0114-KDIP2-2.4010.125.2025.1.KW

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu wynagrodzenia za wykonanie usługi. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródła przychodów. Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na sprzedaży miejsc lotniczych na wyczarterowanych przez siebie samolotach. Wnioskodawca zawiera umowy sezonowe z touroperatorami, w ramach których zapewnia im określone pule miejsc lotniczych na dany sezon. Jednocześnie współpracuje z przewoźnikami lotniczymi zawierając z nimi umowy w ramach, których zakupuje pełne pojemności samolotów na określonych kierunkach i w określonych terminach w danym sezonie, zgodnie ze zgłoszonym zapotrzebowaniem. W momencie zawarcia umowy pomiędzy Wnioskodawcą a touroperatorem określana jest początkowa liczba zakontraktowanych miejsc lotniczych oraz bazowe ceny. Wnioskodawca blokuje dla touroperatora tę pulę miejsc w samolotach, zapewniając mu tym samym gwarancję dostępności w danym terminie. Zgodnie z postanowieniami umowy touroperator jest zobowiązany do dokonania płatności za zakontraktowane miejsca lotnicze najpóźniej na 7 dni przed terminem realizacji lotu, na podstawie faktury wystawionej przez Wnioskodawcę 14 dni przed planowanym rejsem. Jeśli touroperator nie dokona płatności w wymaganym terminie, to zgodnie z umową Wnioskodawca ma prawo, po uprzednim wezwaniu do zapłaty i wyznaczeniu dodatkowego terminu na dokonanie płatności, do wstrzymania wykonania umowy ze skutkiem natychmiastowym, a nawet do jednostronnego rozwiązania całej umowy. W takiej sytuacji touroperator traci zagwarantowaną pulę miejsc. Model biznesowy Wnioskodawcy zakłada dużą elastyczność w zakresie zarządzania zakontraktowanymi miejscami, umożliwiając zarówno ich redukcję, jak i zwiększenie w trakcie trwania sezonu. Takie podejście pozwala na pozyskiwanie i utrzymywanie klientów w długich, wieloletnich okresach czasu. Touroperatorzy mogą zgłaszać wnioski o zmiany w pierwotnie zakontraktowanej liczbie miejsc. W praktyce wielkość i struktura zakontraktowanych miejsc podlegają częstym korektom, na co wpływ mają między innymi: zmiany w bieżącej sytuacji rynkowej, zmiany popytu na określone kierunki turystyczne, działania konkurencji, sytuacja ekonomiczno-polityczna, a także siły wyższe, takie jak konflikty zbrojne, klęski żywiołowe czy zmiany regulacyjne. Wskazana elastyczność jest warunkiem funkcjonowania Wnioskodawcy w branży. Przewoźnicy lotniczy wymagają definitywnego zakontraktowania całych pojemności samolotów z wyprzedzeniem w celu zaplanowania operacji lotniczych, natomiast u touroperatorów zapotrzebowanie na miejsca może zmienić się do ostatnich dni przed wylotem. Wartością dodaną Wnioskodawcy w proces jest aktywne zarządzanie zmiennością popytu u poszczególnych touroperatorów, tak aby nie musieli płacić za niewykorzystane miejsca, a w przypadku wzrostu popytu, żeby znaleźć wolne dodatkowe, dostępne miejsca dla określonych destynacji. W związku z powyższym, można wyróżnić następujące warianty rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a touroperatorami: Wnioskodawca wystawia fakturę, touroperator dokonuje zapłaty i następuje wykonanie usługi zgodnie z początkowym zamówieniem;

Wnioskodawca wystawia fakturę, touroperator nie dokonuje zapłaty, w związku z czym usługa dla danego touroperatora nie zostaje wykonana, a Wnioskodawca wystawia korektę faktury; Wnioskodawca wystawia fakturę, touroperator dokonuje zapłaty, następnie zmniejsza zamówienie, a Wnioskodawca koryguje fakturę oraz zwraca nadpłatę lub zalicza ją na poczet przyszłych zamówień i następuje wykonanie usługi; Wnioskodawca wystawia fakturę, touroperator dokonuje zapłaty, następnie zwiększa zamówienie, a Wnioskodawca koryguje fakturę, touroperator dokonuje zapłaty za dodatkowe miejsca i następuje wykonanie usługi. Zdarzają się także rozliczenia, które składają się z kilku wariantów naraz. W ramach jednego zamówienia może dojść w różnych momentach w czasie do zwiększenia i zmniejszenia liczby miejsc. Podsumowując każde zamówienie może nie być ani razu zmodyfikowane, ale może być zmodyfikowane jeden raz lub wiele razy. Przypadki, gdy zwiększenie zamówienia zgłoszone przez touroperatora nie jest realizowane zdarzają się, jeżeli Wnioskodawca nie ma możliwości zorganizowania wolnych miejsc dla danej destynacji. Przypadki, gdy zmniejszenie zamówienia nie jest realizowane zdarzają się rzadko i są przeważnie skutkiem zdarzeń o charakterze siły wyższej (np. katastrofy naturalne lub zamachy terrorystyczne w miejscach destynacji). Zgodnie z powyższym ostateczne wynagrodzenie Wnioskodawcy nie jest znane na etapie zawarcia umowy, wystawienia faktury ani jej opłacenia przez touroperatora. Ze względu na zmienność warunków w branży turystycznej oraz częste modyfikacje pierwotnie zakontraktowanej liczby miejsc ostateczna kwota wynagrodzenia Wnioskodawcy staje się pewna w dniu lotu, gdy znane są wszystkie czynniki wpływające na końcową cenę usługi.

Pytanie

W którym momencie Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego? Państwa stanowisko w sprawie W ocenie Wnioskodawcy przychód podatkowy powinien być rozpoznawany w momencie wykonania usługi, tj. w momencie realizacji lotu. Ustawa o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Wskazać należy, że za przychód podatkowy mogą zostać uznane tylko takie przysporzenia podatnika, które mają charakter definitywny, tj. w sposób bezzwrotny i trwały powiększają jego majątek. Przychody należne to bowiem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych

związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności. W świetle przywołanego powyżej przepisu o powstaniu przychodu podatkowego z działalności gospodarczej decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu. Ustawodawca przewidział także przypadki, w których otrzymanie środków pieniężnych nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego. W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy CIT do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Regulacja wynikająca z przywołanego powyżej przepisu stanowi wyjątek od ogólnych zasad ustalania przychodu, a jej zastosowanie jest uzależnione od tego, czy otrzymane lub należne kwoty stanowią przedpłaty na poczet dostawy towarów lub świadczenia usług, które zostaną zrealizowane w kolejnych okresach sprawozdawczych. W praktyce oznacza to, że nie zawsze wystawienie faktury albo uregulowanie należności będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. W ocenie Wnioskodawcy otrzymywane przez niego wpłaty od touroperatorów przed realizacją lotu nie wywołują po jego stronie obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT. Środki te nie mają charakteru definitywnego, gdyż w momencie ich otrzymania nie jest jeszcze możliwe precyzyjne określenie końcowej wartości wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy. Dopiero w dniu lotu znane są wszystkie czynniki wpływające na ostateczne rozliczenie, takie jak redukcje lub zwiększenia liczby zakontraktowanych miejsc lotniczych, anulacje lotów czy fakt opłacenia ostatecznego zamówienia przez touroperatora. Zgodnie z umową touroperator jest obowiązany do dokonania płatności na rzecz Wnioskodawcy przed realizacją lotu, na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę faktury, jednak warunki umowne przewidują możliwość modyfikacji pierwotnie zakontraktowanej liczby miejsc. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu rozpoznawania przychodu podatkowego pozostaje również aktualne w sytuacjach, gdy faktura została wystawiona, a płatność dokonana w roku podatkowym poprzedzającym realizację lotu, ponieważ na moment otrzymania tych środków wynagrodzenie Wnioskodawcy nie miałoby jeszcze charakteru definitywnego. Kluczowe jest bowiem to, że do chwili odbycia lotu nie jest możliwe precyzyjne określenie ostatecznej wysokości wynagrodzenia. Treść art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT wręcz podkreśla, że to moment, w którym należność nabiera charakteru definitywnego kreuje moment powstania przychodu podatkowego, a nie upływ roku podatkowego. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, niezależnie od momentu wystawienia faktury oraz otrzymania środków od touroperatora, przychód podatkowy powinien być rozpoznany dopiero w momencie wykonania usługi, tj. realizacji lotu. Dopiero w tym momencie możliwe jest ostateczne określenie wysokości wynagrodzenia z tytułu wykonania przedmiotowej usługi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Wątpliwości Spółki dotyczą momentu rozpoznania przychodu do opodatkowania w związku ze sprzedażą miejsc lotniczych na wyczarterowanych przez siebie samolotach. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność polegającą na sprzedaży miejsc lotniczych na wyczarterowanych przez siebie samolotach. Spółka zawiera umowy sezonowe z touroperatorami, w ramach których zapewnia im określone pule miejsc lotniczych na dany sezon. Jednocześnie współpracuje z przewoźnikami lotniczymi zawierając z nimi umowy w ramach, których zakupuje pełne pojemności samolotów na określonych kierunkach i w określonych terminach w danym sezonie, zgodnie ze zgłoszonym zapotrzebowaniem. W momencie zawarcia umowy pomiędzy Wnioskodawcą a touroperatorem określana jest początkowa liczba zakontraktowanych miejsc lotniczych oraz bazowe ceny. Wnioskodawca blokuje dla touroperatora tę pulę miejsc w samolotach, zapewniając mu tym samym gwarancję dostępności w danym terminie. Zgodnie z postanowieniami umowy touroperator jest zobowiązany do dokonania płatności za zakontraktowane miejsca lotnicze najpóźniej na 7 dni przed terminem realizacji lotu, na podstawie faktury wystawionej przez Wnioskodawcę 14 dni przed planowanym rejsem. Jeśli touroperator nie dokona płatności w wymaganym terminie, to zgodnie z umową Wnioskodawca ma prawo, po uprzednim wezwaniu do zapłaty i wyznaczeniu dodatkowego terminu na dokonanie płatności, do wstrzymania wykonania umowy ze skutkiem natychmiastowym, a nawet do jednostronnego rozwiązania całej umowy. W takiej sytuacji touroperator traci zagwarantowaną pulę miejsc. Model biznesowy Spółki zakłada dużą elastyczność w zakresie zarządzania zakontraktowanymi miejscami, umożliwiając zarówno ich redukcję, jak i zwiększenie w trakcie trwania sezonu. W praktyce wielkość i struktura zakontraktowanych miejsc podlegają częstym korektom. Z opisu sprawy wynika, że można wyróżnić następujące warianty rozliczeń pomiędzy Spółką a touroperatorami: Spółka wystawia fakturę, touroperator dokonuje zapłaty i następuje wykonanie usługi zgodnie z początkowym zamówieniem; Spółka wystawia fakturę, touroperator nie dokonuje zapłaty, w związku z czym usługa dla danego touroperatora nie zostaje wykonana, a Wnioskodawca wystawia korektę faktury; Spółka wystawia fakturę, touroperator dokonuje zapłaty, następnie zmniejsza zamówienie, a Wnioskodawca koryguje fakturę oraz zwraca nadpłatę lub zalicza ją na poczet przyszłych zamówień i następuje wykonanie usługi; Spółka wystawia fakturę, touroperator dokonuje zapłaty, następnie zwiększa zamówienie, a Wnioskodawca koryguje fakturę, touroperator dokonuje zapłaty za dodatkowe miejsca i następuje wykonanie usługi. Zdarzają się także rozliczenia, które składają się z kilku wariantów naraz. W ramach jednego zamówienia może dojść w różnych momentach w czasie do zwiększenia i

zmniejszenia liczby miejsc. Podsumowując każde zamówienie może nie być ani razu zmodyfikowane, ale może być zmodyfikowane jeden raz lub wiele razy. Zdaniem Spółki, przychód podatkowy powstanie niezależnie od momentu wystawienia faktury oraz otrzymania środków od touroperatora, przychód podatkowy powinien być rozpoznany dopiero w momencie wykonania usługi, tj. realizacji lotu. Dopiero w tym momencie w opinii Wnioskodawcy możliwe jest ostateczne określenie wysokości wynagrodzenia z tytułu wykonania przedmiotowej usługi. Ze stanowiskiem Spółki nie można się jednak zgodzić. Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278, dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT: Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop: Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jednocześnie jak wynika z art. 12 ust. 3 updop: Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Ma to miejsce również w sytuacji, gdy skutkiem wystawienia faktury za wykonaną usługę, czy dostarczony towar powstaje roszczenie osoby prawnej wobec kontrahenta o zapłatę uzgodnionej ceny. Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. W świetle ww. przepisu należne lub otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a updop. Na mocy tego przepisu: Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: - wystawienia faktury albo - uregulowania należności. W świetle ww. przepisu, o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu. Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego niewątpliwie wynika, że w ramach rozliczeń pomiędzy Spółką a touroperatorami: Spółka wystawia fakturę, touroperator dokonuje zapłaty i następuje wykonanie usługi zgodnie z początkowym zamówieniem; Spółka wystawia fakturę, touroperator nie dokonuje zapłaty, w związku z czym usługa dla danego touroperatora nie zostaje wykonana, a Wnioskodawca wystawia korektę faktury; Spółka wystawia fakturę, touroperator dokonuje zapłaty, następnie zmniejsza zamówienie, a Wnioskodawca koryguje fakturę oraz zwraca nadpłatę lub zalicza ją na poczet przyszłych zamówień i następuje wykonanie usługi; Spółka wystawia fakturę, touroperator dokonuje zapłaty, następnie zwiększa zamówienie, a Wnioskodawca koryguje fakturę, touroperator dokonuje zapłaty za dodatkowe miejsca i następuje wykonanie usługi. W każdym z tych zdarzeń najwcześniejszy moment uzyskania przychodu wiąże się z wystawieniem faktury. W sprawie dla momentu rozpoznania przychodu bez znaczenia pozostają wewnętrzne ustalenia rozliczeń. W każdym z przedstawionych wariantów, zawsze najwcześniej wystawiona jest faktura, która przesądza o definitywności przychodu na podstawie art. 12 ust. 3a updop. Tym samym Państwa stanowisko, zgodnie z którym w opisanym stanie faktycznym niezależnie od momentu wystawienia faktury oraz otrzymania środków od touroperatora, przychód podatkowy Spółki powinien być rozpoznany dopiero w momencie wykonania usługi, tj. realizacji lotu należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.