Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
dłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
12 lutego 2025 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego
samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego
od osób prawnych w zakresie ustalenia:
1) czy ewentualny przychód podatkowy, który powstałby po stronie Spółki Dzielonej w
związku z opisywanym podziałem przez wyodrębnienie, powinien być zakwalifikowany
na płaszczyźnie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a
Niemcami jako dywidenda na podstawie art. 10 u.p.o. w związku z art. 7b ust. 1 pkt 1
lit. m ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) czy jako zysk z przeniesienia majątku na podstawie art. 13 u.p.o. w
związku z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT,
2) czy w związku z opisywanym podziałem przez wyodrębnienie, po stronie Spółki
Dzielonej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT w
związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT,
3) w jaki sposób powinna zostać określona wartość emisyjna udziałów, o której mowa w
art. 4a pkt 16 ustawy o CIT i art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT Spółki Przejmującej,
które zostaną przyznane Spółce Dzielonej w wyniku podziału przez wyodrębnienie,
4) w jaki sposób należy określić wartość przychodu Spółki Przejmującej, o którym mowa
w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, w związku z podziałem przez wyodrębnienie ogółu
składników Oddziału do Spółki Przejmującej,
5) czy w związku z opisywanym podziałem przez wyodrębnienie po stronie Spółki
Przejmującej powstanie przychód podatkowy wynikający z podziału przez
wyodrębnienie i w konsekwencji obowiązek zapłaty podatku na podstawie art. 12 ust.
1 pkt 8c ustawy o CIT w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
X jest spółką prawa handlowego utworzoną zgodnie z prawem niemieckim (dalej: „Spółka
Dzielona”). Forma prawna Spółki Dzielonej - X (GmbH) – odpowiada formie polskiej spółki z
ograniczoną odpowiedzialnością.
Jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej jest Y, która jest spółką prawa japońskiego (dalej: „
Wspólnik”). Zarówno Wspólnik jak i Spółka Dzielona należą do międzynarodowej grupy
kapitałowej (dalej: „Grupa”).
Spółka Dzielona prowadzi działalność w zakresie dystrybucji towarów oraz świadczenia
usług, jak również działalność jako spółka holdingowa, posiadając udziały innych spółek
należących do Grupy w innych krajach w Europie. Spółka Dzielona prowadzi również swoją
działalność w innych krajach w Europie poprzez położone tam swoje oddziały, w tym
oddział w (...).
W Polsce Spółka Dzielona prowadzi swoją działalność za pomocą oddziału w rozumieniu
ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i
innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej
Polskiej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 470). Oddział Spółki Dzielonej w Polsce został
zarejestrowany pod nazwą: X GmbH spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w
Polsce (dalej: „Oddział”).
Spółka Dzielona poprzez Oddział prowadzi działalność w zakresie sprzedaży towarów oraz
świadczy usługi serwisowe na rzecz klientów w Polsce i za granicą. Oddział w Polsce jest
pracodawcą zatrudniającym pracowników (stroną umów o pracę). Najważniejsze aktywa
przypisane do Oddziału Spółki Dzielonej obejmują należności krótkoterminowe oraz
długoterminowe od podmiotów trzecich oraz od podmiotów powiązanych, gotówkę i
zapasy. Pod względem wartości, najistotniejsze zobowiązania przypisane do Oddziału
Spółki Dzielonej obejmują zobowiązania finansowe krótkoterminowe i długoterminowe
wobec stron trzecich oraz zobowiązania handlowe i pożyczkowe wobec podmiotów
powiązanych.
Na płaszczyźnie podatku dochodowego od osób prawnych Oddział stanowi polski zakład
Spółki Dzielonej, o którym mowa w art. 5 u.p.o. i art. 4a pkt 11 ustawy o CIT. W związku z
tym w zakresie, w jakim zyski (dochody) Spółki Dzielonej mogą być przypisane do
działalności prowadzonej za pomocą zakładu podatkowego w Polsce (Oddziału), Spółka
Dzielona podlega opodatkowaniu w Polsce zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.o. i art. 3 ust. 2
ustawy o CIT w związku z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.
Spółka Dzielona ani Oddział nie spełniają definicji „spółki nieruchomościowej”, o których
mowa w przepisach art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 4a pkt 35 ustawy o CIT.
Oddział stanowi również stałe miejsce prowadzenia działalności Spółki Dzielonej w Polsce
w rozumieniu podatku od towarów i usług (VAT (podatek od towarów i usług)). W konsekwencji, Oddział występuje jako
podatnik czynny VAT.
Obecnie w Grupie odbywają się procesy reorganizacyjne. Zdecydowano, że działalność
Spółki Dzielonej prowadzona poprzez Oddział, zostanie przeniesiona do nowo założonej
spółki przejmującej, której wyłącznym wspólnikiem będzie Spółka Dzielona. W tym celu
wszczęta została procedura transgranicznego podziału Spółki Dzielonej, który będzie mieć
formę podziału przez wyodrębnienie. Podstawą transgranicznego podziału przez
wyodrębnienie jest art. 160b pkt 4 lit. c Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE)
2017/1132 z dnia 14 czerwca 2017 r. w sprawie niektórych aspektów prawa spółek (Dz. U.
UE. L. z 2017 r. Nr 169, str. 46 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa 2017/1132”). Został on
wprowadzony na podstawie Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/2121 z
dnia 27 listopada 2019 r. zmieniającej dyrektywę (UE) 2017/1132 w odniesieniu do
transgranicznego przekształcania, łączenia i podziału spółek (Dz. U. UE. L. z 2019 r. Nr 321,
str. 1 z późn. zm.).
Przepis ten stanowi, że: „Na użytek niniejszego rozdziału: (dotyczącego transgranicznych
podziałów – przypis Wnioskodawcy) <podział> oznacza czynność, przez którą spółka
podlegająca podziałowi przenosi część swoich aktywów i pasywów na jedną lub więcej
spółek przejmujących w zamian za emisję na rzecz spółki podlegającej podziałowi
papierów wartościowych lub udziałów lub akcji w spółkach przejmujących (<podział przez
wydzielenie>)”. Należy stwierdzić, że w tym zakresie nomenklatura używana w prawie
polskim i prawie Unii Europejskiej nie jest spójna. W prawie polskim taki rodzaj podziałów
określa się podziałami przez wyodrębnienie. Podział przez wydzielenie jest podziałem, w
którym spółka dzielona kontynuuje swój byt a udziały (akcje) otrzymują jej wspólnicy
(akcjonariusze), w odróżnieniu od podziału przez wyodrębnienie, w którym udziały (akcje)
spółki przejmującej otrzymuje spółka dzielona.
W wyniku podziału część majątku Spółki Dzielonej obejmująca Oddział w Polsce ma zostać
przeniesiona do nowo zawiązanej polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „
Spółka Przejmująca”). Jednocześnie Spółka Dzielona otrzyma udziały w Spółce
Przejmującej. Zgodnie z przyjętymi założeniami, wartość nominalna udziałów Spółki
Przejmującej otrzymanych przez Spółkę Dzieloną będzie odpowiadać wartości rynkowej
majątku wyodrębnianego do Spółki Przejmującej, określoną w drodze wyceny przez
niezależnego rzeczoznawcę w oparciu o przyjętą metodę wyceny, na dzień poprzedzający
dzień wyodrębnienia.
W opisywanym zdarzeniu przyszłym transgraniczny podział będzie odbywał się zgodnie z
prawem niemieckim do dnia otrzymania zaświadczenia o zgodności podziału
transgranicznego z prawem krajowym, co wynika z art. 160c Dyrektywy Parlamentu
Europejskiego i Rady (UE) 2017/1132 z dnia 14 czerwca 2017 r. w sprawie niektórych
3aspektów prawa spółek i art. 550 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek
handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm., dalej: „k.s.h.”). Natomiast od tego
momentu podział przez wyodrębnienie będzie dalej procedowany według przepisów
polskich z odpowiednim zastosowaniem przepisów dotyczących podziału przez
2wyodrębnienie zgodnie z art. 550 k.s.h. w związku z art. 529 § 1 pkt 5 ustawy o CIT.
Podział stanie się skuteczny na moment wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego na
podstawie art. 530 § 2 k.s.h. (dzień wyodrębnienia).
Oznacza to, że Spółka Przejmująca zostanie wpisana do rejestru przedsiębiorców z tym
dniem, zaś przed dniem wyodrębnienia będzie funkcjonować jako spółka z ograniczoną
odpowiedzialnością w organizacji. Należy podkreślić, że zgodnie z przepisami k.s.h,
wyodrębnienie do spółki nowo założonej jest jedyną prawnie dopuszczalną możliwością
dla transgranicznego podziału przez wyodrębnienie.
Opisywana zmiana struktury wynika z uzasadnionych przyczyn gospodarczych, a zatem
ani jej głównym, ani jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylanie się od
opodatkowania (nie znajdą więc zastosowania art. 12 ust. 13 oraz ust. 14 ustawy o CIT).
Po przeprowadzeniu podziału przez wyodrębnienie Spółka Przejmująca będzie
kontynuowała prowadzenie działalności operacyjnej Spółki Dzielonej dotychczas
wykonywanej przez Oddział. Wskutek transgranicznego podziału przez wyodrębnienie
Spółka Przejmująca zaksięguje otrzymany majątek z uwzględnieniem metody łączenia
udziałów, co oznacza, że poszczególne składniki majątku nabyte od Spółki Dzielonej
zostaną ujęte w księgach Spółki Przejmującej w oparciu o ich wartość księgową wynikającą
z ksiąg Oddziału Spółki Dzielonej. Tym samym, dla potrzeb księgowych nie dojdzie do
przeszacowania wartości godziwej otrzymanych przez Spółkę Przejmującą składników
majątku Oddziału Spółki Dzielonej.
Różnica pomiędzy wartością kapitału zakładowego (określoną w oparciu o wartość
rynkową nabywanego majątku Oddziału Spółki Dzielonej), a wartością po jakiej do ksiąg
Spółki Przejmującej przyjęte zostaną składniki majątku Oddziału Spółki Dzielonej, zostanie
odniesiona w ciężar kapitałów w bilansie Spółki Przejmującej.
Tym samym, wskutek opisanego transgranicznego podziału przez wyodrębnienie po
stronie Spółki Przejmującej nie dojdzie do zwiększenia wartości nabywanych składników
majątku Oddziału Spółki Dzielonej ani dla potrzeb podatkowych (Spółka Przejmująca
przyjmie te składniki dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych
Oddziału Spółki Dzielonej i będzie kontynuować wycenę podatkową wspomnianych
składników), ani dla potrzeb księgowych (z uwagi na zastosowanie opisanego sposobu
ujęcia podziału w księgach Spółki Przejmującej).
W konsekwencji podziału przez wyodrębnienie, Spółka Przejmująca będzie kontynuowała
wycenę podatkową przejętych składników majątku, ponadto wszystkie składniki
materialne i niematerialne Oddziału Spółki Dzielonej, które zostaną przejęte przez Spółkę
Przejmującą, będą służyć działalności Spółki Przejmującej na terytorium Polski.
Wnioskodawca przyjmuje jednocześnie założenie, że wartość rynkowa wyodrębnienia
majątku Oddziału w Polsce będzie przewyższać sumaryczną wartość podatkową
poszczególnych składników majątkowych przenoszonych do Spółki Przejmującej. Tym
samym, Wnioskodawca spodziewa się, i dla potrzeb wniosku należy przyjąć jako element
zdarzenia przyszłego, że określona na dzień poprzedzający dzień wyodrębnienia wartość
rynkowa majątku Oddziału Wnioskodawcy otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie
przewyższała wartość składników tego majątku przyjętą dla celów podatkowych.
Wyodrębniana część majątku Spółki Dzielonej, czyli Oddział w Polsce stanowi
zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT a także
w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Także
pozostała część majątku Spółki Dzielonej, która nie będzie przedmiotem wyodrębnienia,
czyli majątek przypisany do działalności prowadzonej w Niemczech oraz majątek
przypisany do oddziałów Spółki Dzielonej prowadzących działalność gospodarczą w innych
państwach (Austrii i Węgrzech), będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa
(zorganizowane części przedsiębiorstwa) Spółki Dzielonej.
Wnioskodawca pragnie podkreślić, że na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka
Przejmująca nie została jeszcze wpisana do rejestru przedsiębiorców, jednak w zakresie
dotyczącym działalności tej spółki, w szczególności skutków podatkowych opisanego
transgranicznego podziału przez wyodrębnienie dotyczących Spółki Przejmującej
zastosowanie do niej powinien znaleźć przepis art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.
Pytania
1) Czy ewentualny przychód podatkowy, który powstałby po stronie Spółki Dzielonej w
związku z opisywanym podziałem przez wyodrębnienie, powinien być zakwalifikowany
na płaszczyźnie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a
Niemcami jako dywidenda na podstawie art. 10 u.p.o. w związku z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit.
m ustawy o CIT czy jako zysk z przeniesienia majątku na podstawie art. 13 u.p.o. w
związku z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT?
2) Czy w związku z opisywanym podziałem przez wyodrębnienie, po stronie Spółki
Dzielonej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT w
związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT?
3) W jaki sposób powinna zostać określona wartość emisyjna udziałów, o której mowa w
art. 4a pkt 16 ustawy o CIT i art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT Spółki Przejmującej, które
zostaną przyznane Spółce Dzielonej w wyniku podziału przez wyodrębnienie?
4) W jaki sposób należy określić wartość przychodu Spółki Przejmującej, o którym mowa w
art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, w związku z podziałem przez wyodrębnienie ogółu
składników Oddziału do Spółki Przejmującej?
5) Czy w związku z opisywanym podziałem przez wyodrębnienie po stronie Spółki
Przejmującej powstanie przychód podatkowy wynikający z podziału przez
wyodrębnienie i w konsekwencji obowiązek zapłaty podatku na podstawie art. 12 ust. 1
pkt 8c ustawy o CIT w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT?
Państwa stanowisko w sprawie
1) Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualny przychód podatkowy który powstałby po stronie
Spółki Dzielonej w związku z opisywanym podziałem przez wyodrębnienie, powinien
być zakwalifikowany na płaszczyźnie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania
między Polską a Niemcami jako zysk z przeniesienia majątku na podstawie art. 13 u.p.
o. w związku z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT.
2) W związku z opisywanym podziałem przez wyodrębnienie, po stronie Spółki Dzielonej
nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.
3) Zdaniem Wnioskodawcy, wartość emisyjna udziałów, o której mowa w art. 4a pkt 16
ustawy o CIT i art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT Spółki Przejmującej, które zostaną
przyznane Spółce Dzielonej w wyniku podziału przez wyodrębnienie powinna być
ustalona jako wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmującej, która odpowiada
ilorazowi wartości majątku wyodrębnianego do Spółki Przejmującej i liczby udziałów
na które dzieli się kapitał zakładowy Spółki Przejmującej.
Wnioskodawca zwraca jednocześnie uwagę, że interpretując językowo treść przepisu
art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przepis ten nie powinien znaleźć zastosowania do
podziału przez wyodrębnienie, a tym samym również do transgranicznego podziału
przez wyodrębnienie, który został przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego.
4) Zdaniem Wnioskodawcy, wartość przychodu Spółki Przejmującej, o którym mowa w art.
12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, w związku z podziałem przez wyodrębnienie ogółu
składników Oddziału (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do Spółki Przejmującej
stanowić będzie różnica pomiędzy wartością podatkową, a ustaloną na dzień
poprzedzający dzień wyodrębnienia wartością rynkowa wyodrębnianego majątku,
rozumianego jako zbiór ogółu aktywów i pasywów Oddziału.
5) Zdaniem Wnioskodawcy, w związku opisywanym podziałem przez wyodrębnienie po
stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód podatkowy wynikający z
opisanego podziału przez wyodrębnienie i w konsekwencji nie powstanie obowiązek
zapłaty podatku na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w związku z art. 12 ust.
4 pkt 3e ustawy o CIT lub na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1
Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej: jako „ustawa o CIT”):
„Za przychody z zysków kapitałowych uważa się: przychody z udziału w zyskach osób
prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie
uzyskane z tego udziału, w tym: przychody uzyskane w następstwie przekształceń,
łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w
następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub
spółki,
- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
- przychody spółki dzielonej.”
Należy zauważyć, że przychody z udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art.
7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a więc także art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m. ustawy o CIT, stanowią
dywidendy o których mowa w art. 10 ust. 3 u.p.o., więc powinny zostać opodatkowane
zgodnie z zasadami przewidzianymi w tym artykule.
W myśl art. 10 ust. 3 u.p.o.:
„Określenie <dywidendy> użyte w niniejszym artykule oznacza dochód z akcji, akcji
gratisowych, praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji założycieli lub innych praw,
z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również inny dochód, który według
prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem
podatkowym traktowany jak dochód z akcji i wypłaty z tytułu świadectw udziałowych w
funduszu inwestycyjnym.”
Należy jednak zwrócić uwagę na treść dodanego na podstawie ustawy z dnia 29
października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U.
poz. 2105 z późn. zm.) art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT. Przepis art. 7b ust. 1 pkt 1a
ustawy o CIT ma następującą treść:
„Za przychody z zysków kapitałowych uważa się: przychody uzyskane w następstwie
przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.”
Przychody wymienione w art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT nie stanowią przychodów z
udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
W konsekwencji nie stanowią one dywidend zgodnie z art. 10 ust. 3 u.p.o., więc nie mogą
one być opodatkowane jak dywidendy na podstawie art. 10 u.p.o.
Wykształciły się różne koncepcje dotyczące wzajemnej relacji art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o
CIT i art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, między innymi, że obejmują one ten sam
zakres przychodów, więc skoro art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT jest przepisem
późniejszym niż art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, to tylko art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy
o CIT powinien znajdować zastosowanie, niejako wyłączając zastosowanie art. 7b ust. 1
pkt 1 lit. m ustawy o CIT. Taki pogląd jest prezentowany w doktrynie prawa podatkowego,
zobacz: M. Kondej, M. Wicher, Opodatkowanie połączeń po 1 stycznia 2022 r., Przegląd
Podatkowy 2022, nr 7, s. 33.
Jednak zgodnie z wydawanymi interpretacjami indywidualnymi oraz orzeczeniami sądów
administracyjnych zakres zastosowania art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT i art. 7b ust. 1
pkt 1 lit. m ustawy o CIT jest odmienny. W konsekwencji przepisy te obecnie normują inny
zakres zdarzeń, więc oba mogą znaleźć zastosowanie w różnych przypadkach, a żaden nie
wyłącza całkowicie zastosowania drugiego przepisu.
Cytując fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 28
kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 14/23, LEX nr 3558355, orzeczenie nieprawomocne,
można wskazać, że:
„Dalej odnosząc się do zarzutu, iż organ nieprawidłowo zakwalifikował przysporzenie
spółki z tytułu podziału do kategorii <przychodów z tytułu udziału w zyskach osoby
prawnej>, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT - nie zaś do jednej z
kategorii zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1a tej ustawy,
wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody
z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń,
łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w
następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby
prawnej lub spółki,
- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
- przychody spółki dzielonej.
Natomiast zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, za przychody z zysków
kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub
podziału podmiotów.
Powyższe przepisy zawierają szczegółową definicję dochodów (przychodów), odnosząc ją
do dochodu (przychodu) pochodzącego z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiąc
jednocześnie, że dochodem (przychodem) tym jest dochód (przychód) „faktycznie
uzyskany” z tego udziału. Użycie przez ustawodawcę pojęcia dochód (przychód) faktycznie
uzyskany oznacza - zgodnie z wykładnią językową - że chodzi o przychód, który faktycznie -
zgodnie z faktami; w istocie; rzeczywiście; niewątpliwie; naprawdę - został otrzymany.
Natomiast art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wylicza niektóre rodzaje dochodów z udziałów
w zyskach osób prawnych. Powyższe wyliczenie ma jedynie charakter przykładowy. Należy
jednak stwierdzić, że określenie „przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” jest
pojęciem zawierającym wszelkie dochody, jakie powstają w następstwie posiadania przez
podatnika prawa do udziału w zyskach innej osoby prawnej (por. wyrok WSA w Warszawie
z 13 stycznia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1324/21).
Zatem słusznie wskazuje organ, iż aby mówić o przychodzie faktycznie uzyskanym z
udziału w zyskach osób prawnych, co do zasady konieczne jest uprawnienie danego
podmiotu do udziału w zyskach osoby prawnej, co wynika przede wszystkim z posiadania
udziałów lub akcji osoby prawnej. Zatem uzasadniona jest interpretacja, iż - w stanie
prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. - art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT
odnosi się do przychodów danego podmiotu, który posiada, na dzień poprzedzający dzień
restrukturyzacji, udział w kapitale lub prawo do zysku innej osoby prawnej, tj. odnosi się m.
in. do sytuacji gdy przychody osiąga wspólnik spółki przejmowanej lub dzielonej, któremu
przydzielane są udziały spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, który posiada już udział
w kapitale lub prawo do zysku spółki przejmującej lub nowo zawiązanej.
Natomiast art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, odnosi się do przychodów z restrukturyzacji
powstałych u podmiotów, które nie posiadały, na dzień poprzedzający dzień
restrukturyzacji, udziału w kapitale lub praw do zysku osoby prawnej, tj. odnosi się m.in.
do sytuacji, gdy przychody osiąga wspólnik, któremu przydzielane są udziały spółki
przejmującej lub nowo zawiązanej, lecz który nie posiadał udziału lub prawa do zysku tej
spółki.”.
Innymi słowy, art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, odnosi się do przychodów podmiotu,
który posiada na dzień poprzedzający dzień reorganizacji, udział w kapitale lub prawo do
udziału w zysku w innym podmiocie biorącym udział w reorganizacji. Dodatkowo przychód
ten musi wynikać z faktu posiadania udziałów w kapitale lub prawa do zysku.
Natomiast we wszystkich pozostałych sytuacjach, kiedy przychody z reorganizacji nie
wynikają z posiadania udziałów w kapitale lub prawa do zysku, między innymi wtedy, gdy
podmiot biorący udział w reorganizacji nie posiada udziałów (akcji) w innych podmiotach
biorących udziałów w reorganizacji, to zastosowanie znajduje art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy
o CIT.
Powyżej zaprezentowany pogląd jest w zasadzie jednolicie wyrażany w orzeczeniach
sądowych i wydawanych interpretacjach indywidualnych. Można wskazać między innymi
na:
- wyrok WSA w Gliwicach z 13 maja 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1238/23, LEX nr 3719959,
orzeczenie nieprawomocne;
- wyrok WSA w Gliwicach z 8 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1501/23, LEX nr 3706887,
orzeczenie prawomocne;
- wyrok WSA w Gliwicach z 25 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 247/23, LEX nr 3603430,
orzeczenie nieprawomocne;
- wyrok WSA w Gliwicach z 28 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 14/23, LEX nr 3558355,
orzeczenie nieprawomocne,
- interpretację indywidualną z 28 listopada 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.534.2023.2.
JF;
- interpretację indywidualną z 1 marca 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.268.2022.2.JF;
- interpretację indywidualną z 31 stycznia 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.791.2022.1.
AW;
- interpretację indywidualną z 15 grudnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.390.2022.1.
DD;
- interpretację indywidualną z 1 grudnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.514.2022.1.IZ.
Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, ma dojść do transgranicznego podziału przez
wyodrębnienie Spółki Dzielonej. W wyniku podziału przez wyodrębnienie zorganizowana
część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej przypisana dotychczas do Oddziału w Polsce
zostanie przeniesiona do Spółki Przejmującej z siedzibą w Polsce.
Należy jednak zauważyć, że Spółka Przejmująca powstanie dopiero wraz z podziałem
przez wyodrębnienie, ponieważ będzie spółką nowo zawiązaną.
Oznacza to, że Spółka Dzielona nie może posiadać udziałów w kapitale Spółki Przejmującej
ani prawa do zysku Spółki Przejmującej na dzień poprzedzający dzień wyodrębnienia.
Dlatego ewentualne przychody Spółki Dzielonej z podziału nie mogą wynikać z posiadania
udziałów lub prawa do udziału w zysku w innym podmiocie biorącym udział w
reorganizacji.
W konsekwencji ewentualne przychody Spółki Dzielonej należy zakwalifikować do
przychodów wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT. Oznacza to, że przychody
Spółki Dzielonej nie mogą być zakwalifikowane jako przychody z udziału w zyskach osób
prawnych z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, a w efekcie nie powinny podlegać
opodatkowaniu na zasadach przewidzianych przepisami art. 10 u.p.o.
Skoro ewentualny przychód Spółki Dzielonej będzie przychodem, o którym mowa w art.
7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, to na gruncie umowy o unikaniu podwójnego
opodatkowania między Polską a Niemcami należy kwalifikować ten przychód jako zysk z
przeniesienia własności majątku, o którym mowa w art. 13 u.p.o.
Trzeba bowiem stwierdzić, że osiąganie przychodu przez Spółkę Dzieloną ma związek z
tym, że część jej majątku jest przenoszona do Spółki Przejmującej. Dlatego należy uznać,
że osiągane przez Spółkę Dzieloną przychody powinny być uznane za zyski z przeniesienia
własności majątku, które mogą być opodatkowane w Polsce, ponieważ są związane z
zakładem podatkowym Spółki Dzielonej w Polsce (Oddział stanowi zakład podatkowy).
Wynika to z art. 13 ust. 3 u.p.o., który stanowi, że:
„Zyski z przeniesienia własności majątku ruchomego stanowiącego majątek zakładowy
zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim
Umawiającym się Państwie albo z przeniesienia własności mienia ruchomego należącego
do stałej placówki, którym osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w
Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie w celu
wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami, które pochodzą z przeniesienia
własności takiego zakładu (odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej
placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.”.
Innymi słowy, w przypadku powstania dla Spółki Dzielonej przychodu wskutek
transgranicznego podziału Spółki Dzielonej przez wyodrębnienie Oddziału do Spółki
Przejmującej, taki przychód powinien podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Polsce (w
Oddziale), w źródle zysków kapitałowych, innych niż przychody z udziału w zyskach osób
prawnych, stosownie do art. 13 ust. 3 u.p.o. w związku z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT.
Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2
Wartość przychodów uczestników podziału określają przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8b, pkt 8c,
pkt 8d, pkt 8f i pkt 9 ustawy o CIT. Z uwagi na charakterystykę prawną podziału przez
wyodrębnienie, uczestnikami takiego zdarzenia reorganizacyjnego są wyłącznie spółka
podlegająca podziałowi (spółka dzielona) oraz spółka przejmująca, która w zamian za
wyodrębniany majątek wydaje udziały do spółki dzielonej.
Mając powyższe na uwadze, ze wspomnianego katalogu przychodów uczestników
podziału, wskutek podziału przez wyodrębnienie przychód po stronie spółki dzielonej
powstać może wyłącznie w rezultacie zastosowania przepisu art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o
CIT. Zgodnie z nim, przychodem spółki dzielonej z podziału jest wartość rynkowa
składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane
ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień
wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio.
Należy jednocześnie podkreślić, że w myśl art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT powstanie
przychodu po stronie spółki dzielonej ma charakter warunkowy. Mianowicie, przychód po
stronie spółki dzielonej w podziale przez wyodrębnienie powstać może wyłącznie, jeżeli:
1) majątek przejmowany na skutek podziału przez spółkę przejmującą, lub
2) majątek pozostający w spółce dzielonej,
nie stanowią zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy
o CIT.
Jednocześnie w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, w spółce podlegającej podziałowi
przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający
w spółce dzielonej, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie uznaje się za
przychód wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub
spółki nowo zawiązane ustalonej na dzień poprzedzający dzień wyodrębnienia.
Czytając łącznie obydwa przepisy, przychód dla spółki dzielonej z podziału przez
wyodrębnienie nie powstanie, jeśli obydwie części majątku spółki dzielonej, tj. część
pozostająca w spółce dzielonej oraz część wyodrębniania do spółki przejmującej, stanowić
będą zorganizowane części przedsiębiorstwa.
W świetle opisu zdarzenia przyszłego, Spółka Dzielona prowadzi działalność m.in. w
zakresie dystrybucji towarów oraz świadczenia usług w kilku krajach w Europie poprzez
położone tam swoje oddziały, w tym poprzez Oddział w Polsce, ale także oddziały
zlokalizowane w Austrii i na Węgrzech.
Mając na uwadze określone w opisie zdarzenia przyszłego założenie Wnioskodawcy, że:
- wyodrębniana część majątku Spółki Dzielonej przypisana do Oddziału w Polsce stanowi
zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,
- pozostała część majątku Spółki Dzielonej, która nie będzie przedmiotem wyodrębnienia,
czyli majątek przypisany do działalności prowadzonej w Niemczech oraz majątek
przypisany do oddziałów Spółki Dzielonej prowadzących działalność gospodarczą w
innych państwach (Austrii i Węgrzech), będzie stanowić zorganizowaną część
przedsiębiorstwa (zorganizowane części przedsiębiorstwa) Spółki Dzielonej w
rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,
to w ocenie Wnioskodawcy, wskutek podziału Spółki Dzielonej przez
wyodrębnienie majątku i działalności Oddziału w Polsce do Spółki Przejmującej,
przychód o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT nie powstanie z uwagi
na zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.
Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 3 i pytania nr 4
Na wstępie Wnioskodawca pragnie wskazać, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT
definiując w swojej treści przychód z podziału w swojej treści referuje wprost do wartości
emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej.
2Mając na uwadze, że stosownie do art. 550 k.s.h. w związku z art. 529 § 1 pkt 5 k.s.h.
transgraniczny podział będzie mieć charakter podziału przez wyodrębnienie, w
przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego podziale Spółka Przejmująca wyda udziały
nie do wspólnika Spółki Dzielonej, ale do samej Spółki Dzielonej. Z tego powodu, zdaniem
Wnioskodawcy przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT i związany z nim przepis art. 4a
pkt 16a ustawy o CIT nie powinien mieć zastosowania w analizowanym przypadku.
Niemniej, z ostrożności, w przypadku odmiennej wykładni przyjętej przez Organ,
Wnioskodawca poniżej przedstawia uzasadnienie stanowiska w przedmiocie pytania
oznaczonego we wniosku numerem 3.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT:
„Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: ustalona na dzień
poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu
przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo
zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników
tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.”.
Z kolei przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT stanowi, że:
„Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: ustalona na dzień
poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu
przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo
zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych
udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.”
Natomiast zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT:
„Ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej udziałów (akcji) - oznacza to cenę, po
jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich
braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej
tych udziałów.”.
Oznacza to, że zarówno art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, jak i wspomniany wcześniej art.
12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT i art. 4a pkt 16a ustawy o CIT odwołują się do wartości
rynkowej podmiotu dzielonego lub majątku podmiotu dzielonego w celu określenia
przychodu z podziału. Jednocześnie pojęcie wartości rynkowej majątku podmiotu
przejmowanego lub dzielonego nie zostało zdefiniowane w przepisach.
W ocenie Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy dokonać wykładni pojęcia wartości
emisyjnej. W świetle cytowanego art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, wartość emisyjna udziałów
(akcji) oznacza ich wartość rynkową, chyba że cena po jakiej obejmowane są te udziały
(akcje) jest wyższa. W konsekwencji, aby określić wartość emisyjną udziałów (akcji)
konieczne jest, aby najpierw określić ich wartość rynkową.
W przypadku Spółki Przejmującej ustalenie wartości emisyjnej jej udziałów na dzień
poprzedzający dzień podziału jest problematyczne. Należy bowiem stwierdzić, że Spółka
Przejmująca powstaje wraz z dokonaniem podziału przez wyodrębnienie, czyli powstaje
dopiero w dniu podziału. Nie istnieje więc możliwość, aby wprost ustalić wartość rynkową
jej udziałów w dniu poprzedzającym dzień podziału.
W takiej sytuacji zdaniem Wnioskodawcy wartość rynkowa udziałów, a w konsekwencji
także wartość emisyjna udziałów (przy założeniu, że udziały nie będą obejmowane po
wyższej cenie niż ich wartość rynkowa), powinna odpowiadać ilorazowi wartości majątku
wyodrębnianego ze Spółki Dzielonej do Spółki polskiej oraz liczby udziałów (wartości
nominalnej) na które dzieli się kapitał zakładowy Spółki Przejmującej jako podmiotu nowo
zawiązanego. Tylko w taki sposób istnieje możliwość określenia wartości rynkowej
udziałów Spółki Przejmującej. Taki pogląd został zaaprobowany w praktyce orzeczniczej
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z 13 lipca
2022 r., Znak: 0111-KDWB.4010.33.2022.1.APA oraz w interpretacji indywidualnej z 25
maja 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.63.2018.2.PB.
Ustawa o CIT nie określa w formie definicji legalnej pojęcia „majątku” ani „wartości
rynkowej”. Przepis art. 4a pkt 2 ustawy o CIT posługuje się pojęciem „składników
majątkowych” stanowiąc, że są to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości,
pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością
gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, określonej
zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT. Niemniej, pojęcie „składników majątkowych” nie jest
tożsame pojęciu „majątku”. Na gruncie prawa cywilnego, pojęcie „majątku” występuje w
dwóch znaczeniach:
a) w znaczeniu węższym „majątek” oznacza ogół aktywów przysługujących danemu
podmiotowi („mienie” w rozumieniu art. 44 Kodeksu cywilnego),
b) w znaczeniu szerszym „majątek” stanowi ogół aktywów pasywów danego podmiotu
(tak: Z. Radwański, Prawo cywilne - część ogólna, wydanie 8, C.H. Beck, Warszawa
2005, str. 189).
W doktrynie prawa cywilnego wskazuje się, że to jakie znaczenie (węższe lub szersze)
należy nadać pojęciu „majątku” zależy od okoliczności, w których ono występuje, z tym
zastrzeżeniem że szersze ujęcie majątku występuje przede wszystkim w sytuacji, gdy
mamy do czynienia z sukcesją uniwersalną (tak: M. Gutowski (red.), Kodeks cywilny. Tom I.
Komentarz do art. 1-352, komentarz do art. 44 k.c., Legalis).
Takie rozumienie pojęcia „majątek” potwierdzone zostało m.in. przez Sąd Apelacyjny w
Łodzi w wyroku z 28 marca 2014 r., sygn. akt I ACa 1278/13, w którym wskazano, że:
„pojęcie „majątek” na gruncie przepisów kodeksu cywilnego jest bliskie pojęciu „mienia”,
zdefiniowanemu w art. 44 k.c. ale pojęcia te nie są tożsame. Mienie jest pojęciem
ogólnym, oznaczającym ogół praw majątkowych, w szczególności prawo własności i inne
prawa rzeczowe występujące w kodeksie cywilnym i poza tym kodeksem. Są to też takie
prawa majątkowe jak wierzytelności oraz prawa osobiste o charakterze majątkowym.
Mieniem są tylko prawa, nie są zaś obowiązki (długi), które własność i inne prawa
majątkowe tylko obciążają. Pojęciem mienia są zatem objęte jedynie aktywa przysługujące
określonemu podmiotowi (zob. komentarz do art. 44 kodeksu cywilnego, autorstwa
Wojciech J. Katner, Lex 2009 r., wyrok Sądu Najwyższego z 3 grudnia 2009 r., sygn. akt II
CSK 215/09, Lex nr 551060).
Od pojęcia „mienia” należy jednak odróżnić pojęcie „majątek”. Choć terminy te niekiedy
uznaje się za tożsame, to jednak nie mają one identycznego zakresu pojęciowego. W
doktrynie przyjmuje się, że wyraz „majątek” używany jest w dwóch znaczeniach: węższym,
oznaczającym tylko aktywa, czyli prawa majątkowe posiadane przez podmiot, co może być
utożsamiane z pojęciem mienia, oraz w znaczeniu szerszym, oznaczającym ogół praw i
obowiązków majątkowych podmiotu prawa. Majątkiem są składniki mienia dające się
wyodrębnić jako zespół aktywów ale i zespół pasywów, będących przedmiotem obrotu,
dziedziczenia, podstawą odpowiedzialności za zobowiązania, itp. (zob. komentarz do art.
44 kodeksu cywilnego, autorstwa Wojciech J. Katner)”.
Z uwagi na skutek prawny w postaci częściowej sukcesji uniwersalnej, jaki wywodzony jest
na gruncie przepisów k.s.h. oraz art. 93c Ordynacji podatkowej, w ocenie Wnioskodawcy,
majątek rozumiany powinien być w ujęciu szerokim, jako zbiór aktywów i pasywów.
Odnosząc się zaś do pojęcia „wartości rynkowej majątku”, które także nie zostało
zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, pewną wskazówką interpretacyjną może być
treść art. 14 ust. 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym, wartość rynkową rzeczy, praw
majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie
rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w
szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.
W obiegu rynkowym stosowane są różne metody wyceny wartości rynkowej, np. wartość
księgowa, skorygowane aktywa netto, metoda likwidacyjna, metoda odtworzeniowa,
metoda dochodowa, metoda dyskontowania przepływów pieniężnych (ang. Discounted
Cashflow - DCF), przy czym w odniesieniu do przedsiębiorstw lub ich zorganizowanych
części do najpopularniejszych metod wyceny należą metody dochodowe (np. wspomniana
metoda DCF).
W niektórych orzeczeniach sądów administracyjnych prezentowany jest również pogląd,
że „wartość rynkowa majątku” może być utożsamiana z pojęciem wartości aktywów netto,
tj. wartości bilansowej aktywów pomniejszonej o zobowiązania. Taki sposób określenia
wartości rynkowej, który w istocie opiera się o wartość aktywów netto, tj. o koszty
historycznie poniesione na nabycie lub wytworzenie aktywa, skorygowane o dokonane
odpisy i pomniejszone o wartość zobowiązań, będzie właściwy w przypadkach, gdy
przedmiotem transferu w ramach połączenia lub podziału będzie majątek podmiotu,
którego wartość będzie generowana przede wszystkim w oparciu o wartość składników
majątkowych. W takim bowiem przypadku, będzie to wartość odpowiadająca „cenom
rynkowym stosowanym w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i
gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i
miejsca zbycia albo świadczenia.”.
Niemniej, gdy przedmiotem transferu w ramach połączenia lub podziału jest
przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część prowadzące istotną działalność
gospodarczą, w obrocie rynkowym przyjmuje się, że wycena wartości rynkowej powinna
wówczas obejmować m.in. rentowność i inne niematerialne czynniki lub cechy mające
wpływ na określenie wartości rynkowej w transakcjach między podmiotami
niepowiązanymi. Zatem konkludując powyższe rozważania, dla potrzeb stosowania
przepisów art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 1 pkt 8d oraz art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,
wartość rynkowa majątku to wartość zbioru aktywów i pasywów wyodrębnianych ze
Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej, określona na dzień poprzedzający dzień podziału
(a analizowanym opisie zdarzenia przyszłego: dzień wyodrębnienia).
W świetle opisu zdarzenia przyszłego, transgraniczny podział Spółki Dzielonej przez
wyodrębnienie dotyczyć będzie całokształtu działalności i majątku Oddziału, a zatem
zbioru aktywów i pasywów oraz realizowanych funkcji gospodarczych. Na potrzeby
transgranicznego podziału Spółki Dzielonej przez wyodrębnienie Oddziału, stanowiącego
zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej dla potrzeb przepisów ustawy o
CIT i ustawy o VAT, niezależny rzeczoznawca sporządzi wycenę wartości rynkowej
Oddziału. W oparciu o tę wartość, określona została w planie podziału wartość nominalna
udziałów nowo zawiązanej Spółki Przejmującej.
Mając powyższe na uwadze, na potrzeby przepisu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,
wartość przychodu Spółki Przejmującej określać będzie zatem różnica pomiędzy ustaloną
na dzień poprzedzający dzień wyodrębnienia wartością rynkową majątku Oddziału Spółki
Dzielonej wyodrębnianego do Spółki Przejmującej, zgodnie z przyjętą metodą wyceny, a
wartością podatkową poszczególnych składników majątku Oddziału, tj. wartością
wydatków poniesionych historycznie przez Spółkę Dzieloną (Oddział), które nie zostały
dotychczas rozpoznane w kosztach uzyskania przychodów, ani nie podlegają wyłączeniu z
kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16
ust. 1 ustawy o CIT.
Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 5
W wyniku podziału przez wyodrębnienie Spółka Dzielona przeniesie majątek i funkcje
gospodarcze przypisane dotychczas do Oddziału w Polsce do Spółki Przejmującej i
jednocześnie otrzyma udziały w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej. W związku z tą
reorganizacją po stronie Spółki Przejmującej mógłby powstać ewentualnie przychód o
którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, tj.:
„Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: ustalona na dzień
poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu
przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo
zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników
tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.”
Przychód podatkowy z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, odpowiada wartości rynkowej
majątku przypisanego do Oddziału Spółki Dzielonej w Polsce (podmiotu dzielonego),
ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału, otrzymanego przez Spółkę Przejmującą
(spółkę nowo zawiązaną) w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów
podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.
Należy jednak stwierdzić, że przy spełnieniu odpowiednich warunków przychód określony
art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT może zostać wyłączony. Przesłanki znajdujące
zastosowanie w analizowanym przypadku opisane są w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT
zgodnie z którym:
„Do przychodów nie zalicza się: w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości
tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez
spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:
a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz
b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.”
Należy zauważyć, że powyższe warunki będą spełnione w opisanym zdarzeniu przyszłym.
Spółka Przejmująca będzie kontynuowała wycenę podatkową poszczególnych składników
majątku, co oznacza, że przyjmie do swoich ksiąg wartość podatkową otrzymanych od
Spółki Dzielonej składników majątku Oddziału w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych
Spółki Dzielonej (Oddziału), stosownie do art. 16g ust. 9 ustawy o CIT w związku z art. 16g
ust. 9a ustawy o CIT, art. 16g ust. 18 ustawy o CIT i art. 93c Ordynacji podatkowej.
Powyższe przepisy powinny znaleźć zastosowanie, jeśli wyodrębniane są składniki
majątku stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji
podatkowej. Trzeba jednak stwierdzić, że zgodnie z przedstawionymi informacjami oraz
założeniami, okoliczność że ogół składników majątku Oddziału Spółki Dzielonej w Polsce
stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,
jestem elementem samego opisu zdarzenia przyszłego.
W konsekwencji należy stwierdzić, że warunek z art. 12 ust. 4 pkt 3e lit. a ustawy o CIT
zostanie spełniony w analizowanym przypadku.
Także drugi warunek określony art. 12 ust. 4 pkt 3e lit. b ustawy o CIT zostanie spełniony,
ponieważ Spółka Przejmująca przypisze otrzymane w wyniku podziału przez
wyodrębnienie składniki majątkowe do działalności prowadzonej na terytorium Polski.
Należy stwierdzić, że jest to jednym z głównych celów podziału, żeby Spółka Przejmująca
mogła wykorzystywać składniki majątkowe należące poprzednio do Oddziału Spółki
Dzielonej do działalności prowadzonej na terytorium Polski.
Podsumowując, należy stwierdzić, że w wyniku podziału przez wyodrębnienie przychód po
stronie Spółki Przejmującej nie powstanie, ponieważ cały ewentualny przychód wynikający
z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT zostanie wyłączony na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3e
ustawy o CIT.
Z ostrożności, na potrzeby ewentualnego stosowania art. 12 ust. 1 pkt 8d w związku z art.
4a pkt 16a ustawy o CIT, potencjalnie Spółka Przejmująca może uzyskać przychód z
podziału Spółki Dzielonej przez wyodrębnienie, który odpowiadać powinien wartości
rynkowej wyodrębnianego majątku Oddziału tylko wówczas, gdyby w rezultacie podziału
Spółka Przejmująca wydała na rzecz Spółki Dzielonej udziały o wartości emisyjnej niższej
od wartości rynkowej przejmowanego majątku Oddziału. Odpowiednio, jeśli na tle
przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nowo zawiązana Spółka Przejmująca wyda
Spółce Dzielonej udziały o wartości nominalnej odpowiadającej sumarycznie określonej w
drodze wyceny wartości rynkowej majątku Oddziału, przychód po stronie Spółki
Przejmującej nie powinien wystąpić.
Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego w
opisanej powyżej sprawie.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska w zakresie pytania nr 1, 2 i 5.
W pozostałym zakresie, tj. pytania nr 3 i 4 wyjaśniam:
Przedmiotem Państwa wątpliwości zawartych w pytaniu nr 3 i 4 jest ustalenie:
- w jaki sposób powinna zostać określona wartość emisyjna udziałów, o której mowa
w art. 4a pkt 16 ustawy o CIT i art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT Spółki
Przejmującej, które zostaną przyznane Spółce Dzielonej w wyniku podziału przez
wyodrębnienie,
- w jaki sposób należy określić wartość przychodu Spółki Przejmującej, o którym
mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, w związku z podziałem przez
wyodrębnienie ogółu składników Oddziału do Spółki Przejmującej.
Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z 15 września 2000 r. Kodeks
spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18, dalej: „KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)”).
Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przy podziale przez
wyodrębnienie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym
od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).
W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,
przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość
przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości
rynkowej tych składników.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,
przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość
emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek
łączonych lub spółki dzielonej.
Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy,
do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości
tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez
spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów,
które:
a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz
b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,
przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w
przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału
spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub
uchylenie się od opodatkowania.
W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,
jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu
niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn
ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z
głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,
Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek
będących podatnikami, o których mowa w:
1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w
innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich
osiągania, albo
3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu
od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących
albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących
podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.
Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi,
przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do
podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.
Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących tego w jaki sposób powinna zostać
określona wartość emisyjna udziałów, o której mowa w art. 4a pkt 16 ustawy o CIT ustawy
o CIT należy wyjaśnić, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z
art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,
cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie
spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie
niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
W tym miejscu wskazać należy, że powołany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT
oraz art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT odwołuje się do pojęcia „wartości rynkowa majątku”.
Omawiane pojęcie nie zostało bezpośrednio zdefiniowane w przepisach ustawy
podatkowej, zasadnym jest nadaniu mu rozumienia wynikającego z języka potocznego.
I tak:
- wg słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „majątek” to „czyjś stan posiadania”; jak
wskazano w wyroku z dnia 28 marca 2014 r. sygn. akt I ACa 1278/13: „Od pojęcia
„mienia” należy odróżnić pojęcie „majątek”. Choć terminy te niekiedy uznaje się za
tożsame, to jednak nie mają one identycznego zakresu pojęciowego. W doktrynie
przyjmuje się bowiem, że wyraz majątek używany jest w dwóch znaczeniach:
węższym, oznaczającym tylko aktywa, czyli prawa majątkowe posiadane przez
podmiot, co może być utożsamiane z pojęciem mienia, oraz w znaczeniu szerszym,
oznaczającym ogół praw i obowiązków majątkowych podmiotu prawa. Majątkiem są
składniki mienia dające się wyodrębnić jako zespół aktywów, ale i zespół pasywów,
będących przedmiotem obrotu, dziedziczenia, podstawą odpowiedzialności za
zobowiązania, itp.”;
- „Majątek - ogół praw majątkowych przysługujących określonemu podmiotowi prawa, na
które składają się aktywa i pasywa, tj. prawa i obowiązki obciążające dany podmiot (w
znaczeniu sensu largo); niekiedy pojęcie te obejmuje same aktywa (w znaczeniu sensu
stricto). Poza majątkiem pozostają prawa osobiste, np. prawo do nazwiska”, Wielka
Encyklopedia Prawa, red. prof. zw. dr hab. Brunon Hołyst, prof. zw. dr hab. Eugeniusz
Smoktunowicz, wyd. Prawo i Praktyka Gospodarcza 2005,
- „Majątek spółki - suma praw oraz innych składników majątkowych spółki posiadających
wartość ekonomiczną. Do m. wchodzi również wartość wniesionych do s. wkładów
wspólników i w chwili jej powstania ich suma może stanowić cały m. s., jednak w
odróżnieniu od kapitału zakładowego, który jest wartością stałą, m. s. podlega
ustawicznym zmianom. Wartość m. s. zależy od wartości praw i innych składników
majątkowych s., a ponieważ m. ten obciążą zobowiązania s., można przyjąć, że
wartość ta odpowiada różnicy między wartością sumy aktywów i zobowiązań s.” ibid.,
Z kolei, przez termin „wartość” należy rozumieć „to, ile coś jest warte pod względem
materialnym”.
Natomiast zgodnie z Encyklopedią Zarządzania (dostępną na stronie internetowej
https://mfiles.pl), wartość rynkowa jest najwyższą ceną po jakiej kupujący chce zakupić
produkty lub usługi i najniższą na jaką może zgodzić się sprzedający. Jest również
najbardziej prawdopodobną ceną jaką dany składnik aktywów mógłby otrzymać na
zorganizowanym rynku. Wartość rynkowa może być zależna od sytuacji politycznej,
preferencji kupujących lub sprzedających oraz koniunktury.
Na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8c i pkt 8d ustawy o CIT, „wartość rynkowa majątku” winna
być ustalona z zastosowaniem właściwej metody wyceny z uwzględnieniem zarówno
aktywów, jak i pasywów, tym samym pojęcie „wartość tych składników majątku”, do
których odnosi się art. 12 ust. 4 pkt 3e, powinno być ujmowane w szerszym kontekście.
W związku z powyższym, w celu dokładnego określenia wartości rynkowej majątku spółki
przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c i
pkt 8d ustawy o CIT, należy każdorazowo zastosować właściwą metodę wyceny mającą na
celu określenia wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej.
Ponadto odnosząc się do rozumienia pojęcia „wartości rynkowej majątku” na gruncie ww.
przepisów, wyjaśnić dodatkowo należy, że jeżeli związku z danym składnikiem majątku
został zaciągnięty dług w postaci pożyczki lub kredytu i dług ten zostanie przeniesiony na
spółkę przejmującą wraz z tym składnikiem (spółka przejmująca będzie zobowiązana do
jego spłaty jako dłużnik), może on zostać uwzględniony w określeniu wartości rynkowej
tego składnika o ile jednocześnie jego wysokość ma również wpływ na określenie wartości
emisyjnej wydawanych udziałów (akcji). Wysokość przejętych zobowiązań związanych
bezpośrednio ze składnikami przejmowanego majątku nie może być bowiem elementem
działań optymalizacyjnych zmierzających do zaniżania wartości rynkowej przejmowanego
majątku z pominięciem ich wpływu na wartość wydawanych w zamian za majątek
udziałów (akcji).
Dodatkowo zauważyć należy, że przez zobowiązanie, które może być elementem wyceny
należy rozumieć jedynie kapitał pożyczki/kredytu, do którego spłaty zobowiązana jest
spółka przejmująca z wyłączeniem jednak tej części takiego zobowiązania, jaka odpowiada
odsetkom, opłatom, prowizjom i innym opłatom, które stanowią co do zasady koszty
uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty. Uwzględnienie tych pozycji już na etapie
przejmowania majątku kreowałoby bowiem sytuację podwójnego rozliczenia tego rodzaju
wydatków w kosztach podatkowych, co nie jest dopuszczalne systemowo w ustawie o CIT
(art. 15 ust. 1 ustawy). Również rezerwy i odpisy nie mogą być treścią przedmiotowej
kalkulacji dla celów ustalenia dochodu z tytułu restrukturyzacji.
Zatem pojęcie „wartości rynkowej majątku” dla celów art. 12 ust. 1 pkt 8c i 8d ustawy CIT,
należy rozumieć z uwzględnieniem powyższych wyjaśnień.
W świetle powyższych wyjaśnień należy zauważyć, że określenie wartości emisyjnej
udziałów w opisanej przez Państwa sytuacji powinno nastąpić z uwzględnieniem wartości
rynkowej tych udziałów ustalonej zgodnie z powyżej opisanymi zasadami. Wartość
emisyjną będzie więc stanowiła wartość rynkowa udziałów.
W związku z tym prawidłowe jest Państwa stanowisko, z którego wynika, że wartość
emisyjna udziałów, o której mowa w art. 4a pkt 16 ustawy o CIT i art. 12 ust. 1 pkt 8d
ustawy o CIT Spółki Przejmującej, które zostaną przyznane Spółce Dzielonej w wyniku
podziału przez wyodrębnienie powinna być ustalona jako wartość rynkowa udziałów
Spółki Przejmującej, która odpowiada ilorazowi wartości majątku wyodrębnianego do
Spółki Przejmującej i liczby udziałów na które dzieli się kapitał zakładowy Spółki
Przejmującej. W związku z jednak z faktem, że jak wynika z wniosku udziały w Spółce
Przejmującej otrzyma spółka Dzielona nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12
ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.
Odnosząc się do powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,
należy stwierdzić, że wartość przychodu na skutek podziału powinna zostać określona
jako ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu
dzielonego, otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, w części przewyższającej wartość
przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości
rynkowej tych składników.
Przychodem po stronie Spółki Przejmującej może więc być ewentualna nadwyżka wartości
majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.
Z wniosku wynika, że ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału, wartość rynkowa
majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie przewyższać
wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.
Wobec tego za prawidłowe należy uznać Państwa stanowisko, że po stronie Spółki
Przejmującej na skutek podziału może powstać przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt
8c ustawy o CIT oraz , że wartość przychodu Spółki Przejmującej, o którym mowa w art. 12
ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, w związku z podziałem przez wyodrębnienie ogółu składników
Oddziału (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do Spółki Przejmującej stanowić będzie
różnica pomiędzy wartością podatkową, a ustaloną na dzień poprzedzający dzień
wyodrębnienia wartością rynkową wyodrębnianego majątku, rozumianego jako zbiór
ogółu aktywów i pasywów, z zastrzeżeniem, że określenie wartości rynkowej odbędzie się
z uzgadnianiem zasad ustalania wartości rynkowej przedstawionych powyżej
Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 i 4 jest
prawidłowe z zastrzeżeniem, że ustalenie emisyjnej i wartości rynkowej odbędzie się
według przedstawionych zasad.
Dodatkowe informacje
Należy również zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie
interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z
powyższym, informujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej
przedmiotem wniosku (Państwa zapytań), tj. sytuacji podziału Spółki przez wydzielenie, w
wyniku którego zorganizowana część przedsiębiorstwa zostanie przeniesiona do nowo
zawiązanej spółki (Nowa Spółka).
Odnosząc się do przywołanych przez Pana interpretacji indywidualnych wskazać należy, że
zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji
wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia
przyszłego.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu
prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
Państwo do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.