0114-KDIP2-2.4010.68.2025.1.KW

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy jeżeli Spółka nie poniesie żadnych kosztów związanych z uczestnictwem ich pracowników w Programie Motywacyjnym, to czy realizacja Programu Motywacyjnego będzie skutkowała powstaniem po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca lub dalej „Spółka A.” jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, tj. podatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm. dalej: „ustawa o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)"). Spółka A. z o.o. jest częścią Grupy Kapitałowej (dalej: „Grupa Kapitałowa”), w ramach której podmiotem dominującym w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm.) wobec wszystkich jednostek, w tym Spółka B. SA. Spółka B. SA posiada 100% udziałów w Spółce A. z o.o. Wyniki Spółki A. z o.o. podlegają pełnej konsolidacji w ramach wyników Grupy Kapitałowej. Spółka B. SA jest spółką publiczną, której akcje notowane są na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie (dalej: „GPW"). Działalność Grupy Kapitałowej realizowana jest w ramach dwóch segmentów biznesowych: X (produkcja i wydawanie (...) oraz produktów towarzyszących) oraz Y. (cyfrowa dystrybucja (...) komputerowych). Przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę A. z o.o. obejmuje przede wszystkim dystrybucję (...) (w tym dodatków i rozszerzeń do nich) za pośrednictwem należących do Spółki A. z o.o. platform cyfrowych. Platforma cyfrowej dystrybucji Y. należąca do Spółki A. z o.o. od początku istnienia była w oczach graczy afiliowana ze Spółką B. SA. Z perspektywy Spółki A. z o.o. produkty Spółki B. SA za Spółki A. z o.o. wysokie przychody ze sprzedaży. Z kolei z perspektywy Spółki B. SA, udział platformy Y. w dystrybucji (...) Spółki B. SA był istotnie wyższy niż obserwowany w przypadku innych producentów i wydawców (...). Wielu graczy postrzega Y. jak „sklep firmowy" Grupy Kapitałowej. Dzięki posiadaniu w ramach Grupy Kapitałowej własnej platformy cyfrowej dystrybuującej produkty Spółki B. SA, Spółka B. SA uzyskuje synergie wynikające m.in. z możliwości realizacji wspólnych akcji promocyjnych ze Spółką A. z.o.o, w tym np. szczególnego zaangażowania platformy Y. w działania promocyjne w okresach premierowych lub w trakcie trwania akcji handlowych produktów Spółki B. SA na platformie Y. Spółka A. z o.o. poprzez platformę Y. wspiera również produkty Spółki B. SA w ramach własnej komunikacji adresowanej do graczy i aktywnie uczestniczy w komunikacji dotyczącej produktów Spółki B. SA w mediach społecznościowych. Posiadanie własnej platformy cyfrowej dystrybucji w ramach Grupy Kapitałowej umożliwia Spółce B. SA bezpośrednie (tj. bez udziału podmiotów zewnętrznych) dotarcie z własnymi produktami do ostatecznych odbiorców. Sytuacja taka z perspektywy Spółki B. SA pozytywnie wpływa na dywersyfikację jej kanałów sprzedaży i odpowiada na oczekiwania największych fanów produkcji Spółki B. SA, którzy chętniej kupują (...) „bezpośrednio od producenta”. Posiadanie w Grupie Kapitałowej własnego cyfrowego sklepu z grami, niezależnego od innych wydawców lub właścicieli platform cyfrowych, stawia Spółkę B. SA w unikalnej pozycji rynkowej w stosunku do absolutnej większości studiów produkujących (...). Ponadto posiadanie spółki zależnej działającej w tej samej branży, ale o innym profilu działalności, umożliwia również Spółki B. SA łatwy dostęp do unikalnej wiedzy i doświadczenia. Przykładowo Spółka A. z o.o. posiada specjalistyczną wiedzę w zakresie technologicznych rozwiązań internetowych, rozgrywki sieciowej czy bezpieczeństwa

cyfrowego, z których może korzystać Spółka B. SA. Jakość tego wsparcia zależy bezpośrednio m.in. od jakości pracy osób zatrudnionych w Spółce A. z o.o. i ich motywacji. Spółka B. SA ustanowiła dwa długoterminowe, niezależne i odrębnie realizowane programy motywacyjne na lata 2023-2027. Pierwszy program motywacyjny adresowany jest do wybranych pracowników i współpracowników Spółki B. SA i spółek z jej Grupy Kapitałowej (w tym Spółki A. z o.o.), którzy na moment podpisywania Umowy Uczestnictwa (zdefiniowanej poniżej) nie są Członkami Zarządu Spółki B. SA. Osoby nim objęte będą podlegały warunkowi lojalnościowemu (tj. będą zobowiązane do kilkuletniego okresu współpracy z daną spółką z Grupy Kapitałowej), zdefiniowanemu szczegółowo we właściwych dokumentach korporacyjnych. W dalszej części niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (dalej: „Wniosek”) pierwszy program motywacyjny będzie określany jako „Program Motywacyjny A”. Celem Programu Motywacyjnego A jest stworzenie mechanizmów zwiększających stabilność związania uczestników z Spółki B. SA i spółkami z jej Grupy Kapitałowej (w tym Spółki A. z o.o.) oraz zachęcających i motywujących ich do realizacji strategii Spółki B. SA, działania w interesie Spółki B. SA (lub odpowiednio spółek jej Grupy Kapitałowej - w tym Spółki A. z o.o.) i jej akcjonariuszy. Celem Programu Motywacyjnego A jest też poprawa międzynarodowej konkurencyjności warunków zatrudnienia w Spółce B. SA (lub odpowiednio spółek jej Grupy Kapitałowej - w tym Spółka A. z o.o.) w stosunku do głównych konkurentów Spółki B. SA, która ma przełożyć się na ułatwienie pozyskiwania pracowników. Możliwość zatrudniania przez Spółkę A. z o.o. najlepszych w branży, zmotywowanych ekspertów powinna się przekładać na jakość współpracy obu spółek oraz serwisu platformy dla graczy, a także na poziom sprzedaży w Spółce A. z o.o. (w szczególności poziom sprzedaży produktów Spółki B. SA, tj. jednych z kluczowych ekonomicznie produktów w ofercie platformy Y). Poziom obsługi klientów przez Spółkę A. z o.o. oraz jej wizerunek wśród graczy przekłada się bezpośrednio na wizerunek Spółki B. SA (w związku z afiliacją Y. jako „sklepu firmowego” Spółki B.SA). Drugi program motywacyjny adresowany jest do wybranych osób spośród pracowników i współpracowników Spółki B. SA i spółek z jej Grupy Kapitałowej (w tym Spółki A. z o.o.), w tym Członków Zarządu Spółki B. SA oraz spółek z jej Grupy Kapitałowej. Osoby nim objęte będą podlegały warunkowi lojalnościowemu (tj. będą zobowiązane do kilkuletniego okresu współpracy z daną spółką z Grupy Kapitałowej), warunkowi wynikowemu (bazującemu na osiągnięciu określonego poziomu skonsolidowanych wyników netto Grupy Kapitałowej z działalności kontynuowanej) oraz warunkowi rynkowemu (polegającemu na osiągnięciu określonej wartości wskaźnika zmiany kursu akcji Spółki B. SA), zdefiniowanych szczegółowo we właściwych dokumentach korporacyjnych, a także warunkom indywidualnym, jeżeli zostaną one wyznaczone. W dalszej części Wniosku drugi program motywacyjny będzie określany jako „Program Motywacyjny B”. Celem Programu Motywacyjnego B jest stworzenie mechanizmów zwiększających stabilność związania Uczestników ze Spółki B. SA i spółkami z jej Grupy Kapitałowej oraz zachęcających i motywujących ich do realizacji strategii Spółki B. SA, działania w interesie Spółki B. SA (lub odpowiednio spółek jej Grupy Kapitałowej - w tym Spółka A. z o.o.) i jej akcjonariuszy, maksymalizacji wyników finansowych oraz odpowiednio, wyników niefinansowych. Celem Programu Motywacyjnego B jest też poprawa międzynarodowej konkurencyjności warunków zatrudnienia w Spółki B. SA (lub odpowiednio spółek jej Grupy Kapitałowej - w tym Spółki A. z o.o.) w stosunku do głównych konkurentów Spółki B. SA, która ma przełożyć się na ułatwienie pozyskiwania pracowników. W interesie Spółki B. SA, jako spółki notowanej na GPW, leży również publikacja możliwie najlepszych wyników skonsolidowanych, na które składają się m.in. wyniki Spółki A. z o.o. podlegające 100% konsolidacji. Dobre wyniki Spółki A. z o.o. przekładają się także na jej zdolność do wypłaty dywidendy na rzecz jej jedynego udziałowca, tj. Spółki B. SA. Z perspektywy Spółki B. SA otrzymanie dywidendy od spółki zależnej bezpośrednio zwiększa jej jednostkowe wyniki finansowe i zasoby finansowe. Również z perspektywy interesów akcjonariuszy Spółki B. SA oczekiwany jest wzrost wartości akcji Spółki B. SA związany bezpośrednio z rozwojem działalności Grupy Kapitałowej oraz poprawą jej wyników w ramach całości, to jest obu segmentów działalności (X i Y) - na które między innymi składają się wyniki Spółki A. z o.o.. W konsekwencji w interesie Spółki B. SA jako jedynego udziałowca Spółki A. z o.o. jest motywowanie kadry Spółki A. z o.o. do maksymalizacji wyników finansowych całej Grupy Kapitałowej, rozwoju jej działalności i zwiększania jej wartości. W dalszej części Wniosku przy przedstawianiu obowiązujących wspólnie dla Programu Motywacyjnego A i Programu Motywacyjnego B zasad funkcjonowania, Spółka będzie określać oba programy motywacyjne łącznie jako „Programy Motywacyjne”. Programy Motywacyjne spełniają definicję programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm.) na co Spółka B. SA uzyskała pozytywne indywidualne interpretacje wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 17 czerwca 2022 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4011.298.2022.1.JK (dotyczy Programu Motywacyjnego A), oraz z dnia 6 września 2023 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.659.2023.1.AK (dotyczy Programu Motywacyjnego B). Osoby uczestniczące w Programach Motywacyjnych, których dotyczy niniejszy Wniosek, świadczą /będą świadczyć pracę, usługi (w tym na podstawie powołania) lub wykonują /będą wykonywać dzieło na rzecz Spółki A. z o.o. (dalej: „Uczestnicy”). Włączenie Uczestników do Programów Motywacyjnych nastąpiło i będzie następować na podstawie uchwał podejmowanych przez Zarząd Spółki B. SA („Uchwały o Włączeniu”). Zawarte przez Spółkę A. z o.o. z Uczestnikami umowy o pracę, uchwały powołujące Członków Zarządu do pełnienia funkcji w organach Spółki A. z o.o. czy inne umowy będące podstawą współpracy Uczestników z Spółki A. z o.o., nie odnoszą się i nie będą się odnosić do kwestii uczestnictwa w Programach Motywacyjnych. Programy Motywacyjne będą realizowane poprzez przyznawanie Uczestnikom, na podstawie umowy uczestnictwa zawartej pomiędzy Spółką B. SA a Uczestnikiem (dalej: „Umowa Uczestnictwa”), warunkowego prawa (dalej: „Uprawnienie”) do: 1) objęcia akcji Spółki B. SA emitowanych w ramach warunkowego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki B. SA (dalej: „Akcje") z wyłączeniem prawa poboru dotychczasowych akcjonariuszy Spółki B. SA w wyniku wykonania praw z wyemitowanych w tym celu niezbywalnych zdematerializowanych imiennych warrantów subskrypcyjnych (dalej: „Warranty”) lub 2) nabycia akcji Spółki B. SA, które zostaną w tym celu uprzednio nabyte przez Spółkę B. SA w ramach skupu akcji własnych Spółką B. SA (dalej: „Akcje Własne”). Uprawnienia w pierwszym i drugim roku obowiązywania Programów Motywacyjnych zostały już przyznane. W kolejnych latach obowiązywania Programów Motywacyjnych Uprawnienia będą przyznawane nie później niż do 31 marca danego roku obrotowego (każdy taki okres jako: „Etap”). Każde Uprawnienie będzie uprawniało Uczestnika do objęcia jednej Akcji w wyniku wykonania praw z Warrantu albo nabycia jednej Akcji Własnej, na zasadach wskazanych w odpowiednich dokumentach korporacyjnych Spółki B. SA. W przypadku Programu Motywacyjnego A, przyznane Uprawnienia będą uprawniały danego Uczestnika do objęcia Akcji i/lub nabycia Akcji Własnych po cenie odpowiadającej cenie nominalnej akcji Spółki B. SA (tj. 1 PLN). W przypadku Programu Motywacyjnego B Uprawnienia będą uprawniały danego Uczestnika do objęcia akcji Spółki B. SA w wyniku wykonania praw z Warrantów po cenie emisyjnej odpowiadającej kursowi akcji Spółki B. SA na zamknięcie ostatniej sesji notowań GPW poprzedzającej bezpośrednio dzień podjęcia uchwały o włączeniu Uczestnika do danego Etapu Programu Motywacyjnego B („Cena Realizacji Uprawnień”) lub do nabycia Akcji Własnych za Cenę Realizacji Uprawnień za jedną Akcję Własną. Programy Motywacyjne w stosunku do jednego Uczestnika będą mogły być realizowane na więcej niż jeden sposób - przez emisję i przydział Warrantów uprawniających do objęcia Akcji lub poprzez zaoferowanie realizacji (części lub wszystkich) Uprawnień z wykorzystaniem Akcji Własnych. Wybór sposobu realizacji Uprawnień wobec danego Uczestnika leży po stronie Zarządu Spółki B. SA. Spółka nie ma i nie będzie mieć wpływu na podjęcie decyzji o wprowadzeniu Programów Motywacyjnych, zasady funkcjonowania Programów Motywacyjnych, włączenie Uczestników do Programów Motywacyjnych, liczbę przyznanych Uczestnikom Uprawnień ani na określenie warunków realizacji Uprawnień. Jedynym decydentem w tym zakresie jest i będzie w przyszłości Spółki B. SA. Spółka przedstawia Spółce B. SA listę z propozycją osób, które potencjalnie mogą zostać włączone do Programów Motywacyjnych, jednak decyzja o ewentualnym włączeniu takich osób lub osób spoza listy przedstawionej przez Spółkę do Programów Motywacyjnych leży wyłącznie po stronie Spółki B. SA. Spółka B. SA nie obciąża i nie planuje obciążać Spółki (ani analogicznie innych spółek z Grupy Kapitałowej) kosztami związanymi z partycypacją Uczestników w Programach Motywacyjnych. Pytania 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przypadku braku poniesienia przez Spółkę kosztów związanych z partycypacją Uczestników w Programie Motywacyjnym A, realizacja Programu Motywacyjnego A nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia? 2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przypadku braku poniesienia przez Spółkę kosztów związanych z partycypacją Uczestników w Programie Motywacyjnym B, realizacja Programu Motywacyjnego B nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia? Państwa stanowisko w sprawie Ad 1 Zdaniem Spółki w przypadku braku poniesienia przez Spółkę kosztów związanych z partycypacją Uczestników w Programie Motywacyjnym A, realizacja Programu Motywacyjnego A nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Ad 2 Zdaniem Spółki w przypadku braku poniesienia przez Spółkę kosztów związanych z partycypacją Uczestników w Programie Motywacyjnym B, realizacja Programu Motywacyjnego B nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Uzasadnienie Ze względu na wspólną argumentację mającą zastosowanie do pytania nr 1 i nr 2, poniżej przedstawione zostało łączne uzasadnienie stanowiska Spółki w tym zakresie. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Pomimo że ustawa o CIT wskazuje, że przychodami jest wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, to nie definiuje tych pojęć, ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania ich wartości. Należy zatem zwrócić uwagę na brzmienie art. 12 ust. 6 ustawy o CIT, zgodnie z którym wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się: 1) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców; 2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu; 3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu; 4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Natomiast w świetle art. 12 ust. 6a ustawy o CIT wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio. Z uwagi na brak definicji ustawowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” konieczne jest odwołanie się do wykładni językowej tego pojęcia, w oparciu o definicje zawarte w Słowniku Języka Polskiego (słownik internetowy: https://sjp.pwn.pl), zgodnie z którym „świadczenie” oznacza: 1. obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz; też: to, co jest z tytułu takich zobowiązań wykonywane lub przekazywane, 2. w prawie cywilnym: zachowanie się dłużnika przewidziane treścią zobowiązania. Z kolei przymiotnik „nieodpłatny” - zgodnie z definicją ze Słownika Języka Polskiego (słownik internetowy: https://sjp.pwn.pl) - należy rozumieć „niewymagający opłaty”. Spółka pragnie w tym miejscu wskazać, iż mimo braku legalnej definicji „nieodpłatnego świadczenia”, rozumienie tego pojęcia zostało ukształtowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Na szczególną uwagę zasługuje tutaj wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 sierpnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 2958/17), zgodnie z którym, cyt.: „Pojęcie „nieodpłatnego świadczenia”, użyte w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., jak również w art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 68 u. p.d.o.f. nie zostało zdefiniowane w tej ustawie, ale ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - art. 353 k.c.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwała NSA z 18 listopada 2002 r. sygn. FPS 9 /02, uchwała NSA z 16 października 2006 r. sygn. II FPS 1/6, uchwała NSA z 24 maja 2010 r. sygn. II FPS 1/10).” Mając na uwadze definicję słownikową pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” oraz ukształtowane w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu musi dojść do powstania stosunku, w ramach którego jeden podmiot dokonuje świadczenia na rzecz drugiego podmiotu, a drugi podmiot otrzymuje to świadczenie nieodpłatnie, bez świadczenia wzajemnego czy też jakiegokolwiek ekwiwalentu, zwiększając tym samym swoje przychody podatkowe. Jak zostało wskazane w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka nie ma wpływu na podjęcie decyzji o wprowadzeniu Programów Motywacyjnych, zasadach ich funkcjonowania, włączeniu Uczestników do Programów Motywacyjnych, liczbie przyznanych Uczestnikom Uprawnień ani na określenie warunków realizacji Uprawnień. Jedynym decydentem w tym zakresie jest i będzie w przyszłości Spółki B. SA. Spółka B. SA nie jest również zobowiązana do konsultowania żadnych decyzji w sprawie Programu Motywacyjnego A lub Programu Motywacyjnego B ze Spółką. Uczestnicy Programów Motywacyjnych partycypują w nich na podstawie Umów Uczestnictwa zawartych między Spółkę B. SA a poszczególnymi Uczestnikami. Zawarte przez Spółkę z Uczestnikami umowy o pracę, uchwały powołujące Członków Zarządu do pełnienia funkcji w Spółce czy inne umowy będące podstawą współpracy Uczestników ze Spółką, nie odnoszą się i nie będą się odnosić do kwestii uczestnictwa w Programach Motywacyjnych. Spółka nie będzie zobowiązana do poniesienia na rzecz Spółki B. SA kosztów związanych z partycypacją Uczestników w Programach Motywacyjnych. W opinii Spółki beneficjentami Programów Motywacyjnych są Uczestnicy a nie Spółka. Spółka nie jest również zobowiązana do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego na rzecz Spółki B. SA z tego tytułu. W konsekwencji, zdaniem Spółki realizacja Programu Motywacyjnego A oraz Programu Motywacyjnego B nie będzie skutkowała powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń po stronie Spółki w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w jednolitej linii interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie braku powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń po stronie spółki zależnej w przypadku braku poniesienia przez taką spółką kosztów w związku z uczestnictwem zatrudnianych przez nią osób w programie motywacyjnym, tj. interpretacja indywidualna z dnia 17 lutego 2023 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.84.2023.2.KW oraz z dnia 4 lipca 2023 r. sygn. 0114-KDIP2- 1.4010.365.2023.2.AZ. Wnioski: 1. W przypadku braku poniesienia przez Spółkę kosztów związanych z partycypacją Uczestników w Programie Motywacyjnym A, realizacja Programu Motywacyjnego A nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. 2. W przypadku braku poniesienia przez Spółkę kosztów związanych z partycypacją Uczestników w Programie Motywacyjnym B, realizacja Programu Motywacyjnego B nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawodawca w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. 2025 r., poz. 278, dalej: „updop”, „ustawa o CIT”), regulującym kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Przez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ww. ustawy, ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust.3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: 2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Przepisy podatkowe, w tym również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określają, co należałoby rozumieć pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe i sądy administracyjne, wskazujące sposób rozumienia przepisów prawa podatkowego, za nieodpłatne świadczenie uznaje się wszelkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w konsekwencji których powstaje nieodpłatne, niezwiązane z poniesieniem wydatku lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe o konkretnym wymiarze finansowym. Ustawodawca ograniczył się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 5-6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. W świetle art. 12 ust. 5 updop: Wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem ust. 6b. Stosownie do art.12 ust. 5a updop: Wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio. W myśl art. 12 ust. 6 updop: Wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców; 2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu; 3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu; 4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Natomiast w art. 12 ust. 6a updop ustawodawca wskazał, że: Wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Tak więc, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważać zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw. Natomiast pojęcie „świadczenia” rozpatrywane jest z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. w świetle dyspozycji art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”), zgodnie z którym: zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie jest zatem przedmiotem stosunku zobowiązaniowego i polegać ono może zarówno na działaniu, jak i na zaniechaniu osoby zobowiązanej, bądź na niewykonywaniu pewnych uprawnień czy czynności (art. 353 § 2 Kodeksu cywilnego). Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego. Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku, którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych, za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje korzyść majątkową. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca należy do Podatkowej Grupy Kapitałowej, w której Spółka Dominująca ustanowiła dwa długoterminowe Programy Motywacyjne A i B na lata 2023-2027 , które są adresowane do pracowników Spółki i jej spółek zależnych, w tym pracowników Wnioskodawcy. Pierwszy program motywacyjny „Program Motywacyjny A”, adresowany jest do wybranych pracowników i współpracowników Spółki Dominującej i spółek z jej Grupy Kapitałowej (w tym Spółka A. z o.o.), którzy na moment podpisywania Umowy Uczestnictwa nie są Członkami Zarządu Spółki Dominującej. Osoby nim objęte będą podlegały warunkowi lojalnościowemu (tj. będą zobowiązane do kilkuletniego okresu współpracy z daną spółką z Grupy Kapitałowej), zdefiniowanemu szczegółowo we właściwych dokumentach korporacyjnych. Celem Programu Motywacyjnego A jest stworzenie mechanizmów zwiększających stabilność związania uczestników ze Spółki Dominującej i spółkami z jej Grupy Kapitałowej (w tym Spółka A. z o.o.) oraz zachęcających i motywujących ich do realizacji strategii Grupy, działania w interesie Grupy i jej akcjonariuszy. Celem Programu Motywacyjnego A jest też poprawa międzynarodowej konkurencyjności warunków zatrudnienia w Spółce Dominującej lub odpowiednio spółkach jej Grupy Kapitałowej - w tym Spółki A. z o.o.) w stosunku do głównych konkurentów, która ma przełożyć się na ułatwienie pozyskiwania pracowników. Drugi program motywacyjny „Program Motywacyjny B” adresowany jest do wybranych osób spośród pracowników i współpracowników Spółki Dominującej i spółek z jej Grupy Kapitałowej (w tym Spółki A. z o.o.), w tym Członków Zarządu Spółki Dominującej oraz spółek z jej Grupy Kapitałowej. Osoby nim objęte będą podlegały warunkowi lojalnościowemu (tj. będą zobowiązane do kilkuletniego okresu współpracy z daną spółką z Grupy Kapitałowej), warunkowi wynikowemu (bazującemu na osiągnięciu określonego poziomu skonsolidowanych wyników netto Grupy Kapitałowej z działalności kontynuowanej) oraz warunkowi rynkowemu, zdefiniowanych szczegółowo we właściwych dokumentach korporacyjnych, a także warunkom indywidualnym, jeżeli zostaną one wyznaczone. Celem Programu Motywacyjnego B jest stworzenie mechanizmów zwiększających stabilność związania Uczestników ze Spółką Dominującą i spółkami z jej Grupy Kapitałowej oraz zachęcających i motywujących ich do realizacji strategii tej spółki, działania w jej interesie (lub odpowiednio spółek jej Grupy Kapitałowej - w tym Spółki A. z o.o.) i jej akcjonariuszy, maksymalizacji wyników finansowych oraz odpowiednio, wyników niefinansowych. Celem Programu Motywacyjnego B jest też poprawa międzynarodowej konkurencyjności warunków zatrudnienia w spółce dominującej (lub odpowiednio spółek jej Grupy Kapitałowej - w tym Spółki A. z o.o.) w stosunku do głównych konkurentów, która ma przełożyć się na ułatwienie pozyskiwania pracowników. W konsekwencji w interesie Spółki Dominującej jako jedynego udziałowca Spółki A. z o.o. jest motywowanie kadry Spółki A. z o.o. do maksymalizacji wyników finansowych całej Grupy Kapitałowej, rozwoju jej działalności i zwiększania jej wartości. Programy Motywacyjne spełniają definicję programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). Osoby uczestniczące w Programach Motywacyjnych, o których mowa we wniosku, świadczą/ będą świadczyć pracę, usługi lub wykonują/będą wykonywać dzieło na rzecz Spółki A. z o.o.. Włączenie Uczestników do Programów Motywacyjnych nastąpiło i będzie następować na podstawie uchwał podejmowanych przez Zarząd Spółki Dominującej. Zawarte przez Spółkę A. z o.o. z uczestnikami umowy o pracę, uchwały powołujące Członków Zarządu do pełnienia funkcji w organach Spółki A. z o.o. czy inne umowy będące podstawą współpracy Uczestników ze Spółki A. z o.o. nie odnoszą się i nie będą się odnosić do kwestii uczestnictwa w Programach Motywacyjnych. Programy Motywacyjne będą realizowane poprzez przyznawanie Uczestnikom, na podstawie umowy uczestnictwa zawartej pomiędzy Spółką Dominującą a uczestnikiem, warunkowego prawa do: 1) objęcia akcji Spółki Dominującej emitowanych w ramach warunkowego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Dominującej z wyłączeniem prawa poboru dotychczasowych akcjonariuszy Spółki Dominującej w wyniku wykonania praw z wyemitowanych w tym celu niezbywalnych zdematerializowanych imiennych warrantów subskrypcyjnych lub 2) nabycia akcji Spółki Dominującej, które zostaną w tym celu uprzednio nabyte przez Spółki Dominującej w ramach skupu akcji własnych. Uprawnienia w pierwszym i drugim roku obowiązywania Programów Motywacyjnych zostały już przyznane. W kolejnych latach obowiązywania Programów Motywacyjnych Uprawnienia będą przyznawane nie później niż do 31 marca danego roku obrotowego. Każde uprawnienie będzie uprawniało uczestnika do objęcia jednej akcji w wyniku wykonania praw z warrantu albo nabycia jednej akcji własnej, na zasadach wskazanych w odpowiednich dokumentach korporacyjnych Spółki Dominującej. Programy Motywacyjne w stosunku do jednego uczestnika będą mogły być realizowane na więcej niż jeden sposób - przez emisję i przydział warrantów uprawniających do objęcia akcji lub poprzez zaoferowanie realizacji (części lub wszystkich) uprawnień z wykorzystaniem akcji własnych. Wybór sposobu realizacji uprawnień wobec danego uczestnika leży po stronie Zarządu Spółki Dominującej. Spółka tj. Wnioskodawca nie ma i nie będzie mieć wpływu na podjęcie decyzji o wprowadzeniu Programów Motywacyjnych, zasady funkcjonowania Programów Motywacyjnych, włączenie Uczestników do Programów Motywacyjnych, liczbę przyznanych Uczestnikom Uprawnień ani na określenie warunków realizacji Uprawnień. Jedynym decydentem w tym zakresie jest i będzie w przyszłości Spółki Dominującej. Spółka Dominująca nie obciąża i nie planuje obciążać Spółki (ani analogicznie innych spółek z Grupy Kapitałowej) kosztami związanymi z partycypacją uczestników w Programach Motywacyjnych. Państwa wątpliwości w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wiążą się z ustaleniem, czy jeżeli Wnioskodawca nie poniesie żadnych kosztów związanych z uczestnictwem wskazanych osób/ pracowników w Programach Motywacyjnych A i B, to czy realizacja opisanych Programów będzie skutkowała powstaniem po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Jak wyżej wskazano, zgodnie z dominującą linią wykładniczą o świadczeniu nieodpłatnym można mówić w sytuacji, gdy podatnik otrzymuje przysporzenie majątkowe niezwiązane z jakimkolwiek świadczeniem ekwiwalentnym. W takim wypadku zachodzi brak ekwiwalentności, stanowiący warunek konieczny do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń. Należy zauważyć, że Państwa Spółka nie jest beneficjentem Programów Motywacyjnych A i B realizowanych przez Spółkę Dominującą, beneficjentami są pracownicy Spółki Dominującej i spółek zależnych, zatem i Państwa Spółki. Państwa Spółka nie poniesie też z tytułu wprowadzenia Programów Motywacyjnych A i B żadnych kosztów. Tym samym należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie otrzymuje żadnego świadczenia od Spółki Dominującej w związku z uczestnictwem Państwa pracowników w Programach Motywacyjnych, a zatem nie jest i nie będzie zobowiązana wobec niej do świadczenia wzajemnego. Należy się zgodzić z Państwa stanowiskiem, że w związku z brakiem poniesienia przez Spółkę kosztów związanych z partycypacją uczestników w Programach Motywacyjnych zarówno A oraz B, realizacja Programów Motywacyjnych A i B nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytań 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy: stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych i wyroków sądów należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach podmiotów i nie wiążą w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych oraz wyrokami sądów administracyjnych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.