0114-KDIP2-2.4010.166.2025.1.ASK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe Szanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowanego połączenia spółek przez przejęcie w części dotyczącej braku powstania przychodu: po stronie spółki przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ze względu na wyłączenie przewidziane w art. 12 ust. 4 pkt 3e oraz na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) – jest prawidłowe; po stronie wspólnika łączących się spółek – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 28 marca 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych planowanego połączenia spółek przez przejęcie. Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem 1) Zainteresowany będący stroną postępowania: A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: D. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. [dalej: Wnioskodawca; Spółka Przejmująca] jest podatnikiem CIT i rezydentem podatkowym w Polsce. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy, której członkiem jest także B. sp. z o.o. [dalej: Spółka Przejmowana], również będącą podatnikiem CIT i polskim rezydentem podatkowym. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest C. Gmbh, spółka w Niemczech będąca niemieckim rezydentem podatkowym [dalej: Udziałowiec 1], której stuprocentowym właścicielem udziałów w sposób pośredni jest D., będąca holenderskim rezydentem podatkowym [dalej: Udziałowiec 2]. Jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej jest Udziałowiec 2 – D. Zarówno Spółka Przejmowana jak i Spółka Przejmująca działają w (...). Obecnie każda ze spółek korzysta z innego systemu księgowego, ma odrębnych klientów (chociaż część z nich się pokrywa) i zarządza odrębnymi projektami. Grupa zamierza przeprowadzić reorganizację mającą na celu konsolidację działalności Wnioskodawcy i Spółki Przejmowanej w ramach jednego podmiotu prawnego [dalej: Połączenie]. Jeden z rozważanych wariantów reorganizacji zakłada przeprowadzenie Połączenia w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych [dalej: KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)] tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca przyzna Udziałowcowi 2. Wnioskodawca zaznacza, że Połączenie jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W szczególności, głównym ani jednym z głównych celów Połączenia nie

jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Proces Połączenia był planowany w grupie od dłuższego czasu ze względów biznesowych. Kluczowe powody uzasadniające ekonomicznie przeprowadzenie Połącznie to: i. uproszczenie struktury grupy w Polsce, poprzez redukcje podmiotów prawnych, co przełoży się na redukcję kosztów administracyjnych oraz zwiększenie efektywności zarządzania, ii. uproszczenie procesu obsługi klienta oraz procesów sprzedaży i zakupów, iii. poprawa efektywności alokacji i wykorzystania zasobów, iv. stworzenie jednego portfolio produktów oferowanych przez jeden podmiot prawny na rynku w Polsce, v. zwiększenie skali zakupów dzięki jednej jednostce, co prowadzi do dodatkowych oszczędności, vi. ograniczenie transakcji i rozrachunków między podmiotami podlegającymi łączeniu oraz w grupie. W wyniku planowanego Połączenia Spółka Przejmująca przyjmie do celów podatkowych majątek Spółki Przejmowanej w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej oraz przypisze je do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie, ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej będzie równa wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Udziałowcowi 2 (w rozumieniu art. 4a pkt 16a Ustawy o CIT). Udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte przez Udziałowca 2 w wyniku wymiany udziałów lub przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału. Udziały Spółki Przejmowanej zostały nabyte przez Udziałowca 2 w związku z połączeniem przez przejęcie innej spółki prawa holenderskiego, która na moment ww. połączenia była jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej. Spółka przejęta przez Udziałowca 2 stała się właścicielem Spółki Przejmowanej na mocy umowy nabycia udziałów. Co więcej, Udziałowiec 2 przyjmie dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych mu przez Spółkę Przejmującą w wartości tożsamej do wartość udziałów w Spółce Przejmowanej przyjętej przez niego do celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia. W rezultacie, w wyniku Połączenia nie wystąpi aktualizacja podatkowej wartości udziałów do wartości rynkowej na moment Połączenia (tzw. „step-up”). Pytania 1. Czy w następstwie Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy) na moment Połączenia powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f Ustawy o CIT? 2. Czy w przypadku Połączenia, które zostanie przeprowadzone w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca przyzna Udziałowcowi 2., Połączenie nie spowoduje po stronie Udziałowca 2 powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy o CIT? Państwa stanowisko w sprawie 1. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z planowym Połączeniem nie dojdzie do powstania, po stronie Wnioskodawcy, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f Ustawy o CIT. 2. W przypadku Połączenia, które zostanie przeprowadzone w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca przyzna Udziałowcowi 2., Połączenie nie spowoduje po stronie Udziałowca 2 powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy o CIT. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 1 Ogólne zasady dotyczące opodatkowania połączeń Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek zostały uregulowane w przepisach KSH. Natomiast zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej oraz udziałowców spółki przejmowanej przy połączeniu spółek regulują przepisy Ustawy o CIT. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Jednocześnie, art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m Ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym: i. przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki, ii. przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej, iii. przychody spółki dzielonej. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a Ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów. Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych lub spółki dzielonej. W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji), zgodnie z art. 4a pkt 16a Ustawy o CIT, rozumie się cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji). W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów tej spółki w podmiocie przejmowanym – w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział. Należy przy tym zauważyć, iż przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT są komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100% udziałów, zastosowanie znajdzie wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast jeśli posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów zastosowanie powinny znaleźć oba przywołane przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek przejęty przez spółkę przejmującą, a jaka wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej (interpretacja z dnia 24 października 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.494.2024.2.RH). Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które: i. spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz ii. spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu. W myśl art. 12 ust. 13 Ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak wynika z art. 12 ust. 14 Ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Stosownie do art. 12 ust. 15 Ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w: i. art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo ii. art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo iii. art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1. Artykuł 12 ust. 16 Ustawy o CIT stanowi, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do Ustawy o CIT (co ma miejsce w przedmiotowym przypadku). Wątpliwości Zainteresowanych budzi kwestia ustalenia, czy w następstwie dokonania Połączenia w rozważanym wariancie, po stronie Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy) powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f Ustawy o CIT. Ustalenie przychodu w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT Odnosząc się do powstania przychodu dla Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT, zgodnie z brzmieniem tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników. Z powyższego przepisu wynika, że wartość przychodu na skutek połączenia powinna zostać określona jako wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników. Przychodem po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) może więc być ewentualna nadwyżka wartości rynkowej przejmowanego majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku. Niemniej jednak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które: i. spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz ii. spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu. A zatem, ewentualna nadwyżka wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku nie będzie stanowiła przychodu spółki przejmującej, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.: i. spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego – co będzie miało miejsce w analizowanej sytuacji, oraz ii. spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP – co również będzie miało miejsce w przedmiotowej sytuacji, jako że zarówno Spółka Przejmująca jak i Spółka Przejmowana wykorzystują swoje składniki majątku wyłącznie do działalności prowadzonej w Polsce. Z uwagi na fakt, iż w analizowanej sytuacji spełnione są obie przesłanki z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT, stanowiące podstawę do wyłączenia powstania przychodu Spółki Przejmującej, który mógłby powstać na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT, należy przyznać, że ewentualna nadwyżka wartości rynkowej składników majątku Spółki Przejmowanej ponad wartość wynikającą z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej nie będzie stanowiła przychodu dla Wnioskodawcy. Reasumując, w wyniku planowanego Połączenia, po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT w zw. art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT. Ustalenie przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT Jak wskazano powyżej, przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT mają charakter komplementarny. W sytuacji gdy spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT. Jeśli spółka przejmująca posiada 100% udziałów w podmiocie przejmowanym, zastosowanie znajdzie wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT. Jeżeli natomiast spółka przejmująca posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów, zastosowanie powinny znaleźć oba przywołane przepisy. Zgodnie z powołanym powyżej przepisem art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych lub spółki dzielonej. Przez wartość rynkową majątku należy rozumieć wartość rynkową aktywów uwzględniającą zobowiązania, zaś poprzez wartość emisyjną udziałów należy rozumieć, zgodnie z art. 4a pkt 16 Ustawy o CIT, cenę, po jakiej obejmowane są udziały , określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Udziałowcowi 2. Skoro zatem w analizowanym zdarzeniu przyszłym ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Udziałowcowi 2, to po stronie Spółki Przejmującej, na moment Połączenia nie dojdzie do powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT. Ustalenie przychodu w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie do majątku, który przypada spółce przejmującej, będącej jednocześnie udziałowcem spółki przejmowanej. Z przepisu wynika, że opodatkowaniu podlega wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego ustalona w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej ponad cenę poniesioną przez niego na nabycie udziałów tej spółki. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż powyższy przepis nie znajduje zastosowania w sytuacji, gdy spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej. Pogląd ten został potwierdzony m.in. w interpretacji z dnia 30 grudnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP2- 2.4010.594.2024.2.AP czy też w interpretacji z dnia 24 października 2024 r., sygn. 0111- KDIB1-1.4010.494.2024.2.RH. Z uwagi na fakt, iż Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w Spółce Przejmowanej, art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania w analizowanym przypadku, a Spółka Przejmująca nie osiągnie przychodu na podstawie wskazanego przepisu. W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, Połączenie będzie neutralne podatkowo na gruncie Ustawy o CIT z perspektywy Spółki Przejmującej. W wyniku Połączenia nie dojdzie do powstania, po stronie Wnioskodawcy, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f Ustawy o CIT. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 2 Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy o CIT, do przychodów zalicza się ustaloną na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjną udziałów spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów z zastrzeżeniem pkt 8b (przy czym art. 12 ust. 1 pkt 8b Ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie do podziału, wobec czego nie będzie miał zastosowania w analizowanym przypadku). Przywołany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy o CIT reguluje przychód powstający po stronie wspólnika spółki przejmowanej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów. Literalna wykładnia powołanych i mających zastosowanie w sprawie przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Przychodem jest zatem każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 Ustawy o CIT. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż przepis art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy o CIT stosuje się łącznie z art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku połączenia lub podziału spółek do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w przytoczonym powyżej ust. 1 pkt 8ba, jeżeli: i. udziały w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, oraz ii. przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 12b Ustawy o CIT, w przypadku o którym mowa we wskazanym powyżej art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku. Dodatkowo, art. 12 ust. 13 Ustawy o CIT określa, że przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 14 Ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 pkt 1 oraz art. 12 ust. 16 Ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e- 3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie m.in. do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, przejmujących majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do Ustawy o CIT (co ma miejsce w przedmiotowym przypadku). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte przez Udziałowca 2 w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Udziały Spółki Przejmowanej zostały nabyte przez Udziałowca 2 w związku z połączeniem przez przejęcie innej spółki prawa holenderskiego, która na moment ww. połączenia była jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej. Spółka przejęta przez Udziałowca 2 stała się właścicielem Spółki Przejmowanej na mocy umowy nabycia udziałów. Innymi słowy: i. Udziałowiec 2 nie był jako wspólnik stroną innego połączenia, w ramach którego otrzymał jako wspólnik spółki przejmowanej udziały wyemitowane przez spółkę przejmującą, która to spółka byłaby teraz łączona. ii. Udziałowiec 2 przejął spółkę, która była 100% wspólnikiem Spółki Przejmowanej, która to spółka będzie objęta planowanym Połączeniem (a zatem, udziały w Spółce Przejmowanej były jednym z aktywów spółki przejętej przez Udziałowca 2, na zasadzie analogicznej innych aktywów, przykładowo: środków trwałych). W rezultacie, sytuacja ta nie wypełnia przesłanki negatywnej do zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT ponieważ udziały Spółki Przejmowanej nie zostały przydzielone Udziałowcowi 2 w ramach innego połączenia. Stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. w interpretacji z dnia z dnia 13 stycznia 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.664.2024.2.AW. W zakresie drugiej przesłanki, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca przyjmie dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych mu przez Spółkę Przejmującą w wartości tożsamej do wartości udziałów w Spółce Przejmowanej przyjętej przez niego dla celów podatkowych. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika także, że głównym ani jednym z głównych celów połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Połączenie jest uzasadnione ekonomicznie i organizacyjnie, gdyż umożliwi to uproszczenie struktury w ramach prowadzonej działalności, ograniczenie transakcji i rozrachunków między podmiotami, redukcję kosztów administracyjnych oraz zwiększenie efektywności zarządzania. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy zostaną spełnione wszystkie warunki neutralności Połączenia na gruncie Ustawy o CIT i w konsekwencji Połączenie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Udziałowca 2 na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy o CIT. W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowisk przedstawionych na wstępie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie skutków podatkowych planowanego połączenia spółek przez przejęcie w części dotyczącej braku powstania przychodu: po stronie spółki przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ze względu na wyłączenie przewidziane w art. 12 ust. 4 pkt 3e oraz na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT – jest prawidłowe; po stronie wspólnika łączących się spółek – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Odpowiedź na pytanie nr 1 Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”). Zgodnie z art. 491 § 1 KSH:

Spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną. Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy: Połączenie może być dokonane: 1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie); 2) przez zawiązanie spółki kapitałowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały albo akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki). Z kolei zgodnie z art. 494 § 1 KSH: Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Kwestie powstania przychodu z tytułu połączeń regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”). Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT: 1. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. 2. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT: za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym: przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki, przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej, przychody spółki dzielonej. Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy: Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów. Powołane przepisy art. 7b nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Szczególne zasady ustalania przychodów w przypadku połączeń znajdują odzwierciedlenie w art. 12 ust. 1 pkt 8b-8f ustawy o CIT. Z wniosku wynika, że zamierzają Państwo dokonać połączenia w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca przyzna Udziałowcowi 2 – D. Zainteresowany będący stroną postępowania będzie Spółką Przejmującą, natomiast Zainteresowany niebędący stroną postępowania – Wspólnikiem Spółki. Państwa wątpliwości dotyczą obowiązku rozpoznania przychodu z tytułu planowanego połączenia – zarówno po stronie Spółki Przejmującej (pytanie nr 1), jak i Wspólnika (pytanie nr 2). W Państwa ocenie, planowane połączenia będą neutralne podatkowo po stronie Spółki Przejmującej i Wspólnika. Aby ocenić Państwa stanowisko, należy sięgnąć do przepisów dotyczących szczególnych zasad ustalania przychodów w przypadku połączeń. Obowiązek rozpoznania oraz wysokość przychodu po stronie spółek przejmujących regulują następujące przepisy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT: Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników. Z powyższego przepisu jasno wynika, że przychodem podatkowym dla spółki przejmującej jest rynkowa wartość podmiotu przejmowanego w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych. Ustawodawca przewidział jednak wyłączenie zawarte w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT: Do przychodów nie zalicza się, w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które: a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu. Oznacza to, że spółki przejmujące, które spełnią warunki określone w ww. przepisie, nie są zobowiązane do rozpoznania przychodu w wysokości nadwyżki rynkowej wartości majątku nad wartością przyjętą dla celów podatkowych. Wskazać jeszcze należy na treść art. 12 ust. 13, 14, 15 i 16 ustawy o CIT, które warunkują zastosowanie m.in. wyłączenia przewidzianego w art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy. Zgodnie z art. 12 ust. 13 i 14 ustawy o CIT: 13. Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. 14. Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 i 16 ustawy o CIT: 15. Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w: 1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo 2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo 3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1. 16. Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy. Z wniosku wynika, że: Spółka Przejmująca przyjmie do celów podatkowych wartości składników majątku Spółki Przejmowanej w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej, Spółka Przejmująca przypisze składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; Połączenie jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w szczególności głównym ani jednym z głównych celów Połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania; Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. W sprawie znajdzie więc zastosowanie wyłączenie przewidziane w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT. Po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie więc przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT. Kolejnym przepisem, na podstawie którego może powstać przychód po stronie spółki przejmującej, jest art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, w myśl którego: Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT: Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział. Odnosząc się do kwestii powstania ewentualnego przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d i pkt 8f ustawy o CIT po stronie spółki przejmującej w wyniku planowanego połączenia, w pierwszej kolejności, wskazać należy, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f powołanej ustawy są komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej, zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100% udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast jeśli posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów, zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a to, jaka wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich, zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej. Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d służy ustaleniu przychodu z przejętego majątku w części odpowiadającej udziałowi innych udziałowców w kapitale zakładowym spółki przejmowanej. Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8f ma zastosowanie wyłącznie do majątku, który przypada spółce przejmowanej jako udziałowcowi. Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podlega wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego ustalona w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej ponad cenę poniesioną przez niego na nabycie udziałów (akcji) tej spółki. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w Spółce Przejmowanej. W związku z powyższym, w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT. Z opisu sprawy wynika również, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcowi spółek łączonych. Przez wartość rynkową majątku należy rozumieć wartość rynkową aktywów uwzględniającą zobowiązania, zaś poprzez wartość emisyjną udziałów należy rozumieć – zgodnie z art. 4a pkt 16 ustawy o CIT – cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji). Skoro zatem w analizowanym zdarzeniu przyszłym ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcowi spółek łączonych to nie powstanie przychód podatkowy po stronie Spółki Przejmującej w momencie połączenia spółek. W sprawie nie dojdzie zatem do powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT. Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe. Odpowiedź na pytanie nr 2 Kolejną kwestią do rozstrzygnięcia jest powstanie przychodu po stronie Udziałowca 2 (Wspólnika Spółki Przejmowanej) z tytułu połączenia spółek. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT: Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się jedynie do przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej. Przepisy nie odnoszą się natomiast do przychodu wspólnika spółki przejmującej, w związku z tym, z tego tytułu przychód nie powstaje. W niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT: Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b. Art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT wskazuje natomiast, że: Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio. Brzmienie wyżej powołanego przepisu art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT wskazuje, że ma on zastosowanie w sytuacji, gdy dochodzi do podziału spółek będących osobami prawnymi. Tymczasem, jak wynika z wniosku, w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z podziałem lecz przejęciem jednej spółki przez drugą. Zatem zastrzeżenie, o jakim mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania. Literalna wykładnia powołanych i mających zastosowanie w sprawie przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Przychodem jest zatem każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT. W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT: Do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli: 1) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz 2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału. Zarówno w art. 12 ust. 1 pkt 8ba, jak i w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT ustawodawca odwołał się do pojęcia „wartości emisyjnej”, przez które – stosownie do art. 4a pkt 16a ww. ustawy rozumie się cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji). Treść art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT wskazuje, że dla zachowania neutralności podatkowej opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego konieczne jest kumulatywne (łączne) spełnienie dwóch warunków, a mianowicie: udziały w podmiocie przejmowanym nie mogły być nabyte przez wspólnika tej spółki w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia. Dodatkowo, jak już wskazano powyżej, art. 12 ust. 13 ustawy o CIT określa, że przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Z opisu sprawy wynika, że udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte przez Udziałowca 2 w wyniku wymiany udziałów lub przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału. Udziały Spółki Przejmowanej zostały nabyte przez Udziałowca 2 w związku z połączeniem przez przejęcie innej spółki prawa holenderskiego, która na moment ww. połączenia była jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej. Spółka przejęta przez Udziałowca 2 stała się właścicielem Spółki Przejmowanej na mocy umowy nabycia udziałów. Udziałowiec 2 przyjmie dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych mu przez Spółkę Przejmującą w wartości tożsamej do wartość udziałów w Spółce Przejmowanej przyjętej przez niego do celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia. W związku z powyższym w sprawie zostaną spełnione poniższe warunki: udziały w spółkach przejmowanych nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów; przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą po połączeniu nie jest wyższa niż wartość udziałów w spółkach przejmowanych, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia. Zgodnie z powyższym, planowane połączenie spółek nie spowoduje po stronie Udziałowca 2 powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT. Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Ponadto, wskazać należy, że z przedstawionego opisu stanu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. Tym samym stwierdzenie, że przedstawione przez Państwa w zdarzeniu przyszłym połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie było uniknięcie, ani uchylanie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Wskazać należy, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.