W dniu 7 marca 2025 r. wpłynął wniosek Spółki A. sp. z o.o. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej skutków podatkowych wypłaty wynagrodzenia dla Wspólnika Spółki z tytułu świadczenia usług. Spółka argumentowała, że wynagrodzenie to nie powinno być traktowane jako dochód z tytułu ukrytych zysków, a tym samym nie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Organ podatkowy uznał jednak stanowisko Spółki za nieprawidłowe, stwierdzając, że wypłata wynagrodzenia dla Wspólnika stanowi dochód z tytułu ukrytych zysków w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, co obliguje Spółkę do jego opodatkowania. W związku z tym, organ negatywnie rozstrzygnął zapytanie podatnika.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbny7 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie przyjęcia, że wypłata wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług przez Wspólnika Spółki na jej rzecz, nie będzie stanowić dochodu z tytułu ukrytych zysków w myśl art. 28m ust. 3 i tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych). Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Spółka A. sp. z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca lub Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi sklasyfikowane pod kodami PKD (Polska Klasyfikacja Działalności): 45.31.Z - sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (przedmiot przeważającej działalności Spółki); 29.31.Z - produkcja wyposażenia elektrycznego i elektronicznego do pojazdów silnikowych; 45.11.Z - sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek; 45.19.Z - sprzedaż hurtowa i detaliczna pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli; 45.32.Z - sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli; 47.91.Z - sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub internet; 49.41.Z-transport drogowy; 70.10.Z-działalnośćfirm centralnych (head offices) i holdingów z wyłączeniem holdingów finansowych; 74.90.Z - pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana; 78.30.Z - pozostała działalność związana z udostępnianiem pracowników. Wnioskodawca wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, dalej „estoński CIT”, od (...) 2023 r. zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT. Wspólnikiem Spółki są dwie osoby fizyczne, będące polskimi rezydentami podatkowymi: B. B. (dalej jako: Wspólnik) oraz C.B. Wskazane osoby posiadają w sumie 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Wspólnik jest dodatkowo jednym z członków dwuosobowego zarządu Spółki - drugim członkiem zarządu jest od dnia (...) 2024 r. D.D. Wspólnik od dnia (...) 2019 r. (według informacji z CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej)) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, przedmiotem której jest świadczenie usług sklasyfikowanych m. in. jako badanie rynku i opinii publicznej (PKD 73.20.Z), pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z) oraz pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 74.90.Z). Z uwagi na fakt, że Wspólnik świadczy usługi o opisanym powyżej przedmiocie, a także, że profil prowadzonej przez Spółkę działalności wymaga zapewnienia Spółce dostępu do odpowiedniego wsparcia merytorycznego oraz szeroko pojętej obsługi biznesowej, a także z uwagi, iż wraz z rozwojem Spółki, powiększaniem się skali jej działalności oraz
trudniejszej konkurencji rynkowej w Spółce pojawiła się konieczność zapewnienia również usług doradztwa komercyjnego oraz usług specjalistycznych, Spółka oraz Wspólnik postanowili nawiązać współpracę w oparciu o pisemną umowę o współpracy (dalej jako: Umowa). Umowa stanowi umowę o świadczenie usług, o której mowa w art. 750 w zw. z art. 734 i nast. Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.). Przedmiotem Umowy jest świadczenie przez Wspólnika na rzecz Spółki następujących usług: 1. opracowywanie strategii i planów sprzedaży Spółki; 2. zajmowanie się badaniem rynku i monitorowania działań konkurencji; 3. weryfikowanie zgodności działań handlowych Spółki z przepisami prawa; 4. opracowywanie planów zakupowych, kształtowania polityki zakupów Spółki; 5. optymalizowanie poziomu zakupów, stanu zapasów Spółki; 6. opracowywanie strategii rozwoju operacyjnego Spółki; 7. opracowywanie systemu motywacyjnego dla pracowników Spółki; 8. opracowywanie koncepcji szkoleń, programów motywacyjnych dla pracowników i współpracowników Spółki. Przedmiot jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wspólnika, pokrywa się z zakresem usług, jakie Wspólnik świadczy na rzecz Spółki na podstawie Umowy. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wspólnik świadczy te same lub podobne usługi na rzecz innych podmiotów. Z prac, o których mowa powyżej, Wspólnik sporządza materiały w formie wymaganej przez Spółkę, w szczególności mogą to być porady ustne lub analizy oraz opracowania pisemne. Wspólnik może świadczyć usługi według swojego uznania w każdym dowolnym miejscu wynikającym z potrzeb i charakteru danej czynności lub zadania. Spółka nie jest zobowiązana do wykorzystania materiałów stanowiących owoc prac Wspólnika, jednak w przypadku, kiedy Spółka zdecyduje się na zastosowanie opracowanych przez Wspólnika strategii, planów, systemów, koncepcji i optymalizacji, Wspólnik zobowiązuje się do doradzania i pomocy Spółce przy ich wdrażaniu, koordynowaniu i nadzorowaniu. Co do zasady, decyzję o wykorzystaniu efektów pracy Wspólnika podejmuje kolegialny zarząd Spółki. Prezes zarządu Spółki przed praktycznym wykorzystaniem przez Spółkę strategii, planów, systemów, koncepcji i optymalizacji sporządzonych przez Wspólnika, zobowiązany jest do ich przedstawienia, w celu konsultacji, pozostałym członkom zarządu, o czym stanowi wewnętrzny regulamin zarządu Spółki. W sprawach mających szczególny wpływ na funkcjonowanie Spółki lub przedstawiających szczególne znaczenie ekonomiczne dla Spółki, zarząd Spółki zobowiązany jest podjąć uchwałę o przedłożeniu zgromadzeniu wspólników Spółki ww. efektów prac Wspólnika, w celu podjęcia decyzji przez zgromadzenie wspólników Spółki co do ich wykorzystania. Zatem, Spółka samodzielnie podejmuje decyzję co do wykorzystania efektów pracy Wspólnika. Przykładowo, jeżeli zaproponowany przez Wspólnika model działania uznany jest przez Spółkę za zbyt ryzykowny lub zbyt mało korzystny ekonomicznie, Spółka nie korzysta z materiałów opracowanych przez Wspólnika. Materiały i opracowania przygotowane przez Wspólnika nie wiążą obligatoryjnie Spółki w zakresie kierunku działania, a stanowią jedynie pomoc w działaniu, z której Spółka korzysta lub nie, w zależności od własnej oceny. Z tytułu prawidłowego wykonania Umowy, Wspólnikowi przysługuje wynagrodzenie w wysokości określonej za jedną godzinę świadczenia usług (stawka godzinowa). Wspólnik jest zobowiązany do bieżącego ewidencjonowania usług świadczonych na rzecz Spółki ze wskazaniem rodzaju usługi, daty dziennej (lub dat dziennych) jej wykonywania oraz ilości poświęconego czasu. Wspólnik jest zobowiązany do udostępniania Spółce ewidencji na każde wezwanie. W przypadku wątpliwości co do zasadności zaewidencjonowanej ilości czasu pracy Wspólnika, Spółka ma prawo żądać dodatkowych wyjaśnień w przedmiocie czasochłonności danej usługi i dokładnego wskazania czynności wykonanych w celu jej realizacji. Wspólnik nie ma wpływu na wysokość wynagrodzenia wypłacanego za świadczenie usług na podstawie Umowy, w tym sensie, że nie może on go samodzielnie kształtować działając w imieniu Spółki, jako drugiej strony Umowy. Wspólnik ma wpływ na wysokość wynagrodzenia wypłacanego za świadczenie ww. usług w ten sposób, że jeśli np. w danym okresie rozliczeniowym świadczy większą ilość usług (roboczogodzin), należne mu jest większe wynagrodzenie, które określane jest według stawki godzinowej. Wspólnik pobiera wynagrodzenie za faktycznie przepracowany przez niego czas i to nawet jeśli Spółka takich materiałów, stanowiących owoc pracy Wspólnika, nie wykorzystuje. Spółka nie jest zobligowana do wykorzystania materiałów przygotowanych przez Wspólnika na skutek świadczonych usług, co nie zmienia faktu, że za wykonanie określonej pracy należy się Wspólnikowi określone Umową wynagrodzenie. Z tytułu niewykonania lub nieprawidłowego wykonania usług w oparciu o Umowę, Wspólnik ponosi odpowiedzialność cywilną za szkody poniesione przez Spółkę. Dotyczy to w szczególności sytuacji zastosowania się przez Spółkę do porad, analiz, prognoz, zestawień sporządzonych przez Wspólnika, w sytuacji, kiedy zostały one sporządzone w sposób nierzetelny lub z pominięciem istotnych danych przekazanych przez Spółkę. Umowa między stronami zawarta została dnia (...) 2019 r. na czas nieokreślony. Każda ze Stron ma prawo do wypowiedzenia Umowy na piśmie za 6-miesięcznym okresem wypowiedzenia, ze skutkiem na koniec miesiąca kalendarzowego. W Spółce funkcjonuje procedura oceny jakości usług świadczonych przez Wspólnika. Zgodnie z obowiązującym w Spółce Regulaminem zarządu, kolegialny (minimum dwuosobowy) zarząd Spółki zobowiązany jest do okresowego, nie rzadszego jednak niż raz na każde 6 miesięcy obowiązywania Umowy, sporządzenia pisemnej oceny jakości usług świadczonych przez Wspólnika na podstawie zawartej Umowy (dalej jako: Ocena). W tym celu kolegialny (minimum dwuosobowy) zarząd Spółki w okresach nie rzadszych niż każde 6 miesięcy obowiązywania Umowy analizuje dokumenty finansowe Spółki oraz wydaje Ocenę obejmującą kryteria takie jak: czy usługi świadczone przez Wspólnika w danych 6 miesiącach obowiązywania Umowy przyczyniły się do efektywnego wykorzystywania w bieżącej działalności posiadanych przez Spółkę zasobów materialnych i niematerialnych oraz doprowadziły do podniesienia poziomu efektywności ekonomicznej Spółki. W przypadku pozytywnej ewaluacji usług Wspólnika w danym okresie obowiązywania Umowy, kolegialny zarząd spółki podejmuje uchwałę o zatwierdzeniu pisemnej Oceny oraz kontynuowaniu współpracy ze Wspólnikiem przez okres kolejnych 6 miesięcy. W przypadku negatywnej ewaluacji, kolegialny zarząd spółki podejmuje uchwałę o zakończeniu współpracy ze Wspólnikiem. Kolegialny (dwuosobowy) zarząd funkcjonuje w Spółce od dnia (...) 2023 r. Biorąc pod uwagę taki zakres i warunki współpracy Spółki ze Wspólnikiem na podstawie Umowy, Spółka stoi na stanowisku, że: okoliczność powiązań pomiędzy ww. podmiotami nie ma wpływu na racjonalność i warunki zawartej Umowy, w tym zasad rynkowych przy jej zawieraniu. Przede wszystkim, do świadczenia usług określonych w Umowie doszłoby również, na takich samych warunkach, gdyby Spółka nawiązała współpracę z podmiotem niepowiązanym; wynagrodzenie ustalone w ramach opisanej Umowy ustalone zostało według wartości rynkowej; transakcje Umowne odpowiadają potrzebom Spółki z punktu widzenia jej działalności, bowiem Spółka posiada aktywa niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, ale z uwagi na chęć poszerzania swojej działalności, rozwoju gospodarczego oraz utrzymania swojej konkurencyjności na rynku, a także ze względu na aktualną rzeczywistość gospodarczą, potrzebę utrzymania i stabilizacji swojej działalności, Spółka potrzebuje specjalistycznego wsparcia w prowadzeniu działalności. Wspólnik jest ekspertem w zakresie badania rynku, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Wiedza teoretyczna i doświadczenie zawodowe zdobyte podczas prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej wyróżniają Wspólnika na tle pozostałych podmiotów świadczących podobne usługi. Bez nabywania tego typu usług przez Spółkę istnieje ryzyko spadku konkurencyjności oferowanych przez nią towarów i usług, co w dalszej perspektywie spowodować może spadek przychodów i brak realizacji podstawowych założeń działalności Spółki. Wnioskodawca podkreśla jednocześnie, że: 1. wykonywanie na rzecz Spółki usług przez Wspólnika na podstawie Umowy, nie jest związane z prawem Wspólnika do udziału w zyskach Spółki; 2. obowiązek wykonania usług przez Wspólnika wynika wyłącznie z treści Umowy, nie zaś z umowy Spółki ani uchwały wspólników; 3. wykonywanie usług przez Wspólnika nie jest związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje Spółki, bowiem to Spółka (kolegialny zarząd) podejmuje ostateczną decyzję co do wykorzystania efektów prac Wspólnika w prowadzonej przez Spółkę działalności; 4. nabycie usług od Wspólnika przez Spółkę jest niezbędne dla jej funkcjonowania (gdyby Spółka nie nabywała usług od Wspólnika, musiałaby zawrzeć analogiczne umowy z innymi specjalistami, świadczącymi analogiczne usługi); 5. Umowa jest zawarta na czas nieokreślony, przy czym każda ze stron ma prawo do jej wypowiedzenia (wynagrodzenie przestaje być należne z chwilą wygaśnięcia Umowy nawet wówczas, gdy Wspólnik nadal będzie posiadać udziały w Spółce); 6. wynagrodzenie jest należne wyłącznie za wykonane na rzecz Spółki usługi/usług, a nie służy dekapitalizowaniu Wspólnika (jeśli Wspólnik w danym okresie nie wykona usług lub po prostu nie będą mu one zlecone przez Spółkę, Wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia); 7. za niewykonanie/nienależyte wykonanie Umowy, Wspólnik ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną względem Spółki; 8. Wspólnik - bez względu na sytuację finansową Spółki - ma prawo dochodzić swoich roszczeń względem Spółki, o wypłatę wynagrodzenia, co wynika z ogólnych zasad Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości współpraca ze Wspólnikiem będzie kontynuowana w oparciu o zawartą Umowę (w przypadku pozytywnej ewaluacji jakości usług Wspólnika przez kolegialny zarząd Spółki w kolejnych 6-miesięcznych okresach obowiązywania Umowy), dlatego wolą Wnioskodawcy jest także uzyskanie odpowiedzi co do skutków podatkowych takiego działania na przyszłość. Wnioskodawca planuje również, że z uwagi na fakt, iż Umowa zawarta została w 2019 r., a więc 6 lat temu, w przyszłości może dojść do waloryzacji stawki wynagrodzenia należnego Wspólnikowi z tytułu świadczenia usług. Ewentualna waloryzacja stawki wynagrodzenia Wspólnika oparta zostanie o aktualny na moment zmiany Umowy średnioroczny wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych ogłaszany przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego. Nie oznacza to jednak, że podwyższone wynagrodzenie Wspólnika będzie kopią tego wskaźnika - może być z nim powiązane, ale ostateczna decyzja co do podwyższenia wynagrodzenia, a także wysokości tego podwyższenia, poprzedzona będzie negocjacjami Wnioskodawcy i Wspólnika (Zdarzenie przyszłe). Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca powziął wątpliwość jak należy charakteryzować powyżej wskazane czynności/transakcje, które Wnioskodawca podejmuje aktualnie oraz ma zamiar podejmować w przyszłości, mając na uwadze przepisy dotyczące tzw. ukrytych zysków w zakresie przepisów regulujących tzw. estoński CIT.
Czy w przedstawionym Stanie faktycznym i Zdarzeniu przyszłym, począwszy od (...) 2023 r., tj. od dnia kiedy Wnioskodawca wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, Wnioskodawca powinien uznać, że nabywane przez niego od Wspólnika na podstawie Umowy usługi stanowią tzw. kategorię ukrytych zysków zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca powinien te transakcje opodatkować i zaliczyć do kategorii ukrytych zysków? Państwa stanowisko w sprawie Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym Stanie faktycznym i Zdarzeniu przyszłym, odpowiedź na ww. pytanie powinna brzmieć następująco: Nie - nabywane przez Wnioskodawcę od Wspólnika na podstawie Umowy usługi, począwszy od (...) 2023 r., tj. od dnia kiedy Wnioskodawca wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, nie stanowią tzw. kategorii ukrytych zysków zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie powinien tych transakcji opodatkować i zaliczyć do kategorii ukrytych zysków. Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy W pierwszej kolejności należy wskazać, że Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123) wprowadzone zostały do Ustawy o CIT przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych - stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r. Na podstawie bowiem art. 28j Ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie warunki określone w przepisie art. 28j Ustawy o CIT. Zgodnie z art. 28f Ustawy o CIT, co do zasady, opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7. W trakcie opodatkowania ryczałtem, możliwe jest, że podatnik utraci prawo do stosowania tej formy opodatkowania albo dokona rezygnacji, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) niepodlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 28m ust. 1 Ustawy o CIT - „opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający: 1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony: a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub, b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat); 2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków); 3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą); 4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części; 5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem; 6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych)". Ponadto, zgodnie z ust. 2 cytowanego przepisu - przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku). Z kolei art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT wskazuje, iż „przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi; 2) świadczenia wykonane na rzecz: a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu, b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym; 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. lic ponad ustaloną cenę tej transakcji; 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia; 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce; 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego; 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju; 8) wydatki na reprezentację; 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów; 10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę; 11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki; 12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce". Natomiast art. 28m ust. 4 Ustawy o CIT wskazuje, że „do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się: 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej; 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku: a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej, b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej; 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat”. Natomiast zgodnie z art. 28o ust. 1 Ustawy o CIT - „ryczałt wynosi: 1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności; 2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1”. Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem, co do zasady, efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji. Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku lub wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców /akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem. Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki: 1) wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, 2) inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a Ustawy o CIT), 3) wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego, 4) wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem /akcjonariuszem. Stosownie do art. 28c pkt 1 Ustawy o CIT - „ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%”. W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT - „ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to: a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ: ten sam inny podmiot lub małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub, ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt la, i jej wspólnika, lub d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład". Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT, rozumie się: 1) „posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%: a) udziałów w kapitale lub b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub, 2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub 3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia". Zgodnie żart, lic Ustawy o CIT: „Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane". Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań (art. lic ust. 2 ustawy o CIT). Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji (art. lic ust. 3 ustawy o CIT). W przypadku, gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej „transakcją właściwą”, uwzględniając: 1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane, 2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji - organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku, gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej (art. lic ust. 4 ustawy o CIT). Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie: 1) trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo 2) brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach (art. lic ust. 5 ustawy o CIT). „Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony zgodnie z tym porozumieniem” (art. 11c ust. 6 ustawy o CIT). Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie, czy transakcje Umowne w zakresie nabywania od Wspólnika prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą usług w przedstawionym w opisie Stanu faktycznego i Zdarzenia przyszłego zakresie stanowią tzw. kategorię ukrytych zysków, a w konsekwencji, Wnioskodawca powinien transakcje te opodatkować i zaliczyć do kategorii ukrytych zysków. Wobec powyższego, Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Warto dodać, iż celem wprowadzenia przepisów o ukrytych zyskach była próba wyeliminowania przez ustawodawcę pewnych, sztucznych/fikcyjnych działań spółek polegających na wypłacie zysków w formie innej niż dywidenda. Zamiarem ustawodawcy nie było objęcie koniecznością zapłaty estońskiego CIT od takich kategorii wydatków, bez których prowadzenie biznesu byłoby utrudnione lub niemożliwe, nawet jeżeli kwoty te są wypłacane na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego ze wspólnikiem. Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT. W przepisie tym wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków. Przy czym należy wskazać, iż charakter otwarty katalogu nie oznacza, iż zawarcie umowy pomiędzy spółką a jej wspólnikiem w każdym przypadku generować będzie dochód w postaci ukrytych zysków, opodatkowany podatkiem CIT. Nie jest bowiem niedopuszczalna nieograniczona wykładnia rozszerzająca art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT. Ustawodawca przewidział rodzaje transakcji traktowanych, jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 Ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika, zatem, że wszystko, co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu. Przykładowe wyliczenie wskazane w art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT wskazuje również na kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT). W tym przypadku brak jest odwołania do rynkowych warunków transakcji pożyczki. Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a jej wspólnikiem (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz wspólnika przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce. Rozumienie „ukrytych zysków” przedstawiono w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek” z dnia 23 grudnia 2021 r. (dalej jako: Przewodnik). Co istotne, zgodnie z informacją zawartą w samym Przewodniku, stanowi on ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienie podatkowe), o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.) [dalej jako: „Ordynacja podatkowa”]. Z objaśnień tych wynika, iż „Szczególnie wnikliwej ocenie powinny podlegać usługi o charakterze niematerialnym, które są często wykorzystywane do czerpania zysków ze spółki w innej postaci niż dywidenda. W relacji spółka - wspólnik istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości). Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści wspólnika, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków. Przykładowo, jeżeli spółka opodatkowana ryczałtem zapłaci za fakturę z tytułu zakupu usługi niematerialnej na rzecz powiązanej spółki cypryjskiej, która posiada niewiele lub nie posiada żadnych aktywów czy nie ponosi żadnych ryzyk, to pomimo tego, iż marża dla tego typu wynagrodzeń ustalona w umowie ma charakter rynkowy, to jednak ponieważ usługodawca cypryjski nie posiadał faktycznej zdolności do wykonania usługi - cała wartość świadczenia powinna być uznana za dochód z tytułu ukrytego zysku. Również w sytuacji, gdy taka usługa niematerialna nie była spółce potrzebna w prowadzonej działalności - cała wartość świadczenia powinna być uznana za dochód z tytułu ukrytego zysku. Także stan faktyczny, w którym określony majątek (np. nieruchomość) wypracowany w spółce przekazany został jej wspólnikowi, który ten następnie udostępnił tejże spółce w formie np. odpłatnego świadczenia może kreować dochód z tytułu ukrytych zysków. Z uwagi zatem na wielorakość stanów faktycznych i umów, jakie mogą być zawierane między spółką a jej wspólnikiem lub innym podmiotem powiązanym istnieje konieczność każdorazowego badania postanowień zawartych w umowie określającej dane świadczenie a także sytuację biznesową spółki. Dopiero to pozwoli na odpowiedź, czy w danym stanie faktycznym może znaleźć zastosowanie art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, w zakresie dochodów z tytułu ukrytych zysków”. W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 193 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm.) - zwanej dalej również k.s.h., uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są wspólnicy, którym udziały przysługiwały w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Przesłanką do otrzymania dywidendy jest zatem posiadanie statusu wspólnika, którego udziały przysługiwały mu w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. A contrario należy zaznaczyć, że wypłacenie wynagrodzenia przez Spółkę w zamian za świadczenie usług przez jej wspólnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej nie może być traktowane jako „świadczenia ekwiwalentne dywidendzie”, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści wspólnika, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy. W przedstawionym Stanie faktycznym i Zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie otrzymywane z tytułu świadczenia usług przez Wspólnika nie może zostać uznane za ekwiwalentne dywidendzie, bowiem wypłacane jest na podstawie zawartej Umowy, z której wynika obowiązek świadczenia określonych usług przez Wspólnika na rzecz Spółki. Co do zasady, otrzymywanie dywidendy nie wymaga od wspólnika spółki kapitałowej aktywności, poza posiadaniem przez niego udziałów w danym dniu. Otrzymywanie wynagrodzenia za świadczone usługi natomiast wymaga od wspólnika podjęcia określonych rzeczywistych działań, które również wymagają określonych środków, umiejętności, doświadczenia, wiedzy oraz uprawień do świadczenia danych usług. Z tego względu zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane Wspólnikowi wynagrodzenie za rzeczywiście świadczone przez niego usługi na podstawie Umowy nie powinny być uznawane za ukryte zyski, bowiem wypłaty te nie stanowią świadczeń ekwiwalentnych dywidendzie. Na stronie 34 Przewodnika wskazano, iż „świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów”. Analizując charakter świadczonych przez Wspólnika usług, opisanych w Stanie faktycznym i Zdarzeniu przyszłym, należy wskazać, że zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone na jego rzecz dokonywane są w ramach podstawowej działalności Wspólnika. Zawarcie Umowy stanowi dla Wspólnika standardową czynność prawną podejmowaną w ramach prowadzonej działalności. Zawieranie umów o świadczenie usług jest jednym z elementów modelu biznesowego, albowiem Wspólnik prowadzi działalność doradczą na rzecz innych podmiotów i również zawiera z nimi umowy o zakresie podobnym co przedstawiony w opisie Stanu faktycznego i Zdarzenia przyszłego. Doświadczenie i wiedza ekspercka Wspólnika przekazywana w ramach świadczonych usług wpływa na rozwój przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Zachowując przy tym zasady rynkowe stosunku pomiędzy Wnioskodawcą a Wspólnikiem, świadczenia pieniężne Wnioskodawcy na rzecz Wspólnika nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku. Jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 Ustawy CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia. Przepis art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane. Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych. W tym miejscu warto odwołać się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 grudnia 2024 r., sygn. akt: I SA/Gd 811/24, który zapadł na gruncie zdarzenia przyszłego bardzo zbliżonego do Stanu faktycznego i Zdarzenia przyszłego - dotyczył współpracy pomiędzy spółką a jej członkiem zarządu. W ramach zawartej umowy o świadczenie usług członek zarządu miał świadczyć usługi o charakterze doradczym w zakresie m.in. strategii i planów sprzedażowych oraz zakupowych; opracowania systemu badań rynku i działalności konkurencyjnej oraz systemu motywacyjnego dla pracowników. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w pełni podzielił pogląd skarżącego, zgodnie z którym wypłata wynagrodzenia przez spółkę na rzecz wspólnika nie będzie stanowiła kategorii ukrytych zysków, a w konsekwencji dochody te nie będą opodatkowane na gruncie tzw. estońskiego CIT-u. Podkreślenia wymaga, że w przedstawionym Stanie faktycznym i Zdarzeniu Przyszłym zachodzą niemal identyczne okoliczności, jak w powyższej sprawie, przesądzające jednoznacznie o braku wpływu Wspólnika na decyzję Spółki co do zawarcia Umowy. Kluczowymi aspektami, w odniesieniu do rzeczywistej potrzeby Spółki nawiązania współpracy ze Wspólnikiem, są: 1. Spółka stale poszerza skalę dotychczasowej działalności, co wiąże się z koniecznością bieżącego wdrożenia planów i strategii sprzedażowych, w celu pozyskiwania nowych klientów. Ze względu na zwiększającą się konkurencję, która zazwyczaj dysponuje np. działami sprzedaży, zatrudnia agentów sprzedażowych, niezbędne jest, aby Spółka stale pozyskiwała profesjonalne usługi doradcze w zakresie sprzedaży. W innym przypadku, warunki sprzedaży towarów przez Spółkę w sposób znaczny różniłby się od tych oferowanych przez inne podmioty działające na tym samym obszarze rynkowym. W konsekwencji Spółka byłaby narażona na potencjalną utratę przyszłych kontrahentów, jak i obecnych. 2. Skutkiem ciągłego rozszerzenia działalności Spółki jest zwiększająca się ilości zobowiązań w wyniku zawierania umów z nowymi kontrahentami, które przewidują nowe rodzaje obowiązków, nieznanych dotychczas Spółce. W rezultacie, Spółka zostaje narażona na potencjalną możliwość ponoszenia odpowiedzialności kontraktowej w szerszym zakresie niż przed rozwijaniem działalności. Nie sposób jest ocenić skalę ewentualnych roszczeń kontrahentów, ale naturalnie wraz ze wzrostem liczby zobowiązań występuje większe ryzyko niedochowania należytej staranności wymaganej wtoku profesjonalnie prowadzonej aktywności gospodarczej. Ze względu na powstałe nowe powinności kontraktowe Spółki, zmienia się również zakres i rodzaj obowiązków zatrudnianych pracowników - są oni zobowiązani dostosować dotychczasowy sposób wykonania zadań do nowych oczekiwań Spółki. W związku z czym, konieczne jest wdrożenie nowych koncepcji szkoleń, programów motywacyjnych dla pracowników i współpracowników Spółki. Spółka, jako racjonalnie działający podmiot w obrocie gospodarczym, chcąc prowadzić działalność w sposób rzetelny wobec swoich kontrahentów, posiada uzasadniony ekonomicznie interes w nabywaniu usług doradztwa w szerokim tego słowa znaczeniu, tj. zarówno w zakresie handlu (sprzedaży, kupna, konkurencji), jak i w kwestii zgodności działań handlowych Spółki z przepisami prawa. Sporządzanie oraz wprowadzanie planów i strategii sprzedaży bądź zakupu realnie wpływa na oferty kierowane przez Spółkę wobec jej kontrahentów, jak i na utrzymanie z nimi relacji biznesowych. W konsekwencji Spółka spełnia wymagania stawiane przez podmioty konkurencyjne, ponieważ jej działalność jest zgodna z panującymi standardami rynkowymi oraz najlepszymi praktykami. Idąc dalej warto zauważyć, że przedmiot działalności Spółki jest dość specjalistyczny, albowiem Spółka handluje osprzętem dla samochodów ciężarowych. Z tego względu, Spółka potrzebuje podjąć współpracę z osobą spełniającą następujące warunki: wykazuje się umiejętnościami przewidzianymi dla handlowca; ma doświadczenie w przedmiocie doradztwa biznesowego; w szczególności, posiada szeroką wiedzę w zakresie przedmiotu działalności spółki oraz funkcjonowania spółek handlowych, w tym prezentuje wiedzę przepisów prawnych. Spośród podmiotów zajmujących się doradztwem na rzecz spółek kapitałowych, to Wspólnik prezentuje szczególną wiedzę dotyczącą m.in. handlu hurtowego i detalicznego częściami do pojazdów ciężarowych. Informacje z powyższego zakresu nie stanowią wiedzy ogólnej przyswojonej przez każdą osobę fizyczną. Wspólnik wykazuje się nie tylko wiedzą teoretyczną ale również doświadczeniem zawodowym nabytym podczas prowadzenia działalności gospodarczej, zajmując się w jej ramach przede wszystkim badaniem rynku i opinii publicznej oraz pozostałym doradztwem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Łączne spełnienie wymagań stawianych przez Spółkę, tj. wiedzy teoretycznej, jak i doświadczenia zawodowego, wyróżniają Wspólnika spośród innych podmiotów oferujących podobne usługi. Jak bowiem można zauważyć, o ile inne podmioty zajmują się doradztwem na rzecz spółek kapitałowych i posiadają odpowiednią wiedzę w zakresie ich funkcjonowania, to nie wykazują szczególnej wiedzy co do przedmiotu działalności Spółki. W konsekwencji, Spółka dokonała wyboru Wspólnika jako osoby najbardziej odpowiadającej jej wymaganiom. Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że oceniając warunki jego współpracy ze Wspólnikiem tj. wynagrodzenie w stawce godzinowej odpowiadające warunkom rynkowym, odpowiedzialność Wspólnika za niewykonanie lub nienależyte wykonanie Umowy, brak wynagrodzenia w przypadku braku wykonywania usług przez Wspólnika w danym okresie, czy też system okresowej ewaluacji jakości usług Wspólnika pozwalający na bieżąco podejmować Spółce decyzję co do kontynuowania tej współpracy, należy dojść do wniosku, że współpraca Wspólnika i Spółki odpowiada warunkom na jakich mogłaby zostać zawarta umowa pomiędzy podmiotami niepowiązanymi. Uwzględniając także profil działalności Spółki oraz jej potrzeby gospodarcze, trzeba podkreślić, że nawet gdyby usługodawcą nie był Wspólnik, to i tak Spółka korzystałaby z usług innego profesjonalisty. W relacji Spółka - Wspólnik istotne może być również w przedmiotowej ocenie to, czy Wspólnik zadbał o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości). Koniecznym jest również zwrócenie uwagi na fakt, iż prowadzona przez Wspólnika jednoosobowa działalność gospodarcza jest podmiotem odrębnym od Spółki. Trzeba bowiem pamiętać, że spółka kapitałowa posiada osobowość prawną, w wyniku czego jest jednostką organizacyjną samodzielnie występującą w obrocie prawnym (art. 37 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny w zw. z art. 163 pkt 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych) - posiada zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych. Wobec czego Spółka jest niezależną od osób trzecich, stroną Umowy. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy podkreślić, że Spółka nie jest zobowiązana do wykorzystania materiałów stanowiących owoc prac Wspólnika, co do strategii, planów, systemów, koncepcji i optymalizacji - stanowi to wyraz niezależności i samodzielności Spółki jako jednostki organizacyjnej. Ponadto, Prezes zarządu Spółki, przed praktycznym wykorzystaniem przez Spółkę strategii, planów, systemów, koncepcji i optymalizacji sporządzonych przez Wspólnika, przedstawia pozostałym członkom zarządu powyższe owoce pracy w celu konsultacji, o czym stanowi wewnętrzny regulamin zarządu Spółki. Zatem, ww. decyzji nie podejmuje Wspólnik samodzielnie, tylko kolegialny zarząd Spółki. Powyższe skutkuje rozdzieleniem roli Wspólnika - jako członka zarządu, od osoby wykonującej usługi dla Spółki na podstawie Umowy. Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, że brak jest w przepisach powszechnie obowiązujących zakazu zawierania umowy o świadczenie usług pomiędzy spółką z o. o. a jej wspólnikiem, będącym jednocześnie członkiem zarządu. Można nawet stwierdzić, że obowiązujący system prawny (architektura prawna sp. z o.o.) opiera się na dokładnie odwrotnym aksjomacie - już twórcy Kodeksu Handlowego z 1934 r. dopuszczali możliwość zawierania umów pomiędzy sp. z o.o. a jej członkami zarządu - stanowił o tym bowiem art. 203 Kodeksu Handlowego (Rozporządzenie Prezydenta RP z 27 czerwca 1934 r.). Współcześnie zaś, na gruncie Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, zawieranie takich umów dopuszczone zostało przez brzmienie art. 210 tejże ustawy. Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do opisu sprawy przedstawionego we wniosku, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że transakcje w zakresie szczegółowo objętym Umową, a także opisanym powyżej w Stanie Faktycznym i Zdarzeniu przyszłym nie stanowią tzw. kategorii ukrytych zysków, a w konsekwencji Wnioskodawca nie powinien transakcji tych opodatkować i zaliczać do kategorii ukrytych zysków. Transakcje te nie stanowią kategorii ukrytych zysków, bowiem: 1) Spółka posiada aktywa niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym, z uwagi na chęć poszerzania swojej działalności i chęć rozwoju gospodarczego, a także ze względu na aktualną rzeczywistość gospodarczą, potrzebę utrzymania i zwiększenia stabilizacji swojej działalności na rynku - Spółka potrzebuje specjalistycznego wsparcia w prowadzeniu działalności; 2) dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje Spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia - co ma miejsce w rzeczonej sprawie; 3) ponadto, okoliczność powiązań pomiędzy podmiotami nie ma wpływu na zasadność i racjonalność zawartej Umowy, w tym zachowanie zasad rynkowych przy jej zawieraniu oraz realizowaniu; 4) wynagrodzenie ustalone w ramach przedmiotowych transakcji określone zostało według wartości rynkowej; 5) transakcje te odpowiadają potrzebom Spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, bowiem trudno wyobrazić sobie funkcjonowanie Spółki bez wsparcia jej działań w zakresie doradztwa gospodarczego czy handlowego. Ponadto, z uwagi na charakter prowadzonego biznesu, w kontekście nowej rzeczywistości gospodarczej, która jest wyjątkowa i trudna dla podmiotów gospodarczych, ze względu w szczególności na trwający wciąż konflikt w Ukrainie oraz post-pandemiczne przerwanie łańcuchów dostaw; z punktu widzenia rynku, na którym funkcjonuje Spółka, czyli rynku osprzętu do samochodów ciężarowych, ważne jest także monitowania zmian dotyczących barier w handlu międzynarodowym - w tym miejscu Spółka ma przede wszystkim na myśli zapowiadane przez Stany Zjednoczone Ameryki cła m.in. na samochody, co może się także przełożyć na cła odwetowe nałożone przez Unię Europejską na produkty pochodzące z rynku amerykańskiego. 6) wszystkie wskazane transakcje są dla Spółki istotne z punktu widzenia prowadzonego modelu biznesu i wpisują się w jej potrzeby biznesowe. Fakt współpracy z podmiotem powiązanym pozostaje bez wpływu na charakter zawieranych transakcji. Spółka i tak musiałaby dokonać zakupu przedmiotowych świadczeń by realizować przyjętą strategię, z uwagi jednak na fakt, iż podmiot powiązany dysponuje określonymi środkami, wiedzą i doświadczeniem, świadczy i świadczyć będzie usługi, które wpisują się w zakres usług/świadczeń, którymi zainteresowana jest Spółka - Spółka zdecydowała się na podjęcie współpracy ze Wspólnikiem na zasadach rynkowych. Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, transakcje w zakresie szczegółowo objętym Umową, a także opisanym powyżej w Stanie faktycznym i Zdarzeniu przyszłym, nie stanowią tzw. kategorii ukrytych zysków, a w konsekwencji Wnioskodawca nie powinien transakcji tych opodatkować i zaliczać do kategorii ukrytych zysków, zwłaszcza, iż Wnioskodawca wskazał, że cena transakcji ustalona została według wartości rynkowej i można to ocenić w sposób obiektywny. Ponadto, bezsprzecznie doszłoby do zawarcia wskazanych transakcji, nawet wówczas gdyby nie uczestniczyły w nich podmioty powiązane, bowiem transakcje te są istotne z punktu widzenia prawidłowego funkcjonowania Spółki. Co równie istotne, transakcje te są kluczowe dla potrzeb Spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu, jak i potrzeb biznesowych Spółki. Zasadność stanowiska Wnioskodawcy, na gruncie spraw o podobnym stanie faktycznym do przedstawionego, potwierdzona została w szeregu pism tutejszego Organu, w tym zaś miejscu warto wskazać na indywidualne interpretacje wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: 1) interpretacja indywidualna z dnia 9 maja 2024 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.116.2024.2. EJ; 2) interpretacja indywidualna z dnia 29 kwietnia 2024 r., znak: 0114-KDIP2- 2.4010.73.2024.2.PK; 3) interpretacja indywidualna z dnia 1 marca 2024 r., znak: 0111-KDIB2- 1.4010.609.2023.2.KK; 4) interpretacja indywidualna z dnia 23 października 2023 r., znak: 0111-KDIB1- 1.4010.454.2023.3.RH; 5) interpretacja indywidualna z dnia 26 października 2023 r., znak: 0111-KDWB. 4010.91.2023.1.BB. Dodatkowo podkreślenia również wymaga, iż okolicznościami decydującymi o rozstrzygnięciu wydanym w powyższych sprawach, były: posiadanie przez członka zarządu odpowiednich kwalifikacji w przeciwieństwie do innych podmiotów świadczących podobne usługi; członek zarządu świadczył usługi na zasadzie podwykonawstwa w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej jako niezależny podmiot; funkcjonowanie spółki wymagało wsparcia w zakresie doradztwa gospodarczego czy pośrednictwa handlowego. Wszystkie z wyżej wskazanych kwestii mają odzwierciedlenie w przedstawionym Stanie faktycznym i Zdarzeniu przyszłym. Podkreślenia wymaga, że powyższe interpretacje indywidualne mają wpływ na treść rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Jak bowiem wskazano chociażby w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 790/18: „Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex officio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie [...] orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 OrdPU zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych”. Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane również przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1916 /08. Zatem, przedstawione interpretacje, jakkolwiek sporządzone w sprawach indywidualnych, składają się na tzw. operacyjną wykładnię prawa i tworzą ramy systemu prawnego, w ramach którego poruszają się podatnicy dbając o swoje interesy oraz planując rozważnie podejmowane przez nich aktywności gospodarcze. W wyniku czego, Organ wydając interpretacje indywidualną w niniejszej sprawie powinien mieć na uwadze wnioski poczynione w powyższych sprawach. Na marginesie Wnioskodawca zaznacza, że Organ zobowiązany jest do wydania rozstrzygnięcia zgodnie z art. 121 O.p. w zw. z art. 2a O.p. Zasada zaufania podatnika do działania organów podatkowych polega m.in. na tym, że powstałych wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika (tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Kr 737/23). Wobec czego, Organ wydając interpretację indywidualną na rzecz Wnioskodawcy powinien szczegółowo rozważyć wszystkie okoliczności przedstawione w Stanie faktycznym i Zdarzeniu przyszłym, a jeżeli Organ poweźmie wątpliwości co do skategoryzowania wypłacanego wynagrodzenia przez Spółkę na rzecz Wspólnika, powinien zastosować wykładnię korzystniejszą.
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia przyjęcia, że wypłata wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług przez Wspólnika Spółki na jej rzecz, nie będzie stanowić dochodu z tytułu ukrytych zysków w myśl art. 28m ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa CIT”) i tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT: opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT: przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi; 2) świadczenia wykonane na rzecz: a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu, b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym; 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji; 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia; 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce; 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego; 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju; 8) wydatki na reprezentację; 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów; 10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę; 11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki; 12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce. Jak stanowi art. 28m ust. 4 ustawy CIT: do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:
1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej; 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku: a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej, b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej; 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat. Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania. Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji. Istotą przyjętego modelu jest bowiem odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami /wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem. Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki: wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy CIT), wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza /wspólnika lub podmiotu powiązanego, wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem /akcjonariuszem/wspólnikiem. Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem. Jak wynika z opisu sprawy od (...) 2023 r. Spółka wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy usługi w zakresie sprzedaży hurtowej części i akcesoriów pojazdów samochodowych, produkcji wyposażenia elektrycznego i elektronicznego do pojazdów silnikowych, sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek. Wspólnikami Spółki są dwie osoby fizyczne. Wspólnik jest dodatkowo jednym z członków dwuosobowego zarządu Spółki. Wspólnik od (...) 2019 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest świadczenie usług w zakresie badania rynku i opinii publicznej jak również doradztwo w zakresie działalności gospodarczej i zarządzania. Z uwagi na fakt, że profil prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej wymaga zapewnienia Spółce dostępu do odpowiedniego wsparcia merytorycznego oraz szeroko pojętej obsługi biznesowej, jak również wraz z rozwojem Spółki, powiększaniem się skali jej działalności oraz trudniejszej konkurencji rynkowej w Spółce pojawiła się konieczność zapewnienia również usług doradztwa komercyjnego oraz usług specjalistycznych, Spółka zawarła ze Wspólnikiem umowę o współpracy. Przedmiot prowadzonej przez Wspólnika działalności gospodarczej pokrywa się z zakresem usług, jakie Wspólnik świadczy na rzecz Spółki. W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej Wspólnik świadczy te same lub podobne usługi na rzecz innych podmiotów. Wspólnik sporządza materiały w formie wymaganej przez Spółkę, a Spółka nie jest zobowiązana do wykorzystania materiałów stanowiących owoc prac przez Wspólnika. Decyzję o wykorzystaniu efektu pracy Wspólnika podejmuje kolegialny zarząd Spółki. Zgodnie z wewnętrznym regulaminem Zarządu Spółki, Prezes Zarządu Spółki przed wykorzystaniem materiałów sporządzonych przez Wspólnika, zobowiązany jest do ich przedstawienia i skonsultowania ich z pozostałymi członkami zarządu. Wspólnikowi przysługuje wynagrodzenie w wysokości określonej za jedną godzinę świadczenia usług. Wspólnik jest zobowiązany do udostępnienia Spółce ewidencji na każde wezwanie. Nie ma on również wpływu wysokość wynagrodzenia wypłacanego za świadczenie usług. Nie może on samodzielnie kształtować umowy działając w imieniu Spółki. Z tytułu nieprawidłowego wykonania bądź niewykonania usług w oparciu o umowę, Wspólnik ponosi odpowiedzialność cywilną. Zgodnie z obowiązującym regulaminem zarządu, Zarząd jest zobowiązany do okresowego (nie rzadszego niż raz na każde 6 miesięcy obowiązywania umowy) sporządzania pisemnej oceny jakości świadczonych przez Wspólnika usług. Ocena ta obejmuje kryteria czy usługi świadczone przez wspólnika przyczyniły się do efektywnego wykorzystania w bieżącej działalności posiadanych przez Spółkę zasobów materialnych i niematerialnych oraz doprowadziły do podniesienia poziomu efektywności ekonomicznej spółki. Jak przedstawiła Spółka, na warunki zawarcia umowy o świadczenie usług nie miały wpływu powiązania pomiędzy podmiotami. Wynagrodzenie zostało ustalone na poziomie rynkowym. Spółka posiada niezbędne aktywa do prowadzenia działalności gospodarczej. Wykonywanie usług przez Wspólnika na rzecz Spółki, nie jest związane z prawem Wspólnika do udziału w zyskach Spółki. Obowiązek wykonania usług przez Wspólnika wynika wyłącznie z treści umowy, nie zaś z umowy Spółki, ani uchwały Wspólników. Wykonywanie usług przez Wspólnika nie jest związane z wywieraniem wpływu na działania i decyzje Spółki. Nabycie usług od Wspólnika przez Spółkę jest niezbędne dla jej funkcjonowania. Wynagrodzenie wypłacane na rzecz Wspólnika nie służy dokapitalizowaniu Wspólnika Spółki. Zauważyć należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu. Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych. Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane. W relacji spółka - podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości). Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków. Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy. Z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to świadczenia których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem. W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że ponoszenie przez Spółkę wydatków na wynagrodzenie dla Wspólnika Spółki z tytułu świadczenia usług na jej rzecz będzie stanowiło dochód z tytułu ukrytego zysku w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT i tym samym będzie podlegało opodatkowaniu stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Jak wynika z opisu sprawy, Spółka będzie korzystała z usług świadczonych przez członka zarządu - wspólnika Spółki. Wspólnik zobowiązuje się do doradzania i pomocy Spółce przy wdrażaniu opracowanych przez Wspólnika strategii, planów, systemów, koncepcji i optymalizacji. Efekty swoich prac przedstawia członkom zarządu, gdzie sam pełni rolę członka zarządu, a drugim członkiem zarządu jest Pani D.D. i pełni tę rolę od (...) 2023 r. Podkreślenia wymaga fakt, że Wspólnik świadczy ww. usługi na rzecz Spółki od (...) 2019 r. Oznacza to, że od początku świadczenia usług na rzecz Spółki to Wspólnik podejmował decyzję, o wykorzystaniu efektów jego pracy, a także jego ocenie podlegała jakość wykonanych usług. W ramach świadczenia usług Wspólnik będzie mógł również przekazywać Spółce porady ustne, których efektywność, jakość czy skala nie będzie posiadała „jednostki miary”. Spółka nie będzie w stanie zidentyfikować czy porady ustne przyczyniły się do rozwoju Spółki, czy przynosiły odwrotny efekt. Powyższe pozwala przyjąć, że na sposób ukształtowania relacji pomiędzy Spółką a jednoosobową działalnością gospodarczą prowadzoną przez wspólnika, istotny wpływ mają powiązania pomiędzy podmiotami. Można również uznać, że doszło do wykreowania potrzeb Spółki, aby „konieczne” było zawarcie umowy o świadczenie usług z podmiotem powiązanym, za co wspólnik otrzymuje wynagrodzenie. Rzeczywista potrzeba Spółki co do zawarcia umowy o świadczenie usług z podmiotem powiązanym nie znajduje ekonomicznego uzasadnienia co do potrzeby jej zawarcia. Jednakże chcąc skorzystać ze wsparcia innego podmiotu, Spółka mogła skorzystać z usług podmiotu niepowiązanego ze Spółką, który ma wiedzę i doświadczenie zawodowe dotyczące obsługi spółek w wymaganym zakresie oraz specyficzne umiejętności. Pomimo, że wspólnik świadczy usługi na rzecz Spółki w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej nie oznacza to, że nie ma wpływu na działania Spółki i podejmowane przez nią decyzje m.in. w kwestii wypłaty wynagrodzenia na jego rzecz za świadczenie usług. Nie przekonuje również twierdzenie, że wiedza teoretyczna i doświadczenie zawodowe zdobyte podczas prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej wyróżniają Wspólnika na tle pozostałych podmiotów świadczących podobne usługi. Z treści wniosku wynika, że od (...) 2019 r. wspólnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą przedmiotem której jest świadczenie usług sklasyfikowanych m.in. jako badanie rynku i opinii publicznej (PKD 73.20.Z), pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z) oraz pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 74.90.Z). Następnie wskazano, że umowa pomiędzy stronami została zawarta (...) 2019 r. na czas nieokreślony. Zatem argument Spółki w zakresie zdobytego doświadczenia podczas prowadzonej działalności gospodarczej przez Wspólnika jest chybiony, a także nieracjonalny. Możliwe że, Spółka posiada rzeczywistą potrzebę nawiązania współpracy w zakresie badania rynku i opinii publicznej itp., co potencjalnie jest ekonomicznie i biznesowo uzasadnione. Jednakże podmiot z jakim została zawarta umowa o świadczenie tych usług nie posiadał kwalifikacji i umiejętności, a także doświadczenia zdobytego w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej, w momencie zawarcia umowy. Tym samym, w analizowanej sprawie dochodzi do wykreowania potrzeb Spółki, tak aby zawrzeć umowę świadczenia usług z podmiotem powiązanym i wypłacać wynagrodzenie za korzystanie z usług. Zatem w pełni uzasadnione jest stwierdzenie, że w analizowanej sprawie dochodzi do powstania ukrytego zysku. Uznać można, że pod postacią wynagrodzenia za korzystanie z usług, o których mowa we wniosku, Spółka będzie wypłacała zysk dla podmiotu - Wspólnika - Pana B.B., który pełni rolę wspólnika Spółki oraz członka zarządu. Powyższe przesłanki wypełniają definicję ukrytych zysków. Również podkreślenia wymaga fakt, że celem wprowadzenia przepisów o ukrytych zyskach była próba wyeliminowania przez ustawodawcę pewnych sztucznych/ fikcyjnych działań spółek polegających na wypłacie zysków w formie innej niż dywidenda. Intencją ustawodawcy było więc uwzględnienie w katalogu dochodu do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców, akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami, akcjonariuszami, wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Zatem, nabywane usługi przez Spółkę od Wspólnika, począwszy od (...) 2023 r., tj. od dnia kiedy Spółka wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, stanowią dochód z tytułu ukrytego zysku zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. W konsekwencji Spółka powinna te transakcje opodatkowywać i zaliczać do kategorii ukrytych zysków. Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy: stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów wskazać należy, że dotyczą one konkretnych spraw i konkretnych podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili