0111-KDIB2-1.4010.128.2025.1.DKG

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 marca 2025 r. za pośrednictwem platformy ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 12 marca 2025 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy udzielona pożyczka dla udziałowca podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka), z siedzibą w (...), jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzącą działalność gospodarczą od maja 2023 roku. Od początku działalności Spółka, spełniając niezbędne ustawowo wymogi, wybrała opodatkowanie przychodów ryczałtem, tzw. CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) Estoński. Spółka planuje udzielić pożyczki swojemu udziałowcowi, będącego jednocześnie jej Prezesem Zarządu (dalej: udziałowiec). Udziałowiec prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na terenie kraju. Pożyczka będzie udzielona na warunkach rynkowych, z przeznaczeniem wyłącznie na cele tejże działalności gospodarczej udziałowca, a nie na cele konsumpcyjne udziałowca. Podkreślić należy, że pożyczka nie będzie przeznaczona na finansowanie wypłaty dywidendy, umorzenia udziałów, zakupu udziałów czy innych czynności noszących znamiona wypłaty zysku dla udziałowca, a środki uzyskane z pożyczki nie będą przeznaczone przez udziałowca na nabycie towarów, usług czy jakichkolwiek innych świadczeń od Spółki. Z tego względu wypłata pożyczki nie będzie dokonana w związku z prawem do udziału w zysku Spółki, bowiem udzielenie pożyczki będzie niezależne od tego, czy udziałowiec takie prawo posiada, a ich przeznaczenie będzie na cele związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, co wyraźnie będzie wskazane wprost w umowie pożyczki. Odsetki od pożyczki, zostaną ustalone na warunkach rynkowych, tj. takich, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, przy jednoczesnym zastosowaniem art. 11g UPDOP, a tym samym nie powstanie nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c UPDOP ponad ustaloną cenę tej transakcji.

Pytanie

Czy tak udzielona pożyczka dla udziałowca podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek? Państwa stanowisko w sprawie Państwa zdaniem udzielenie pożyczki na rzecz udziałowca, nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, z uwagi na to, że nie będzie udzielona w celach konsumpcyjnych i będzie niezależna od tego, czy udziałowiec będzie posiadać prawo udziału w zysku. W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 UPDOP opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Z kolei zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 1 i pkt 3 u.p.d.o.p. przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, należy rozumieć świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: - kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi oraz - nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11 c ponad ustaloną cenę tej transakcji. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że powyższe przepisy wskazują na świadczenia wykonywane w związku z prawem do udziału w zysku, których beneficjentem jest udziałowiec. W naszej ocenie literalna wykładnia tego pojęcia prowadzi do wniosku, że chodzi o takie świadczenia, których wypłata uwarunkowana jest posiadaniem przez wspólnika (udziałowca/akcjonariusza) prawa do udziału w zysku podatnika. A contrario nie chodzi o takie świadczenia, które nie są zależne od tego prawa. W rezultacie, jeżeli dane świadczenie zostanie wypłacone niezależnie od tego, czy osoba, na rzecz której następuje wypłata będzie wspólnikiem uprawnionym do zysku, nie może zostać uznane za świadczenie wykonywane w związku z prawem do udziału w zysku, a w konsekwencji nie może zostać uznane za ukryty zysk. Jeśli intencją ustawodawcy byłoby objęcie ryczałtem od dochodów spółek każdej pożyczki dla udziałowca, wówczas nie wskazałby na warunek posiadana przez wspólnika (udziałowca/ akcjonariusza) prawa do udziału w zysku podatnika. Zdaniem Spółki należy uznać, że przedstawione zdarzenie przyszłe spełnia cechy świadczenia nieuznawanego za ukryte zyski zgodnie z Przewodnikiem do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r. wydanego przez Ministra Finansów (przewodnik stanowi ogólne wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 14a par. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm. - o.p.): "Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku." Co istotne, w Przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r. wydanego przez Ministra Finansów, wskazano że świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m. in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy. W ocenie Spółki, pożyczka nie może być uznana za osiągającą taki sam efekt ekonomiczny, jak wypłata dywidendy, gdyż, odmiennie od dywidendy, pożyczka ze swojej natury jest zwrotna. Natomiast cechą charakterystyczną dywidendy jest jej bezwarunkowość co do sposobu spożytkowania przekazanych środków pieniężnych, a także definitywność przysporzenia, podczas gdy pożyczka stanowi tymczasowe dokapitalizowanie na określonych warunkach. Dalej, tak jak wskazaliśmy w opisie zdarzenia przyszłego, pożyczka nie będzie przeznaczona na żadne cele konsumpcyjne, w szczególności na finansowanie wypłaty dywidendy, umorzenia udziałów, zakupu udziałów czy innych czynności noszących znamiona wypłaty zysku dokonywanych przez Spółkę, których beneficjentem będzie jej udziałowiec. Środki uzyskane z pożyczki nie będą również przeznaczone przez udziałowca na nabycie towarów, usług czy jakichkolwiek innych świadczeń od Spółki. Ostatecznie oznacza to, że efekt ekonomiczny pożyczki będzie zupełnie odmienny od wypłaty dywidendy. Dodatkowo, jak wskazaliśmy w opisie zdarzenia przyszłego cena transferowa zostanie ustalona na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, przy zastosowaniu art. 11g UPDOP. W rezultacie nie powstanie nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c UPDOP ponad ustaloną cenę tej transakcji. W konsekwencji nie będzie podstaw do ustalenia dochodu z tytułu ukrytego zysku w oparciu o art. 28m ust. 3 pkt 3 UPDOP. Reasumując - stanowisko Spółki jest takie, że wypłata pożyczki na rzecz udziałowca, która nie będzie udzielona w celach konsumpcyjnych i będzie niezależna od tego, czy udziałowiec będzie posiadać prawo udziału w zysku, nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Od 2021 r. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mają możliwość wyboru formy opodatkowania jaką jest ryczałt od dochodów spółek. Ten sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie. Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza w

zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania. W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”): Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wypłata pożyczki na rzecz podmiotu powiązanego podlega opodatkowaniu ryczałtem. Jak stanowi art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT: Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Stosownie do art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT: Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi. Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji. Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami /wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem. Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki: - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT), - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego, - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem /akcjonariuszem/wspólnikiem. Jak wskazano powyżej w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest kwota pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi albo akcjonariuszowi lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem albo akcjonariuszem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT). Zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT: Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się: kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat. Wskazać należy również na Przewodnik do ryczałtu spółek z 23 grudnia 2021 r., gdzie na str. 33 w pkt 61, jako przykład transakcji traktowanych jako dochód z tytułu ukrytych zysków wskazano kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika (spółkę) wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu ze wspólnikiem, a także odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczek (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (spółce). Biorąc pod uwagę przywołane powyżej uregulowania prawne oraz okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że udzielona przez Państwa pożyczka na rzecz udziałowca (Prezesa Zarządu) będzie stanowić dochód z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy CIT. Zatem, nie można zgodzić się z Państwem, że wypłata pożyczki na rzecz udziałowca, będącego jednocześnie Prezesem Zarządu, która nie będzie przeznaczona na finansowanie wypłaty dywidendy, umorzenia udziałów, zakupu udziałów czy innych czynności noszących znamiona wypłaty zysku dla udziałowca nie będzie podlegać opodatkowaniu Ryczałtem. Bowiem, zarówno z treści art. 28m ustawy o CIT, jak i ww. objaśnień podatkowych wynika, że udzielona pożyczka na rzecz udziałowca przez Państwa, t j. spółkę objętą ryczałtem od dochodów spółek będzie stanowiła dochód z tytułu tzw. ukrytych zysków. Fakt, że pożyczka będzie udzielona na warunkach rynkowych i nie będzie udzielana dla celów konsumpcyjnych pozostaje bez wpływu na kwestię uznania jej za dochód z tytułu ukrytych zysków. W związku z powyższym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.