0111-KDIB4.4014.423.2018.1.LB

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 28 września 2018 r. (data wpływu – 09 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 09 listopada 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

We wniosku złożonym przez:

• Zainteresowanego będącego stroną postępowania: P. S.A. (Spółka, Koordynujący);
• Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: P. SP. Z O.O. SPÓŁKA KOMANDYTOWA (Uczestnik);
• Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: T. SP. Z O.O. (Uczestnik);
• Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: K. S.A. (Uczestnik)

przedstawiono następujący stan faktyczny:

P. S.A. (dalej: „Spółka”) zawarła z bankiem z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank”) umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej odpowiednio: „System” oraz „Umowa”). Na podstawie Umowy Bank świadczy usługę tzw. cash-poolingu polegającą na zwiększeniu efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów biorących w niej udział poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej prowadzonej przez te podmioty.

Usługa cash-poolingu polega na zarządzaniu przez Bank fizycznymi przepływami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi klientów tej usługi, tj. Spółki i innych podmiotów należących do jej grupy kapitałowej tj.: K. S.A., F. sp. z o.o. sp.k. oraz T. sp. z o.o. (dalej: „Uczestnicy”, zwani łączenie ze Spółką w treści wniosku: „Zainteresowanymi”). Wszyscy Uczestnicy są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Przed rozpoczęciem korzystania ze wspomnianej usługi Zainteresowani zawarli z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (dalej: „Rachunki Główne”). Na podstawie Umowy Bank udostępnił każdemu z Zainteresowanych w Rachunkach Głównych limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony (dalej: „Limit Zadłużenia”). Bank w ramach Umowy dokonuje także na zlecenie Uczestników Sytemu rozliczeń pieniężnych z wykorzystaniem Rachunków Głównych.

Spółka w ramach przedmiotowej Umowy pełni rolę podmiotu Koordynującego (dalej: „Koordynujący”). Tym samym, w związku z uczestnictwem w Umowie Spółka posiada w Banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony jest dla Koordynującego w ramach grupy Rachunków Głównych (dalej: „Grupa Rachunków”) z udostępnionym Limitem Zadłużenia (dalej: „Rachunek Główny Koordynującego”), natomiast drugi z rachunków nie jest objęty Grupą Rachunków (dalej: „Rachunek Pomocniczy Koordynującego”). Funkcja Koordynującego wiąże się z reprezentowaniem pozostałych Uczestników Systemu wobec Banku w kwestiach związanych z Umową. Z tytułu pełnionej funkcji Spółka nie uzyskuje wynagrodzenia.

Zgodnie z Umową rozliczenia dokonywane pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami Systemu (w tym Koordynującym) oparte są na konwersji długu (art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego) skutkującej subrogacją z art. 518 Kodeksu cywilnego, tj. wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela.

System zakłada bilansowanie (tj. zerowanie) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach bankowych Uczestników Systemu (tj. Grupie Rachunków), z wykorzystaniem Rachunku Pomocniczego Koordynującego. Bilansowanie sald w Grupie Rachunków dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego z chwilą postawienia w stan wymagalności Limitów Zadłużenia udzielonych przez Bank Uczestnikom Systemu oraz Koordynującemu w Grupie Rachunków. Oznacza to, iż przy wykorzystaniu wskazanego powyżej mechanizmu prawnego Koordynujący dokonuje spłaty wobec Banku długów wszystkich Uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich Limitów Zadłużenia lub Uczestnicy Systemu spłacają długi Koordynującego wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przyznanego Koordynującemu.

W wyniku powyższych czynności odpowiednio Koordynujący jak i pozostali Uczestnicy Systemu wstępują w miejsce Banku w prawa z wierzytelności subrogacyjnych z tytułu dokonanych spłat (dalej: „Roszczenia”). Zgodnie z Umową kwoty Roszczeń obciążone są odsetkami stosownie do określonej stopy procentowej.

Odsetki są naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników Systemu (w tym Koordynującego) jest dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (miesięcznym). Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom Systemu kalkulowana jest przez Bank. Jednocześnie Bank, na bazie dziennej, nalicza odsetki debetowe/kredytowe od salda występującego na Rachunku Pomocniczym Koordynującego. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, Bank uznaje Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąża Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą odsetek należnych Bankowi z tytułu kredytu w tym rachunku.

W trakcie obowiązywania Umowy mogą zdarzać się okresy (w tym obejmujące okresy wielomiesięczne), w których: (i) wyłącznie tylko jeden z Zainteresowanych otrzymuje odsetki od pozostałych Uczestników (w tym Spółki) z tytułu uczestnictwa w Systemie, nie będąc równocześnie zobowiązanym do ich uiszczania a (ii) inny lub inni z Uczestników (w tym Spółka) zobowiązani są wyłącznie do uiszczania odsetek.

W związku z uczestnictwem w Systemie Uczestnicy ponoszą na rzecz Banku określone w Umowie opłaty.

Równocześnie Zainteresowani pragną zaznaczyć, że w ramach działalności gospodarczej: (i) wykonują zarówno czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak i korzystające/mogące korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług oraz (ii) uzyskują przychody klasyfikowane jako niepodlegające opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, które nie stanowią jednak wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów czy świadczenia usług za wynagrodzeniem i obejmują/mogą obejmować w szczególności: kary umowne, odszkodowania, odsetki od zgromadzonych środków pieniężnych czy przychody z tytułu otrzymywanych dywidend.

Pomiędzy Bankiem a Uczestnikami nie występują powiązania, o których mowa w art. 11 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uczestnicy za wyjątkiem F. sp. z o.o. sp.k. są osobami prawnymi podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Z kolei wspólnicy F. sp. z o.o. sp.k. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wszyscy Uczestnicy są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z uczestnictwem Zainteresowanych w przedstawionym w niniejszym wniosku Systemie na Spółce lub pozostałych Uczestnikach spoczywał będzie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych ?

Zdaniem Zainteresowanych, w związku z uczestnictwem w Systemie Zainteresowani nie będą wykonywali czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, uczestnictwo Zainteresowanych w Systemie będącym przedmiotem wniosku nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Spółki ani pozostałych uczestników.

Zainteresowani wskazali, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

• umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
• umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
• umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
• umowy dożywocia,
• umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
• ustanowienie hipoteki,
• ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
• umowy depozytu nieprawidłowego,
• umowy spółki.

Wskazany przepis określa zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym, jeżeli określona czynność cywilnoprawna nie będzie jedną z umów wymienionych w powyższym przepisie, to z tytułu jej dokonania nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Umowa cash poolingu jest na gruncie prawa polskiego umową nienazwaną, tzn. Kodeks cywilny nie zawiera przepisów odnoszących się wprost do tego typu umowy. Poprzez zawarcie umowy cash poolingu, strony powiązane kapitałowo postanawiają wprowadzić system zarządzania płynnością finansową, który polega na skoncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu tzw. korzyści skali. W konsekwencji możliwa staje się kompensata niedoborów środków niektórych uczestników systemu nadwyżkami zgromadzonymi przez innych uczestników.

Należy zauważyć, iż Umowa ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez posiadaczy Rachunków Głównych (Uczestników Systemu, w tym Koordynującego) poprzez zoptymalizowanie kosztów zaciągniętego zadłużenia i odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald na Rachunkach Głównych Uczestników Systemu. Każdy z Uczestników Systemu, przystępując do Umowy zakłada, że uczestnictwo w Systemie przyczyni się do zmniejszenia obciążeń z tytułu odsetek od zadłużenia przyznanego przez bank danemu posiadaczowi Rachunku Głównego (Rachunku Głównego Koordynującego).

Na skutek dokonywania na podstawie umowy cash poolingu poszczególnych, wzajemnych transakcji pieniężnych pomiędzy Uczestnikami cash poolingu nie dochodzi do realizacji żadnej z czynności cywilnoprawnych określonych w przepisie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W szczególności, należy podkreślić, że pomimo iż konstrukcja cash poolingu zawiera pewne elementy wzajemnego kredytowania się podmiotów uczestniczących w strukturze, to nie dochodzi w jej ramach do zawarcia umowy mającej cechy umowy pożyczki pieniędzy bądź rzeczy oznaczonych co do gatunku w rozumieniu przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 720 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Tym samym, aby można było mówić o zawarciu umowy pożyczki, konieczne jest skonkretyzowanie stosunku prawnego co najmniej w zakresie stron umowy, tj. pożyczkobiorcy oraz pożyczkodawcy a także przedmiotu pożyczki.

Należy podkreślić, że choć z tytułu uczestnictwa w systemie cash poolingu powstają dla podmiotów biorących w nim udział określone prawa i obowiązki, to jednak nie można w żadnym wypadku uznać, iż dochodzi przez to do zawarcia umowy mającej cechy umowy pożyczki.

Przede wszystkim w ramach przedmiotowej umowy cash poolingu brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy przez pożyczkodawcę na określony w umowie podmiot (pożyczkobiorcę). Uczestnicy biorący udział w systemie cash poolingu wyrażają jedynie gotowość zaangażowania środków finansowych w związku z tym uczestnictwem.

Po drugie Uczestnik cash poolingu, posiadający wolne środki finansowe, nie może określić z góry, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i na rzecz którego z uczestników. Tym samym również druga strona transakcji nie jest możliwa do zidentyfikowania.

Z powodu braku możliwości zidentyfikowania podmiotów będących pożyczkodawcą oraz pożyczkobiorcą, a także przedmiotu pożyczki, nie dojdzie do zawarcia dwustronnej transakcji udzielenia pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy też podkreślić, że rozliczenia pieniężne pomiędzy Uczestnikami oraz Bankiem dokonywane będą przy zastosowaniu konstrukcji nabycia wierzytelności („subrogacji”) skutkującej wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela (art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że każdorazowo Spółka lub poszczególny Uczestnik (w zależności od salda na ich rachunkach), dokonując transferu wolnych środków czyni to celem wstąpienia w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku), a nie celem udzielenia bezpośredniej pożyczki drugiej stronie. Jako, że instytucja wstąpienia w prawa zaspokojonego wierzyciela nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, przelewy środków pieniężnych dokonywane w oparciu o mechanizm subrogacji pomiędzy rachunkami Spółki i Uczestników nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, zarówno Umowa, jak i poszczególne czynności dokonywane na jej podstawie w ramach systemu zarządzania płynnością finansową, nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając zatem powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Organ jedynie pragnie podkreślić, że aktualny tekst jednolity Kodeksu cywilnego jest opublikowany w Dz.U. z 2018 r., poz. 1025.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.