0111-KDIB2-3.4014.5.2021.4.BB

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 04 stycznia 2021 r. (data wpływu do Organu – 07 stycznia 2021 r.), uzupełnionym 18 lutego i 16 marca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przelewu oraz zwrotnego przeniesienia wierzytelności – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 07 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przelewu oraz zwrotnego przeniesienia wierzytelności. Wniosek uzupełniono samoistnie 18 lutego 2021 r.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 05 marca 2021 r., znak: 0112-KDIL1-3.4012.3.2021.2.JK, 0111-KDIB1-2.4010.9.2021.3.MS, 0111-KDIB2-3.4014.5.2021.3.BB, wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 16 marca 2021 r.

We wniosku złożonym przez:

-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

sp. z o.o. sp. komandytowa

-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

spółka zagraniczna

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania – Sp. k. (dalej także jako: „Spółka”) jako jednostka inicjująca („Inicjator”), podmiot z siedzibą w Polsce będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zamierza zawrzeć transakcję sekurytyzacji należności handlowych Spółki (dalej: „Transakcja Sekurytyzacji”) z Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania – W. D. – spółką kapitałową zarejestrowaną jako podatnik podatku od wartości dodanej oraz mającą siedzibę na terytorium Irlandii (dalej: „SPV”).

W ramach Transakcji Sekurytyzacji SPV zapewni Spółce dostarczenie środków finansowych zasadniczo przed terminem wymagalności określonych wierzytelności handlowych Spółki (dalej: „Usługa Sekurytyzacji” lub „Sekurytyzacja”).

SPV nie posiada w Polsce siedziby, zakładu, ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. SPV nie jest również zarejestrowana dla celów polskiego podatku od towarów i usług. SPV nie jest powiązana kapitałowo lub personalnie ze Spółką. Spółka nie będzie miał żadnego wpływu na decyzje biznesowe podejmowane przez SPV w toku jej działalności, SPV będzie zarządzana przez zewnętrzny podmiot niepowiązany ze Spółką. SPV nie będzie zatrudniała w Polsce pracowników. Przedmiotem działalności SPV będzie wyłącznie nabywanie wierzytelności oraz uzyskanie finansowania (w szczególności, poprzez emisję papierów wartościowych, o której mowa poniżej lub zaciągnięcie pożyczek), a także wykonywanie czynności z tym związanych. SPV została powołana i istnieje wyłącznie w celu przeprowadzenia i obsługi Transakcji Sekurytyzacji i innych transakcji tego rodzaju, emisji papierów wartościowych i pozyskiwania innych form finansowania dłużnego oraz związanych czynności.

W ramach Transakcji Sekurytyzacji, Spółka pełnić będzie rolę jednostki inicjującej, a SPV – jednostki specjalnego przeznaczenia do celów sekurytyzacji w rozumieniu Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/2402 z dnia 12 grudnia 2017 r. w sprawie ustanowienia ogólnych ram dla sekurytyzacji oraz utworzenia szczególnych ram dla prostych, przejrzystych i standardowych sekurytyzacji, a także zmieniające dyrektywy 2009/65/WE, 2009/138/WE i 2011/61/UE oraz rozporządzenia (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 648/2012 (dalej: „Rozporządzenie STS”). Zgodnie z Rozporządzeniem STS, sekurytyzacja obejmuje transakcje, które umożliwiają wierzycielowi refinansowanie pakietu należności, takich jak m.in. wynikających z umów dostaw towarów i usług poprzez przekształcenie ich w zbywalne papiery wartościowe, np. akcje lub obligacje.

Przedmiotem Transakcji Sekurytyzacji będą należności Spółki („Wierzytelności”), które będą spełniać, w szczególności, następujące warunki:

1. wynikają ze zrealizowanej sprzedaży towarów i świadczenia usług na terytorium Polski i są potwierdzone fakturą sprzedaży wystawioną przez Spółkę;
2. termin ich płatności nie przekracza 120 dni;
3. stanowią prawnie wiążące i wykonalne zobowiązania dłużników i nie podlegają roszczeniom o unieważnienie, potrącenie, roszczenie wzajemne lub innym roszczeniom;
4. nie są należnościami domyślnymi lub kwestionowanymi i mogą być przedmiotem zbycia w drodze sprzedaży lub cesji bez zgody dłużnika lub osoby trzeciej;
5. są wolne od wszelkich praw lub roszczeń osób trzecich.

Planowana Sekurytyzacja nie będzie obejmować wyłącznie zbycia Wierzytelności przez Spółkę do SPV, ale do jej przeprowadzenia konieczne będą także inne kluczowe operacje.

Na planowaną Sekurytyzację składać się więc będą m.in. następujące podstawowe elementy transakcyjne:

i. zawarcie umowy sprzedaży wierzytelności pomiędzy, między innymi, Spółką i SPV,

ii. zapewnienie finansowania SPV przez zaciągniecie przez SPV pożyczek lub emisję przez SPV dłużnych papierów wartościowych („Obligacje”) do inwestorów zewnętrznych,

iii. zawarcie umowy o administrowanie Wierzytelnościami (umowy o obsługę Wierzytelności), na mocy której Spółka będzie upoważniony przez SPV do administrowania Wierzytelnościami w imieniu SPV,

iv. zawarcie innych umów, które zapewnią możliwość przeprowadzenia Transakcji.

Transakcje sekurytyzacyjne stanowią specyficzny, kompleksowy instrument pozyskiwania finansowania, na który składa się szereg czynności, m.in. pozyskanie finansowania przez jednostki specjalnego przeznaczenia do celów sekurytyzacji od inwestorów, zapewnienie finansowania przez jednostkę specjalnego przeznaczenia do celów sekurytyzacji na rzecz jednostki inicjującej, zabezpieczenie finansowania w drodze przeniesienia własności sekurytyzowanych wierzytelności na jednostkę specjalnego przeznaczenia do celów sekurytyzacji, czy też obsługa wierzytelności przez jednostkę inicjującą. Dlatego też, całościowo transakcja sekurytyzacji wymaga uczestnictwa określonych partnerów biznesowych, tj. oprócz jednostki inicjującej i jednostki specjalnego przeznaczenia do celów sekurytyzacji, w szczególności również inwestorów i banków oraz zawarcia szeregu umów, które będą tworzyć przedmiotową transakcję.

Na rynku europejskim standardowym rozwiązaniem jest wykorzystanie jednostki specjalnego przeznaczenia, która znajduje się w jurysdykcji prawnej akceptowalnej dla wszystkich stron transakcji, przede wszystkim dla inwestorów. Bardzo ważnym argumentem za wyborem danej lokalizacji jest lokalne prawo, które reguluje procesy sekurytyzacji aktywów. W efekcie inwestorzy uzyskują akceptowalny i dostateczny poziom komfortu, że konstrukcja prawna zapewnia odpowiedni poziom bezpieczeństwa inwestowanych w obligacje środków. Podkreślić należy, że efektem i ekonomicznym celem Sekurytyzacji jest pozyskanie środków pieniężnych przez Spółkę wykorzystując aktywa w postaci wierzytelności handlowych. Wierzytelności służyć zaś będą zabezpieczeniu zaciągniętych pożyczek i Obligacji wyemitowanych przez SPV – pakiet przeniesionych wierzytelności stanowi ekonomiczne zabezpieczenie terminowej obsługi zobowiązań płatniczych SPV wobec inwestorów zewnętrznych, zarówno w zakresie płatności odsetek jak i spłat kapitału.

Dla Spółki, Sekurytyzacja pozytywnie wpłynie na płynność finansową, pozwoli na dywersyfikację źródeł finansowania oraz pozwoli finansować bieżącą działalność bez obciążania bilansu.

Zastosowana struktura transakcji będzie odpowiadać sekurytyzacji tradycyjnej w rozumieniu Rozporządzenia w sprawie ustanowienia ogólnych ram dla sekurytyzacji, tj. będzie miała charakter tzw. true-sale (związana będzie z rzeczywistym przeniesieniem wierzytelności na SPV). Skutki prawne przeniesienia zostaną potwierdzone przez zewnętrznego doradcę prawnego SPV.

W ramach Transakcji Sekurytyzacji SPV będzie wielokrotnie nabywać od Spółki Wierzytelności na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności. Przeniesienie nastąpi w drodze przelewu wierzytelności zgodnie z art. 509 ustawy Kodeks cywilny. Wierzytelności będą przenoszone w kwocie netto (tj. bez podatku od towarów i usług) wraz z roszczeniami ubocznymi i innymi prawami akcesoryjnymi (np. roszczenie o odsetki za opóźnienie, zabezpieczenia Wierzytelności). W związku z powyższym, SPV stanie się podmiotem uprawnionym do otrzymania od klientów Spółki zapłaty z tytułu Wierzytelności w terminach ich wymagalności, późniejszych niż daty zapłaty przez SPV ceny zakupu Wierzytelności.

SPV zobowiąże się do zapłaty na rzecz Spółki ceny równej wartości nominalnej Wierzytelności pomniejszonych o dyskonto ustalone pomiędzy stronami transakcji Sekurytyzacji w oparciu o przyjęte wskaźniki („Dyskonto”).

W świetle umów stanowiących podstawę Transakcji Sekurytyzacji do przelewu Wierzytelności dochodzić będzie z chwilą dokonania zapłaty ceny lub potrącenia wzajemnych należności przez SPV.

Oprócz dyskonta, SPV będzie miała prawo do dodatkowego wynagrodzenia („Dodatkowe Wynagrodzenie”) obejmującego w szczególności: prowizję administracyjną płatną na rzecz SPV oraz zwrot kosztów poniesionych przez SPV w związku z finansowaniem i administrowaniem programem Sekurytyzacji, w tym zwrot:

1. kwot zapłaconych przez SPV z tytułu kosztów finansowania poniesionych przez SPV w związku z Transakcją Sekurytyzacji;
2. opłat z tytułu pożyczek płynnościowych zaciągniętych przez SPV w związku z Transakcją Sekurytyzacji;
3. opłat, kosztów i wydatków (w tym kosztów obsługi prawnej) ponoszonych przez SPV w związku z wykonywaniem przez nią praw wynikających z umowy kupna wierzytelności i umowy o administrowanie (tj. umowy, na mocy której SPV upoważnia Spółkę do administrowania Wierzytelnościami w imieniu SPV);
4. kosztów poniesionych przez SPV w związku z ubezpieczeniem ryzyka braku płatności z tytułu ubezpieczenia Wierzytelności.

SPV będzie finansowała nabycie Wierzytelności poprzez emisję dłużnych papierów wartościowych (objętych przez podmiot zewnętrzny oraz ewentualnie przez Inicjatora) oraz poprzez inne instrumenty kredytowe.

Pomimo Sekurytyzacji Wierzytelności, Spółka pozostanie stroną umów handlowych na dostawy towarów lub usług z kontrahentami Spółki („Dłużnicy”). Biorąc pod uwagę, że Spółka posiada wiedzę o zawartych umowach handlowych, relacje z kontrahentami oraz odpowiednie zasoby pozwalające na obsługę Wierzytelności, Spółka na podstawie odrębnej umowy o administrowanie świadczyć będzie na rzecz SPV usługi obsługi i windykacji Wierzytelności od klientów Spółki w imieniu i na rzecz SPV. Z tytułu tej usługi Spółce będzie przysługiwać od SPV wynagrodzenie („Wynagrodzenie Inicjatora”).

Na podstawie umowy o administrowanie, Inicjator będzie obsługiwał sekurytyzowane Wierzytelności zajmując się m.in. administracją umowami, zbieraniem wpłat od kontrahentów, prowadzeniem dokumentacji dotyczącej Wierzytelności, raportowaniem, monitorowaniem terminowości spłat Wierzytelności, wzywaniem Dłużników do zapłaty zaległych należności.

Na podstawie umowy o administrowanie, Inicjator będzie również świadczyć na rzecz SPV usługi inkasa, polegające na przekazywaniu środków otrzymanych od klientów na rzecz SPV (co do zasady klienci Inicjatora będą dokonywać zapłaty na jego rachunki bankowe). Środki wpłacane przez klientów na rachunki bankowe Inicjatora będą przekazywane na rachunek SPV za pośrednictwem podmiotu z grupy kapitałowej, do której należy Inicjator (tj. Inicjator przekaże płatności na rachunek podmiotu powiązanego, który będzie zobowiązany płatność taką przekazać do SPV).

W związku z powyższym, Inicjator będzie w praktyce otrzymywał spłatę Wierzytelności od klientów, a następnie, na ustalonych przez strony zasadach i terminach, będzie przekazywać otrzymane spłaty w całości do SPV. Możliwe będzie również potrącanie należności SPV i Inicjatora. Wszelkie płatności – zarówno stanowiące zapłatę za Wierzytelności przez SPV, na rzecz Spółki, jak również odpowiadające przekazaniu przez Inicjatora otrzymanych od klientów Wierzytelności na rzecz SPV odbywały się będą za pośrednictwem podmiotu pełniącego rolę agenta operacyjnego, którego rola ograniczona będzie do pośredniczenia w płatnościach.

Przy spełnieniu określonych warunków, Spółka będzie uprawniony (ale nie zobowiązany) do odkupienia od SPV Wierzytelności („Odkup”).

Inicjator ma ponadto obowiązek odkupić wierzytelności, które zostały przelane z naruszeniem umowy (np. wierzytelności niespełniające kryteriów dostępności do programu).

W obu powyższych przypadkach, Odkup będzie zrealizowany w formie umowy sprzedaży Wierzytelności i będzie realizowany w ramach kompleksowej Usługi Sekurytyzacyjnej.

Reasumując, przedstawione powyżej czynności dotyczące przelewu Wierzytelności wynikających z umów handlowych zawartych przez Inicjatora stanowić będą integralne elementy jednej kompleksowej usługi finansowej, tj. usługi Sekurytyzacji, w ramach której, w zamian za określoną płatność zapewniającą finansowanie działalności Spółki, określona pula aktywów (tutaj: Wierzytelności) wraz z generowanymi przez nie przyszłymi strumieniami płatności zostaje wyodrębniona z przedsiębiorstwa Spółki i przeniesiona na rzecz podmiotu zapewniającego finansowanie (tutaj: SPV).

Zainteresowani podkreślili, że przez Transakcję Sekurytyzacji należy rozumieć całokształt relacji pomiędzy stronami w ramach Sekurytyzacji – w praktyce podmioty uczestniczące w Sekurytyzacji mogą zawierać szereg umów regulujących ich prawa i obowiązki w odniesieniu do poszczególnych aspektów Transakcji Sekurytyzacji.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że czynność zwrotnego przeniesienia wierzytelności do spółki na mocy określonego w umowie prawa odkupu będzie zrealizowane w formie umowy sprzedaży wierzytelności w ramach kompleksowej Usługi Sekurytyzacyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

1. Czy opisany we wniosku przelew (sprzedaż) Wierzytelności przez Spółkę na SPV, dokonany w ramach Usługi Sekurytyzacji, w związku z objęciem tego przelewu zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
2. Czy zwrotne przeniesienie Wierzytelności do Spółki na mocy określonego w umowie prawa odkupu, dokonane w ramach kompleksowej Usługi Sekurytyzacji, w związku z objęciem zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, opisany we wniosku przelew (sprzedaż) Wierzytelności przez Spółkę na SPV dokonany w ramach Usługi Sekurytyzacji, w związku z objęciem tego przelewu zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Zainteresowanych, zwrotne przeniesienie Wierzytelności do Spółki (Odkup) na mocy określonego w umowie prawa odkupu, dokonane w ramach kompleksowej Usługi Sekurytyzacji w związku z objęciem zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Opisany we wniosku przelew (sprzedaż) Wierzytelności przez Spółkę na SPV dokonany w ramach Usługi Sekurytyzacji, w związku z objęciem tego przelewu zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych

W opinii Zainteresowanych, również zwrotne przeniesienie Wierzytelności do Spółki na mocy określonego w umowie prawa odkupu, dokonane w ramach kompleksowej Usługi Sekurytyzacji, w związku z objęciem Odkupu zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Sekurytyzacja jest rodzajem transakcji, na który składa się wiele czynności i które łącznie prowadzą do realizacji całego przedsięwzięcia. W ramach Sekurytyzacji następuje m.in. przelew wierzytelności od inicjatora do SPV, zapewnienie finansowania przez SPV poprzez emisję obligacji bądź zawarcie umów pożyczek lub kredytu, usługa administrowania wierzytelnościami, przez Inicjatora, czy też zwrotne przeniesienie wierzytelności do Spółki w ramach prawa odkupu.

Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji Sekurytyzacji SPV będzie świadczyła na rzecz Spółki usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach, których następować będzie, w szczególności, nabywanie przez SPV Wierzytelności od Spółki, a także, w odniesieniu do niektórych Wierzytelności, zwrotne przeniesienie tych Wierzytelności przez SPV na Spółkę na podstawie określonego w umowie prawa odkupu.

Przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych określony został w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowane są, między innymi, umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Opodatkowane są również zmiany umów wskazanych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynność cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie pozostawia wątpliwości, iż norma ta zawiera zamkniętą listę czynności (umów), które mogą podlegać opodatkowaniu. Z uwagi na zasadę określoności opodatkowania, powszechnie przyjmuje się, że opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych są wyłącznie czynności wyraźnie wskazane w tym przepisie, a transakcje nieprzewidziane wprost w tej regulacji nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiduje także szereg zwolnień i wyłączeń z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach oraz umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określenie „podatek od towarów i usług” oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Zarówno przelew (sprzedaż) Wierzytelności przez Spółkę do SPV jak i ewentualny odkup Wierzytelności stanowią element kompleksowej Usługi Sekurytyzacji i nie mogą być traktowane jako umowa nabycia Wierzytelności, która jest oderwana od usługi Sekurytyzacji. Konsekwentnie, zarówno przelew (sprzedaż) jak i późniejszy ewentualny odkup Wierzytelności przez Spółkę nie stanowią świadczenia odrębnych usług, lecz są elementami jednej usługi Sekurytyzacji, która podlega ustawie o podatku od towarów i usług (korzysta ze zwolnienia).

W ramach Sekurytyzacji, SPV będzie świadczyła na rzecz Spółki usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach których następować będzie, w szczególności, nabywanie przez SPV Wierzytelności od Spółki, a także, w odniesieniu do niektórych Wierzytelności, zwrotne przeniesienie tych Wierzytelności przez SPV na Spółkę na podstawie określonego w umowie prawa odkupu. W konsekwencji więc, zarówno przelew Wierzytelności od Spółki do SPV jak i zwrotne przeniesienie Wierzytelności z SPV do Spółki w ramach Transakcji Sekurytyzacji będą stanowiły elementy jednej Usługi Sekurytyzacji, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem, w myśl przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynności te nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wyżej przedstawione stanowisko Zainteresowanych w zakresie wyłączenia przelewu (sprzedaży) Wierzytelności ze Spółki do SPV oraz ewentualnego zwrotnego przeniesienie Wierzytelności z SPV do Spółki z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwagi na fakt objęcia tych czynności zakresem podatku od towarów i usług jako kompleksowej usługi Sekurytyzacji znajduje pełne potwierdzenie w interpretacjach podatkowych.

Powyżej przywołano tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Zainteresowanych zajęta na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcia – interpretację z 13 kwietnia 2021 r., znak: 0112-KDIL1-3.4012.3.2021.1.JK, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – interpretację z 12 kwietnia 2021 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.9.2021.4.MS.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 815, ze zm.) podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

W myśl art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wśród nich znajduje się w szczególności umowa sprzedaży.

Zgodnie z art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.) – wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań, prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela podczas, gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam.

Jak wynika z art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności. Zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie natomiast z art. 535 Kodeksu cywilnego – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę; przy czym stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego – przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio m.in. do sprzedaży praw majątkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika że, Zainteresowany będący stroną postępowania – Sp. k. (Spółka), jako jednostka inicjująca, podmiot z siedzibą w Polsce będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zamierza zawrzeć transakcję sekurytyzacji należności handlowych Spółki ze spółką kapitałową zarejestrowaną jako podatnik podatku od wartości dodanej oraz mającą siedzibę na terytorium Irlandii (dalej: „SPV”). Zastosowana struktura transakcji będzie odpowiadać sekurytyzacji tradycyjnej w rozumieniu Rozporządzenia w sprawie ustanowienia ogólnych ram dla sekurytyzacji, tj. będzie miała charakter tzw. true-sale. W ramach Transakcji Sekurytyzacji SPV będzie wielokrotnie nabywać od Spółki Wierzytelności na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności. Przeniesienie nastąpi w drodze przelewu wierzytelności zgodnie z art. 509 ustawy Kodeks cywilny. Wierzytelności będą przenoszone w kwocie netto (tj. bez podatku od towarów i usług) wraz z roszczeniami ubocznymi i innymi prawami akcesoryjnymi (np. roszczenie o odsetki za opóźnienie, zabezpieczenia Wierzytelności). W związku z powyższym, SPV stanie się podmiotem uprawnionym do otrzymania od klientów Spółki zapłaty z tytułu Wierzytelności w terminach ich wymagalności, późniejszych niż daty zapłaty przez SPV ceny zakupu Wierzytelności. W świetle umów stanowiących podstawę Transakcji Sekurytyzacji do przelewu Wierzytelności dochodzić będzie z chwilą dokonania zapłaty ceny lub potrącenia wzajemnych należności przez SPV. Przy spełnieniu określonych warunków, Spółka będzie uprawniona (ale nie zobowiązany) do odkupienia od SPV Wierzytelności. Inicjator ma ponadto obowiązek odkupić wierzytelności, które zostały przelane z naruszeniem umowy (np. wierzytelności niespełniające kryteriów dostępności do programu). W obu powyższych przypadkach, odkup będzie zrealizowany w formie umowy sprzedaży Wierzytelności i będzie realizowany w ramach kompleksowej Usługi Sekurytyzacyjnej.

Wątpliwość Zainteresowanych sprowadza się do oceny, czy czynność nabycia w ten sposób wierzytelności (cesja wierzytelności w formie umowy sprzedaży oraz ich zwrotny odkup) podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że skoro w opisanej we wniosku sytuacji przeniesienie wierzytelności na spółkę zagraniczną przyjmie postać umowy sprzedaży prawa majątkowego (wierzytelności), jak również cesja zwrotna będzie miała postać umowy sprzedaży (odkup) to co do zasady będzie miała miejsce czynność, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, wskazana w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy.

W związku z powyższym należy wyjaśnić, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ww. ustawy – przy umowie sprzedaży obowiązek podatkowy ciąży na kupującym.

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży – w myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy – wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Natomiast stawka podatku określona została w art. 7 ww. ustawy i zgodnie z ust. 1 pkt 1 lit. b) przy umowie sprzedaży innych praw majątkowych wynosi 1%.

W ustawie przewidziano jednakże sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1. w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2. jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
   • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
   • umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ww. ustawy wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków wskazanych w tym przepisie.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza – podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży wierzytelności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej wydanej 13 kwietnia 2021 r., znak: 0112-KDIL1-3.4012.3.2021.1.JK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził m.in., że:

• przelewy Wierzytelności przez Spółkę do SPV w ramach transakcji Sekurytyzacji będą wykonane w ramach usługi świadczonej przez SPV na rzecz Spółki, polegającej na nabyciu Wierzytelności i zapewnieniu Spółce finansowania, którą potraktować należy jako usługę w zakresie długów, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. Zatem Spółka będzie podatnikiem w odniesieniu do ww. usługi i będzie zobowiązany do rozpoznania tej transakcji dla celów podatku od towarów i usług w Polsce, jako import usług zwolnionych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług;
• odkup Wierzytelności od SPV nie będzie stanowił odrębnego świadczenia, lecz będzie wyłącznie jednym z elementów kompleksowej usługi świadczonej przez SPV, której celem będzie zapewnienie Wnioskodawcy finansowania.

Zatem w przytoczonej wyżej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko Zainteresowanych że zwrotne przeniesienie Wierzytelności do Spółki na mocy określonego w umowie prawa odkupu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w ramach kompleksowej Usługi Sekurytyzacji.

Wobec powyższego należy zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanych, że zarówno przelew Wierzytelności od Spółki do SPV jak i zwrotne przeniesienie Wierzytelności z SPV do Spółki (jeżeli będą dokonywane w drodze umowy cesji odpowiadającej umowie sprzedaży) w ramach Usługi Sekurytyzacji, jako że będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to – w myśl przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – czynności te nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.