INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 września 2016 r. (data wpływu do Organu – 3 października 2016r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 3 października 2016 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Trzy osoby fizyczne – ojciec, syn (Wnioskodawca, obdarowany) i córka (siostra Wnioskodawcy, darczyńca) – zawarły umowę spółki jawnej. Spółka ta została powołana celem prowadzenia przedsiębiorstwa zarobkowego pod własną firmą i takie przedsiębiorstwo prowadzi. Wspólnicy wnieśli do spółki wkłady pieniężne. W obecnym roku kalendarzowym jeden ze wspólników – siostra Wnioskodawcy – podjęła decyzję o rezygnacji z uczestnictwa w spółce i rozważa przekazanie przysługującego jej ogółu praw i obowiązków w spółce na rzecz swojego brata (Wnioskodawcy), który jest wspólnikiem w tej spółce. Planowane przekazanie przez siostrę Wnioskodawcy na rzecz Wnioskodawcy ww. ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej ma zostać wyrażone w umowie darowizny, gdzie po stronie darczyńcy występować będzie siostra Wnioskodawcy, po stronie obdarowanego Wnioskodawca. Wartość ogółu praw i obowiązków w spółce nie ulegnie zmianie. Na skutek darowizny udział (ogół praw i obowiązków) Wnioskodawcy zwiększy się. Spółka będzie funkcjonować dalej w dwuosobowym składzie wspólników.
W związku z darowizną, obdarowany (Wnioskodawca) nie przejmie długów i ciężarów ani zobowiązań darczyńcy (siostry Wnioskodawcy), ponieważ takich nie było i nie będzie – darczyńca bowiem nie ma żadnych zobowiązań wobec spółki.
Przejęcie ogółu praw i obowiązków siostry Wnioskodawcy przez Wnioskodawcę nastąpi w taki sposób, że na dzień zawarcia umowy darowizny będą występowały w spółce zobowiązania niewymagalne, związane z bieżącą działalnością przedsiębiorstwa spółki i brak będzie zobowiązań wymagalnych, z przekroczonym terminem płatności.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy czynność darowania ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej prowadzi do obowiązku zapłaty przez Wnioskodawcę podatku od czynności, cywilnoprawnych w przypadku, gdy:
- nie dochodzi w ten sposób do zmiany umowy spółki, mającej wpływ na podwyższenie podstawy opodatkowania,
- obdarowany (Wnioskodawca) nie przejmie długów i ciężarów ani zobowiązań darczyńcy (siostry Wnioskodawcy) a na dzień darowizny w spółce występują bieżące, niewymagalne zobowiązania tej spółki z tytułu prowadzenia przez tą spółkę działalności gospodarczej?
W ocenie Wnioskodawcy, w oparciu o treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k), art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 1a pkt 1 oraz art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podlegają jedynie te zmiany umowy spółki jawnej, które będą miały wpływ na zwiększenie majątku spółki lub podwyższenie kapitału zakładowego.
Odnosząc powyższe do wskazanego we wniosku zdarzenia przyszłego należy zauważyć, iż w wyniku darowizny ogółu praw i obowiązków pomiędzy wspólnikami spółki nastąpi zmiana umowy spółki w rozumieniu ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1578, ze zm.), a nie w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z ww. darowizną wysokość majątku spółki nie ulegnie zmianie, tym samym w myśl wyżej przytoczonych przepisów prawa podatkowego, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
W oparciu o treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku kiedy nie przejmie on długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, a na dzień podpisania umowy darowizny będą występować bieżące, niewymagalne zobowiązania spółki z tytułu prowadzenia przez nią działalności gospodarczej – nie ma obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, w zakresie umowy darowizny. Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) stanowi, że podatkowi podlegają umowy darowizny, w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.
W związku z powyższym, należy przyjąć, że przepis ten odnosi się do sytuacji kiedy darczyńca posiada zobowiązania lub długi osobiste, co w przypadku siostry Wnioskodawcy nie ma miejsca, gdyż nie ma ona żadnych zobowiązań ani długów względem spółki.
Wprawdzie na dzień podpisania umowy darowizny wystąpią bieżące, niewymagalne zobowiązania spółki z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, jednak są to zobowiązania spółki (a nie jej wspólników), powstałe w związku z prowadzeniem przez spółkę działalności gospodarczej, które spółka na bieżąco realizuje.
Odpowiedzialność wspólnika za takie zobowiązania mogłaby się pojawić, gdyby spółka nie mogła sama ze swojego majątku ich uregulować i ewentualny wierzyciel wystąpiłby przeciwko jej wspólnikom, czego w przypadku darczyńcy (siostry Wnioskodawcy) nie ma, ponieważ spółka swoje zobowiązania na bieżąco reguluje.
Jednocześnie podkreślić należy, że przedmiotem darowizny będzie ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej („udział spółkowy”) – stanowiący kompleks o charakterze nierozszczepialnym. „Udział spółkowy” przenoszony będzie jako niepodzielna, nierozłączna całość. To znaczy, iż niedopuszczalne jest wydzielenie w ramach praw (oraz obowiązków) wspólnika występującego dwóch (lub więcej) kompleksów praw oraz obowiązków i przeniesienie ich odrębnie na kilka podmiotów. „Ogół” zawsze przysługuje wspólnikowi niepodzielnie. Obdarowany w takiej sytuacji nie przejmie bowiem ani do odpowiedzialności osobistej ani do odpowiedzialności rzeczowej za zobowiązania Spółki a wstąpi on w sytuację prawną darczyńcy.
Zatem w przypadku, gdy umowa darowizny nie wiąże się z przejęciem przez obdarowanego (Wnioskodawcę) długów i ciężarów, albo zobowiązań darczyńcy (a nie spółki), to taka umowa darowizny nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca powołał stanowiska zaprezentowane przez organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:
- umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
- umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
- (uchylona)
- umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
- umowy dożywocia,
- umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
- (uchylona)
- ustanowienie hipoteki,
- ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
- umowy depozytu nieprawidłowego,
- umowy spółki;
Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).
Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.
W art. 1a pkt 1 wskazanej ustawy, użyte określenie spółka osobowa oznacza – spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.
Charakterystycznym dla zakresu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest zamknięty katalog czynności i zdarzeń, które są opodatkowane tym podatkiem – opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych są tylko czynności enumeratywnie i wprost wskazane w przytoczonym wyżej przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.
W powołanych powyżej przepisach ustawodawca określił zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zmiany umowy spółki jawnej mieszczą się w tym zakresie, jednakże opodatkowaniu podlegają jedynie te zmiany związane m.in. z wniesieniem lub podwyższeniem wniesionego wkładu do spółki, które będą miały wpływ na zwiększenie majątku spółki.
Zgodnie z przywołanymi przepisami opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają także darowizny, ale te o określonym w ustawie charakterze.
Stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.
Jednakże w przypadku, gdy umowa darowizny, nie wiąże się z przejęciem przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań osoby darującej, to taka umowa darowizny nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że spółkę jawną tworzą trzy osoby fizyczne – ojciec, syn (Wnioskodawca, obdarowany) i córka (siostra Wnioskodawcy, darczyńca). Siostra Wnioskodawcy podjęła decyzję o rezygnacji z uczestnictwa w spółce i rozważa przekazanie przysługującego jej ogółu praw i obowiązków w spółce na rzecz swojego brata (Wnioskodawcy). Planowane przekazanie przez siostrę Wnioskodawcy na rzecz Wnioskodawcy ww. ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej ma zostać wyrażone w umowie darowizny, gdzie po stronie darczyńcy występować będzie siostra Wnioskodawcy, po stronie obdarowanego Wnioskodawca. W związku z darowizną, Wnioskodawca nie przejmie długów i ciężarów ani zobowiązań siostry, ponieważ takich nie było i nie będzie.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że skoro – jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego – planowana darowizna ogółu praw i obowiązków w spółce na rzecz Wnioskodawcy (strony obdarowanej) nie będzie wiązać się z przejęciem przez Wnioskodawcę długów i ciężarów albo zobowiązań osoby darującej (siostry Wnioskodawcy), to umowa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.