W dniu 21 marca 2025 r. Wnioskodawca, A sp. z o.o., złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej skutków podatkowych planowanego połączenia z inną polską spółką kapitałową. Wnioskodawca, będący polskim rezydentem podatkowym opodatkowanym w modelu ryczałtu, miał wątpliwości, czy w związku z połączeniem powstanie obowiązek zapłaty Ryczałtu oraz w jaki sposób ustalić dochód z tego tytułu. Organ podatkowy stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe, wskazując, że obowiązek zapłaty Ryczałtu powstaje w przypadku, gdy wartość rynkowa przejmowanych składników majątku przewyższa ich wartość podatkową, a nie tylko w sytuacji, gdy suma wartości rynkowych jest wyższa od wartości podatkowej. Interpretacja potwierdza, że dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku powinien być ustalany zgodnie z przepisami ustawy o CIT.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbny21 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
A sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka przejmująca”) jest polskim rezydentem podatkowym, posiadającym miejsce zarządu w Polsce. Spółka jest aktualnie opodatkowana w modelu ryczałtu od dochodów spółek na zasadach określonych w rozdziale 6b ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) (dalej: „Ryczałt”). W celu uporządkowania działalności gospodarczej w jednym podmiocie oraz znacznego ułatwienia zarządzania, planowane jest połączenie Wnioskodawcy z inną polską spółką kapitałową na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (połączenie przez przejęcie), w wyniku, którego Wnioskodawca jako spółka przejmująca przejmie cały majątek innej polskiej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka przejmowana”), która zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców. Spółka Przejmująca z dniem połączenia, zgodnie z art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych, wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej. Spółka przejmowana podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swojego dochodu, nie jest jednak podatnikiem opodatkowanym w modelu Ryczałtu. W związku z planowanym połączeniem zostaną jednak zrealizowane wszystkie obowiązki wskazane w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c tiret drugi ustawy o CIT, a tym samym Wnioskodawca po planowanym połączeniu będzie opodatkowany w modelu Ryczałtu. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy w związku z planowanym połączeniem powstanie po jego stronie obowiązek zapłaty Ryczałtu i w jaki sposób ustalić dochód z tego tytułu.
Czy w związku z planowanym połączeniem obowiązek zapłaty Ryczałtu od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku powstanie tylko jeśli suma wartości rynkowej przejętych składników majątku będzie wyższa od ich wartości podatkowej? Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym połączeniem obowiązek zapłaty Ryczałtu od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku powstanie tylko jeśli suma wartości rynkowych przejętych składników majątku będzie wyższa od ich wartości podatkowej. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym połączeniem po jego stronie może powstać obowiązek zapłaty Ryczałtu od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku, ale tylko w przypadku, kiedy wartość rynkowa przejętych składników majątku będzie wyższa niż ich wartość podatkowa. Stosownie do postanowień art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W myśl bowiem art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego. Zgodnie z art. 28m ust. 6 ustawy CIT wartość rynkową składników przejmowanego majątku określa się: a) zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy CIT (tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia) – w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się ze zmianą istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk; b) zgodnie z art. 11c ustawy CIT (przy spełnieniu warunków do ustalenia cen transferowych między podmiotami powiązanymi) - w przypadkach innych niż określone w lit. a. Zgodnie z art. 28m ust. 7 ustawy CIT pod pojęciem wartości podatkowej składników przejmowanego majątku należy rozumieć wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty. Z kolei w przygotowanym przez Ministerstwo Finansów Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. wskazano, iż „(...) w dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych (...)”, w tym m.in. w związku z łączeniem się spółek. „(...) Wprowadzenie tej kategorii dochodu do opodatkowania ryczałtem jest uzasadnione przyjętą w modelu tego opodatkowania trwałością wyniku finansowego spółki, ale również możliwością przeszacowania wartości przejmowanych lub przekształcanych aktywów (w następstwie restrukturyzacji) (...)”. Biorąc pod uwagę ww. uzasadnienie projektu, wyjaśnienia Ministra Finansów, jak i przyjętą przez ustawodawcę nazwę kategorii dochodu wskazanego w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT (tj. dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku), należy wskazać, iż obowiązek podatkowy przy połączeniu spółek powinien powstawać tylko wtedy, gdy dojdzie do zmiany (zwiększenia) wartości składników majątku. Zdaniem Wnioskodawcy pojęcie składników majątku należy utożsamiać z pojęciem składników majątkowych, o których mowa w art. 4a pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych – oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3. W związku z tym dla potrzeb ustalenia dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku należy: i. na podstawie bilansu Spółki przejmowanej ustalić jakie aktywa posiada ww. podmiot i czy istnieją przejęte długi funkcjonalne z nimi związane nie ujęte w ich cenie nabycia, ii. ustalić wartość rynkową takich aktywów – co do zasady według cen stosowanych w obrocie, taką jaką zastosowałyby podmioty niepowiązane, iii. ustalić wartość podatkową takich aktywów (koszt nabycia lub wartość księgową netto środka trwałego), iv. ustalić różnicę pomiędzy sumą wartości rynkowych ww. aktywów, a ich wartością podatkową. Przykładowo, jeśli wartość rynkowa przejętych składników majątku wynosi łącznie 100j, a ich wartość podatkowa wynosi łącznie 120j, to w przypadku przejęcia ich w drodze połączenia po stronie spółki przejmowanej nie powstanie w ogóle dochód do opodatkowania Ryczałtem na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. Tylko w sytuacji, w której łączna wartość rynkowa przejętych składników majątku jest wyższa niż ich wartość podatkowa po stronie Spółki przejmowanej powstaje obowiązek zapłaty Ryczałtu od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku. Jednocześnie jeśli wartość rynkowa składników majątku wynosi łącznie 150j, a ich wartość podatkowa 100j niemniej na skutek połączenia przejmowany jest także dług o wartości 100j, dochód do opodatkowania na podstawie ww. przepisów także nie powstanie. Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacjach indywidualnych np.: - z dnia 6 grudnia 2024 r. 0111-KDIB1-1.4010.572.2024.2.SH, - z dnia 13 czerwca 2024 r. 0111-KDIB1-1.4010.210.2024.1.AW, - z dnia 5 kwietnia 2024 r. 0111-KDIB1-1.4010.39.2024.2.BS.
Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”): opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wprowadzenie tej kategorii dochodu do opodatkowania ryczałtem jest uzasadnione przyjętą w modelu tego opodatkowania trwałością wyniku finansowego spółki, ale również
możliwością przeszacowania wartości przejmowanych lub przekształcanych aktywów (w następstwie restrukturyzacji). W celu zastosowania ww. art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ustawodawca wprost określił zasady ustalania wartości rynkowej jak i podatkowej składnika majątku. Z art. 28m ust. 6 ustawy o CIT wynika, że: wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się: 1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk; 2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1. Z kolei z art. 28m ust. 7 ustawy o CIT wynika, że: przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty. Jak wynika z opisu sprawy w celu uporządkowania działalności gospodarczej w jednym podmiocie oraz znacznego ułatwienia zarządzania, planowane jest połączenie Wnioskodawcy z inną polską spółką kapitałową na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (połączenie przez przejęcie), w wyniku, którego Wnioskodawca jako spółka przejmująca przejmie cały majątek innej polskiej spółki kapitałowej, która zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców. Spółka Przejmująca z dniem połączenia, zgodnie z art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych, wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej. Spółka przejmowana podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swojego dochodu, nie jest jednak podatnikiem opodatkowanym w modelu Ryczałtu. W odniesieniu do przedstawionych przez Państwa wątpliwości, wskazać należy, że z powyższych przepisów wynika, że wartość rynkowa jak i podatkowa powinny być ustalane indywidualnie dla każdego przejmowanego składnika majątku i według ściśle zdefiniowanych w ustawie o CIT zasad. Przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT nie odwołują się w żaden sposób do definicji składników majątkowych określonej w art. 4a pkt 2 ustawy o CIT, nie dopuszczają również uwzględniania w wycenie przejmowanych zobowiązań. Co również istotne, w przypadku ryczałtu od dochodów spółek, dla określonych dochodów ustala się odrębne od zasad ogólnych podstawy opodatkowania. Jeśli zatem w odniesieniu do konkretnego przejmowanego składnika majątku powstanie nadwyżka jego wartości rynkowej ponad jego wartość podatkową ustalona w oparciu o przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT, nadwyżka taka powinna stanowić przedmiot opodatkowania ryczałtem zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. W przypadku wystąpienia tego typu nadwyżek w odniesieniu do poszczególnych składników przejmowanego majątku, nadwyżki te należy ze sobą zsumować i wówczas obliczona w ten sposób suma nadwyżek będzie stanowiła dla spółki przejmującej (Wnioskodawcy) dochód w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Ustalony w takiej wysokości dochód będzie odpowiadał nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników. Jak wynika z przygotowanego przez Ministerstwo Finansów Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 42: W dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych, tj. łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie przez osobę fizyczną w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Każda zatem reorganizacja skutkująca czy to np. zmianą w strukturze właścicielskiej (jak w przypadku łączenia czy podziału), czy modyfikacją formy prawnej (jak w przypadku przekształcenia) podatkowo traktowana jest jako moment ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku. Dochód ten ustala się jako nadwyżka wartości rynkowej składników przejmowanego, przekształcanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad ich wartość podatkową (patrz także Rozdział 2.3 Przewodnika). W myśl bowiem art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT: podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego. Termin zapłaty ryczałtu z dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku reguluje art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym: podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku – do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu przejęcia, przekształcenia lub wniesienia wkładu niepieniężnego. Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w związku z planowanym połączeniem obowiązek zapłaty Ryczałtu od dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku powstanie tylko jeśli suma wartości rynkowych przejętych składników majątku będzie wyższa od ich wartości podatkowej, skoro Państwa zdaniem dla potrzeb ustalenia tego dochodu, pojęcie składników majątku należy utożsamiać z pojęciem składników majątkowych, o których mowa w art. 4a pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych – oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 Tym samym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili