0111-KDIB2-1.4010.134.2025.2.AS

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe Szanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy po dokonaniu wyboru opodatkowania Ryczałtem, wynagrodzenie uiszczane przez Państwa na rzecz Spółki Cywilnej tytułem zapłaty za świadczone na Państwa rzecz usługi (...), będzie stanowiło dla Państwa ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), podlegający opodatkowaniu Ryczałtem na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Wniosek uzupełnili Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 kwietnia 2025 r. (wpływ tego samego dnia za pośrednictwem platformy e-PUAP). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni (dalej jako: „Wnioskodawczyni”, „Spółka” albo „Zamawiający”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „ustawa o CIT”). Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem rozpoczynającym prowadzenie działalności w rozumieniu ustawy o CIT. Wspólnikami Spółki i jednocześnie jedynymi członkami jej zarządu są wyłącznie osoby fizyczne: 1. A (dalej jako: „A”) oraz 2. B (dalej jako: „B”). Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawczyni, zgodnie z danymi uwidocznionymi w informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jest wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 43.39.Z). (...) Spółka planuje dokonanie wyboru opodatkowania na zasadach przewidzianych w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. ryczałtem od dochodów spółek (dalej jako: „Ryczałt”), ze skutkiem od 1 czerwca 2025 r. Celem wykluczenia ewentualnych wątpliwości Wnioskodawczyni oświadcza, że: 1. będzie spełniała warunki uprawniające do wyboru opodatkowania Ryczałtem przewidziane w art. 28j ust. 1 pkt 1-6 ustawy o CIT; 2. na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania Ryczałtem, tj. na 31 maja 2025 r., zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości, jak również otworzy księgi rachunkowe na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania ryczałtem, tj. na 1 czerwca 2025 r.;

3. złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania Ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowana ryczałtem, tj. do 30 czerwca 2025 r. Niezależnie od statusu wspólników Spółki, A i B prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, której wspólnikiem jest również C (dalej jako: „C”), pod firmą: X (...); dalej jako: „Spółka Cywilna” albo „Wykonawca”). Zgodnie z treścią umowy Spółki Cywilnej, przedmiotem działalności Spółki Cywilnej są m.in. pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKD 43.99.Z). Do składania oświadczeń w imieniu Spółki Cywilnej wymagane jest łączne działanie A, B i C. Spółka Cywilna, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, świadczy oraz planuje świadczyć na rzecz Spółki, jako podwykonawca, usługi (...) na warunkach określonych w umowie o wykonanie robót budowlanych, przy czym niniejszy wniosek dotyczy jedynie usług świadczonych przez Spółkę Cywilną na rzecz Wnioskodawczyni po dniu dokonania przez Wnioskodawczynię wyboru opodatkowania Ryczałtem. Do obowiązków Wykonawcy należy i będzie należeć m.in. (...) Do obowiązków Zamawiającego należy i będzie należeć natomiast m.in. (...) Wypłata wynagrodzenia przez Zamawiającego, na rzecz Wykonawcy, następuje i będzie następować na podstawie pomiaru powykonawczego wykonanego w dacie częściowego lub całościowego odbioru przedmiotu umowy (...), w oparciu o: 1. protokoły częściowego odbioru pracy i faktury częściowe, płatne w terminie 10 dni od dnia ich doręczenia Zamawiającemu, wystawione przez Wykonawcę na podstawie protokołów odbiorów częściowych poszczególnych rodzajów robót, 2. końcowe protokoły odbioru prac i faktury końcowe, płatne w terminie 10 dni od dnia ich doręczenia Zamawiającemu, wystawione w oparciu o protokoły odbioru końcowego podpisane przy udziale inwestora i Zamawiającego. Wykonawca udziela i będzie udzielał gwarancji jakości na wykonane roboty na okres 60 miesięcy od daty podpisania bezusterkowego protokołu końcowego, na warunkach określonych w umowie. W ramach gwarancji, Wykonawca zobowiązany jest do usunięcia na swój koszt wad i usterek stwierdzonych w wykonanych pracach, przy czym gwarancja nie obejmuje naturalnych zmian zachodzących w materiałach wykończeniowych, uszkodzeń mechanicznych i skutków działania siły wyższej. Na warunkach przewidzianych w umowie, z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, Wykonawca pozostaje i będzie pozostawał zobowiązany do zapłaty na rzecz Zamawiającego kar umownych. Zamawiający oraz Wykonawca mają i będą mieli prawo do odstąpienia od umowy. Jednocześnie, celem wykluczenia ewentualnych wątpliwości mogących powstać po stronie Organu, Wnioskodawczyni wyjaśnia i oświadcza, że: 1. dysponuje aktywami niezbędnymi dla potrzeb prowadzonej przez nią działalności gospodarczej (...); 2. na dzień skierowania niniejszego wniosku, w ramach bieżącej działalności, celem należytego i terminowego wykonania zawartych przez siebie umów, oprócz usług świadczonych na rzecz Spółki przez Spółkę Cywilną, Wnioskodawczyni stale korzysta z usług świadczonych na jej rzecz przez trzech/czterech podwykonawców niebędących podmiotami powiązanymi z Wnioskodawczynią w rozumieniu ustawy o CIT. Korzystanie z usług podwykonawców pozostaje przy tym naturalną praktyką gospodarczą realizowaną przez podmioty o potencjale gospodarczym porównywalnym ze Spółką, które funkcjonują w ramach tożsamej branży. Wybór podwykonawcy do realizacji określonego zadania inwestycyjnego pozostaje każdorazowo uzależniony m. in. od stopnia skomplikowania zadania inwestycyjnego, potencjału gospodarczego występującego po stronie podwykonawcy oraz doświadczenia podwykonawcy w realizacji podobnych zadań inwestycyjnych; 3. działalność gospodarcza Spółki Cywilnej wykracza poza świadczenie usług jedynie jako podwykonawca Wnioskodawczyni – Spółka Cywilna występuje w obrocie również jako samodzielny wykonawca, świadczący usługi na rzecz podmiotów niebędących podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”); 4. wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki Cywilnej, z tytułu świadczonych usług, nie odbiega od wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawczynię na rzecz podwykonawców niebędących podmiotami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu ustawy o CIT, co wynika ze specyfiki branży w jakiej działa Spółki, tj. podstawy kalkulacji wynagrodzenia należnego za usługę (...); 5. działalność gospodarcza Wnioskodawczyni i Spółki Cywilnej nie jest tożsama. W tym względzie podkreślenia wymaga bowiem, że: a. Wnioskodawczyni, jako podmiot rozpoznawalny w regionie, cechujący się doświadczeniem wynikającym z wielu lat funkcjonowania w branży, będzie świadczył usługi cechujące się większym stopniem skomplikowania technicznego (...), b. Spółka Cywilna będzie świadczyć usługi w zakresie wykonania i montażu (...), która jest rozwiązaniem mniej zaawansowanym technicznie, łatwiejszym w wykonaniu, a tym samym tańszym (...) i w konsekwencji dostępnym dla szerszego kręgu potencjalnych odbiorców. W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 29 kwietnia 2025 r. Wnioskodawca wskazał m. in., że: 1. Spółka: - została utworzona 7 maja 2013 r., na podstawie aktu notarialnego (...) - została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (...) 2013 r. 2. Spółka cywilna funkcjonująca na dzień skierowania niniejszego pisma pod firmą: X (dalej jako: „Spółka Cywilna”) , powstała w dniu zawarcia umowy Spółki Cywilnej, tj. (...) 2021 r. 3. Ramowa umowa o wykonanie robót budowlanych (o świadczenie usług podwykonawstwa) została zawarta pomiędzy Spółką, a Spółką Cywilną (...) 2021 r. (dalej jako: „Umowa”). 4. Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Spółki Cywilnej z tytułu zapłaty za świadczone na rzecz Wnioskodawczyni usługi w rzeczywistości nie służyło, jak również nie będzie służyć w przyszłości, dokapitalizowaniu Spółki Cywilnej. Działalność gospodarcza Spółki Cywilnej wykracza poza świadczenie usług podwykonawstwa na rzecz Spółki. Spółka Cywilna występuje w obrocie gospodarczym również jako samodzielny wykonawca, świadcząc usługi na rzecz podmiotów niebędących podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. 5. Usługi podwykonawstwa świadczone przez Spółkę Cywilną na rzecz Spółki pozostają niezbędne dla należytego i terminowego wykonania wybranych umów zawartych przez Wnioskodawczynię i w tym sensie wspomniane usługi pozostają niezbędne z perspektywy działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię. 6. Realizacja usług podwykonawstwa przez Spółkę Cywilną na rzecz Spółki wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nie korzystała, jak również nie planuje korzystać w przyszłości, z usług podwykonawców w przypadku, gdy posiadała albo będzie posiadać zdolność do realizacji zadania inwestycyjnego we własnym zakresie. 7. Zawarcie Umowy ze Spółką Cywilną pozostaje ekonomicznie uzasadnione z punktu widzenia Wnioskodawczyni, z uwagi na dążenie do maksymalizowania zysku przy jednoczesnej woli minimalizacji albo nawet uniknięcia ryzyka wyrządzenia przez Spółkę szkody wynikającej z niewykonania albo nieterminowego (nienależytego) wykonania zadania inwestycyjnego przez Wnioskodawczynię we własnym zakresie, która to sytuacja (powstanie szkody) mogłaby wystąpić m.in. z uwagi na powtarzającą się konieczność jednoczesnego realizowania kilku zadań inwestycyjnych. 8. Zawarcie umowy o wykonanie robót budowlanych z podmiotem świadczącym usługi podwykonawcze na rzecz Spółki stanowi standardową praktykę stosowaną przez Wnioskodawczynię, mającą na celu należyte zabezpieczenie interesów gospodarczych Spółki. 9. Wspólnicy Wnioskodawczyni zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, co znajduje wyraz w stałym wzroście przychodów netto osiąganych przez Wnioskodawczynię, które w okresie trzech ostatnich lat obrotowych przedstawiają się następująco: a) rok obrotowy 2022 – 5.002.255,05 zł (słownie złotych: pięć milionów dwa tysiące dwieście pięćdziesiąt pięć 05/100), b) rok obrotowy 2023 – 7.821.737,47 zł (słownie złotych: siedem milionów osiemset dwadzieścia jeden tysięcy siedemset trzydzieści siedem 47/100), c) rok obrotowy 2024 – 11.887.264,42 zł (słownie złotych: jedenaście milionów osiemset osiemdziesiąt siedem tysięcy dwieście sześćdziesiąt cztery 42/100). Co przy tym istotne, wraz z sukcesywnym wzrostem liczby realizowanych zadań inwestycyjnych Wnioskodawczyni dba jednocześnie o nieustanne zwiększanie potencjału gospodarczego Spółki w tym poprzez zwiększenie liczby rzeczowych składników majątku i tak, w okresie ostatnich trzech lat obrotowych, wartość rzeczowych aktywów trwałych wynosiła: a) na koniec roku obrotowego 2022 – 27.000,00 zł (słownie złotych: dwadzieścia siedem tysięcy 00/100), b) na koniec roku obrotowego 2023 – 285.555,19 zł (słownie złotych: dwieście osiemdziesiąt pięć tysięcy pięćset pięćdziesiąt pięć 19/100), c) na koniec roku obrotowego 2024 – 372.416,04 zł (słownie złotych: trzysta siedemdziesiąt dwa tysiące czterysta szesnaście 04/100) - na które to aktywa składają się (...). Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że niezależnie od posiadanego, stale wzbogacanego, zaplecza sprzętowego, celem optymalnego wykorzystania własnego potencjału gospodarczego, przy realizacji określonych zadań – w przypadku zaistnienia takiej potrzeby - Spółka korzysta z towarów i usług zapewnianych przez podwykonawców (...), co pozostaje naturalną praktyką gospodarczą realizowaną przez podmioty o potencjalne gospodarczym porównywalnym z Wnioskodawczynią. 10. Gdyby nie istniejące powiązania pomiędzy Spółką, a Spółką Cywilną, pomiędzy stronami najprawdopodobniej doszłoby do zawarcia ramowej umowy o roboty budowlane (o świadczenie usług podwykonawstwa) odpowiadającej w swojej treści Umowie, a przynajmniej wolę zawarcia podobnej umowy wyrażałaby Wnioskodawczyni. Korzystanie z usług podwykonawców stanowi naturalną praktyką gospodarczą realizowaną przez podmioty o potencjale gospodarczym porównywalnym ze Spółką, które funkcjonują w ramach tożsamej branży. Co więcej, dokonanie przez Wnioskodawczynię wyboru podwykonawcy do realizacji określonego zadania inwestycyjnego pozostaje każdorazowo uzależnione m.in. od stopnia skomplikowania zadania inwestycyjnego, potencjału gospodarczego występującego po stronie podwykonawcy oraz doświadczenia podwykonawcy w realizacji podobnych zadań inwestycyjnych. Mając na względzie powyższe, w braku innych różnic w sytuacji Spółki Cywilnej, sam fakt niewystępowania powiązań pozostawałby bez wpływu na ewentualne zlecenie realizacji usług w ramach wybranych zadań inwestycyjnych. 11. Występowanie powiązań pomiędzy Spółką, a Spółką Cywilną, pozostaje bez wpływu na prawa i obowiązki występujące na gruncie Umowy, w szczególności sposób kalkulacji wynagrodzenia ustalonego pomiędzy stronami. Jednocześnie zastrzec należy, że w ramach realizacji skonkretyzowanego zadania inwestycyjnego zachodzić mogą różnice podyktowane obiektywnymi okolicznościami stanu faktycznego (m.in. w zakresie wydłużenia terminu płatności wynagrodzenia). 12. Zakres (przedział) usług świadczonych przez podwykonawców (w tym również niebędących podmiotami powiązanymi) na rzecz Wnioskodawczyni przy realizacji konkretnej inwestycji pozostaje zróżnicowany, każdorazowo uzależniony od bieżących potrzeb gospodarczych Spółki (w tym wynikających z konieczności jednoczesnej realizacji więcej niż jednego zadania inwestycyjnego) oraz obiektywnych okoliczności występujących w ramach inwestycji. Mając jednak na względzie konieczność przedstawienia możliwie skonkretyzowanej odpowiedzi, Wnioskodawczyni oświadcza, że usługi świadczone przez podwykonawców (w tym również podmioty niepowiązane) odpowiadają za realizację około 40% przeciętnego zadania inwestycyjnego. 13. Wnioskodawczyni świadczyła dotychczas usługi na rzecz Spółki Cywilnej w postaci: (...) - przy czym w ocenie Wnioskodawczyni istotnym pozostaje fakt, że przychody netto osiągnięte przez Spółkę w roku podatkowym 2024 z tytułu wszelkich transakcji ze Spółką Cywilną nie przekroczyły wartości 5% łącznych przychodów netto osiągniętych przez Wnioskodawczynię w roku podatkowym 2024. Po stronie Wnioskodawczyni powstała wątpliwość, czy wynagrodzenie wypłacane przez nią na rzecz Spółki Cywilnej, po dokonaniu przez Wnioskodawczynię wyboru opodatkowania Ryczałtem, tytułem zapłaty za świadczone na rzecz Wnioskodawczyni usługi (...) będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca powinien uznać, że nabywane przez niego od spółki powiązanej osobowo na podstawie umowy, usługi budowlane wykonywane w ramach podwykonawstwa stanowić będą tzw. kategorię ukrytych zysków, zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca powinien te transakcje opodatkowywać i zaliczać do kategorii ukrytych zysków? Państwa stanowisko w sprawie W ocenie Wnioskodawczyni, wynagrodzenie uiszczane przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki Cywilnej, po dokonaniu przez Wnioskodawczynię wyboru opodatkowania Ryczałtem, tytułem zapłaty za świadczone na rzecz Wnioskodawczyni usługi (...) nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu Ryczałtem na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT: Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków. W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi; 2) świadczenia wykonane na rzecz: a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu, b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym; 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji; 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia; 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce; 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego; 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju; 8) wydatki na reprezentację; 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów; 10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę; 11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki; 12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce. Stosownie do regulacji art. 28m ust. 4 ustawy o CIT: Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się: 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej; 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku: a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej, b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej; 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat. Jak wskazano w treści objaśnień podatkowych „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” z dnia 23 grudnia 2021 roku (dalej jako: „Objaśnienia”): „[...] jednakże, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu innych podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie takiego świadczenia [...] Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców [...] Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku [...]” (str. 34, pkt 61 Objaśnień). Przenosząc powyższe na grunt opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w ramach niniejszego wniosku, w opinii Wnioskodawczyni, nie sposób przyjąć, że wynagrodzenie uiszczane przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki Cywilnej tytułem zapłaty za świadczone na rzecz Wnioskodawczyni usługi (...) będą stanowić dla Wnioskodawczyni ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. W tym kontekście wskazać należy, że przedmiotem opodatkowania w systemie Ryczałtu jest co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki do jej wspólnika/ udziałowca /akcjonariusza, przy czym przepisy ustawy o CIT nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania wypłaconego zysku/ dywidendy, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji. Istotą modelu przyjętego w reżimie Ryczałtu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały w przedmiocie wypłaty zysku osiągniętego przez spółkę i wypłat równoważnych do wspomnianej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów podlegających opodatkowaniu także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz wspólników/udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi wspólnikami/udziałowcami/ akcjonariuszami (ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem, w wysokości, terminie i na zasadach przewidzianych w art. 28m ust. 1 pkt 2, art. 28n ust. 1 pkt 2 oraz art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Jednocześnie, jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych wydanych na gruncie zbliżonych rodzajowo stanów faktycznych/opisów zdarzenia przyszłego, m.in. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 listopada 2024 r., sygn. 0114- KDIP2-2.4010.441.2024.2.PK/IN: „[...] zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane. Ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi, nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt, czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych. Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków [...]”. Uwzględniając powyżej wyrażone uwagi, podkreślenia wymaga fakt, że wynagrodzenie uiszczane przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki Cywilnej, każdorazowo stanowić będzie zapłatę z tytułu transakcji handlowej, w ramach której Spółka Cywilna realizować będzie usługę (...), w zamian za co otrzymywać będzie środki pieniężne odpowiadające wartości rynkowej świadczonej usługi, w wyniku czego wzajemne świadczenia Wnioskodawczyni oraz Spółki będą miały charakter ekwiwalentny. Ponadto, mając na względzie informacje zawarte w opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego w ramach niniejszego wniosku, o niepowstaniu dochodu z tytułu ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT przesądza również fakt: 1. zakupu usług od Spółki Cywilnej, które pozostają immanentnie związane z podstawową działalnością realizowaną przez Wnioskodawczynię; 2. występowania ekonomicznego uzasadnienia dla realizacji transakcji pomiędzy Wnioskodawczynią, a Spółką Cywilną, z uwagi na dążenie do maksymalizowania zysku przy jednoczesnej woli uniknięciu ryzyka wystąpienia po stronie Spółki szkody wynikającej z niewykonania albo nieterminowego (nienależytego) wykonania zadania inwestycyjnego przez Wnioskodawczynię we własnym zakresie, która to sytuacja (powstanie szkody) mogłaby wystąpić z uwagi na powtarzającą się konieczność jednoczesnego realizowania kilku zadań inwestycyjnych i w konsekwencji ograniczyć albo w ogóle pozbawić wspólników Spółki prawa do dywidendy; 3. niewystępowania różnic w zakresie praw i obowiązków występujących w umowach – innych niż różnice wynikające z obiektywnych okoliczności występujących na gruncie skonkretyzowanego zadania inwestycyjnego - zawieranych przez Wnioskodawczynię ze Spółką Cywilną, względem umów zawieranych przez Wnioskodawczynię z podwykonawcami niebędącymi podmiotami powiązanymi z Wnioskodawczynią w rozumieniu ustawy o CIT; 4. niewystępowanie różnic w sposobie kalkulacji wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki Cywilnej, względem wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawczynię na rzecz podwykonawców niebędących podmiotami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu ustawy o CIT; 5. zdolności do samodzielnego funkcjonowania w obrocie przez Spółkę Cywilną, co przejawia się w świadczeniu przez nią usług na rzecz podmiotów niebędących podmiotami powiązanymi w rozumieniu u.p.d.o.f. [winno być: ustawy o CIT], a tym samym braku konieczności jej dokapitalizowania przez Wnioskodawczynię. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawczyni, wynagrodzenie uiszczane przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki Cywilnej, po dokonaniu przez Wnioskodawczynię wyboru opodatkowania Ryczałtem, tytułem zapłaty za świadczone na rzecz Wnioskodawczyni usługi (...) nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu Ryczałtem na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”): Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT: Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi; 2) świadczenia wykonane na rzecz: a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu, b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym; 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji; 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce; 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego; 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju; 8) wydatki na reprezentację; 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów; 10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę; 11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki; 12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce. Natomiast zgodnie z art. 28m ust. 4 ustawy o CIT: Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się: 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej; 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku: a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej, b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej; 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat. Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji. Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców /akcjonariuszy/ wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem. Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki: - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT), o czym stanowi art. 28m ust. 8 ustawy o CIT, - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego, - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem /akcjonariuszem/ wspólnikiem. Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT: Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%. W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT: Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to: a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ: - ten sam inny podmiot lub - małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład; Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT: Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się: 1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%: a) udziałów w kapitale lub b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub 2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub 3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia. Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy po dokonaniu wyboru opodatkowania Ryczałtem, wynagrodzenie uiszczane przez Państwa na rzecz Spółki Cywilnej tytułem zapłaty za świadczone na Państwa rzecz usługi (...) będzie stanowiło dla Państwa ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT? Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem. W art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko, co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu. Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 ustawy o CIT. Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce. Ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt, czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki, czy faktycznych jej potrzeb biznesowych. Ocena, czy określona transakcja spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia. Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać, np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane. W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości). Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków. Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest udziałowiec/akcjonariusz/wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest udziałowiec/akcjonariusz/ wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy. Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych, jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach, jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku. Z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to świadczenia, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem. Zatem ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między spółką z ograniczoną odpowiedzialnością a spółką cywilną nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt, czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji. Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby Spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki, czy jej faktycznych potrzeb biznesowych. Z informacji ujętych we wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą od 2013 r. (...) i od 1 czerwca 2025 r. planują Państwo dokonać wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Przedmiotem Państwa przeważającej działalności jest wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych (...). Spółka powiązana (Spółka Cywilna) powstała (...) 2021 r. Przedmiotem jej działalności są m. in. pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej nie sklasyfikowane. 29 listopada 2021 r. podpisali Państwo ze Spółką Cywilną umowę ramową o wykonanie usług budowlanych (o świadczenie usług podwykonawstwa), w ramach której Spółka Cywilna świadczy oraz planuje dalej świadczyć na Państwa rzecz usługi (...). Działalność gospodarcza Państwa Spółki i spółki powiązanej nie jest tożsama. Państwa Spółka świadczy usługi cechujące się większym stopniem skomplikowania technicznego (...). Spółka Cywilna natomiast będzie świadczyć usługi (...), która jest rozwiązaniem mniej zaawansowanym technicznie, łatwiejszym w wykonaniu, a tym samym tańszym (...). Usługi podwykonawstwa świadczone przez spółkę powiązaną na Państwa rzecz pozostają niezbędne dla należytego i terminowego wykonania umów zawartych przez Państwa i tym samym pozostają niezbędne w prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej. Zawarcie umowy ze spółką powiązaną o realizację usług podwykonawstwa wynika z Państwa faktycznych potrzeb biznesowych. Działalność gospodarcza spółki powiązanej wykracza poza świadczenie usług jedynie jako Państwa podwykonawca. Spółka powiązana jest również samodzielnym wykonawcą, świadczącym usługi na rzecz podmiotów niebędących podmiotami powiązanymi. Państwa Spółka korzysta również z usług świadczonych przez podwykonawców nie będących podmiotami powiązanymi. Stale Państwo korzystają z usług świadczonych przez trzech/czterech podwykonawców, niebędących podmiotami powiązanymi. Zakres usług świadczonych na Państwa rzecz przez podwykonawców (w tym również niebędących podmiotami powiązanymi) przy realizacji konkretnej inwestycji pozostaje zróżnicowany, każdorazowo uzależniony od bieżących potrzeb gospodarczych Spółki oraz obiektywnych okoliczności występujących w ramach inwestycji. Usługi świadczone przez podwykonawców (w tym również podmioty niepowiązane) odpowiadają za realizację około 40% przeciętnego zadania inwestycyjnego. Państwa Spółka świadczyła dotychczas usługi na rzecz Spółki Cywilnej w postaci usług (...). Przychody netto osiągnięte w roku podatkowym 2024 z tytułu wszelkich transakcji ze Spółką Cywilną nie przekroczyły 5% łącznych przychodów netto osiągniętych przez Państwa w roku podatkowym 2024. Nie korzystali Państwo i nie planują również w przyszłości korzystać z usług Podwykonawców w przypadku, gdy Państwo posiadali albo będą posiadać zdolność do realizacji zadania inwestycyjnego we własnym zakresie. Zawarcie przez Państwa umowy ze Spółką Cywilną pozostaje ekonomicznie uzasadnione z uwagi na dążenie do maksymalizowania zysku przy jednoczesnym minimalizowaniu czy uniknięciu ryzyka wyrządzenia przez Spółkę szkody wynikającej z niewykonania albo nieterminowego wykonania zadania inwestycyjnego we własnym zakresie, która to sytuacja (powstanie szkody) mogłaby wystąpić m.in. z uwagi na powtarzającą się konieczność jednoczesnego realizowania kilku zadań inwestycyjnych. Wspólnicy Państwa Spółki zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, co znajduje wyraz w stałym wzroście przychodów netto osiąganych przez Spółkę. Wraz z sukcesywnym wzrostem liczby realizowanych zadań inwestycyjnych Spółka dba jednocześnie o nieustanne zwiększanie swojego potencjału gospodarczego, w tym poprzez zwiększenie liczby rzeczowych składników majątku, na które to aktywa składają się m.in. (...). Wynagrodzenie wypłacane na rzecz Spółki Cywilnej z tytułu zapłaty za świadczone na Państwa rzecz usługi w rzeczywistości nie służyło, oraz nie będzie również służyć w przyszłości dokapitalizowaniu Spółki Cywilnej i nie odbiega od wynagrodzenia wypłacanego przez Państwa na rzecz podwykonawców niebędących podmiotami z Państwem powiązanymi. Wypłata wynagrodzenia na rzecz wykonawcy następuje i będzie następować na podstawie pomiaru wykonawczego w dacie częściowego lub całościowego odbioru przedmiotu umowy, w oparciu o protokoły częściowego odbioru pracy i faktury częściowe wystawione na podstawie protokołów odbiorów częściowych poszczególnych rodzajów robót bądź w oparciu o końcowe protokoły odbioru prac i faktury końcowe, wystawione w oparciu o protokoły odbioru końcowego podpisane przy udziale inwestora i Zamawiającego. Wykonawca udziela i będzie udzielał gwarancji jakości na wykonane roboty na okres 60 miesięcy od daty podpisania bezusterkowego protokołu końcowego, na warunkach określonych w umowie. Na warunkach przewidzianych w umowie, z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, Wykonawca pozostaje i będzie pozostawał zobowiązany do zapłaty na rzecz Zamawiającego kar umownych. Zamawiający oraz Wykonawca mają i będą mieli prawo do odstąpienia od umowy. Kwestie powiązań pomiędzy Państwem a Spółką Cywilną pozostaje bez wpływu na prawa i obowiązki występujące na gruncie zawartej Umowy, w szczególności sposób kalkulacji wynagrodzenia ustalonego pomiędzy stronami. Sam fakt nie występowania powiązań pozostawałby bez wpływu na ewentualne zlecenie realizacji usług w ramach wybranych zadań inwestycyjnych. Zawarcie umowy pomiędzy Państwem a podmiotem powiązanym nie różni się od umów zawartych z innymi, niepowiązanymi podmiotami. W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że nabywane przez Państwa od spółki powiązanej (Spółki Cywilnej) w ramach podwykonawstwa usługi (...) na warunkach określonych w umowie robót budowlanych nie stanowią dla Państwa dochodu z tytułu ukrytego zysku, w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że zawarcie umowy podwykonawstwa z podmiotem powiązanym (Spółką Cywilną) wynika z faktycznych Państwa potrzeb biznesowych i nie służy dokapitalizowaniu tego podmiotu powiązanego. Działalność Państwa Spółki oraz spółki powiązanej nie jest tożsama. Wynagrodzenie za usługi podwykonawstwa zostało ustalone na warunkach rynkowych, tj. takich, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane i będzie następować na podstawie protokołów częściowego oraz końcowego odbioru prac. Umowa zawarta z podmiotem powiązanym nie różni się od umów zawieranych pomiędzy podmiotami niepowiązanymi. Kwestie powiązań nie mają więc żadnego wpływu na zawartą umowę ze spółką powiązaną. Spółka powiązana jako podwykonawca realizuje usługi wynikające z faktycznych Państwa potrzeb biznesowych, mających na celu należyte zabezpieczenie interesów gospodarczych Spółki. Spółka powiązana nie współpracuje wyłącznie z Państwem. Jako samodzielny wykonawca, świadczy również usługi na rzecz podmiotów niebędących podmiotami powiązanymi. Państwo również, celem należytego i terminowego wykonania zawartych przez siebie umów, korzystają z usług innych podwykonawców, niebędących podmiotami powiązanymi. W związku z powyższym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W odniesieniu do powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołana interpretacja nie stanowi źródła prawa, wiąże strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartego w niej stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt niniejszej sprawy. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.