0112-KDIL1-1.4012.585.2021.4.MB

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2021 r. (data wpływu 3 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 września 2021 r. (data wpływu 9 września 2021 r.) oraz z dnia 10 listopada 2021 r. (data wpływu 10 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1. prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę dokumentujących zdarzenia gospodarcze zaistniałe przed Jego śmiercią oraz na przedsiębiorstwo w spadku, otrzymanych przez Spadkobiercę po dniu nabycia spadku (część pytania oznaczonego we wniosku nr 5) – jest prawidłowe**;**

2. prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę dokumentujących zdarzenia gospodarcze zaistniałe po Jego śmierci, otrzymanych przez Spadkobiercę po dniu nabycia spadku (część pytania oznaczonego we wniosku nr 5) – jest nieprawidłowe**.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę dokumentujących zdarzenia gospodarcze zaistniałe przed i po Jego śmierci oraz na przedsiębiorstwo w spadku, a otrzymanych przez Spadkobiercę po dniu nabycia spadku (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) oraz prawa do wystawienia faktur korygujących do faktur pierwotnych wystawionych przez Spadkodawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 6). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 września 2021 r. o wniesienie opłaty oraz z dnia 10 listopada 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 3 czerwca 2021 r. zmarł Spadkodawca prowadzący działalność gospodarczą pod firmą „(…)". W okresie od Jego śmierci do 22 lipca 2021 r. funkcjonowało przedsiębiorstwo w spadku pod firmą „(…) w spadku”.

Dnia 21 lipca nastąpiło uprawomocnienie się postanowienia Sądu Rejonowego, na mocy którego całość spadku wprost po zmarłym nabyła jego żona (dalej również jako: Spadkobierca). Mając na względzie powyższe, tego dnia przedsiębiorstwo w spadku przestało funkcjonować i zostało ono wykreślone z rejestru podatników VAT (podatek od towarów i usług).

Jedyny spadkobierca – Wnioskodawczyni wcześniej prowadziła swoją działalność gospodarczą, ale jednocześnie z chwilą nabycia spadku rozszerzyła ją o działalność gospodarczą, które prowadziło przedsiębiorstwo zmarłego męża. Wnioskodawczyni wprowadziła do swojej działalności środki trwałe stanowiące wcześniej przedsiębiorstwo zmarłego męża.

Dodać należy, że pomiędzy małżonkami istniała ustawowa wspólnota majątkowa małżeńska.

Dla przedsiębiorstwa w spadku nie został ustanowiony zarządca sukcesyjny, do momentu jego zakończenia prowadzono czynności zachowawcze.

Mając na względzie powyższe spadkobierca chciałby uzyskać stanowisko KIS dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku VAT.

W piśmie z dnia 10 listopada 2021 r., będącym uzupełnieniem do wniosku Zainteresowana udzieliła następujących odpowiedzi na poniższe pytania:

1. czy jest Pani czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług; jeśli tak, to od kiedy;

Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

2. czy w związku z nabyciem spadku po zmarłym mężu przejęła Pani całość przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża, które spełniało definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.);

Całość przedsiębiorstwa spełnia definicje przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego.

3. czy po nabyciu spadku kontynuuje Pani działalność gospodarczą prowadzoną przez przedsiębiorstwo zmarłego męża; jeśli nie, to należy wskazać dlaczego;

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą prowadzoną przez zmarłego męża (kontynuuje działalność gospodarczą Spadkodawcy).

4. w opisie sprawy wskazała Pani, że „Dla przedsiębiorstwa w spadku nie został ustanowiony zarządca sukcesyjny, do momentu jego zakończenia prowadzono czynności zachowawcze”, o jakich czynnościach zachowawczych mowa;

Czynności zachowawcze, a zarazem wydatki, które prowadzono to: wypłata wynagrodzeń dla pracowników, zakup zakontraktowanego mięsa, sprzedaż produktów zgodnie z umowami wcześniej zawartymi, ponoszenie kosztów tytułem mediów itp.

5. czy towary i usługi, których nabycie było udokumentowane fakturami objętymi zakresem pytania nr 5 były/są wykorzystywane przez Panią do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług;

Wszystkie towary i usługi były i są wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

6. jakie zdarzenia gospodarcze i kiedy powstałe dokumentują faktury objęte zakresem pytania nr 5;

Faktury wystawione na zmarłego przedsiębiorcę dokumentują następujące zdarzenia gospodarcze: zakup mięsa, zakup mediów, transport. Zdarzenia powstały zarówno przed śmiercią, jak i po śmierci Spadkodawcy, ale wystawione zostały na zmarłego Spadkodawcę.

7. czy ww. faktury objętymi zakresem pytania nr 5 dokumentowały zdarzenia gospodarcze dokonane po dniu 3 czerwca 2021 r., tj. po śmierci Pani męża;

Faktury wystawione na zmarłego przedsiębiorcę dokumentują następujące zdarzenia gospodarcze: zakup mięsa, zakup mediów, transport. Zdarzenia powstały zarówno przed śmiercią, jak i po śmierci Spadkodawcy, ale wystawione zostały na zmarłego Spadkodawcę.

8. jakie zdarzenie gospodarcze i kiedy powstałe dokumentowały faktury pierwotne dotyczące pytania nr 6;

To były następujące zdarzenia gospodarcze: zakup mięsa, zakup mediów, transport.

9. czy faktury pierwotne dotyczące pytania nr 6 wystawione przez Spadkodawcę odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenie gospodarcze;

Faktury pierwotne odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze.

10. czy faktury pierwotne dotyczące pytania nr 6 wystawione przez Spadkodawcę zostały wprowadzone do obrotu prawnego.

Z posiadanych przez Wnioskodawczynię informacji, większość faktur pierwotnych została wprowadzona do obrotu prawnego, a niewielka ich część nie została wprowadzona do obrotu prawnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spadkobierca ma prawo do uwzględnienia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę albo na przedsiębiorstwo w spadku, a otrzymanych już po 21 lipca 2021 r.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej spadkobierca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spadkodawcy. Przepisy ustawy o VAT nie regulują tego zagadnienia w szczegółowy sposób. Tak więc, zastosowanie znajdzie ww. przepis Ordynacji podatkowej. Tak więc, spadkobiercy przysługuje prawo do odliczenia VAT-u należnego od faktury wystawionej na spadkodawcę, którą otrzymał po nabyciu spadku. Zastosowanie znajdzie więc art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie regulują w sposób szczególny kwestii wystawiania faktur korygujących przez spadkobierców do faktur wystawionych przez spadkodawcę. W tym przypadku więc zastosowanie znajdzie również art. 97 § 1 Op i w konsekwencji Spadkobierca ma prawo do wystawiania faktur korygujących. Zastosowanie znajdzie więc art. 106j ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

1. prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę dokumentujących zdarzenia gospodarcze zaistniałe przed Jego śmiercią oraz na przedsiębiorstwo w spadku, otrzymanych przez Spadkobiercę po dniu nabycia spadku (część pytania oznaczonego we wniosku nr 5) – jest prawidłowe**;**

2. prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę dokumentujących zdarzenia gospodarcze zaistniałe po Jego śmierci, otrzymanych przez Spadkobiercę po dniu nabycia spadku (część pytania oznaczonego we wniosku nr 5) – jest nieprawidłowe**.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 1a ustawy, podatnikiem, o którym mowa w ust. 1, jest także jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej stanowiąca przedsiębiorstwo w spadku w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:

1. zarządu sukcesyjnego albo

2. uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

Podatnika, o którym mowa w ust. 1a, uznaje się za podatnika kontynuującego prowadzenie działalności gospodarczej zmarłego podatnika (art. 15 ust. 1b ustawy).

Zgodnie z art. 96 ust. 6 ustawy, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

W przypadku śmierci podatnika naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT (art. 96 ust. 7 ustawy).

Zgodnie z regulacją art. 96 ust. 7b pkt 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1a, z rejestru jako podatnika VAT w przypadku wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego.

Przepisy ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. z 2021 r., poz. 170), zwanej dalej ustawą o zarządzie sukcesyjnym, wprowadziły specyficzny rodzaj podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.

Ponadto przepisy tej ustawy wprowadziły także zmiany m.in. w ustawie o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników i w ustawie o podatku od towarów i usług.

Z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym wynika, że przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.

Jeżeli w chwili śmierci przedsiębiorcy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, 1104 i 1629) stanowiło w całości mienie przedsiębiorcy i jego małżonka, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje całe to przedsiębiorstwo (art. 2 ust. 2 ww. ustawy).

Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje także składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte przez zarządcę sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13, w okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego (art. 2 ust. 3 tej ustawy).

Zgodnie z art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, właścicielem przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu ustawy jest:

1. osoba, która zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia albo europejskim poświadczeniem spadkowym, nabyła składniki niematerialne i materialne, o których mowa w art. 2 ust. 1, na podstawie powołania do spadku z ustawy albo testamentu albo nabyła przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie na podstawie zapisu windykacyjnego;

2. małżonek przedsiębiorcy w przypadku, o którym mowa w art. 2 ust. 2, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;

3. osoba, która nabyła przedsiębiorstwo w spadku albo udział w przedsiębiorstwie w spadku bezpośrednio od osoby, o której mowa w pkt 1 lub 2, w tym osoba prawna albo jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 331 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, do której wniesiono przedsiębiorstwo tytułem wkładu – w przypadku gdy po śmierci przedsiębiorcy nastąpiło zbycie tego przedsiębiorstwa albo udziału w tym przedsiębiorstwie.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony z chwilą śmierci przedsiębiorcy, po śmierci przedsiębiorcy zarządcę sukcesyjnego może powołać:

1. małżonek przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku, lub

2. spadkobierca ustawowy przedsiębiorcy, który przyjął spadek, albo

3. spadkobierca testamentowy przedsiębiorcy, który przyjął spadek, albo zapisobierca windykacyjny, który przyjął zapis windykacyjny, jeżeli zgodnie z ogłoszonym testamentem przysługuje mu udział w przedsiębiorstwie w spadku.

Zgodnie z art. 12 ust. 10 powołanej wyżej ustawy, uprawnienie do powołania zarządcy sukcesyjnego wygasa z upływem dwóch miesięcy od dnia śmierci przedsiębiorcy. Jeżeli akt zgonu przedsiębiorcy nie zawiera daty zgonu albo chwila śmierci przedsiębiorcy została oznaczona w postanowieniu stwierdzającym zgon, termin ten biegnie od dnia znalezienia zwłok przedsiębiorcy albo uprawomocnienia się postanowienia stwierdzającego zgon.

Na mocy art. 13 ust. 1 cyt. ustawy, w okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia ustanowienia zarządu sukcesyjnego, a jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony – do dnia wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, osoba, o której mowa w art. 14, może dokonywać czynności koniecznych do zachowania majątku lub możliwości prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku, polegających w szczególności na:

1. zaspokajaniu wymagalnych roszczeń lub przyjmowaniu należności, które wynikają ze zobowiązań przedsiębiorcy związanych z wykonywaniem działalności gospodarczej, powstałych przed jego śmiercią;

2. zbywaniu rzeczowych aktywów obrotowych w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351, z późn. zm.).

Stosownie do treści art. 13 ust. 2 ww. ustawy, osoba, o której mowa w art. 14, może także dokonywać czynności zwykłego zarządu w zakresie przedmiotu działalności gospodarczej wykonywanej przez przedsiębiorcę przed jego śmiercią, jeżeli ciągłość tej działalności jest konieczna do zachowania możliwości jej kontynuacji lub uniknięcia poważnej szkody.

Na podstawie art. 14 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, osobami uprawnionymi do dokonywania czynności, o których mowa w art. 13, są:

1. małżonek przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku, lub

2. spadkobierca ustawowy przedsiębiorcy, albo

3. spadkobierca testamentowy przedsiębiorcy albo zapisobierca windykacyjny, któremu zgodnie z ogłoszonym testamentem przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ww. ustawy, po uprawomocnieniu się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowaniu aktu poświadczenia dziedziczenia albo wydaniu europejskiego poświadczenia spadkowego czynności, o których mowa w art. 13, może dokonywać wyłącznie właściciel przedsiębiorstwa w spadku.

W myśl art. 15 cyt. ustawy, osoba, o której mowa w art. 14, dokonuje czynności, o których mowa w art. 13, w imieniu własnym, na rachunek właściciela przedsiębiorstwa w spadku.

Na mocy art. 16 ww. ustawy, osoba, która w złej wierze dokonała czynności na podstawie art. 13, do której nie była uprawniona, ponosi odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną przez dokonanie tej czynności.

Zgodnie z art. 29 cyt. ustawy, od chwili ustanowienia zarządu sukcesyjnego zarządca sukcesyjny wykonuje prawa i obowiązki zmarłego przedsiębiorcy wynikające z wykonywanej przez niego działalności gospodarczej oraz prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku.

Stosownie do art. 59 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zarząd sukcesyjny wygasa z dniem uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia albo wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, jeżeli jeden spadkobierca albo zapisobierca windykacyjny nabył przedsiębiorstwo w spadku w całości.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej K.c., przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Byt prawny podatnika – osoby fizycznej, na którego przepisy podatkowe nakładają obowiązek podatkowy ustaje z chwilą jego śmierci.

Organy podatkowe uzyskują informację o śmierci podatnika na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2020 poz. 170 ze zm.), zwanej dalej ustawą o NIP.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, NIP nadany podatnikowi nie przechodzi na następcę prawnego, z wyjątkiem:

1. przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa lub przedsiębiorstwa komunalnego w jednoosobową spółkę gminy;

2. przekształcenia spółki cywilnej w spółkę handlową lub spółki handlowej w inną spółkę handlową;

3. przekształcenia stowarzyszenia zwykłego w stowarzyszenie.

Na mocy art. 12 ust. 1a cyt. ustawy, do celów identyfikacji podatkowej za przekształcenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, uznaje się również wpis spółki cywilnej do rejestru na podstawie art. 26 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, 1543, 1655, 1798 i 2217).

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy o NIP, w przypadku zgonu lub ustania bytu prawnego podatnika, nadany NIP wygasa, z wyjątkiem przypadków wymienionych w ust. 1 i 1a.

W myśl art. 12 ust. 1c cyt. ustawy, w przypadku gdy zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony, przedsiębiorstwo w spadku może do dnia wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego podawać NIP przedsiębiorcy, jeżeli osoba, o której mowa w art. 14 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw, kontynuuje prowadzenie przedsiębiorstwa pod firmą przedsiębiorcy i w terminie wskazanym w art. 12 ust. 10 tej ustawy dokona zgłoszenia do naczelnika urzędu skarbowego o kontynuowaniu prowadzenia tego przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 922 § 1 i § 2 K.c., prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Podkreślić należy, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów cyt. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa.

Kwestię sukcesji podatkowej reguluje przede wszystkim art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 1a, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

W myśl art. 97 § 2 powołanej ustawy, jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Zgodnie z art. 97 § 2a ww. ustawy, przepis § 2 stosuje się odpowiednio w przypadku dalszego prowadzenia działalności przez przedsiębiorstwo w spadku i ustanowienia zarządu sukcesyjnego.

Na mocy art. 97 § 3 cyt. ustawy, przepis § 2 stosuje się odpowiednio do praw i obowiązków z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę funkcji płatnika.

Stosownie do treści art. 97 § 4 powołanej ustawy, przepisy § 1-3 stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Z powyższego wynika, że spadkobiercy przejmują z mocy prawa wszelkie prawa i obowiązki o charakterze majątkowym, a prawa niemajątkowe pod warunkiem kontynuacji działalności prowadzonej uprzednio przez spadkodawcę.

Natomiast art. 98 § 1 ww. ustawy stanowi, iż do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. cyt. ustawy Kodeks cywilny przesądza, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 1025 § 1, § 2 oraz § 3 powołanej wyżej ustawy, sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia. Domniemywa się, że osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku albo poświadczenie dziedziczenia, jest spadkobiercą. Przeciwko domniemaniu wynikającemu ze stwierdzenia nabycia spadku nie można powoływać się na domniemanie wynikające z zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia.

Na mocy art. 97a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa , odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe przedsiębiorstwa w spadku ponoszą zapisobierca windykacyjny kontynuujący prowadzenie tego przedsiębiorstwa, spadkobiercy zmarłego przedsiębiorcy, jeżeli nie został uczyniony zapis windykacyjny obejmujący przedsiębiorstwo w spadku, a także małżonek zmarłego przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku. Przepis art. 98 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 97a § 2 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się także do osób, które uczestniczyły w powołaniu zarządcy sukcesyjnego, a następnie odrzuciły spadek albo okazało się, że nie są spadkobiercami, z tym że osoby, które odrzuciły spadek, nie odpowiadają za zobowiązania podatkowe przedsiębiorstwa w spadku powstałe po dniu, w którym ten spadek odrzuciły, a osoby, które nie są spadkobiercami – za zobowiązania podatkowe przedsiębiorstwa w spadku powstałe po dniu, w którym uprawomocniło się postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowano akt poświadczenia dziedziczenia albo wydano europejskie poświadczenie spadkowe.

Przepis art. 97a § 3 cyt. ustawy stanowi, że organ podatkowy orzeka w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności osób, o których mowa w § 1 i 2.

Zgodnie z art. 97a § 4 ww. ustawy, jeżeli deklaracja jest nieprawidłowa lub deklaracji nie złożono, organ podatkowy orzekając o zakresie odpowiedzialności jednocześnie ustala lub określa kwoty, o których mowa w art. 21 § 3 i 3a, art. 24 lub art. 74a.

Zwrócić należy uwagę, że na podstawie art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej spadkobiercy przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, zaś na podstawie art. 97 § 1a Ordynacji podatkowej, przedsiębiorstwo w spadku wstępuje w takie prawa i obowiązki (z zastrzeżeniem, że dotyczy to wyłącznie praw i obowiązków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą).

Z powołanych przepisów wynika, że w przypadku śmierci przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą sukcesja podatkowa uzależniona jest od tego, czy ustanowiono zarządcę sukcesyjnego. Jeżeli taka sytuacja ma miejsce, to sukcesorem na mocy przepisów ordynacji podatkowej jest przedsiębiorstwo w spadku. Prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego wykonuje w tym przypadku zarządca sukcesyjny. Te prawa i obowiązki nie przechodzą na spadkobierców mocą wyraźnego zastrzeżenia z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej. Gdy natomiast zarządcy sukcesyjnego nie ustanowiono, prawa i obowiązki przejmują spadkobiercy.

Natomiast w przypadku wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego ustaje byt prawny przedsiębiorstwa w spadku osoby fizycznej, a Naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1a, z rejestru jako podatnika VAT. Oznacza to, że po wygaśnięciu zarządu sukcesyjnego prawa i obowiązki przejmują spadkobiercy na zasadach ogólnych.

Zaznaczenia wymaga, że powołany powyżej art. 97 ustawy Ordynacja podatkowa, stanowi o prawach i obowiązkach spadkodawcy, które były związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, natomiast art. 97a dotyczy zobowiązań podatkowych przedsiębiorstwa w spadku.

Przepis art. 97a ustawy Ordynacja podatkowa, dodany ustawą o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej reguluje kwestie odpowiedzialności podatkowej, przedsiębiorstwa w spadku. Wskazuje on podmioty odpowiedzialne za zobowiązania podatkowe przedsiębiorstwa w spadku, a są nimi:

a) zapisobierca windykacyjny kontynuujący prowadzenie tego przedsiębiorstwa,

b) spadkobiercy zmarłego przedsiębiorcy, jeżeli nie został uczyniony zapis windykacyjny obejmujący przedsiębiorstwo w spadku,

c) małżonek zmarłego przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku.

Wskazać jednocześnie należy, iż zgodnie z art. 669 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.), sąd spadku wydaje postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po przeprowadzeniu rozprawy, na którą wzywa wnioskodawcę oraz osoby mogące wchodzić w rachubę jako spadkobiercy ustawowi i testamentowi.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 98 ust. 1 pkt 2 ustawy, Minister Rozwoju i Finansów wydał w dniu 9 marca 2020 r. rozporządzenie w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 430).

W sytuacji, gdy działalność ma być kontynuowana przez następcę prawnego ma on obowiązek zarejestrowania się jako odrębny podmiot gospodarczy, gdyż przepisy ww. ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników nie przewidują możliwości kontynuowania działalności z wykorzystaniem numeru identyfikacji podatkowej zmarłego podatnika, który prowadził działalność jednoosobowo.

Podstawową zasadę podatku od towarów i usług – zasadę potrącalności – formułuje przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowiąc, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że dnia 3 czerwca 2021 r. zmarł Spadkodawca prowadzący działalność gospodarczą pod firmą. W okresie od Jego śmierci do 22 lipca 2021 r. funkcjonowało przedsiębiorstwo w spadku.

Dnia 21 lipca nastąpiło uprawomocnienie się postanowienia Sądu Rejonowego, na mocy którego całość spadku wprost po zmarłym nabyła jego żona (dalej również jako Spadkobierca). Mając na względzie powyższe, tego dnia przedsiębiorstwo w spadku przestało funkcjonować i zostało ono wykreślone z rejestru podatników VAT.

Jedyny spadkobierca – Wnioskodawczyni wcześniej prowadziła swoją działalność gospodarczą, ale jednocześnie z chwilą nabycia spadku rozszerzyła ją o działalność gospodarczą, które prowadziło przedsiębiorstwo zmarłego męża. Wnioskodawczyni wprowadziła do swojej działalności środki trwałe stanowiące wcześniej przedsiębiorstwo zmarłego męża.

Dla przedsiębiorstwa w spadku nie został ustanowiony zarządca sukcesyjny, do momentu jego zakończenia prowadzono czynności zachowawcze.

Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

W związku z nabyciem spadku po zmarłym mężu przejęto całość przedsiębiorstwa spełniającego definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Po nabyciu spadku Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą prowadzoną przez zmarłego męża (kontynuuje działalność gospodarczą Spadkodawcy).

Czynności zachowawcze, a zarazem wydatki, które prowadzono to: wypłata wynagrodzeń dla pracowników, zakup zakontraktowanego mięsa, sprzedaż produktów zgodnie z umowami wcześniej zawartymi, ponoszenie kosztów tytułem mediów itp.

Wszystkie towary i usługi – wydatki objęte zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 5 – były i są wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Faktury objęte zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 5 wystawione na zmarłego przedsiębiorcę dokumentują następujące zdarzenia gospodarcze: zakup mięsa, zakup mediów, transport. Zdarzenia powstały zarówno przed śmiercią, jak i po śmierci Spadkodawcy, ale wystawione zostały na zmarłego Spadkodawcę.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą wskazania, czy Spadkobierca ma prawo do uwzględnienia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę albo na przedsiębiorstwo w spadku, a otrzymanych już po 21 lipca 2021 r., tj. po dniu nabycia spadku przez Wnioskodawczynię.

Dla rozstrzygnięcia przedmiotowego zagadnienia istotne znaczenie ma ustalenie charakteru prawa bądź obowiązku, które wynikają z przepisów ustaw podatkowych, a które przechodzą na spadkobiercę podatnika.

W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni wyraża przekonanie o prawie zrealizowania w ramach własnej działalności gospodarczej odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących działalności gospodarczej prowadzonej przez Spadkodawcę (zmarłego męża).

W analizowanej sprawie należy rozstrzygnąć, czy prawo do uwzględnienia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę ma walor prawa majątkowego, czy niemajątkowego, gdyż taki podział wprowadził ustawodawca w cytowanych powyżej przepisach art. 97 § 1-2 Ordynacji podatkowej. Podział ten ma o tyle znaczenie, że określa zakres przejmowanych praw. Prawa majątkowe spadkodawcy przejmują z mocy prawa bezwarunkowo, natomiast niemajątkowe tylko pod warunkiem kontynuowania działalności prowadzonej wcześniej przez spadkodawcę. Warunek ten, jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego został spełniony.

Wspomniany wyżej rozłączony podział (prawa majątkowe i niemajątkowego) zobowiązuje na gruncie niniejszej sprawy do jednoznacznego zakwalifikowania prawa do uwzględnienia podatku naliczonego podlegającemu potencjalnie przejęciu w trybie spadkobrania, do jednej z tych kategorii.

W prawie podatkowym nie zostały zdefiniowane pojęcia praw „majątkowych”, ani też „niemajątkowych”. W związku z tym wskazane jest w tej sytuacji odwołać się do wykładni systemowej, posiłkowego zastosowania ustaleń doktryny prawa podatkowego opartych na regulacjach prawa cywilnego. Co do zasady, za prawa majątkowe uważa się, takie prawa, które są bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego.

Zatem w świetle tak rozumianego zakresu praw majątkowych, również na gruncie przepisów prawa podatkowego wydaje się uzasadnione zakwalifikowanie analizowanego prawa do kategorii majątkowych, gdyż bez wątpienia może mieć ono wpływ na obiektywnie postrzeganą ekonomiczną kondycję Wnioskodawczyni, poprzez zmniejszenie ewentualnego zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Zmniejszenie to następuje w ramach realizowania fundamentalnego dla czynnych podatników VAT prawa do potrącenia kwoty podatku należnego z podatkiem naliczonym, w związku z tym nie sposób uznać, że prawo to nie ma charakteru majątkowego, bo z założenia prowadzi do przeniesienia realnego obciążenia z tego tytułu na ostatecznego konsumenta.

Niemniej w analizowanej sprawie, trzeba również zwrócić uwagę na istotny fakt, a mianowicie kontynuowania działalności Spadkodawcy przez Wnioskodawczynię, gdyż nawet w przypadku trudności z precyzyjnym rozgraniczeniem na linii – prawo majątkowe, prawo niemajątkowe – przestaje mieć ono decydujące znaczenie, gdy ma miejsce właśnie taka kontynuacja. Wówczas niezależnie od charakteru przedmiotowych praw z mocy prawa może z nich korzystać następca prawny.

Zatem, opierając się na przedstawionym stanie sprawy, regulacjach ogólnego prawa podatkowego oraz przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, należy uznać za uzasadnione prawo do rozliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących działalności gospodarczej prowadzonej przez Spadkodawcę (męża Wnioskodawczyni) oraz przedsiębiorstwo w spadku.

Podkreślić jednakże należy, iż prawa te przejmowane są definitywnie przez spadkobiercę z chwilą uprawomocnienia się postanowienia o przyjęciu spadku.

Natomiast realizacja tego prawa, z założenia powiązanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, dokonywana jest za pośrednictwem właściwej deklaracji podatkowej VAT-7, złożonej przez zarejestrowanego i czynnego podatnika VAT.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy, zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością opodatkowaną jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania np. do czynności zwolnionych od podatku.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Natomiast, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 września 2021 r.).

Jak stanowi art. 86 ust. 13 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2021 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1. za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2. za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

- nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ponadto, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyżej cytowanego art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej. Tak więc podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego (podatnik musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia).

W świetle przedstawionego stanu prawnego, prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy będą związane z przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.

Należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jak już wspomniano, jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Jak podała Zainteresowana Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Ponadto wszystkie towary i usługi – wydatki objęte zakresem pytania – były i są wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi zatem na powyższe, w stosunku do nabytych towarów i usług służących wykonywaniu czynności opodatkowanych, zastosowanie znajdzie cytowany art. 86 ust. 1 ustawy umożliwiający realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę dokumentujących zdarzenia gospodarcze zaistniałe przed Jego śmiercią oraz na przedsiębiorstwo w spadku, otrzymanych przez Spadkobiercę po dniu 21 lipca 2021 r., tj. po dniu nabycia spadku przez Wnioskodawczynię, z uwzględnieniem ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2021 r.), podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2021 r.), podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W tym miejscu należy zauważyć, że celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług, czy też otrzymania całości lub części należności, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe. Wykaz elementów, które faktura powinna zawierać, znajduje się w art. 106e ust. 1 ustawy.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy – fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi (art. 106i ust. 7 pkt 1 ustawy).

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8 ustawy).

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,

2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,

3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1. wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;

2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4. przyczynę korekty;

5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z art. 106k ust. 1 ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Jak wynika z art. 106k ust. 2 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Zgodnie z art. 106k ust. 3 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1. wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA”;

2. numer kolejny i datę jej wystawienia;

3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;

4. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;

5. wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Stosownie do art. 106k ust. 4 ustawy, przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów dotyczących wystawiania faktur korygujących.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą.

Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie gdy podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych tak, aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Ponadto, o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (korekty), wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania. Niemniej jednak, opisane błędy powinny być skorygowane w ten sposób, aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy prawidłowo oznaczonymi podmiotami gospodarczymi.

W ww. przepisie art. 106k ustawy, ustawodawca przewidział możliwość skorygowania pewnych danych otrzymanej faktury w drodze wystawienia noty korygującej.

Z przytoczonych uregulowań wynika, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Natomiast, za pomocą not korygujących mogą być sprostowane jedynie drobne pomyłki dotyczące konkretnego podmiotu, tj.: dane sprzedawcy i nabywcy, datę wystawienia faktury korygowanej, datę sprzedaży oraz nazwę (rodzaj) towaru lub usługi. Jednakże, w formie noty korygującej nie można dokonać zmian dotyczących przedmiotu sprzedaży m.in.: ceny jednostkowej towaru lub usługi bez kwoty podatku (ceny jednostkowej netto), wartości towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartości sprzedaży netto), stawki podatku, sumy wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Odnosząc przedstawiony we wniosku opisu sprawy do powołanych w sprawie przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż jeśli chodzi o faktury wystawione na zmarłego spadkodawcę dokumentujące zdarzenia gospodarcze zaistniałe przed Jego śmiercią oraz na przedsiębiorstwo w spadku, a otrzymane przez Wnioskodawczynię po dniu 21 lipca 2021 r., tj. po dniu nabycia spadku przez Wnioskodawczynię, dokumentujące zdarzenia gospodarcze zaistniałe przed dniem 3 czerwca 2021 r., jak i zdarzenia gospodarcze zaistniałe w okresie funkcjonowania przedsiębiorstwa w spadku, to stwierdzić należy, iż skoro Wnioskodawczyni zdecydowała się na kontynuowanie działalności gospodarczej spadkodawcy, to Zainteresowanej, jako następcy prawno-podatkowemu spadkodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur bez konieczności korygowania danych nabywcy na tych fakturach.

W tej sytuacji czynności zostały bowiem dokonane przez spadkodawcę oraz przez przedsiębiorstwo w spadku, zatem faktury prawidłowo dokumentują czynności wykonane przez spadkodawcę oraz przez przedsiębiorstwo w spadku, a Wnioskodawczyni jako następca prawno-podatkowy w rozumieniu art. 97 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur, o ile są one związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Natomiast w odniesieniu do faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę dokumentujących zdarzenia gospodarcze zaistniałe po Jego śmierci, wówczas powinny one być wystawione odpowiednio na przedsiębiorstwo w spadku lub też na Wnioskodawczynię, jako kontynuatora działalności zmarłego.

W przypadku faktur wystawionych na zmarłego Spadkobiercę, które dokumentowały zdarzenia zaistniałe po Jego śmierci, stwierdzić należy, iż zostały one wystawione nieprawidłowo, gdyż nie dokumentowały czynności wykonanych przez zmarłego.

Wnioskodawczyni, jako następca prawno-podatkowy w rozumieniu art. 97 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur, jednak konieczna jest korekta danych nabywcy na fakturach, które zostały wystawione po śmieci Spadkodawcy, gdyż takie faktury zostały wystawione na podatnika, który w momencie ich wystawienia już nie żył.

W odniesieniu do tych czynności i faktur dokumentujących te czynności nie można mówić o następstwie prawno-podatkowym w rozumieniu art. 97 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż czynności te nie zostały wykonane przez zmarłego. Faktury wystawione na zmarłego powinny zatem zostawać w tej sytuacji skorygowane i powinny zostać wystawione w zależności od okresu zaistnienia zdarzenia odpowiednio na przedsiębiorstwo w spadku lub Wnioskodawczynię.

W tej sytuacji Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zdarzenia zaistniałe po dniu śmierci Spadkodawcy, a związanych z kontynuowaną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą pod warunkiem, skorygowania danych nabywcy.

Podsumowując, Spadkobierczyni ma prawo do uwzględnienia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę, które dotyczą zdarzeń gospodarczych zaistniałych przed śmiercią Spadkodawcy, jak i z faktur wystawionych na przedsiębiorstwo w spadku, a otrzymanych już po 21 lipca 2021 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 5 w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę przed Jego śmiercią oraz na przedsiębiorstwo w spadku, otrzymanych przez Spadkobiercę po dniu nabycia spadku należało uznać za prawidłowe.

Jednakże, Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę, które dotyczą zdarzeń gospodarczych zaistniałych po śmierci Spadkodawcy, a otrzymanych już po 21 lipca 2021 r., pod warunkiem skorygowania danych nabywcy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 5 w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę po Jego śmierci, otrzymanych przez Spadkobiercę po dniu nabycia spadku należało uznać za nieprawidłowe.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na zmarłego przedsiębiorcę dokumentujących zdarzenia gospodarcze zaistniałe przed i po Jego śmierci oraz na przedsiębiorstwo w spadku, a otrzymanych przez Spadkobiercę po dniu nabycia spadku (pytanie oznaczone we wniosku nr 5). Natomiast wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie prawa do wystawienia faktur korygujących do faktur pierwotnych wystawionych przez Spadkodawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem z dnia 6 grudnia 2021 r. nr 0112-KDIL1-1.4012.765.2021.1.MB. Ponadto wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.