INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 17 września 2018 r. (data wpływu – 19 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z naniesieniem – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 19 września 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z naniesieniem.
We wniosku złożonym przez:
- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
SB sp. z o. o. (Kupujący);
- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych (Zbywca, Sprzedający)
przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:
Przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nabycie nieruchomości położonej w W. wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej: „Transakcja”) od Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego Aktywów Niepublicznych (dalej: „Zbywca” lub „Sprzedający”).
SB sp. z o. o. (dalej: „Kupujący”) jest spółką kapitałową, której statutowy przedmiot działalności obejmuje działalność deweloperską budynków biurowych lub biurowo-usługowych. Kupujący jest (i na moment Transakcji będzie) czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
Wniosek dotyczy sprzedaży jednej z nieruchomości znajdujących się w portfelu lokat Sprzedającego.
Przedmiotowa Transakcja zaplanowana jest na drugą połowę grudnia 2018 r. (przy czym nie można całkowicie wykluczyć, iż ostateczna decyzja biznesowa w tym zakresie zostanie podjęta później, a co za tym idzie, również planowana Transakcja może nastąpić w późniejszym terminie).
Model działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego.
Sprzedający jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym, który dokonuje bezpośrednich inwestycji w nieruchomości, na których realizowane są projekty deweloperskie w postaci budynków biurowych lub biurowo-usługowych. Model biznesowy Sprzedającego polega na tym, że kupuje on grunt przeznaczony pod zabudowę (bywa, że wraz z przeniesieniem wydanych w stosunku do takiego gruntu decyzji administracyjnych i projektów architektonicznych), a następnie proces projektowania, budowy, zdobywania niezbędnych pozwoleń, oddania budynku do użytkowania, usuwania wad i usterek w budynku w okresach gwarancyjnych, a także m.in. do koordynowania zawierania, zmieniania oraz rozwiązywania umów związanych z procesem budowlanym zleca do innego podmiotu, działającego jako inwestor zastępczy (dalej: „Inwestor Zastępczy” lub „IZ”), za co Sprzedający płaci mu wynagrodzenie. Inwestor Zastępczy jest podmiotem powiązanym z Sprzedającym w rozumieniu przepisów podatkowych. W momencie, gdy budynek jest oddany do użytkowania i wynajęty w zadowalającym stopniu (zazwyczaj co najmniej ok. 80% powierzchni), Zbywca sprzedaje go na rzecz podmiotów trzecich. Model biznesowy Sprzedającego zakłada czerpanie zysków z działalności deweloperskiej, a nie z długoterminowego najmu powierzchni biurowej lub usługowej. Stąd też sprzedaże poszczególnych budynków następują w stosunkowo krótkim czasie po ich wybudowaniu i wynajęciu. Aktualnie Zbywca prowadzi kilkanaście projektów deweloperskich w różnych fazach zaawansowania budowy. Pozostaje również właścicielem bądź użytkownikiem wieczystym gruntów z przeznaczeniem pod realizację przyszłych inwestycji. Co roku dokonuje sprzedaży kilku gotowych budynków.
Poszczególne projekty deweloperskie ewidencjonowane są w księgach Sprzedającego jako lokaty inwestycyjne i dwa razy do roku podlegają wycenie do wartości rynkowej (poniesione w związku z procesem deweloperskim nakłady zwiększają wartość lokaty w księgach Sprzedającego, w okresach pomiędzy aktualizacją wycen).
Sprzedający finansuje swoją działalność kapitałem własnym, pozyskiwanym w zamian za emisję certyfikatów inwestycyjnych. W związku z tym – w wyniku transakcji sprzedaży – nabywca nigdy nie przejmuje żadnych źródeł finansowania działalności Sprzedającego.
Zbywca nie zatrudnia pracowników. Wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją nieruchomościami Sprzedającego, jak również obsługą administracyjną działalności Sprzedającego, są zapewnione przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych zarządzające Sprzedającym jako funduszem lub wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami. W związku z tym dokonywane przez niego sprzedaże nieruchomości nie wiążą się z przejściem pracowników.
Żadna z nieruchomości Sprzedającego, włączając w to przedmiot Transakcji opisany we wniosku, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach jego działalności. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do żadnej z nieruchomości (włączając w to przedmiot Transakcji opisany we wniosku) odrębnych ksiąg rachunkowych. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z poszczególnymi nieruchomościami (włączając w to przedmiot Transakcji opisany we wniosku) nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont. Możliwe jest tylko przypisanie części pozycji zapisanych na jednymi koncie do nieruchomości (włączając w to przedmiot Transakcji opisany we wniosku) poprzez wybranie odpowiedniego kodu MPK – „miejsca powstawania kosztów” (dotyczy to jednak tylko części pozycji, a nie wszystkich przychodów i kosztów, należności i zobowiązań).
Zbywca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (i będzie nim także na dzień Transakcji).
Przyczyny przeprowadzenia Transakcji.
Historycznie, przedmiot Transakcji został nabyty przez Zbywcę na cele inwestycyjne od spółki E. sp. z o. o., nienależącej do Grupy S. (dalej: „Grupa”). Nabycie to stanowiło konsekwencję podjętej historycznie i realizowanej na moment składania wniosku strategii biznesowej, zgodnie z którą projekty inwestycyjne Grupy na polskim rynku nieruchomości komercyjnych są realizowane z wykorzystaniem funduszu inwestycyjnego zamkniętego, dla którego nieruchomości stanowić będą lokaty. Dla celów realizacji omawianej strategii, poszczególne inwestycje nieruchomościowe prowadzone uprzednio przez Grupę w Polsce za pośrednictwem dedykowanych podmiotów (spółek celowych), zostały przez te podmioty zbyte na rzecz Sprzedającego. Nie dotyczy to jednak przedmiotu Transakcji objętej wnioskiem, który został kupiony od podmiotu spoza Grupy.
Z uwagi na ograniczenia regulacyjne wynikające z polskiej ustawy o funduszach inwestycyjnych, specyfikę podmiotu zarządzającego, jakim jest towarzystwo funduszy inwestycyjnych, oraz fakt, że Sprzedający i towarzystwo funduszy inwestycyjnych nim zarządzające nie posiadało personelu, doświadczeń oraz praktycznych możliwości dla prowadzenia procesu budowlanego (deweloperskiego). Po nabyciu nieruchomości Sprzedający zlecił wykonywanie tych czynności innym podmiotom, należącym do Grupy (tj. Inwestorom Zastępczym), w tym w szczególności podmiotom, od których dana nieruchomość została nabyta i które przed jej nabyciem przez Zbywcę realizowały proces inwestycyjny na tej nieruchomości (o ile proces ten był już rozpoczęty). Powyższy mechanizm nie miał jednak zastosowania do przedmiotu Transakcji objętej wnioskiem. Jak już bowiem zostało wskazane powyżej, inwestycja została zakupiona przez Zbywcę od podmiotu spoza Grupy. Następnie prowadzenie procesu inwestycyjnego zostało powierzone przez Sprzedającego do IZ z Grupy, tj. Kupującemu.
Co do zasady, konsekwencje podatkowe nabycia nieruchomości przez Zbywcę w ramach opisanych powyżej transakcji zostały potwierdzone w interpretacjach podatkowych wydanych na rzecz Zbywcy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, którzy każdorazowo potwierdzali, iż nabycie nieruchomości przez Zbywcę (i) nie następuje w ramach transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i (ii) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (z zastrzeżeniem przykładowo transakcji nabycia nieruchomości od osoby fizycznej, które podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych).
Z perspektywy czasu, model biznesowy wykorzystujący dla realizacji inwestycji nieruchomościowych formułę funduszu inwestycyjnego zamkniętego oraz Inwestora Zastępczego okazał się mało elastyczny i nadmiernie skomplikowany, czego wyrazem są napotykane przez Sprzedającego trudności administracyjno-prawne np. w zakresie procesów związanych z wydawaniem decyzji administracyjnych i ograniczeń prawnych związanych z przenoszeniem tych decyzji pomiędzy podmiotami z Grupy (czyli pomiędzy Sprzedawcą a np. Inwestorem Zastępczym) oraz ograniczenia regulacyjne np. brak możliwości nabywania przez fundusz nieruchomości obciążonych m.in. hipotekami, limity dotyczące wysokości obciążeń hipotecznych na nieruchomościach (ustanawianie obciążeń hipotecznych jest powszechnie praktykowane przez deweloperów na wczesnych etapach inwestycji) lub brak możliwości nabywania nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym. Co więcej, również z perspektywy nabywców przyjęty przez Zbywcę model ograniczał sposób i zakres potencjalnych transakcji wyłącznie do sprzedaży składników majątkowych, podczas gdy model polegający na realizacji inwestycji deweloperskich przez spółki celowe umożliwia alternatywnie nabycie udziałów lub akcji w takiej spółce (co w zależności od priorytetów i uwarunkowań biznesowych nabywców może być rozwiązaniem przez nich preferowanym).
W świetle powyższego, rozważa się podjęcie decyzji o zmianie dotychczasowego modelu biznesowego na taki, w ramach którego jeden podmiot pozostanie właścicielem danej nieruchomości (realizowanego projektu) i jednocześnie podmiotem odpowiedzialnym za prowadzenie procesu deweloperskiego (bez zaangażowania Inwestora Zastępczego). Pozwoliłoby to na uproszczenie struktury organizacyjnej i procedur administracyjnych związanych z realizacją procesu deweloperskiego. W związku z powyższym, rozważa się podjęcie decyzji biznesowej o przeniesieniu nieruchomości nabytych przez Zbywcę na rzecz Inwestorów Zastępczych (tu: Kupującego) realizujących dany projekt do końca 2019 r. (z zastrzeżeniem wspomnianych poniżej niektórych nieruchomości, w stosunku do których toczą się zaawansowane procesy sprzedażowe z kilkoma zewnętrznymi inwestorami). Sprzedaż nieruchomości na rzecz IZ miałaby na celu uproszczenie modelu biznesowego i struktury Zbywcy – brak jest bowiem szerszego uzasadnienia dla sprzedaży nieruchomości na rzecz innych/nowych spółek celowych, których zaangażowanie dodatkowo zwiększyłoby koszty funkcjonowania grupy kapitałowej. Co więcej, mając na uwadze fakt, iż Inwestorzy Zastępczy obecnie realizują nabywane projekty deweloperskie, nabycie nieruchomości właśnie przez te spółki nie powodowałoby konieczności przeniesienia szeregu umów, porozumień i decyzji administracyjnych koniecznych do zakończenia danej inwestycji. Inwestorzy Zastępczy byliby nadal odpowiedzialni za realizację procesów inwestycyjnych.
Po sprzedaży portfela nieruchomości na rzecz podmiotów pełniących dotychczas rolę Inwestorów Zastępczych oraz sfinalizowaniu transakcji z kilkoma inwestorami zewnętrznymi w odniesieniu do wybranych nieruchomości będących obecnie przedmiotem toczących się procesów sprzedaży (a zatem których przeniesienie do podmiotów pełniących rolę Inwestorów Zastępczych nie znajduje uzasadnienia), docelowo Sprzedający nie prowadziłby dalszych inwestycji na polskim rynku nieruchomości komercyjnych. Pozostałby jednak aktywnym podmiotem, przy którym pozostaną prawa i obowiązki kontraktowe związane z procesami inwestycyjnymi realizowanymi w przeszłości.
Sposób wykorzystania przedmiotu Transakcji przez Kupującego.
Po nabyciu Nieruchomości Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą, polegającą na realizacji/kontynuacji procesu inwestycyjnego w celu jego komercjalizacji.
Nabycie Nieruchomości nastąpiłoby zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie działalności deweloperskiej. Po zakończeniu tego procesu, Kupujący zamierza sprzedać Nieruchomość na rzecz podmiotu trzeciego, prowadzącego działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych. Nie można jednak wykluczyć sytuacji, w której po zakończeniu realizacji inwestycji sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego będą podlegały udziały w spółce Kupującego (tzw. share deal). Kwestia ta będzie zależeć od preferencji i uwarunkowań biznesowych przyszłego kupującego.
Na dzień transakcji, o której mowa poniżej, Kupujący będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT (podatek od towarów i usług) czynny.
Przedmiot Transakcji.
Transakcja dotyczyć będzie, w szczególności, nieruchomości zlokalizowanej przy w W., składającej się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 47, o powierzchni 5.727 m2.
Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym Gruntu.
Grunt położony jest na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego rejonu ulicy Ż. – część północna A, z którego wynika następujące przeznaczenie Gruntu: teren usług i zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Dla Gruntu została wydana ostateczna decyzja Prezydenta Miasta z 26 lutego 2008 r. o ustaleniu warunków i szczegółowych zasad zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu wielofunkcyjnego (biura, część hotelowo-apartamentowa) na Gruncie, zmieniona ostateczną decyzją Prezydenta Miasta z 28 października 2011 r., ostateczną decyzją Prezydenta Miasta z 13 listopada 2012 r. oraz przeniesiona ostateczną decyzją Prezydenta Miasta z 6 listopada 2015 r. wraz z decyzjami zmieniającymi na rzecz Kupującego.
Wkrótce, na Gruncie Sprzedający zamierza rozpocząć proces budowy zespołu wielofunkcyjnego (obejmującego część biurową, część usługowo-apartamentową) o nazwie L. Planowana całkowita powierzchnia wielokondygnacyjnego zespołu (budynku) wyniesie 86.550 m2, z czego część użytkowa wyniesie ponad 74.035 m2, zaś część powierzchni użytkowej stanowić będzie powierzchnia biurowa – 30.085 m2, lokale handlowo-usługowe 1.690 m2 oraz lokale mieszkalne 16.620 m2 (dalej łącznie: „Planowany Budynek”).
Prezydent Miasta ostateczną decyzją z 4 marca 2013 r. zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę Planowanego Budynku na Gruncie wraz z uzbrojeniem technicznym na terenie działki o nr 38/5, po czym ww. decyzja została przeniesiona ostateczną decyzją Prezydenta Miasta z 25 listopada 2015 r. na rzecz Kupującego.
W chwili obecnej nie toczą się prace budowlane na Gruncie, natomiast toczą się prace projektowe dotyczące Planowanego Budynku.
Obecnie na Gruncie znajduje się tymczasowe ogrodzenie (trwale z gruntem związane), stanowiące budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy prawo budowlane (dalej: „Budowla”), będącą własnością Sprzedającego i jednocześnie przedmiotem planowanej Transakcji.
Ponadto, na Gruncie znajdują się również takie elementy jak kontenery stanowiące zaplecze budowy, stacja transformatorowa, części infrastruktury ciepłowniczej, w tym komora ciepłownicza, do której przyłączona jest sieć cieplna budynku zlokalizowanego na sąsiedniej działce, które w ocenie Sprzedającego nie stanowią budowli w rozumieniu prawa budowlanego lub nie stanowią własności Sprzedającego i, w związku z tym, nie będą nabywane przez Kupującego w ramach planowanej Transakcji.
Budowla, jako że pełni rolę pomocniczą względem Planowanego Budynku, zaczęła być wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej Sprzedającego (w szczególności użytkowana na potrzeby własne) w momencie jej wybudowania przez Sprzedającego, tj. na przełomie września/października 2016 r. Sprzedający miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków związanych z posadowieniem Budowli na Gruncie i dokonał takiego odliczenia. Po wyniesieniu Budowli Sprzedający nie ponosił wydatków na jej ulepszenie.
Wyżej wymieniona Budowla – zgodnie z klasyfikacją w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej: „PKOB”) – mieści się pod oznaczeniem 1220 „Budynek biurowy z usługami, podziemnym garażem oraz towarzyszącą infrastrukturą”, gdyż z konstrukcyjnego punktu widzenia są one związane z Planowanym Budynkiem.
Grunt oraz Budowla w dalszej części wniosku nazywane są łącznie „Nieruchomością”. Poza Budowlą Sprzedający nie wzniósł na Gruncie nowych obiektów stanowiących obiekty budowlane w rozumieniu prawa budowlanego.
Na moment planowanej Transakcji Grunt zabudowany będzie jedynie Budowlą. Prace budowlane dotyczące Planowanego Budynku, nawet jeżeli zostaną rozpoczęte, znajdować się będą w początkowej fazie.
Nie podlegają przeniesieniu na rzecz Kupującego prawa i obowiązki wynikające z umowy o koordynację projektu deweloperskiego, zawartej pomiędzy Sprzedającym i Kupującym (zostanie ona rozwiązana przed dniem Transakcji).
Ponadto, przedmiot Transakcji nie będzie obejmował następujących składników majątkowych Sprzedającego, niezwiązanych z przedmiotem Transakcji, ale wchodzących w skład jego przedsiębiorstwa, w tym m.in.:
- składniki majątkowe związane z pozostałymi projektami inwestycyjnymi prowadzonymi przez Sprzedającego, w szczególności nieruchomości (grunty, budynki, budowle oraz budowy w toku),
- firma (oznaczenie Sprzedającego),
- księgi rachunkowe i inne dokumenty korporacyjne związane z działalnością operacyjną Sprzedającego,
- umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne znajdujące się na rachunkach Sprzedającego.
Historia nabycia/wytworzenia Nieruchomości.
Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej, stanowiącej działkę ewidencyjną o numerze 47 położonej w W., o obszarze wynoszącym 5.727 m2, na podstawie warunkowej umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zawartej między E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. a Sprzedającym (działającym wówczas pod firmą S. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych w siedzibą w W.) 18 lipca 2016 r. w formie aktu notarialnego oraz zawartej w wykonaniu tej umowy – umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zawartej między E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i Sprzedającym 3 sierpnia 2016 r. w formie aktu notarialnego.
Historycznie, Grunt stanowił działkę zabudowaną budynkami stanowiącymi odrębne od gruntu przedmioty własności, tj.: budynkiem biurowym typu L. o powierzchni 7.103,00 m2, budynkiem biurowym o powierzchni 1.626,08 m2, budynkiem biurowym o powierzchni 2.801,50 m2 oraz budynkiem garażowo–magazynowym o powierzchni 494,00 m2.
Wszelkie budynki znajdujące się na terenie Nieruchomości zostały poddane rozbiórce – przez poprzedniego właściciela – na mocy ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta z 15 maja 2012 r. udzielającej pozwolenia na rozbiórkę budynków biurowo-garażowych z infrastrukturą towarzyszącą znajdujących się na Nieruchomości oraz przeniesioną ostateczną decyzją Prezydenta Miasta z 23 listopada 2015 r. na rzecz Kupującego.
Proces rozbiórki budynków został dokonany zgodnie z prawem oraz został zakończony. W momencie nabycia Gruntu przez Sprzedającego, na jego powierzchni nie były posadowione jakiekolwiek obiekty budowlane (inne niż infrastruktura przesyłowa).
W momencie nabycia Gruntu przez Sprzedającego, Grunt był objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego rejonu ulicy Ż. – część północna A uchwalonym przez Radę Miasta z 3 lipca 2014 r., z którego wynikało przeznaczenie Gruntu jako terenu usług i zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej („MPZP”).
Z uwagi na powyższe, ww. sprzedaż nie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, ponieważ Nieruchomość stanowiła teren budowany (przeznaczona była pod zabudowę zgodnie z MPZP), a w konsekwencji sprzedaż podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:
Czy w przypadku, w którym Zainteresowani na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości budynków i budowli, w stosunku do których od dat pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług upłynął okres co najmniej 2 lat, przedmiotowa Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku, w którym Zainteresowani na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości budynków i budowli, w stosunku do których od daty pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług upłynął okres co najmniej 2 lat, przedmiotowa Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Zainteresowani wskazali, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają, między innymi, umowy sprzedaży rzeczy, do których zaliczane są również nieruchomości. Niemniej jednak, na mocy art. 2 pkt 4 cyt. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części.
Jak wskazano powyżej – w opinii Zainteresowanych – strony Transakcji nabycia Nieruchomości będą uprawnione do opodatkowania Transakcji podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie Budowli, w stosunku do których okres upływający pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem oraz datą dokonania Transakcji będzie nie krótszy niż 2 lata. A zatem, jeżeli strony wybiorą opcję opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie Budowli Transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W tej sytuacji, Transakcja nie będzie równocześnie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).
Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Zainteresowanych dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 16 listopada 2018 r., znak: 0114-KDIP1-3.4012.526.2018.1.JF.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.
W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:
- w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
- jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. prawo wieczystego użytkowania gruntu lub nieruchomości.
W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.
Ze zdarzenia przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania (Kupujący) planuje nabyć prawo wieczystego użytkowania gruntu od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania. Obecnie na tym gruncie (nieruchomości) znajduje się tymczasowe ogrodzenie (trwale z gruntem związane), stanowiące budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, będącą własnością Sprzedającego i jednocześnie będącą przedmiotem planowanej Transakcji, określonej przez Zainteresowanych jako Transakcja Nieruchomości.
W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek przedmiotem niniejszej interpretacji jest zapytanie Zainteresowanych dotyczące opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Z treści interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 listopada 2018 r. znak: 0114-KDIP1-3.4012.526.2018.1.JF wynika, że sprzedaż opisanej Nieruchomości podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług. „Planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Transakcja ta stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Planowana Transakcja dostawy Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%, o ile w zakresie w jakim dostawa Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (tj. upłynie co najmniej 2 lata od pierwszego zasiedlenia budowli) i Wnioskodawcy złożą przed dniem dokonania Transakcji oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.”
Rezygnacja ze zwolnienia z podatku od towarów i usług spowoduje, że opisana transakcja będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
A zatem, jeżeli nastąpi istotnie rezygnacja ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i ww. transakcja sprzedaży będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona), to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
W takim przypadku opisana umowa sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
- z zastosowaniem art. 119a;
- w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.