0114-KDIP2-2.4010.57.2025.3.IN

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy przyjęcia, że: wypłata zysków przez Spółkę na rzecz jej Wspólników nie będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w sytuacji gdy uchwała oraz wypłata nastąpią po przekształceniu Spółki cywilnej w Spółkę z o.o. i po wyborze jako formy opodatkowania ryczałtu od dochodów spółek; przekształcenie Spółki cywilnej w Spółkę z o.o. będzie stanowić zdarzenie neutralne podatkowo, tj. nie powstanie z tego tytułu przychód/ dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Uzupełnili je Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 7 marca 2025 r. (data wpływu 7 marca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca: Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem: 1) Zainteresowany będący stroną postępowania: A.A. 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: B.B.

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcy są rezydentami podatkowymi w Polsce, tj. zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 2 grudnia 2022 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: „PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)" lub „ustawa PIT"), mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca ich uzyskania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawcy są wspólnikami spółki cywilnej pod nazwą C. S.C. Wnioskodawcy z tytułu dochodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej w ramach spółki cywilnej są opodatkowani podatkiem liniowym stosownie do art. 30c PIT. Wnioskodawcy dokonują przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Spółka cywilna”) na podstawie art. 551 § 2, art. 551 § 3, art. 562, art. 563, art. 571 i art. 572 Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 18, z późn. zm., dalej: „k.s.h.”). Spółka po przekształceniu zamierza wybrać opodatkowanie w formie Ryczałtu od dochodów spółek zgodnie z Rozdziałem 6b ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) („Ryczałt”). Na moment wyboru tej formy opodatkowania Spółka spełni wszystkie warunki określone w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT. W wyniku przekształcenia majątek spółki cywilnej stanie się majątkiem spółki z o.o., a każdy z Wnioskodawców będzie posiadać udział w Spółce przekształconej odpowiadający udziałowi w zysku Spółki przekształcanej. Spółka cywilna, w ostatnich latach wypracowała zysk, który jest ujęty w bilansie po stronie pasywów w pozycji A. Kapitał (fundusz) własny, poz. V. Zysk z lat ubiegłych (dalej: Zysk /Zyski). Na moment bilansu otwarcia Spółki z o.o. (tj. otwarcia bilansu spółki przekształconej) Zysk może być prezentowany w bilansie w pozycji A. Kapitał (fundusz) własny, poz. Zysk z lat ubiegłych lub w pozycji A. Kapitał (fundusz) własny, poz. Kapitał

(fundusz) zapasowy, w tym: (z dodatkowym opisem) Zysk z lat ubiegłych wypracowany w ramach spółki cywilnej. W rezultacie, będzie on wyraźnie wyodrębniony w księgach rachunkowych Spółki jako zyski z lat poprzednich, to znaczy z lat, kiedy spółka z o.o. nie istniała. Nie będą to bowiem zyski związane z działalności gospodarczą spółki z o.o., lecz zyski wypracowane w ramach działalności spółki cywilnej, które były wcześniej opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT), a jedynie niepobrane do majątku prywatnego. Wnioskodawcy, po przekształceniu, zakładają pobieranie Zysków tj. kwot wcześniej opodatkowanych dochodów z majątku Spółki na swoją rzecz. Wypłata Zysków, będzie następowała w okresie opodatkowania Spółki przekształconej ryczałtem od dochodów spółek. W związku z powyższym, Wnioskodawcy chcieliby potwierdzić, że nie dojdzie do podwójnego opodatkowania tych Zysków, raz w momencie ich wypracowania w ramach spółki cywilnej, a drugi raz na moment ich dystrybucji do Wnioskodawców. Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca doprecyzowuje stan faktyczny, wskazując, że przed przekształceniem wspólnicy spółki cywilnej podejmą uchwałę określającą, że zyski zatrzymane wypracowane w ramach spółki cywilnej zostaną wykazane na kapitale rezerwowym, tj. zysk zostanie zaprezentowany w bilansie w pozycji A. Kapitał (fundusz) własny, poz. Kapitał (fundusz) rezerwowy, w tym (z dodatkowym opisem) Zysk z lat ubiegłych wpracowany w ramach spółki cywilnej. W związku z tym wypłata tych środków po przekształceniu nastąpi poprzez obniżenie kapitału - rezerwowego. Uprawnienie Wnioskodawców do przeznaczenia omawianych środków do przyszłej wypłaty powstanie na etapie podjęcia uchwały przez wspólników spółki cywilnej przed jej przekształceniem w spółkę z o.o. Uchwała określi, że zatrzymane zyski wypracowane w latach wcześniejszych zostaną przeznaczone do wypłaty w przyszłości, jednak bez wskazania konkretnego momentu jej realizacji. Uchwała w tym zakresie wskaże, że o faktycznej wypłacie środków w tym terminie zadecyduje zgromadzenie wspólników spółki z o.o. Natomiast uprawnienie do wypłaty tych środków powstanie dopiero w momencie podjęcia stosownej uchwały przez zgromadzenie wspólników spółki z o.o. po przekształceniu, która określi termin wypłaty. Podstawą prawną uprawnienia do przeznaczenia omawianych środków do przyszłej wypłaty jest uchwała wspólników spółki cywilnej podjęta przed jej przekształceniem w spółkę z o.o. Uchwała ta wynika z zasady swobody umów (art. 353¹ Kodeksu cywilnego) oraz autonomii w kształtowaniu spraw spółki cywilnej przez jej wspólników (art. 860 i nast. Kodeksu cywilnego). Podstawą prawną do wypłaty tych środków będzie natomiast uchwała zgromadzenia wspólników spółki z o.o. podjęta po przekształceniu (art. 227 Kodeksu spółek handlowych). Źródłem uprawnienia do uzyskania wypłaty tych środków nie będzie samo posiadanie statusu wspólnika spółki z o.o. Wypłata środków nie będzie stanowić świadczenia przewidzianego w Kodeksie spółek handlowych, wynikającego z relacji prawnej między spółką a jej wspólnikami. W szczególności, wypłata ta nie będzie dywidendą, ponieważ nie wynika z podziału zysku spółki z o.o. i nie jest dokonywana na podstawie art. 191 KSH (Krajowa Administracja Skarbowa). Środki te pochodzą z zysku wypracowanego w ramach spółki cywilnej przed jej przekształceniem i zostaną wypłacone dopiero po przekształceniu, na podstawie stosownej uchwały podjętej przez zgromadzenie wspólników spółki z o.o. W związku z powyższym wypłata ta nie będzie miała charakteru świadczenia wynikającego z przepisów Kodeksu spółek handlowych regulujących stosunki między spółką a jej wspólnikami. Uprawnienie Wnioskodawców do wypłaty omawianych środków powstanie na podstawie uchwały podjętej przez wspólników spółki cywilnej przed jej przekształceniem w spółkę z o. o. Uchwała ta będzie dotyczyć przeznaczenia wypracowanego w ramach spółki cywilnej zysku do przyszłej wypłaty przez spółkę z o.o., przy czym sama wypłata nastąpi dopiero po przekształceniu, na podstawie stosownej uchwały Zwyczajnego lub Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki z o.o. Wspólnicy spółki cywilnej postanowią, że decyzja o momencie wypłaty zostanie podjęta już po przekształceniu przez wspólników spółki z o.o. Zobowiązanie spółki z o.o. do dokonania wypłaty powstanie dopiero w momencie podjęcia tej uchwały przez Zgromadzenie Wspólników. Wypłata tych środków nie nastąpi w ramach wzajemnego stosunku prawnego, w którym spółka z o.o. uzyskałaby w zamian jakiekolwiek inne świadczenie od wspólników. Spółka realizuje jedynie decyzję o wypłacie określonych środków. Plan wspólników jest taki, żeby bezpośrednio po przekształceniu wybrać formę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Natomiast dopuszczają możliwość, że z jakiś obiektywnych okoliczności (np. związanych z tym, że system księgowy nie zostanie dostosowany na czas lub innych obiektywnych problemów), wybór ryczałtu nastąpi po kilku miesiącach, po rozwiązaniu problemów. Jednak, wspólnicy podejmują niezbędne wysiłki, żeby udało się dokonać tego wyboru od razu po przekształceniu. Bilans otwarcia spółki z o.o. będzie równy bilansowi zamknięcia spółki cywilnej. W związku z tym nie dojdzie do przeszacowania wartości poszczególnych składników majątku Spółki na moment przekształcenia. Ponadto nie występują rozbieżności pomiędzy wartością bilansową dla celów rachunkowych i podatkowych poszczególnych składników majątkowych. W rezultacie (na moment niniejszej odpowiedzi) nie powinna wystąpić nadwyżka wartości poszczególnych składników majątku ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień. Pytania 1) Czy w okolicznościach opisanych w zdarzeniu przyszłym, wypłaty Zysków przez Spółkę na rzecz Wnioskodawców, będą dla Wnioskodawców neutralne podatkowo, tj. to czy na Spółce będzie ciążył obowiązek płatnika i związany z tym obowiązek pobrania podatku od dokonanych wypłat (tzw. podatek u źródła), w przypadku, gdy uchwała oraz wypłata nastąpią po wyborze opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek (w ramach przekształconej spółki z .o.o., tj. będącej na tzw. estońskim CIT)? 2) Czy w okolicznościach opisanych w zdarzeniu przyszłym, wypłaty Zysków przez Spółkę na rzecz Wnioskodawców, będą podlegać opodatkowaniu Ryczałtem (art. 28m ust. 1 ustawy CIT), w przypadku gdy uchwała w tym zakresie oraz wypłata nastąpią po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.)? 3) Czy przekształcenie spółki cywilnej w spółkę z o.o., będzie stanowić zdarzenie neutralne podatkowo na gruncie ustawy CIT i PIT, tj. nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód do opodatkowania? Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 2 i 3). W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 1 i 3) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Państwa stanowisko w sprawie Ad 2 W okolicznościach opisanych w zdarzeniu przyszłym, wypłaty Zysków przez Spółkę na rzecz Wnioskodawców, nie będą podlegać opodatkowaniu Ryczałtem (art. 28m ust. 1 ustawy CIT), w przypadku gdy uchwała w tym zakresie oraz wypłata nastąpią po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.). Ad 3 Przekształcenie spółki cywilnej w spółkę z o.o., będzie stanowić zdarzenie neutralne podatkowo na gruncie ustawy CIT i PIT, tj. nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód do opodatkowania. Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych. Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h. spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Jak stanowi art. 551 § 2 i § 3 k.s.h. spółka cywilna może być przekształcona w spółkę handlową, inną niż spółka jawna. Przepis ten nie narusza przepisów art. 26 § 4-6. Do przekształcenia, o którym mowa w § 2 zdanie pierwsze, stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące przekształcenia spółki jawnej w inną spółkę handlową, z tym że do skutków przekształcenia stosuje się art. 26 § 5. W myśl przepisu art. 552 k.s.h. spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. Przekształcenie spółki osobowej (w przedmiotowej sprawie spółki cywilnej) w spółkę kapitałową (spółkę z o.o.) nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 1 pkt 2 tej ustawy, zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem przekształcenia jest zatem utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. W wyniku przekształcenia spółka z o.o. wstępuje zatem we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki cywilnej. Należy jednakże zauważyć, że sukcesja podatkowa będąca następstwem przekształcenia nie obejmuje praw i obowiązków wspólników, które przysługiwały im jako podatnikom podatku dochodowego od osób fizycznych. W konsekwencji prawa i obowiązki wspólników jako podatników tego podatku pozostają przy nich, a nie przechodzą na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Dotyczy to m.in. prawa do odliczeń od dochodu, podstawy do odliczenia strat podatkowych w kolejnych latach podatkowych. Zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226, z późn. zm., dalej PIT) tj. art. 5a pkt 28 ustawy poprzez spółkę należy rozumieć m.in. spółkę z o.o., która posiada osobowość prawną. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również: 1) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych, 2) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach, 3) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki, 4) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b. Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 ww. ustawy wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 52a. Uprawnienie do wypłaty Zysku, jest zdaniem Wnioskodawców bezpośrednio związane z faktem uprzedniego prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej. Jest to bowiem zysk, wypracowany przed dniem przekształcenia. Spółka dokonując wypłat Zysku na rzecz Wnioskodawców nie będzie więc płatnikiem PIT z tytułu ich wypłaty na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.) zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 omawianej ustawy. Natomiast, zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Zgodnie z art. 45 ust. 1 powyższej ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, wg ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8. Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności przez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Zatem, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, Zysk - dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu PIT przed przekształceniem w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Mając to na uwadze, Zysk już raz podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W ocenie Wnioskodawcy, wypłata Zysku, nie powinna zostać uznana za związaną z uprawnieniami, jakie przepisy nadają udziałowcom jako właścicielom spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, bowiem wynika on jedynie z faktu uprzedniego prowadzenia działalności gospodarczej w formie Spółki cywilnej oraz szczególnych przepisów dotyczących przekształcenia działalności, tj. sukcesji praw i obowiązków. Zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym m.in. przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości, dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, wypłata zysku ze spółki. W ocenie Wnioskodawców planowana wypłata Zysku nie będzie żadną z wyżej wymienionych ani też żadną inną z form dochodu (przychodu) uzyskanego w związku z posiadanym udziałem w Spółce. Zysk z Przedsiębiorstwa nie został osiągnięty / wygenerowany przez Spółkę - powstaje on w czasie prowadzenia działalności w formie Spółki cywilnej. Zatem, Zysk w rozumieniu przepisów podatkowych i dla celów podatkowych nie powinien być traktowany analogicznie do zysku samej Spółki. Pod pojęciem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT należy co do zasady rozumieć faktycznie uzyskane z tego udziału przychody pochodzące z zysków wypracowanych przez osobę prawną, podlegających opodatkowaniu CIT. Tym samym w przypadku niewypłaconego Zysku, podlegającego opodatkowaniu PIT na poziomie właściciela, nie powinno się mówić o ich przekształceniu w zyski spółki kapitałowej. W rezultacie, wypłaty Zysku z Przedsiębiorstwa nie powinny podlegać ponownie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a konsekwentnie wypłaty realizowane przez Spółkę nie będę powodowały zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz art. 41 ust. 1 ustawy o PIT. Tym samym, Spółka, wypłacając Wnioskodawcy Zysk, nie będzie jako płatnik zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT obowiązana do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 listopada 2020 r. I SA/GI 869/20, skład orzekający uznał, że: „wypłata przez spółkę z o.o., powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy - osoby fizycznej, środków z obniżenia kapitału zapasowego powstałego z zysków osiągniętych jeszcze przed przekształceniem przez przedsiębiorcę a niewypłaconych do czasu przekształcenia, jest neutralna podatkowo”. Podobnie uznał WSA w Kielcach w wyroku z dnia 17 grudnia 2020 r., sygn. Akt: I SA/Ke 382/20, który uznał, że „dokonanie przez spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz udziałowca tej spółki wypłaty środków odpowiadających części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia poprzez obniżenie kapitału rezerwowego tej spółki nie stanowi przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f”; w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 17 grudnia 2020 r. I SA/Ke 382/20, Sąd uznał, że: „Dokonanie przez spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz udziałowca tej spółki wypłaty środków odpowiadających części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia poprzez obniżenie kapitału rezerwowego tej spółki nie stanowi przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.”; w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 4 marca 2022 r., I Sa/Lu 639/21 wskazano: „Jakkolwiek w następstwie przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zysk przedsiębiorcy (przedtem osoby fizycznej) stał się niespornie częścią kapitałów własnych spółki, a podatnik stał się w wyniku przekształcenia wspólnikiem w spółce przekształconej, to nie jest to jednak równocześnie przychód z tytułu udziału w zysku tej spółki. Wypłacana kwota nie pochodzi z zysku wygenerowanego przez osobę prawną, bowiem została wypracowana przed powstaniem tego podmiotu. Nie może być zatem uznana za dochód (przychód) faktycznie uzyskany z udziału w tym zysku. Jest to wypłata środków ze spółki, które nie mają nic wspólnego z prawami korporacyjnymi wspólnika i zyskiem osoby prawnej. Dlatego wypłata omawianych środków przez równoczesne obniżenie kapitału zapasowego nie przybierze w tym wypadku żadnej z form przewidzianych w art. 25 ust. 4 u.p.d.o.f. dla powstania opodatkowanego przychodu”. Cytowane orzeczenia wskazują, że wypłacone środki, poprzez zmniejszenie kapitału zapasowego Spółki nie powinny być wiązane z powstaniem przychodu po stronie wspólnika Spółki - takiego samego zdania jest Wnioskodawca i Zainteresowany - skoro przedsiębiorca przekształcany zapłacił już podatek od wypłacanego majątku, to nie powinien płacić go po raz drugi. Co więcej w interpretacji z 14 marca 2022 r., 0114-KDIP3-1.4011.1151.2021.1.MG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „w sytuacji, gdy decyzja wypłaty zysku nastąpi przed przekształceniem prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, to wypłata zysków przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) wypracowanych przez prowadzoną jednoosobową działalność gospodarczą i opodatkowanych uprzednio przez podatnika nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W takiej sytuacji bowiem z uwagi na to, że podejmie Pan przed przekształceniem, decyzję o zwrocie środków pieniężnych - wycofaniu części aktywów, nie powinno się interpretować majątku prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, który zostanie przeznaczony do Pana wypłaty, jako majątku spółki kapitałowej powstałej po przekształceniu. W związku z powyższym, otrzymanie spłaty zobowiązania, które wynika z relacji, która łączy Pana z prowadzoną przez niego jednoosobową działalnością gospodarczą, która następnie zostanie przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - jest obojętne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zobowiązanie, nie jest elementem kapitałów własnych przekształconej spółki, dlatego w rozpatrywanej sprawie, w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, nie będzie miał zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym dokonanie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą) wypłaty na Pana rzecz - jedynego udziałowca tej spółki, po przekształceniu, środków stanowiących Pana zysk netto powstały przed dniem przekształcenia i opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w drodze zaistnienia długoterminowego zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie dla Pana czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że uzależnianie istnienia obowiązku podatkowego od momentu podjęcia decyzji o wypłaceniu zysków (wypracowanych w trakcie prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej), tj.: brak opodatkowania zysków zatrzymanych, gdy decyzja zostanie podjęta przed przekształceniem prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę kapitałową opodatkowanie zysków zatrzymanych, gdy decyzja zostanie podjęta po przekształceniu prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę kapitałową, jest sprzeczne z zasadą sprawiedliwości opodatkowania, nazywaną inaczej zasadą równości opodatkowania, którą w polskim porządku prawnym należy wywodzić z art. 32 ust. 1 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny w ten sposób definiuje zakres obowiązywania zasady równości: w wyroku z 20 października 1998 r., K. 7/98 2: „W świetle ustabilizowanego orzecznictwa Trybunału z zasady równości, wyrażonej w art. 32 ust. 1 konstytucji, wynika nakaz jednakowego traktowania podmiotów prawa w obrębie określonej klasy (kategorii). Wszystkie podmioty prawa charakteryzujące się w równym stopniu daną cechą istotną (relewantną) powinny być traktowane równo, a więc według jednakowej miary, bez zróżnicowań zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących”; w wyroku z 28 listopada 1995 r., K. 17/95 3, wyrażono myśl, iż „zasada równości oznacza także akceptację różnego traktowania przez prawo różnych podmiotów”; w wyroku z 7 listopada 2007 r., K 18/06 4: „zasada równości daje się wyrazić w formule: nie wolno tworzyć takiego prawa, które różnicowałoby sytuację prawną podmiotów będących w takiej samej sytuacji faktycznej”. Powyżej zaprezentowane stanowisko znajduje, także potwierdzenie w poniższych wyrokach sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2023 r., sygn. akt I FSK 327/21 oraz z 29 czerwca 2023 r. sygn. akt II FSK 51 /21, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 10 października 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 350/23, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 4 marca 2022 r. sygn. akt I SA/Lu 639/21, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 15 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 912/23, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 grudnia 2023 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.757.2023.3.BS, z 9 czerwca 2021 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.321.2021.1.NM. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy CIT, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Stosownie do art. 5 ustawy CIT: Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. 1a. Przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła. 2. Zasady wyrażone w ust. 1 i la stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. 3. (uchylony) W myśl art. 7 ust. 1 i 2 ustawy CIT, 1. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. 2. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. lic, art. Ili, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy CIT, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu). Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający: 1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony: a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat). 2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków); 3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą); 4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części; 5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem; 6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych). Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 1 -5 ustawy CIT, 1. Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi: 1) suma dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w miesiącu, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto; 2) suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku; 3) dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego; 4) dochód z tytułu zysku netto osiągnięty w roku podatkowym, w którym zakończył opodatkowanie ryczałtem. 5) dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych osiągnięty w roku podatkowym. W sytuacji dystrybucji zysku wypracowanego w okresie prowadzenia przez Wnioskodawcę Przedsiębiorstwa, dystrybucja tego zysku na Ryczałcie, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 28m ustawy CIT nie będzie podlegała opodatkowaniu Ryczałtem, bowiem została ona wypracowana w okresie kiedy Spółka jeszcze nie była opodatkowana Ryczałtem. W wyniku przekształcenia podmiotów, nie wystąpi po stronie wspólników przychód z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej za aport składników majątku (innych niż przedsiębiorstwo albo jego zorganizowana część). Przekształcenie nie opiera się bowiem na aporcie aktywów do spółki kapitałowej, lecz jest w swej istocie przekształceniem podmiotowym spółki, w wyniku którego spółka przekształcana wstąpi w prawa i obowiązki spółki przekształcanej, w tym stanie się właścicielem jej majątku, ujmując go w księgach adekwatnie do poprzednika prawnego dla celów podatkowych (zasada kontynuacji). Ponadto wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 24 ust. 5 pkt 4 ww. ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni. Z brzmienia przytoczonego przepisu wynika, że na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o PIT dochód do opodatkowania powstaje jedynie na skutek podwyższenia kapitału zakładowego w spółce będącej osobą prawną. Natomiast spółka cywilna jest spółką niebędącą osobą prawną. Tym samym, w przypadku przekształcenia spółki cywilnej w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) nie dochodzi do podwyższenia kapitału, bowiem spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadająca osobowość prawną, powstanie dopiero w wyniku takiego przekształcenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278, ze zm.; dalej: „ustawy o CIT”): Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający: 1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony: a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat); 2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków); 3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą); 4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części; 5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem; 6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych). Jak wynika z art. 28m ust. 2 ustawy o CIT: Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku). W myśl art. 28m ust. 3 cytowanej ustawy: Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi; 2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu, b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym; 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji; 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia; 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce; 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego; 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju; 8) wydatki na reprezentację; 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów; 10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę; 11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki; 12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce. Natomiast jak wynika z art. 28m ust. 4 tej ustawy: Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się: 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej; 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku: a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej, b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej; 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat. Wskazać należy na treść art. 28n ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym: Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi: 1) suma dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w roku podatkowym, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto; 2) suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku; 3) dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego; 4) dochód z tytułu zysku netto osiągnięty w roku podatkowym, w którym zakończył opodatkowanie ryczałtem. 5) dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych osiągnięty w roku podatkowym. Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji. Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem. Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że przywołany wyżej art. 28m ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Do tych dochodów ustawa o CIT zalicza: dochód z tytułu podzielonego zysku, dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat, dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, dochód z tytułu zysku netto, dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych, dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem. Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m. in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Jak wskazano powyżej, w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem. Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter, zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski. Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c, ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu. Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 ustawy CIT. Jednocześnie, jak już wspomniano, należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy dochód z tytułu wskazanych we wniosku a dokonywanych przez Spółkę z podmiotami powiązanymi powyższych transakcji będzie spełniać warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia. Jak wynika z opisu sprawy są Państwo wspólnikami Spółki cywilnej. Planują Państwo dokonać przekształcenia Spółki cywilnej w Spółkę z o.o. i wybrać opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek. W wyniku przekształcenia majątek spółki cywilnej stanie się majątkiem Spółki z o.o. Zysk wypracowany przez Spółkę cywilną będzie wyraźnie wyodrębniony w księgach rachunkowych Spółki jako zysk z lat poprzednich, czyli w latach kiedy Spółka z o.o. nie istniała. Zyski te były już opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wypłata ww. zysków na poczet wspólników będzie następowała w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Przenosząc powyższe na grunt Państwa sprawy należy stwierdzić, że wypłata wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W szczególności zyski z działalności spółki przekształcanej nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Nie będą także stanowiły wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, ani nie będą spełniały definicji nieujawnionej operacji gospodarczej lub ukrytego zysku. Ponadto, wypłatę zysków z działalności spółki cywilnej (przekształcanej) nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z tytułu zysku netto. Mając na uwadze powyższe, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, wypłata wypracowanych przed przekształceniem zysków z działalności spółki cywilnej przez spółkę przekształconą, nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (przekształconej). Zatem w przypadku gdy uchwała w zakresie wypłaty zysków wypracowanych przed przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z o.o. oraz przedmiotowe wypłaty Zysków przez Spółkę na rzecz Wspólników nastąpią po zmianie formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek, to nie powstanie dochód do opodatkowania ryczałtem w myśl art. 28m ust. 1 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że będą Państwo w stanie udokumentować, że wskazane we wniosku wypłaty, dokonywane będą tytułem niewypłaconych zysków uzyskanych przez spółkę cywilną w okresie poprzedzającym opodatkowanie w formie ryczałtowej. Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe. Państwa wątpliwości dotyczą również przyjęcia, że przekształcenie Spółki cywilnej w Spółkę z o.o. będzie stanowić zdarzenie neutralne podatkowo, tj. nie powstanie z tego tytułu przychód/ dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z opisu sprawy Spółka cywilna przekształci się w Spółkę z o.o. Wspólnicy Spółki cywilnej planują bezpośrednio po przekształceniu wybrać jako formę opodatkowania ryczałt od dochodów spółek. Jednakże dopuszczają możliwość, że z niezależnych od nich przyczyn może dojść do zmiany formy opodatkowania kilka miesięcy po przekształceniu. W odniesieniu do Państwa wątpliwości wskazać należy na treść art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym: Podatnik opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d. Oznacza to, że pomimo spełnienia przez podatnika warunków wymaganych przez ustawodawcę co do zakresu podmiotowego, zawartych w rozdziale 6b oddział 2 ustawy o CIT, nie wszystkie dochody osiągane przez takiego podatnika mogą podlegać opodatkowaniu ryczałtem. Podatnik opodatkowany w tej formie nie podlega, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu: od dochodów ustalanych na zasadach ogólnych wg stawki 19 % lub 9 % (art. 19), w zakresie tzw. przychodów z budynków opodatkowanych stawką 0,035 % (art. 24b), w zakresie przychodów podlegających podatkowi minimalnemu opodatkowanych stawką 10 % (art. 24ca) oraz w zakresie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej opodatkowanych stawką 5 % (art. 24d). Dla ustalenia podstawy opodatkowania w ryczałcie nie stosuje się innych przepisów ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie, tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, a także podatku od przychodów z budynków czy podatku minimalnego, których rozliczenie jest bezpośrednio związane z podstawowymi (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT. Wynika to literalnego brzmienia przepisu art. 28h ustawy o CIT. Po stronie podatnik, który dokonał bezpośrednio po przekształceniu wyboru formy opodatkowania ryczał od dochodów spółek, może powstać tzw. dochód z przekształcenia, o którym stanowi art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 7aa ust. 1 ustawy o CIT: Podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, jest obowiązany na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania tym ryczałtem: 1) sporządzić informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz 2) wyodrębnić w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek: a) kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz b) kwotę niepokrytych strat poniesionych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. W myśl art. 7aa ust. 2 ww. ustawy: W informacji, o której mowa w ust. 1 pkt 1, wykazuje się: 1) przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1, w kwocie odpowiadającej: a) przychodom uwzględnionym, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz b) kosztom zaliczonym do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 w latach podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym netto podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz 2) koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15, w kwocie odpowiadającej: a) przychodom zaliczonym do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, w latach podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym netto podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz b) kosztom uwzględnionym, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15, oraz 3) dochód z przekształcenia w kwocie odpowiadającej sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień - w przypadku podatnika utworzonego w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Stosownie do art. 7aa ust. 4 ustawy o CIT: W zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek podatnik: 1) wykazuje przychody oraz koszty, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 2, oraz ustala podatek należny od dochodu stanowiącego różnicę między tymi przychodami a tymi kosztami według stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1; 2) wykazuje dochód z przekształcenia, o którym mowa w ust. 2 pkt 3, oraz ustala podatek należny od tego dochodu według stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1. W myśl art. 7aa ust. 5 ustawy o CIT: W przypadku, o którym mowa w: 1) ust. 4 pkt 1 - podatnik dokonuje zapłaty podatku należnego z końcem pierwszego miesiąca następującego po ostatnim roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli podatnik stosował to opodatkowanie krócej niż cztery lata podatkowe, przy czym w przypadku stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w sposób nieprzerwany przez okres co najmniej czterech lat podatkowych zobowiązanie podatkowe wygasa w całości; 2) ust. 4 pkt 2 - podatnik dokonuje zapłaty podatku w całości w terminie wskazanym w art. 27 ust. 1 albo w częściach w okresie nie dłuższym niż 2 lata, licząc od końca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, przy czym o sposobie przyjętego rozliczenia podatnik informuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1. Zgodnie z art. 7aa ust. 6 ustawy o CIT: Przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 2 pkt 3, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 lub w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty. Stosownie do art. 7aa ust. 8 ustawy o CIT Przepisy ust. 1-7 stosuje się odpowiednio do podatnika utworzonego z przekształcenia w spółkę przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą albo spółki niebędącej osobą prawną. Z kolei zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 3 ww. ustawy Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego. Wskazać należy, że dochodem z przekształcenia, zgodnie z art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT jest kwota odpowiadająca sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień (określanymi na dzień przekształcenia). Wartość podatkową składnika majątku dla celów określenia dochodu z przekształcenia stanowi wartość, która uprzednio nie została ujęta jako koszt podatkowy, ale która stanowiłaby taki koszt w przypadku zbycia przez podatnika tego składnika majątku. Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że nadwyżka wartości poszczególnych składników majątku, ustalona dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień może wynikać z różnego kwalifikowania wydatków na nabycie składników majątkowych do kosztów na podstawie ustawy o CIT i kosztów na podstawie ustawy o rachunkowości. Z treści przepisów regulujących dochód z przekształcenia nie wynika, że aby dochód taki powstał musi wystąpić przeszacowanie wartości składników majątku spółki przekształcanej. Gdyby zamiarem ustawodawcy było, żeby w przypadku kontynuacji wyceny składników majątkowych spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą, dochód z przekształcenia nie powstał, norma art. 7aa ust. 2 pkt 3 przybrałaby z pewnością inne brzmienie. Dochód z przekształcenia może wynikać zatem z różnego kwalifikowania wydatków na nabycie składników majątkowych do kosztów na podstawie ustawy o CIT i kosztów na podstawie ustawy o rachunkowości. Przyjęcie przez Spółkę z o.o. majątku trwałego wg dotychczasowej wartości bilansowej i kontynuacja amortyzacji wg dotychczasowych zasad, nie musi w każdym przypadku oznaczać, że wartość dla celów podatkowych takich składników majątku nie będzie niższa niż wartość dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w wyniku ww. przekształcenia nie dojdzie do przeszacowania wartości składników majątkowych. Ponadto nie występują rozbieżności pomiędzy wartością bilansową dla celów rachunkowych i podatkowych poszczególnych składników majątkowych. W rezultacie nie powinna wystąpić nadwyżka wartości poszczególnych składników majątku ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień. W przypadku gdy Spółka z o.o. bezpośrednio po przekształceniu wybierze jako formę opodatkowania ryczałt od dochodów spółek, to po stronie Spółki z o.o. nie wystąpi dochód z przekształcenia, o którym mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT. Przesądza o tym fakt, że w wyniku spółki cywilnej w spółkę z o.o. wystąpi kontynuacja wyceny składników majątkowych. Nie dojdzie do przeszacowania wartości tych składników będącego podstawa do ustalenia dochodu z przekształcenia. W związku z przekształceniem nie wystąpi nadwyżka wartości bilansowej poszczególnych składników majątku ponad ich wartość ustaloną do celów amortyzacji. Również nie wystąpi nadwyżka wartości poszczególnych składników majątku, ustalonego dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień. Zatem, w świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że przekształcenie Spółki Cywilnej w Spółkę z o.o. będzie stanowić zdarzenie neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 w kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądu wskazać należy, że dotyczą one konkretnych spraw i konkretnych podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności, będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 oraz art. 14r Ordynacji podatkowej.