0111-KDIB2-2.4014.225.2021.3.MZ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 27 sierpnia 2021 r. (data wpływu 27 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym 26 listopada 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 18 listopada 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.225.2021.2.MZ, 0111-KDIB1-2.4010.406.2021.3.SK, 0114-KDIP4-3.4012.600.2021.5.DS wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 26 listopada 2021 r.

We wniosku złożonym przez:

- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A1 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A2 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A3 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A4 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A5 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A6 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A7 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A8 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A9 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A10 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A11 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A12 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A13 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A14 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A15 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A16 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A17 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A18 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A19 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A20 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A21 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A22 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A23 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A24 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A25 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A26 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A27 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A28 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A29 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A30 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: „Strona”) jest polskim rezydentem podatkowym i wraz ze spółkami, należącymi do tej samej grupy kapitałowej, w tym Zainteresowanymi niebędącymi stroną postępowania, zamierza zawrzeć umowę i przystąpić do oferowanego przez bank z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank”) systemu zarządzania płynnością finansową, tzw. usługi cash-poolingu rzeczywistego. Celem usługi świadczonej przez Bank jest umożliwienie Stronie i pozostałym uczestnikom zwiększenia efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi poprzez optymalizację gospodarowania dostępnymi środkami pieniężnymi i minimalizację kosztów odsetkowych.

Usługa cash-poolingu polega na zarządzaniu przez Bank przepływami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi klientów tej usługi, czyli Strony, pozostałych uczestników systemu, tj. Zainteresowanych niebędących stroną postępowania (łącznie: „Uczestnicy”) oraz spółki z siedzibą w Niemczech, należącej także do tej samej grupy kapitałowej, pełniącej rolę tzw. pool leadera (dalej: „Pool Leader”) w celu centralnego łączenia płynności w oparciu o konwencjonalne procedury przelewów bankowych. Ten system zarządzania środkami pieniężnymi będzie w szczególności:

- ułatwiać wewnątrzgrupowe transfery pieniężne,

- zmniejszać nadwyżki i deficyty środków pieniężnych na rachunkach bankowych, minimalizując w ten sposób koszty odsetek i ryzyko inwestycyjne,

- zmniejszać koszty poprzez kompensowanie wewnątrzgrupowe i bilansowanie środków pieniężnych.

Usługa będzie realizowana w oparciu o umowę o prowadzenie systemu zarządzania środkami pieniężnymi dla grupy rachunków, która zostanie zawarta pomiędzy Bankiem a Uczestnikami i Pool Leaderem (dalej: „Umowa”) oraz w oparciu o porozumienie w sprawie scentralizowanego zarządzania gotówką, które Wnioskodawca planuje zawrzeć z pozostałymi Uczestnikami i Pool Leaderem (dalej: „Porozumienie”).

Pozostali Uczestnicy, podobnie jak Zainteresowany będący stroną postępowania są polskimi rezydentami podatkowymi. W celu realizacji Umowy, każdy z Uczestników będzie korzystał z bieżącego rachunku bankowego w PLN, prowadzonego na rzecz Uczestników przez Bank (dalej: „Rachunki”). Jednocześnie, wyłącznie dla potrzeb prowadzenia rozliczeń w ramach systemu cash-poolingu, Bank będzie prowadził na rzecz Pool Leadera rachunek techniczny (dalej: „Rachunek Techniczny Pool Leadera”). Pool Leader będzie także posiadał rachunek operacyjny prowadzony przez Bank (dalej: „Rachunek Operacyjny Pool Leadera”). Pool Leader jest niemieckim rezydentem podatkowym oraz podmiotem dominującym w grupie kapitałowej, do której należy Zainteresowany będący stroną postępowania oraz pozostali Uczestnicy.

Zgodnie z treścią Umowy, Bank udzieli Uczestnikom, na warunkach określonych w Umowie, limitów dziennych, tj. kwot, do których będą realizowane obciążenia Rachunków Uczestników w przypadku braku środków dostępnych na tych rachunkach (dalej: „Limity Dzienne”). Dostępność i łączna wartość wykorzystania Limitów Dziennych przez każdego z osobna i wszystkich łącznie Uczestników w każdym momencie dnia roboczego nie będzie większa niż środki własne Uczestników i Pool Leadera (rozumiane jako środki pieniężne przechowywane na Rachunkach i Rachunku Operacyjnym Pool Leadera pomniejszone o sumę wykorzystanych w danym momencie Limitów Dziennych). W przypadku, w którym wykorzystanie Limitu Dziennego zostanie spłacone najpóźniej do zamknięcia rozliczeń płatniczych danego dnia, Limit Dzienny nie podlega oprocentowaniu.

Usługa cash-poolingu rzeczywistego świadczona przez Bank na rzecz Uczestników i Pool Leadera polega na codziennym bilansowaniu (zerowaniu) środków zgromadzonych na Rachunkach i Rachunku Technicznym Pool Leadera. W związku z usługą każdego dnia roboczego (na koniec dnia) konsolidowane są konta Uczestników.

W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest dodatnia, Bank obciąża Rachunek Techniczny Pool Leadera kwotą odpowiadającą łącznemu saldu wszystkich Rachunków i uznaje rachunek operacyjny Pool Leadera tą kwotą. Jednocześnie, jeżeli Uczestnik do końca dnia nie spłaci Limitu Dziennego, wówczas Pool Leader za zgodą takiego Uczestnika dokona spłaty jego zadłużenia i w tym celu Bank (na podstawie upoważnienia) obciąży z końcem dnia Rachunek Techniczny Pool Leadera kwotą niespłaconego przez danego Uczestnika Limitu Dziennego. W wyniku tak dokonanej konwersji długu, Pool Leader, na podstawie tzw. subrogacji, określonej w art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm., dalej: „KC”), wstępuje w prawa wierzyciela w zakresie spłaconego Limitu Dziennego danego Uczestnika. Jeżeli po spłacie Limitów Dziennych Uczestników w sposób opisany powyżej, na Rachunku Technicznym Pool Leadera będzie występować saldo ujemne (debetowe), wówczas pozostali Uczestnicy, którzy na koniec danego dnia posiadają środki pieniężne na Rachunkach, dokonają spłaty zadłużenia Pool Leadera i w tym celu Bank (na podstawie upoważnienia) obciąży z końcem dnia Rachunek danego Uczestnika (do wysokości salda dodatniego występującego na Rachunku danego Uczestnika). W wyniku tak dokonanej konwersji długu, Uczestnik, który dokonał spłaty zadłużenia Pool Leadera, na podstawie tzw. subrogacji, określonej w art. 518 § 1 pkt 3 KC, wstępuje w prawa wierzyciela w zakresie spłaconego zadłużenia Pool Leadera. W wyniku tak przeprowadzonych operacji, na początek kolejnego dnia, saldo na Rachunkach będzie wynosiło zero. Jedynie na Rachunku Operacyjnym Pool Leadera będzie mogło występować saldo dodatnie.

W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest ujemna, Bank obciąża Rachunek Operacyjny Pool Leadera kwotą odpowiadającą łącznemu saldu wszystkich Rachunków i uznaje Rachunek Techniczny Pool Leadera tą kwotą. Jednocześnie, w przypadku, gdy na Rachunku Uczestnika lub na Rachunku Technicznym Pool Leadera wystąpi saldo ujemne, wówczas zastosowanie znajdzie identyczny mechanizm jak w przypadku, gdy suma sald Rachunków jest dodatnia (opisany powyżej). W wyniku tak przeprowadzonych operacji, na początek kolejnego dnia, saldo na Rachunkach będzie wynosiło zero. Jedynie na Rachunku Operacyjnym Pool Leadera będzie mogło występować saldo ujemne.

Zgodnie z Umową, każdy z Uczestników będzie zobowiązany do ponoszenia opłat na rzecz Banku z tytułu świadczonych przez Bank usług na podstawie Umowy.

Zgodnie z treścią Umowy, jeżeli Limit Dzienny wykorzystany w danym dniu nie zostanie spłacony w terminie do końca danego dnia z przyczyn, za które Bank nie ponosi odpowiedzialności, Bank naliczy od tak powstałego zadłużenia odsetki (dalej: „Odsetki za Brak Spłaty”).

Oprócz opisanych powyżej funkcji, rolą Pool Leadera, zgodnie z Umową będzie także m.in.:

- wykonywanie wszelkich działań związanych z zawarciem Umowy w imieniu Uczestników,

- dokonywanie zmian Limitów Dziennych przyznanych poszczególnym Uczestnikom (na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Bank w tym zakresie),

- ponoszenie solidarnej odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania Uczestników wynikające z uczestnictwa w systemie cash-poolingu.

Na podstawie zapisów Porozumienia, Pool Leader będzie również odpowiedzialny za:

- ustalanie i zarządzanie limitami instrumentu finansowania Uczestników (limitów dziennych),

- ustalanie poziomu oprocentowania,

- sporządzanie i przekazywanie wyciągów dokumentujących przepływy pomiędzy rachunkami Uczestników,

- informowanie Uczestników m.in. o istotnej zmianie struktury ryzyka niektórych funduszy Grupy, przyznaniu istotnego zabezpieczenia na pokrycie finansowania bankowego lub kapitałowego, włączeniu dodatkowej spółki do systemu cash-poolingu, zmianie ratingu kredytowego Pool Leadera, niektórych zmianach krótkoterminowej płynności finansowej.

Zgodnie z treścią Porozumienia, udzielenie finansowania oraz otrzymanie finansowania w ramach systemu cash-poolingu, do którego będzie należeć Wnioskodawca oraz pozostali Uczestnicy, będzie podlegało oprocentowaniu na warunkach rynkowych określanych przez Pool Leadera. Tym samym, w stosunku do Uczestników naliczane będą odsetki od udzielonego i otrzymanego finansowania.

Na moment dokonywania przelewów, w tym przelewów o charakterze odsetkowym na rzecz Pool Leadera, Uczestnicy będą posiadać certyfikat rezydencji Pool Leadera, potwierdzający jego niemiecką rezydencję podatkową, a także – w przypadku, w którym Pool Leader będzie rzeczywistym właścicielem wypłacanych lub kapitalizowanych przez Uczestnika odsetek w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), pisemne oświadczenie potwierdzające, że Pool Leader jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych lub kapitalizowanych przez Udziałowca odsetek.

Przed dokonaniem płatności lub kapitalizacji odsetek, Uczestnicy zweryfikują warunki zastosowania stawek wynikających z umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (dalej: „PL-DE DTT”) z należytą starannością uwzględniającą charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez Uczestników.

Pozostały opis zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony przez Zainteresowanych w treści uzupełnienia wniosku, jako, że dotyczy zagadnienia objętego podatkiem od towarów i usług i nie jest istotny dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych, przedstawiony zostanie w interpretacji, obejmującej swym zakresem ocenę stanowiska Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy w związku z zawarciem i wykonywaniem Umowy i Porozumienia, powstanie dla Uczestnika obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, w związku z zawarciem i wykonywaniem Umowy i Porozumienia, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Uczestnika.

I. Zamknięty katalog czynności objętych PCC (podatek od czynności cywilnoprawnych)

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o PCC, podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

3. umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

4. umowy dożywocia,

5. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,

6. ustanowienie hipoteki,

7. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego oraz odpłatnej służebności,

8. umowy depozytu nieprawidłowego,

9. umowy spółki.

Ponadto, podatkowi PCC podlegają zmiany powyższych umów, jeśli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem, jak również orzeczenia sądów (w tym sądów polubownych) oraz ugody – jeśli wywołują one takie same skutki prawne, jak wymienione powyżej czynności cywilnoprawne (zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o PCC).

Mając na uwadze powyższe uznaje się, iż katalog czynności opodatkowanych PCC jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że opodatkowaniu PCC podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione w powołanym wyżej przepisie.

II. Umowa cash poolingu oraz Porozumienie poza katalogiem czynności opodatkowanych PCC.

Umowa o prowadzenie systemu zarządzania środkami pieniężnymi dla grupy rachunków oraz porozumienie w sprawie scentralizowanego zarządzania gotówką nie zostały zawarte we wskazanym powyżej zamkniętym katalogu czynności opodatkowanych PCC i w konsekwencji – nie podlegają opodatkowaniu PCC. Co więcej, opodatkowaniu PCC nie podlegają także czynności prawne wykonywane w ramach Umowy, w tym m.in. subrogacja, do której dochodzi na podstawie zapisów Umowy i zastosowania art. 518 § 1 pkt 3 KC.

Wskazać należy, że umowa o prowadzenie systemu zarządzania środkami pieniężnymi dla grupy rachunków, potocznie zwana umową zarządzania płynnością finansową czy też umową cash-poolingu, jest umową nienazwaną, tj. nieuregulowaną przepisami prawa (w tym w szczególności przepisami KC i przepisami prawa podatkowego).

Istotą usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową, jaką jest cash-pooling, jest wielostopniowy, rozbudowany system rozliczeń finansowych w obrębie danej grupy podmiotów, zawierający w sobie czynności polegające na transferze środków pieniężnych w ramach rachunków bankowych. Nie jest to zaś żadna z czynności wymienionych w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC, w szczególności zaś nie jest to umowa pożyczki, czy też umowa depozytu nieprawidłowego.

Zauważyć należy, iż:

- W myśl art. 720 § 1 KC, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości;

- Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 KC. Na mocy tego przepisu depozyt nieprawidłowy jest formą przechowania, w której przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Uznaje się więc, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki.

W świetle powołanych wyżej uregulowań należy uznać, iż konstrukcja cash-poolingu nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki ani umowy depozytu nieprawidłowego.

Przede wszystkim, w odróżnieniu od tych umów, Umowa zakłada uczestnictwo co najmniej trzech podmiotów: podmiotu posiadającego dodatnie saldo na rachunku bankowym, podmiotu posiadającego ujemne saldo na rachunku bankowym oraz Banku występującego w roli świadczącego usługę kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Ponadto, w przypadku cash-poolingu brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. W strukturze tej powstają dla uczestników określone prawa i obowiązki, ale nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki ani umowy depozytu nieprawidłowego.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy podkreślić, iż stronami Umowy będzie kilkadziesiąt podmiotów z grupy kapitałowej oraz Bank. Ponadto, w związku z Umową, ani Porozumieniem żaden z Uczestników nie zobowiązuje się do przeniesienia na innego Uczestnika systemu, bądź na rzecz Pool Leadera lub Banku jakiejkolwiek kwoty pieniędzy w określonym czasie, tak aby ten inny podmiot mógł tą kwotą dysponować.

Podsumowując, Umowa, ani Porozumienie nie stanowią umowy depozytu nieprawidłowego ani umowy pożyczki, w związku z czym nie podlegają opodatkowaniu PCC.

III. Subrogacja czynnością nieopodatkowaną PCC.

Zdaniem Zainteresowanych, również czynność prawna będąca podstawą zerowania Rachunków w ramach Umowy, tj. subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu za zgodą wyrażoną przez spłacanego dłużnika (na podstawie art. 518 § 1 pkt 3) KC, nie podlega opodatkowaniu PCC jako czynność niewymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC.

Należy podkreślić, że podstawowym celem dokonania przez Uczestników subrogacji w ramach Umowy, w wyniku której następuje spłata salda ujemnego na Rachunku jednego Uczestnika przez Pool Leadera za pośrednictwem Rachunku Technicznego Pool Leadera jest doprowadzenie do zmiany dłużnika wobec Banku. W efekcie tej czynności, następuje zatem zmiana dłużnika wobec Banku na Pool Leadera, który dysponuje wystarczającymi środkami finansowymi na spłatę długu innego Uczestnika wobec Banku. Należy podkreślić, iż cel ten nie mógłby być osiągnięty w przypadku udzielenia przez Pool Leadera pożyczki Uczestnikowi, gdyż w wyniku takiej czynności zmieniłby się wierzyciel a nie dłużnik. W związku z tym, konwersja długu w wyniku subrogacji, dokonana na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 KC, również nie powinna być interpretowana jako udzielenie pożyczki Uczestnikowi przez Pool Leadera.

IV. Zwolnienie z podatku VAT (podatek od towarów i usług) – brak PCC.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, iż na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o PCC, opodatkowaniu tym podatkiem nie podlegają czynności cywilnoprawne (inne niż umowa spółki i jej zmiany), jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona z podatku VAT.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, do usług zwolnionych od podatku VAT należą m.in. usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

W świetle powyższych przepisów, usługa polegająca na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej (cash-pooling) mieści się w zakresie usług, o których mowa powyżej, a więc podlega zwolnieniu z VAT. W konsekwencji, jest to czynność, dla której jedna ze stron (w analizowanej sytuacji Bank) jest zwolniona z VAT, a więc nie podlega opodatkowaniu PCC na mocy art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o PCC.

Zainteresowani wskazali, iż przedstawione przez nich stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez organy podatkowe, w tym m.in.:

- Interpretacja indywidualna z 11 kwietnia 2019 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (Znak: 0111-KDIB2-2.4014.26.2019.1.MZA): „Umowa cash poolingu nie przyjmie charakteru żadnej z czynności wymienionych w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - omawiane czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych”.

- Interpretacja indywidualna z 5 kwietnia 2019 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (Znak: 0111-KDIB4.4014.55.2019.1.LB): „Brak jest podstaw do zakwalifikowania transakcji typu cash poolingu jako umów pożyczek, a tym samym brak jest podstaw do objęcia takich transakcji obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, umowa o zarządzanie płynnością finansową, której stroną są spółki będące członkami Grupy kapitałowej i Bank, jak również żadne czynności wykonywane w ramach tej umowy nie mogą być utożsamiane z pożyczką w znaczeniu kodeksu cywilnego i w konsekwencji nie mogą być opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych”.

- Interpretacja indywidualna z 4 marca 2019 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (Znak: 0111-KDIB4.4014.9.2019.2.BB): „(`(...)`) skoro ustanowienie Globalnego Systemu Zarządzania Płynnością – cash poolingu, przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności wymienionej w tym katalogu, tym samym czynności dokonywane w ramach opisywanego schematu nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wielu innych interpretacjach podatkowych np.:

- Interpretacja indywidualna z 31 sierpnia 2016 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (Znak: IBPB-2-1/4514-333/16-1/MZ),

- Interpretacja indywidualna z dnia 25 lipca 2016 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (Znak: IPPB2/4514-321/16-6/JG1),

- Interpretacja indywidualna z 2 lipca 2015 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (Znak: ILPB2/4514-1-70/15-2/MK),

- Interpretacja indywidualna z 9 czerwca 2015 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (Znak: ILPB2/4514-1-40/15-3/MK),

- Interpretacja indywidualna z 27 stycznia 2015 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (Znak: IPTPB2/436-157/14-3/KK).

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część uzasadnienia stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona),

d) umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona),

h) ustanowienie hipoteki,

i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) – w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny – dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków. W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Czynności tego typu nie można wobec tego uznać jako umowy pożyczki.

Umowa cash poolingu nie stanowi także umowy depozytu nieprawidłowego, wymienionego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego – przez depozyt nieprawidłowy rozumieć należy umowę, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Umowa cash poolingu nie wyczerpuje zatem znamion instytucji depozytu nieprawidłowego.

W treści wniosku wskazano, że struktura cash poolingu oparta będzie o mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja (a zatem instytucji uregulowanej w art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego). Wskazana instytucja nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem, jeżeli nie przyjmie ona charakteru żadnej z czynności w nim wymienionych – czynności oparte na subrogacji dokonane w ramach cash poolingu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem umowa o prowadzenie systemu zarządzania środkami pieniężnymi dla grupy rachunków oraz porozumienie w sprawie scentralizowanego zarządzania gotówką, jak i czynności w ramach nich wykonywane, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a tym samym po stronie Zainteresowanych nie powstanie obowiązek podatkowy w tym podatku.

Tym samym, skoro wskazane we wniosku czynności nie zostały wymienione wśród tych czynności, które określone są w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to zbędna jest analiza możliwości zastosowania wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 cyt. ustawy, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.