Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych
jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
24 marca 2025 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 19
marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego
od osób prawnych w zakresie ustalenia:
- czy wydatki na realizację programu motywacyjnego, w tym także na rozliczenie z
Beneficjentem w ramach świadczenia ekwiwalentnego poprzez wypłatę środków
pieniężnych, stanowią/będą stanowiły dla Państwa koszty uzyskania przychodów w
rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP;
- czy wydatki na realizację programu motywacyjnego i rozliczenie w drodze świadczenia
ekwiwalentnego poprzez wypłatę środków pieniężnych, są/będą kosztami
pośrednimi, o których mowa w art. 15 ust. 4d i 4e UPDOP, przyporządkowanymi do
tzw. innych źródeł przychodów.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
Spółka akcyjna (zwana dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jest podmiotem podlegającym
w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od
osób prawnych.
Wnioskodawca w 2022 roku wdrożył program motywacyjny. Celem wdrożonego programu
było zachęcenie i zmotywowanie istotnych dla działalności Grupy kapitałowej osób
pozostających w stosunku prawnym ze Spółką lub jej Podmiotem zależnym, do działania w
interesie Grupy kapitałowej oraz akcjonariuszy Spółki poprzez umożliwienie tym osobom
nabycia akcji Spółki, a także silniejsze związanie takich osób ze Spółką lub jej Podmiotem
zależnym. Program motywacyjny jest więc skierowany do osób o istotnym znaczeniu dla
Grupy kapitałowej. Z kolei przez ww. „stosunek prawny”, rozumie się świadczenie pracy
lub usług na rzecz Spółki lub jej Podmiotu zależnego na podstawie powołania, umowy o
pracę lub umowy cywilnoprawnej.
Umowa uczestnictwa w programie motywacyjnym (dalej: „Umowa uczestnictwa”) była
zawierana pomiędzy Spółką a Uczestnikiem (zwanym dalej również „Beneficjentem”).
Beneficjenci mogli objąć zaoferowane im warranty subskrypcyjne Serii B po określonej
cenie oraz wykonać przysługujące im prawo do objęcia akcji Serii D zgodnie z
postanowieniami i warunkami stosownego regulaminu programu motywacyjnego
(zwanego dalej: „Regulaminem”), Uchwał Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia oraz
Umowy uczestnictwa. Przystąpienie do programu było dobrowolne, jednak adresowane
do osób zakwalifikowanych przez Spółkę, jako osób o istotnym znaczeniu dla Grupy
kapitałowej.
Regulamin przewidywał, że Spółka może również nabyć warranty subskrypcyjne Serii B od
Beneficjentów przed tym zanim prawa z nich zostały wykonane, a te mogły być dalej
oferowane Beneficjentom na zasadach określonych w Regulaminie. To jest celem ich
ponownego wydania.
W (...) 2024 r. wprowadzono szereg zmian do Regulaminu, w tym m.in. dodano możliwość
nabycia przez Spółkę od Beneficjentów warrantów subskrypcyjnych Serii B za
wynagrodzeniem. Zgodnie z przyjętymi zmianami, w przypadku gdy Beneficjent wystąpi
do Spółki z żądaniem wykonania praw z warrantów, Zarząd Spółki może zadecydować w
drodze uchwały, że zamiast objęcia przez danego Beneficjenta Akcji Serii D, Spółka
nabędzie od tego Beneficjenta jego wszystkie warranty subskrypcyjne Serii B w celu ich
umorzenia w zamian za wynagrodzenie pieniężne. W takim przypadku, Beneficjentowi,
który spełnił stosowne kryteria, nie przysługują wobec Spółki jakiekolwiek inne
uprawnienia z tytułu uczestnictwa w programie Motywacyjnym, niż uprawnienie do
zawarcia umowy zbycia na rzecz Spółki i otrzymania wynagrodzenia.
Tym samym, program motywacyjny ma obecnie na celu zachęcenie i zmotywowanie
istotnych dla działalności Grupy Kapitałowej osób pozostających w Stosunku Prawnym ze
Spółką lub jej Podmiotem Zależnym, do działania w interesie Grupy Kapitałowej oraz
akcjonariuszy Spółki, poprzez umożliwienie tym osobom nabycia akcji Spółki, z
zastrzeżeniem możliwości spełnienia świadczenia polegającego na rozliczeniu warrantów
poprzez wypłatę środków pieniężnych, a także silniejsze związanie takich osób ze Spółką
lub jej Podmiotem Zależnym.
Jeżeli w związku ze spełnieniem wymagań zakreślonych w programie motywacyjnym
nastąpi rozliczenie poprzez wypłatę środków pieniężnych tytułem rozliczenia warrantów
subskrypcyjnych, wypłata nastąpi ze środków pieniężnych będących własnością Spółki.
W przypadku spełnienia świadczenia poprzez wypłatę środków pieniężnych w celu
rozliczenia warrantu subskrypcyjnego Serii B, wysokość wynagrodzenia należnego
Beneficjentowi jest z góry określona w Regulaminie. W zamian za 1 warrant subskrypcyjny
Serii B wynagrodzenie równa się kwocie 19,34 zł, stosownie do jego zapisów.
Prawa z warrantów subskrypcyjnych mogą być wykonane w przypadku nieprzerwanego
pozostawania przez danego Beneficjenta w stosunku prawnym ze Spółką lub jej
Podmiotem Zależnym przez okres od zawarcia Umowy Uczestnictwa do momentu
wykonania praw z warrantów subskrypcyjnych, przy czym zmiana formy prawnej stosunku
prawnego nie wpływa na fakt spełnienia ww. kryterium. Takie kryterium nie zostanie
uznane za spełnione, jeżeli:
• dany Beneficjent przez więcej niż 30% wskazanego okresu nie świadczył usług na
rzecz Spółki lub jej Podmiotu Zależnego z usprawiedliwionej przyczyny bądź
przybywał na zwolnieniu lekarskim lub urlopie bezpłatnym;
• przed wykonaniem praw z warrantów subskrypcyjnych dany Beneficjent
wypowiedział umowę stanowiącą podstawę stosunku prawnego, chociażby okres
wypowiedzenia w momencie wykonania praw z warrantów jeszcze nie upłynął, z
wyłączeniem przypadku zasadnego wypowiedzenia umowy przez Beneficjenta z
powodu rażącego naruszenia umowy przez Spółkę lub jej Podmiot zależny;
• przed wykonaniem praw z warrantów subskrypcyjnych Spółka lub jej Podmiot zależny
wypowiedziała danemu Beneficjentowi umowę stanowiącą podstawę stosunku
prawnego z przyczyny za którą odpowiedzialność ponosi Beneficjent, chociażby
okres wypowiedzenia w momencie wykonania praw z warrantów subskrypcyjnych
jeszcze nie upłynął.
Należy nadmienić, że możliwość uzyskania korzyści przez Beneficjentów nie jest
uzależniona od osiągnięcia konkretnych wyników finansowych przez Spółkę ani Podmioty
zależne. Nie jest ona także uzależniona od osiągnięcia zwiększonych wyników finansowych
w obszarach, w których działali Beneficjenci. Program stanowi efektywny mechanizm
motywacyjny dla kluczowych uczestników - Beneficjentów Grupy kapitałowej. Chodzi o to,
by utrzymać wykwalifikowaną kadrę, stanowiącą gwarancję kontynuowania efektywnej
działalności gospodarczej przez Grupę kapitałową oraz jej dalszy rozwój. Spółka liczy, że
utrzymanie wykwalifikowanej kadry będzie przyczyniać się do zwiększenia przychodów
uzyskiwanych przez Grupę kapitałową, m.in. poprzez silniejszy związek z Grupą w oparciu
o wiążący strony program motywacyjny. Taki związek powinien również przekładać się na
większe zaangażowanie i motywację osób związanych wspomnianymi stosunkami
prawnymi z Grupą kapitałową, oraz zapewni większą stabilność i ciągłość współpracy z
kluczowym dla Grupy kapitałowej personelem.
Spółka w związku z wdrożeniem programu motywacyjnego ponosiła i ponosi wydatki
związane z jego funkcjonowaniem – tj. koszty organizacji, wdrożenia oraz funkcjonowania
programu motywacyjnego. Są to m.in koszty doradztwa prawnego, finansowego,
księgowo-podatkowego oraz wydatki na nabycie od Beneficjentów wydanym im
warrantów subskrypcyjnych Serii B.
Spółka jest zainteresowana uzyskaniem pisemnej interpretacji przepisów prawa
podatkowego w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
2805; dalej „UPDOP”), wydatków ponoszonych na realizację programu motywacyjnego, w
tym na rozliczenie warrantów subskrypcyjnych w drodze świadczenia polegającego na
wypłacie środków pieniężnych na rzecz Beneficjenta, poprzez nabycie warrantów po
określonej w Regulaminie cenie w celu ich umorzenia (zwanych dalej: „Kosztami wykupu”).
Wnioskodawca kieruje zapytanie co do kosztów, które są ponoszone przez Spółkę, to jest
pokryte z zasobów majątkowych Wnioskodawcy i w żaden sposób niezwróconych, tj.
kosztów związanych z funkcjonowaniem programu motywacyjnego w stosunku do
Beneficjentów będących osobami współpracującymi bezpośrednio ze Spółką (w oparciu o
wspomniane stosunki prawne jak powołanie, umowa o pracę lub umowa cywilnoprawna).
Pytania
1. Czy wydatki na realizację programu motywacyjnego, w tym także na rozliczenie z
Beneficjentem w ramach świadczenia ekwiwalentnego poprzez wypłatę środków
pieniężnych, stanowią/będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów
w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP?
2. Czy wydatki na realizację programu motywacyjnego i rozliczenie w drodze świadczenia
ekwiwalentnego poprzez wypłatę środków pieniężnych, są/będą kosztami pośrednimi,
o których mowa w art. 15 ust. 4d i 4e UPDOP, przyporządkowanymi do tzw. innych
źródeł przychodów?
Państwa stanowisko w sprawie
1. Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na realizację programu motywacyjnego, w tym także
na rozliczenie z Beneficjentem w ramach świadczenia ekwiwalentnego poprzez wypłatę
środków pieniężnych, stanowią/będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania
przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP.
2. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż ww. wydatki na realizację programu
motywacyjnego i rozliczenie w drodze świadczenia ekwiwalentnego poprzez wypłatę
środków pieniężnych, są/będą kosztami pośrednimi, o których mowa w art. 15 ust. 4d i
4e UPDOP, przyporządkowanymi do tzw. innych źródeł przychodów.
Uzasadnienie
Ad 1
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.; dalej „UPDOP”), kosztami uzyskania
przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów
lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów
wymienionych w art. 16 ust. 1.
Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter
ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien
podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest
sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów
uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W
pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy
poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów
podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
Artykuł 16 ust. 1 UPDOP zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania
przychodów. Jednak nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów niepotrącalnych,
wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP, nie oznacza automatycznie, że inne koszty w nim
niewymienione, mogą być kosztami uzyskania przychodów. W takim przypadku należy
bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu, zachowania
albo zabezpieczenia źródła przychodu.
Stąd, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania
przychodu, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:
• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania
przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika
przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 UPDOP,
nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Zdaniem Wnioskodawcy wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku nie znajdują
się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 UPDOP nie uważa się za koszty
uzyskania przychodów.
Z kolei podatnik zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, powinien
każdorazowo dokonywać oceny istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem
kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych,
bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż ponoszenie wydatków na realizację programu
motywacyjnego, daje realną szansę powstania przychodów. Między innymi warto
przytoczyć stwierdzenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: „stwierdzić należy, że w
niniejszej sprawie istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ponoszonymi przez
Wnioskodawcę wydatkami związanymi z realizacją Programu, a prowadzoną działalnością
gospodarczą (osiąganiem przychodów). Jak wynika z przedstawionego we wniosku
zdarzenia przyszłego – wydatki poniesione na realizację opisanego Programu
motywacyjnego (tj. Koszty Programu oraz Koszty Wykupu), mają przynieść Wnioskodawcy
efekty w postaci, zapewnienia utrzymania dobrze wykwalifikowanej kadry, stworzenia
długotrwałego, silnego i efektywnego mechanizmu motywacyjnego dla pracowników,
zgodnego z profilem i oczekiwaniami, a tym samym przyczynić się do zwiększenia
przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę” (interpretacja indywidualna z 5 listopada
2020 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.312.2020.1.OK). W ww. interpretacji potwierdzono
możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów m.in. kosztów doradztwa
prawnego, finansowego czy też kosztów administracyjnych związanych z programem
motywacyjnym.
Kwestia ta została również potwierdzona przez Organ w ramach interpretacji
indywidualnej z 13 marca 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.45.2023.1.AN.
Również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12
kwietnia 2022 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.16.2022.1.EJ, uznano za prawidłowe
następujące stanowisko wnioskodawcy: „(...) koszty związane z utrzymaniem Programu
Motywacyjnego w związku z uczestnictwem pracowników Spółki w Programie (takie jak m.
in.: koszty utrzymania Programu, koszty doradztwa księgowo-podatkowego oraz koszty
utrzymania papierów wartościowych, refaktura kosztów papierów wartościowych), które
mogą zostać w przyszłości poniesione przez Wnioskodawcę, będą stanowiły dla
Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku
dochodowym od osób prawnych”. Choć przytoczona interpretacja dotyczy zastrzeżonych
jednostek akcyjnych – RSU, to Spółka przytacza dany fragment przez wgląd na łącznik w
postaci realizacji programu motywacyjnego mającego na celu zatrzymanie
wykwalifikowanej kadry. Spoiwem jest więc „stworzenie długotrwałego, silnego i
efektywnego mechanizmu motywacyjnego dla członków tzw. kluczowego personelu w
spółce”, co przekłada się na stanowisko Wnioskodawcy poprzez analogię.
Wnioskodawca uważa za wartą przytoczenia także interpretację indywidualną z 28
października 2024 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.596.2023.9.S.SP. W jej ramach Dyrektor
Krajowej Informacji Skarbowej ocenił, iż „poniesione wydatki na realizację programu
motywacyjnego nie mogą zostać przypisane wprost do uzyskania konkretnego przychodu,
jednak są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do osiągnięcia lub zachowania albo
zabezpieczenia źródła przychodów. Opisany program motywacyjny miał za zadanie
motywowanie i zachęcanie do podejmowania przez Beneficjentów czynności pozytywnie
oddziałujących bezpośrednio na działalność D. Sp. z o.o., a więc pośrednio również na
Państwa działalność (jako udziałowca D. Sp. z o.o.) (...)”.
Przechodząc do kwestii rozliczenia w drodze wypłaty środków pieniężnych, wnioskujący o
wydanie ww. interpretacji, uzyskał także pozytywną interpretację indywidualną w zakresie
możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaty środków pieniężnych na
rzecz osoby uprawnionej zgodnie z programem motywacyjnym, tj. interpretację z 25
października 2023 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.457.2023.1.KW. W ramach tej ostatniej,
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej ocenił, iż „realizacja programu motywacyjnego
przyczynia się do utrzymania jak i zwiększania przychodów spółki zależnej i spółki
holdingowej w wyniku wzrostu motywacji, zaangażowania i skuteczności działania
pracowników i współpracowników uczestniczących w programie, co znajdzie swoje
odzwierciedlenie w wynikach finansowych i poziomie generowanych przychodów obu
podmiotów. Kondycja finansowa spółki zależnej oraz jej pozycja biznesowa jest ściśle
sprzężona z sytuacją finansową spółki holdingowej”. Choć interpretacja dotyczy
wykonania opcji, to wskazane stwierdzenia Wnioskodawca uważa za uniwersalne do
zastosowania w swojej sprawie. Analogicznie należy wskazać na interpretację
indywidualną z 28 grudnia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.596.2023.1.SP (również
rozliczenie opcji poprzez spełnienie świadczenia pieniężnego).
Z tych samych względów, Wnioskodawca wskazuje na interpretację indywidualną z 13
listopada 2024 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.437.2024.1.ED, w której Organ stwierdził, iż
„(...) słusznie wskazują Państwo, że w odniesieniu do kosztów związanych z
wprowadzeniem i administrowaniem Programu motywacyjnego, a także kosztów Kwot
Rozliczenia, wypłaconych przez Państwa, w związku z realizacją praw z Akcji Fantomowych,
będą one stanowiły dla Państwa koszty uzyskania przychodów, ponieważ wskazane
świadczenia:
1) będą finansowane z Państwa zasobów majątkowych;
2) będą miały charakter definitywny, tj. nie będą Państwu w jakiejkolwiek formie
zwracane;
3) będą związane jest z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą;
4) będą ponoszone w celu uzyskania przychodów i zachowania lub zabezpieczenia
źródła przychodów, ponieważ będą wydatkowane, w celu zatrzymania wysoko
wykwalifikowanych pracowników, poprzez dodatkowe wynagradzanie ich pracy
oraz motywowanie do podejmowania działań na rzecz Państwa Spółki. W ten
sposób zarówno Państwa pracownicy, jak też sama Spółka czerpią z Programu
motywacyjnego korzyści. Z jednej strony pracownicy nabędą prawo do otrzymania
w przyszłości Kwoty Rozliczenia, a jednocześnie zdobędą lub zachowają Państwo
cennych pracowników, co tym samym przyczyni się do zabezpieczenia Państwa
dochodów;
5) będzie odpowiednio udokumentowany, tj. za pomocą Umów zawartych z
pracownikami oraz wystawionych w przyszłości poleceń zapłaty;
6) nie należy do katalogu wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie
uważa się za koszty uzyskania przychodów (...)”.
Z kolei w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie
stricte warrantów subskrypcyjnych wydanych uprzednio w ramach programu
motywacyjnego, Wnioskodawca wskazuje na interpretację indywidualną z 7 marca 2018 r.
o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.12.2018.2.PH. Tak również w interpretacji indywidualnej z 28
kwietnia 2016 r. o sygn. IPPB6/4510-113/16-2/AG.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku,
stanowią co najmniej koszty poniesione w celu utrzymania źródła przychodów. Program
motywacyjny przyczynia się w zamyśle do zapewnienia stabilności, utrzymania istotnych
dla Grupy kapitałowej osób świadczących pracę lub usługi. Taki aspekt daje gwarancję
kontynuowania efektywnej działalności gospodarczej, ale i dalszego rozwoju Grupy
kapitałowej.
Przedstawione przez Wnioskodawcę powyżej stanowiska Organu wynikające z
wydawanych interpretacji indywidualnych, potwierdzają przekonanie Wnioskodawcy co
do możliwości zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków związanych z programem
motywacyjnym do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP. Z kolei
długofalowo realizacja celów programu motywacyjnego powinna przełożyć się na lepsze
wyniki finansowe Grupy kapitałowej.
Wnioskodawca jest zdania, że program motywacyjny jest swoistym narzędziem
chroniącym przed utratą pracowników, zmniejszającym ryzyko w tym obszarze. Gdyby
dochodziło do znaczących rotacji, utraty choćby części wykwalifikowanej kadry kluczowej
dla Grupy kapitałowej, mogłoby skutkować to spadkiem przychodów i/lub koniecznością
ponoszenia dodatkowych kosztów na procesy rekrutacyjne w zakresie pozyskania nowej
kadry. Adaptacja nowej kadry jest co do zasady czasochłonnym i kosztownym
przedsięwzięciem, dlatego Spółka dąży do zapewnienia utrzymania sprawdzonej kadry,
stwarzając jej przy tym poczucie związania z Grupą.
Zatem koszty, o których mowa we wniosku:
• są/będą finansowane z zasobów majątkowych Wnioskodawcy;
• są/będą miały charakter definitywny, tj. nie będą zwracane Wnioskodawcy w
jakiejkolwiek formie;
• są/będą związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą;
• są/będą ponoszone w celu uzyskania przychodów i zachowania lub zabezpieczenia
źródła przychodów, ponieważ będą wydatkowane, w celu zatrzymania wysoko
wykwalifikowanej kadry w Grupie kapitałowej, poprzez motywowanie do pozostania
w stosunku prawnym i podejmowania działań na rzecz Grupy;
• są/będą odpowiednio udokumentowane, w tym m.in. za pomocą umów zawartych z
Beneficjentami oraz wystawionych w przyszłości poleceń zapłaty;
• nie należą do katalogu wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 UPDOP nie uważa
się za koszty uzyskania przychodów.
Co więcej, koszty uzyskania przychodów mają w założeniu uwzględnić cel prowadzenia
działalności gospodarczej, służąc generowaniu przychodów. Jednak nawet takie rodzaje
przedsięwzięć, które tymczasowo powodują jedynie wydatki, mogą w dalszej perspektywie
służyć zwiększaniu zysków podmiotu gospodarczego. Powyższe wynika między innymi z
prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26
września 2013 r., sygn. akt III SA/ Wa 697/13 oraz z uchwały Naczelnego Sądu
Administracyjnego z 25 czerwca 2012 r. sygn. akt II FPS 2/12, jak i prawomocnego wyroku
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 14 marca 2008 r., sygn. akt I SA
/Wr 1702/07.
Cytując ww. orzeczenie o sygn. III SA/Wa 697/13: „(...) zasady dotyczące kosztów uzyskania
przychodów mają w założeniu uwzględnić istotę i cel prowadzenia działalności
gospodarczej, premiując wydatki służące jej rozwojowi i generowaniu przychodów. Stąd
nawet takie rodzaje działań, które doraźnie powodują jedynie wydatki lub wręcz straty
mogą być elementem strategii gospodarczej i nie muszą stać w sprzeczności z działaniami
w celu osiągnięcia przychodów, gdy w dalszej perspektywie mają służyć zwiększaniu
zysków podmiotu gospodarczego”.
Reasumując, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1, Wnioskodawca stoi
na stanowisku, że wydatki na realizację programu motywacyjnego, w tym także na
rozliczenie z Beneficjentem w ramach świadczenia ekwiwalentnego poprzez wypłatę
środków pieniężnych, stanowią/będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania
przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP.
Ad 2
Zdaniem Wnioskodawcy, koszty przedstawione we wniosku, stanowią/będą stanowić
koszty przyporządkowane do przychodów uzyskiwanych z innych źródeł przychodów
(działalności operacyjnej). Jednocześnie wydatki te będą kosztami innymi niż bezpośrednio
związane z przychodami, ponieważ nie będą przyczyniać się bezpośrednio do
wygenerowania określonego przychodu, a jedynie pośrednio (koszty pośrednie). Powyższe
oznacza, że dla celów podatkowych koszty takie będą rozpoznawane zgodnie z art. 15 ust.
4d i ust. 4e UPDOP.
Zgodnie z art. 15 ust. 4d UPDOP, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty
bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty
te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich
część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania
przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Z kolei art. 15 ust. 4e UPDOP stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania
przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w
księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo
dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury
(rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo
biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Jak wynika z powyższego, koszty, które nie pozostają w bezpośrednim związku z
przychodami powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w dacie ich
poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e UPDOP. Dla celów podatkowych momentem
poniesienia kosztów pośrednich będzie moment ujęcia przedmiotowych wydatków w
księgach jako kosztów na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego. Wnioskodawca
powinien zatem rozpoznawać wydatki związane z programem motywacyjnym jako koszty
podatkowe w momencie ich poniesienia, tj. w momencie ich ujęcia w księgach
rachunkowych jako kosztów na podstawie odpowiednich dowodów księgowych.
Jednocześnie, wydatki te stanowią koszty ponoszone na rzecz Beneficjentów, pośrednio
wpływając na możliwość wygenerowania przychodów operacyjnych przez Spółkę. Tym
samym, wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku nie są związane z żadnym z
przychodów wymienionych w art. 7b ust. 1 UPDOP, a zatem nie stanowią kosztów
związanych ze źródłem przychodów z zysków kapitałowych.
Między innymi w interpretacji indywidualnej z 18 marca 2020 r. o sygn. 0111-KDIB1-
3.4010.612.2019.1.MBD, wskazano, iż „koszty obsługi Programu, dotyczące pracowników
Wnioskodawcy i osób wykonujących działalność osobistą na rzecz Wnioskodawcy (tj. Osób
Uprawnionych uzyskujących od Wnioskodawcy przychody ze stosunku pracy z art. 12 lub
art. 13 ustawy o PDOF), Wnioskodawca powinien rozpoznać na podstawie wskazanych
powyżej przepisów w momencie poniesienia, tj. w momencie ujęcia w księgach
rachunkowych kosztów/wydatków na podstawie odpowiednich dowodów księgowych”. W
przytoczonej interpretacji, Organ potwierdził również, że nie będą to koszty związane ze
źródłem przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ustawy o PDOP,
gdyż nie dotyczą przychodów w tym przepisie wskazanych.
W interpretacji indywidualnej z 4 kwietnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.81.2023.1.
BS, oceniono, iż „wydatki te stanowią koszty pracownicze/motywujące osoby
współpracujące ze Spółką, pośrednio wpływające na możliwość wygenerowania
dodatkowych przychodów operacyjnych przez Spółkę. Tym samym, wydatki będące
przedmiotem niniejszego wniosku nie są związane z żadnym z przychodów wymienionych
w art. 7b ust. 1 UPDOP, a zatem nie stanowią kosztów związanych ze źródłem przychodów
z zysków kapitałowych”.
Analogicznie oceniono w interpretacji indywidualnej z 28 października 2024 r. o sygn.
0114-KDIP2-2.4010.596.2023.9.S.SP. Uznano, że wydatki poniesione na realizację
programu motywacyjnego, w szczególności realizacja opcji na rzecz beneficjentów
poprzez wypłacenie świadczenia pieniężnego, to „koszty dotyczące realizacji Programu
motywacyjnego będą stanowić koszty przyporządkowane do przychodów uzyskiwanych z
innych źródeł przychodów (działalności operacyjnej). Jak już wskazano, wydatki te będą
kosztami innymi niż bezpośrednio związane z przychodami, ponieważ nie będą
przyczyniać się bezpośrednio do wygenerowania określonego przychodu, a jedynie
pośrednio będą wpływać na możliwość wygenerowania dodatkowych przychodów
operacyjnych Spółki (koszty pośrednie)”.
Kolejny przykład stanowi interpretacja indywidualna z 28 grudnia 2023 r. o sygn. 0114-
KDIP2-2.4010.596.2023.1.SP. W tej interpretacji także uznano, że wydatki poniesione na
realizację programu motywacyjnego, w szczególności realizacja opcji na rzecz
beneficjentów poprzez wypłacenie świadczenia pieniężnego, to koszty pośrednie
kwalifikowane do innych źródeł przychodów (działalności operacyjnej).
Warto wskazać w powyższym zakresie również na interpretację indywidualną z 28 grudnia
2023 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.596.2023.1.SP.
Co do stricte spełnienia świadczenia polegającego na rozliczeniu (tu: opcji) poprzez
wypłatę środków pieniężnych (zgodnie z zawartym programem motywacyjnym)
potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy uwzględnione zostało także w interpretacji
indywidualnej z 25 października 2023 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.457.2023.1.KW.
Wnioskodawca podkreśla, że powyżej przytoczono interpretacje indywidualne, których
stan faktyczny/zdarzenie przyszłe uwzględniało aspekt wydatków na program
motywacyjny skierowany do pracowników, współpracowników (B2B) czy osób
wykonujących działalność osobiście na rzecz spółek. W wyżej wskazanych interpretacjach
były zatem poruszone kwestie, które Wnioskodawca przełożył z analogii w swojej sprawie,
formułując swe stanowisko.
Wszelkie zaprezentowane przez Wnioskodawcę odesłania, łączy z przedmiotem
niniejszego wniosku cel programu motywacyjnego jako związanie kluczowych
pracowników, współpracowników, członków kadry zarządzającej z Grupą kapitałową,
zarówno w perspektywie czasowej, jak i w sferze motywacyjnej, co ze swej istoty
przyczynia/przyczyni się do osiągania przychodów przez Spółkę w związku z pracą
/świadczeniami tych osób. Jak już wielokrotnie podkreślano we wniosku, program
motywacyjny ma docelowo zapobiegać kończeniu współpracy z Grupą kapitałową przez
osoby mające istotne znaczenie dla działalności przedsiębiorstwa, a tym samym ma
utrzymywać źródła przychodów Spółki i umacniać jej pozycję na rynku.
Niewątpliwie za koszty pośrednie uznaje się z kolei wydatki, które dotyczą funkcjonowania
spółki i są związane z tak zwanym „całokształtem” działalności. Jest to kategoria kosztów,
których nie sposób przypisać do konkretnych przychodów, jak również szczegółowo
ocenić ich wpływ na uzyskanie przychodów (dokładne przełożenie).
Z powyższych względów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż ww. wydatki na realizację
programu motywacyjnego i rozliczenie w drodze świadczenia ekwiwalentnego poprzez
wypłatę środków pieniężnych, są/będą kosztami pośrednimi, o których mowa w art. 15
ust. 4d i 4e UPDOP, przyporządkowanymi do tzw. innych źródeł przychodów.
Podsumowując, Wnioskodawca jest zdania, że wydatki na realizację programu
motywacyjnego, w tym także na rozliczenie z Beneficjentem w ramach świadczenia
ekwiwalentnego poprzez wypłatę środków pieniężnych, stanowią/będą stanowiły dla
Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP. Z kolei
takie wydatki na realizację programu motywacyjnego i rozliczenie w drodze świadczenia
ekwiwalentnego poprzez wypłatę środków pieniężnych, są/będą kosztami pośrednimi, o
których mowa w art. 15 ust. 4d i 4e UPDOP, przyporządkowanymi do tzw. innych źródeł
przychodów.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe, z zastrzeżeniem
właściwego udokumentowania poniesionych przez Państwa wydatków.
Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez
Państwa we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w
przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu
prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Należy zauważyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie
interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z
powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku
(Państwa pytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska,
nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Przedmiotem
niniejszej interpretacji indywidualnej jest zatem, zgodnie z Państwa wskazaniem, jedynie
ocena, co do możliwości zaliczenia do kosztów wydatków, które są ponoszone przez
Państwa, to jest pokryte z Państwa zasobów majątkowych i w żaden sposób
niezwróconych, tj. kosztów związanych z funkcjonowaniem programu motywacyjnego w
stosunku do Beneficjentów będących osobami współpracującymi bezpośrednio z
Państwem (w oparciu o stosunki prawne jak powołanie, umowa o pracę lub umowa
cywilnoprawna).
Zaznaczyć również należy, że niniejsza interpretacji dotyczy jedynie wydatków wprost
wymienionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, tj. kosztów organizacji,
wdrożenia oraz funkcjonowania programu motywacyjnego, a więc kosztów doradztwa
prawnego, finansowego, księgowo-podatkowego oraz wydatków na nabycie od
Beneficjentów wydanym im warrantów subskrypcyjnych Serii B.
Jednocześnie wskazać należy, że zasadność zaliczenia wskazanych przez Państwa
wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej,
może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego,
prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.
Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych
wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla Organu. Interpretacje
organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników,
osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych
sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.
Odnosząc się z kolei do przywołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych
stwierdzić należy, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego
prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w
ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami
sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie
stanowią materialnego prawa podatkowego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują
się do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych
reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
administracyjnymi – t. j. Dz. U z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie
naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.
Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
podatkowej.