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem. Nie zawierają zatem pojęcia „zamiana”. Dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

W myśl art. 603 ww. Kodeksu:

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Jak wynika z przywołanych przepisów, zawarcie umowy zamiany podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na stronach tej czynności. W przypadku, gdy umowa zamiany jest dokonywana w formie aktu notarialnego, obowiązkiem notariusza (jako płatnika) jest pobór tego podatku.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. art. 8 pkt 2a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Zwalnia się od podatku organizacje pożytku publicznego, jeżeli dokonają czynności cywilnoprawnych wyłącznie w związku z nieodpłatną działalnością pożytku publicznego w rozumieniu przepisów o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że 17 listopada 2020 roku została przed Panią, jako notariuszem, zawarta umowa zamiany. Zgodnie z nią fundacja przeniosła na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością własność nieruchomości składającej się z Działek 1 i 2, o łącznym obszarze 4,2754 ha, a spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przeniosła na rzecz fundacji własność nieruchomości stanowiącej Działkę 3, o obszarze 1.054 m2.

Strony oświadczyły, że koszty aktu notarialnego umowy zamiany ponosi spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, natomiast koszty podatku od czynności cywilnoprawnych związanego

z umową zamiany ponosi fundacja. Osoby reprezentujące fundację oświadczyły, że fundacja jest organizacją pożytku publicznego, co wynika z wydruku informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej z dnia 17 listopada 2020 roku, pobranej w trybie art. 4 ust. 4aa ustawy o krajowym rejestrze sądowym, opisanego w komparycji aktu notarialnego. Fundacja prowadzi wyłącznie nieodpłatną działalność pożytku publicznego w rozumieniu przepisów o działalności pożytku publicznego i wolontariacie i z taką też działalnością związana jest czynność cywilnoprawna objęta tym aktem, zatem zgodnie z treścią art. 8 pkt 2a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynność ta jest zwolniona z opodatkowania.

Pani wątpliwość sprowadza się do stwierdzenia, czy od tej umowy zamiany należało pobrać podatek od czynności cywilnoprawnych.

Art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2020 r. poz. 1057 ze zm.) stanowi, że:

Działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie.

Stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ww. ustawy:

Organizacjami pozarządowymi są:

1. niebędące jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych lub przedsiębiorstwami, instytutami badawczymi, bankami i spółkami prawa handlowego będącymi państwowymi lub samorządowymi osobami prawnymi,

2. niedziałające w celu osiągnięcia zysku

– osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4.

Działalność pożytku publicznego może być prowadzona także przez:

1. osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego;

2. stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego;

3. spółdzielnie socjalne;

4. spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz kluby sportowe będące spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz.U. z 2019 r. poz. 1468, 1495 i 2251), które nie działają w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają całość dochodu na realizację celów statutowych oraz nie przeznaczają zysku do podziału między swoich udziałowców, akcjonariuszy i pracowników.

Zakres sfery zadań publicznych został określony w art. 4 ust. 1 cyt. ustawy.

Aby dany podmiot mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 8 pkt 2a ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie, powinien spełniać następujące warunki:

1. być organizacją pożytku publicznego w rozumieniu ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie;

2. dokonywać czynności cywilnoprawnych w związku z nieodpłatną działalnością pożytku publicznego w rozumieniu przepisów powyższej ustawy.

Przyjmując za oświadczeniem odebranym przez Panią, jako notariuszem, a także potwierdzonym przy pomocy informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, że fundacja jest podmiotem świadczącym nieodpłatną działalność pożytku publicznego – a zatem, że czynność będzie dokonana w związku z nieodpłatną działalnością pożytku publicznego stwierdzić należy, że owszem, fundacja z tytułu dokonanej umowy zamiany była zwolniona podmiotowo z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Nie wystarcza to jednak do tego, aby stwierdzić, że w przypadku umowy zamiany objęta zwolnieniem będzie cała czynność. Przepis art. 8 pkt 2a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi bowiem jednoznacznie, że zwalnia się od podatku organizacje pożytku publicznego, jeżeli dokonają czynności cywilnoprawnych wyłącznie w związku z nieodpłatną działalnością pożytku publicznego. Przepis ten zwalnia podmiotowo konkretne strony czynności cywilnoprawnych, nie zwalnia zaś z opodatkowania całych czynności.

Bez znaczenia dla kwestii opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych pozostaje fakt, że w treści zawartej umowy zamiany strony zawarły zapis, że koszty podatku od czynności cywilnoprawnych związanego z umową zamiany ponosi fundacja, która jest zaś podmiotowo zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Obowiązek podatkowy powstaje na warunkach określonych przepisami, niezależnie od woli i zamiaru podmiotów mu podlegających. Na powstanie obowiązku podatkowego wpływu nie ma żadna umowa cywilnoprawna ani zawinione bądź niezawinione działanie podatnika. Umową cywilną, zawartą zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego (a więc w granicach swobody umów), nie można kształtować (zmieniać) istotnych elementów zobowiązania podatkowego. Żadne postanowienia umowne nie mogą modyfikować obowiązków podatkowych wynikających z mocy ustawy. Nie ma podstaw na gruncie prawa podatkowego, aby

podatnik mógł w drodze umowy z osobą trzecią zwolnić się z ciążących na nim z mocy ustawy w stosunku do Skarbu Państwa obowiązków jako podatnika i przenieść te obowiązki na tę osobę trzecią. Umowa taka nie może wywrzeć skutków w zakresie obowiązków podatnika wobec Skarbu Państwa, a także powodować zmian w stosunku podatkowym. Porozumienia dłużników solidarnych, mające na celu znieść solidarny dług podatkowy, są niedopuszczalne.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nakłada na strony umowy zamiany solidarny obowiązek zapłaty podatku, a – jak wynika z powyższych wyjaśnień – obowiązek taki nie może być zniesiony w drodze umowy cywilnoprawnej między dłużnikami, jego kształtowanie nie podlega gestii stron umowy cywilnoprawnej, wynika bowiem ze zobowiązania powstałego wobec państwa, a nie względem siebie.

Z tego względu, niezależnie od zawarcia dowolnych zapisów w umowie między stronami (fundacją i spółką z o.o.), z uwagi na podmiotowe zwolnienie z opodatkowania fundacji, jako strony umowy zamiany, całość obowiązku przechodzi na drugiego z dłużników solidarnych, a więc na spółkę z o.o. Z tytułu zawartej umowy zamiany była więc Pani zobowiązana, jako notariusz, do pobrania podatku od czynności cywilnoprawnych; obowiązek podatkowy z tego tytułu ciążył bowiem na drugiej stronie umowy zamiany, tj. spółce z o.o.

Obowiązek taki nie ciążył na spółce jedynie w sytuacji, gdyby umowa zamiany była objęta opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, który brzmi:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja jest zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.