Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
21 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej w zakresie w zakresie przyjęcia, że Spółka będzie uprawniona do zaliczenia
w kosztach uzyskania przychodów 100% wydatków leasingowych w przypadku
samochodów osobowych, których wartość przekracza kwoty określone w art. 16 ust. 1 pkt
49 i 49a w zw. z art. 16 ust. 5e ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych).
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie (dalej:
„Wnioskodawca”, „Spółka”) jest spółką kapitałową prawa handlowego, czynnym
podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług) oraz polskim rezydentem podatkowym, której głównym przedmiotem
działalności jest wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (77.11.Z),
leasing finansowy (64.91.Z) oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub
dzierżawionymi (68.20.Z).
Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi związane z wynajmem
pojazdów samochodowych, w tym także samochodów osobowych. Samochody będące
przedmiotem wniosku są samochodami osobowymi w rozumieniu art. 4a ust. 9a ustawy o
CIT. Samochody osobowe, których wynajem stanowi przedmiot działalności Spółki, są
przedmiotem umowy leasingu, w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o CIT. Umowy leasingu
zostały zawarte pomiędzy Wnioskodawcą, występującym w roli leasingobiorcy, a firmami
leasingowymi.
Tytułem umów leasingu, Spółka ponosi wydatki wynikające z umów leasingowych oraz
ubezpieczeniowych samochodów osobowych (dalej: „wydatki leasingowe”), takie jak:
opłaty początkowe,
raty miesięczne stanowiące spłatę części kapitałowej,
raty miesięczne stanowiące spłatę części odsetkowej,
opłaty końcowe,
opłaty z tytułu ponadnormatywnego przebiegu,
opłaty serwisowe.
Spółka ponosi także wydatki z tytułu ubezpieczeń leasingowanych samochodów, takich jak
AC, OC, ubezpieczenie NWW i GAP. Wartość części samochodów pozyskiwanych przez
Spółkę na podstawie umów leasingu będących pojazdami elektrycznymi w rozumieniu art.
2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 roku o elektromobilności i paliwach
alternatywnych przekracza 225 000,00 zł, a w przypadku pozostałych samochodów
przekracza wartość 150 000,00 zł. W odniesieniu do wynajmu samochodów stanowiącego
podstawowy przedmiot działalności Spółki, umowy najmu zawierane są zarówno ze
spółkami kapitałowymi, które uznać należy za podmioty powiązane z Wnioskodawcą w
rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT oraz z osobami fizycznymi prowadzącymi
działalność gospodarczą (tzw. B2B).
W tych umowach Spółka występuje w roli wynajmującego. Przy czym podkreślenia
wymaga fakt, że Wnioskodawca w żadnym przypadku faktycznie nie używa samochodów
będących przedmiotem leasingu, a które następnie udostępniane są w ramach umów
najmu. Samochody te formalno-prawnie stanowią przedmiot leasingu, jednak w praktyce
nie są nigdy przedmiotem użycia sensu stricte przez Wnioskodawcę. Spółka nie korzysta
ani nie używa samochodów udostępnianych Jej na podstawie Umów Leasingu.
Wnioskodawca, pozyskując samochody z rynku występuje w roli swoistego rodzaju
pośrednika i podmiotu zarządzającą flotą samochodową pozyskiwaną na rzecz
podmiotów powiązanych oraz współpracujących na podstawie umów B2B. Powyższe
oznacza, że Spółka nie używa leasingowanych samochodów na własne potrzeby, ponieważ
każdorazowo są one pozyskiwane zgodnie z zapotrzebowaniem zgłoszonym przez Jej
kontrahentów, a następnie udostępniane im na podstawie odpowiednich odpłatnych
umów najmu. Pozyskując samochody na rzecz kontrahentów, Spółka wykonuje szereg
czynności związanych z negocjacją ceny, postanowień umownych oraz zarządzania flotą,
ale w żadnym wypadku nie używa samochodów na własną rzecz, ponieważ niezwłocznie
po zawarciu odpowiednich umów są one wydawane Jej kontrahentom.
Wnioskodawca pełni zatem rolę podmiotu pośredniczącego, który nie dysponuje ani nie
używa leasingowanych samochodów, ponieważ są one przedmiotem najmu na rzecz
spółek powiązanych oraz osób fizycznych.
Pytanie
Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia
w kosztach uzyskania przychodów 100% wydatków leasingowych w przypadku
samochodów osobowych, których wartość przekracza kwoty określone w art. 16 ust. 1 pkt
49 i 49a w zw. z art. 16 ust. 5e ustawy o CIT?
Państwa stanowisko w sprawie
W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie
uprawniony do zaliczenia w kosztach uzyskania przychodów 100% wydatków
leasingowych w przypadku samochodów osobowych, których wartość przekracza kwoty
określone w art. 16 ust. 1 pkt 49 i 49a w zw. z art. 16 ust. 5e ustawy o CIT.
Uzasadnienie:
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty
poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania
albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.
1 ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 4a pkt 9a ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o samochodzie
osobowym, oznacza to oznacza to pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu
drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie
przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem pojazdów
wskazanych w art. 4a pkt 9a ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu,
rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę,
na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego
używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie
drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub
wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania
gruntów. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 49 i 49a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty
uzyskania przychodów:
składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich
część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości
samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia;
dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której
mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym
charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu
osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w
jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego
przedmiotem tej umowy.
Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie i praktyce interpretacyjnej stanowiskiem, dla
uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu, spełnione muszą zostać łącznie
następujące przesłanki:
a) poniesienie wydatku w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów,
b) definitywny charakter wydatku, tj. wartość poniesionego przez podatnika podlega
zwrotowi,
c) odpowiednie udokumentowanie wydatku,
d) niezaliczenie wydatku do katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania
przychodów, określonego w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Kosztami uzyskania przychodów są wiec wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione
wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie,
zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, o ile pozostają w związku
przyczynowo skutkowym z osiąganymi przychodami.
Mając na uwadze wyżej przedstawiony stan prawny, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że
w odniesieniu do wydatków na opłaty leasingowe nie znajduje zastosowania art. 16 ust. 1
pkt 49 oraz 49a ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca ma prawo zaliczania w
koszty uzyskania przychodów 100% wydatków związanych z leasingowanymi
samochodami osobowymi.
Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę zasady wykładni celowościowej, wyłączenie z
kosztów uzyskania przychodów wydatków o charakterze odpowiadającym wydatkom
leasingowym, wynikające z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 49 i 49a ustawy o CIT, jest
skierowane wyłącznie do podmiotu faktycznie korzystającego z samochodu osobowego.
Dokonując analizy ww. przepisów należy najpierw zauważyć, że ograniczenie wskazane w
art. 16 ust. 1 pkt 49 i 49a ustawy o CIT odnosi się do opłat wynikających „z umowy
leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o
podobnym charakterze”. Z uwagi na to, kluczową dla sprawy kwestią jest ustalenie i
określenie charakteru tych umów, których główną cechą wspólną jest to, że na ich
podstawie, określonemu podmiotowi przekazywany jest przedmiot umowy, w tym
przypadku samochód osobowy, do używania. Wskazuje na to brzmienie definicji tychże
umów, określone w odpowiednio art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, art. 659 § 1 k.c oraz art. 693
§ 1 k.c. Analizując wskazane przepisy należy także wziąć pod uwagę ich wykładnię
systemową, na którą wskazują art. 16 ust. 5b oraz 5c ustawy o CIT (wprowadzone
równocześnie z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT). Wskazują one na cel wprowadzonych
przepisów, a mianowicie ograniczenie korzyści użytkowników samochodów, którzy dla
celów korzyści podatkowych wybierają używanie samochodu na podstawie umowy
leasingu czy wynajmu zamiast nabycia takiego samochodu. Jednocześnie, nie odnosi się
on do podmiotów, które faktycznie nie korzystają z tych samochodów, a wynajem
pojazdów stanowi podstawowy przedmiot ich działalności.
W tym kontekście wskazać należy, że warunkiem zastosowania ograniczeń z art. 16 ust. 1
ustawy o CIT jest uprzednie spełnienie przez dany wydatek zasad ogólnych wskazanych w
art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, pozwalających na zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania
przychodu. Dopiero taki wydatek, spełniający przesłankę celowości kosztów, rozpatruje się
pod kątem jego wskazania w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania
przychodów, określony w art. 16. ust.1 ustawy o CIT.
Przepis art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT zakłada, że skoro podatnik ponosi opłaty z
tytułu umowy obejmującej kwestię używania samochodu osobowego, to ponoszone
opłaty wypełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Skoro wydatek spełnia
przesłankę celowości z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, to oznacza jednocześnie, że podatnik
używa ten samochód, na który poczyniony został wydatek. W przeciwnym razie nie
zostałaby spełniona przesłanka określona w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT - ponoszenie opłat
z tytułu używania samochodu mimo braku faktycznego jego używania byłoby niecelowe.
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 49 i 49a
ustawy o CIT ograniczenie dotyczące opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa
w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym
charakterze obejmuje jedynie sytuacje polegające na tym, że opłaty są ponoszone w
związku z faktycznym używaniem samochodu osobowego.
Ograniczenia nie stosuje się w przypadku, gdy opłaty ponoszone są pomimo tego, że
podatnik faktycznie nie używa samochodu osobowego, a przekazuje go odpłatnie innemu
podmiotowi do używania. Należy mieć na uwadze, że wyłączenie o którym mowa w art. 16
ust. 1 pkt 49a obejmuje swoim zakresem nie tylko wydatki związane z leasingiem, ale
także najmem samochodów.
W konsekwencji zastosowanie ograniczenia z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT w
stosunku do takich podatników, którzy oddają leasingowane samochody do używania w
najem w związku z prowadzoną działalnością prowadzić będzie do dwukrotnego
ograniczenia w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z tym
samym samochodem – raz w przypadku leasingobiorcy, a raz w przypadku najemcy.
W efekcie, nastąpiłoby podwójne ograniczenie kosztów uzyskania przychodów przy
jednoczesnym braku stosowania analogicznego ograniczenia pod stronie przychodowej,
co byłoby nieuzasadnione. Z przyczyn wykładni systemowej należy więc uznać, że
ograniczenia wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 49 i 49a stosować należy jedynie w przypadku,
gdy rzeczywiście dochodzi korzystania z danego pojazdu.
W następnej kolejności, należy rozważyć cel przepisów art. 16 ust. 1 pkt 49 i 49a ustawy o
CIT. Wprowadzenie ww. przepisów nastąpiło na mocy art. 2 pkt 6 lit. a tiret piąty oraz
szósty ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od
osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych
innych ustaw (Dz. U. poz. 2159). W uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od
osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (pismo z dn. 25 września 2018 r. Prezesa
Rady Ministrów do Marszałka Sejmu RP, druk 2854, dalej: „Uzasadnienie”) czytamy: W
projekcie zakłada się wprowadzenie limitu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów
opłat z tytuły używania samochodu osobowego na podstawie umowy leasingu, najmu,
dzierżawy oraz innej umowy o podobnym charakterze. Obecnie korzystanie przez
podatników z tych form wykorzystywania samochodów osobowych stanowi preferencję w
stosunku do zakupu samochodu osobowego. Preferencja ta ma charakter
wielopłaszczyznowy. Nie ogranicza się on bowiem jedynie do szybszego rozliczenia kosztu
„nabycia” samochodu przez przedsiębiorcę. Korzyść ta związana jest również z
możliwością pełnego podatkowego rozliczenia takich kosztów. Po stronie leasingobiorcy
/najemcy nie obowiązuje bowiem w tym zakresie limit odnoszący się do wartości
samochodu osobowego. Sytuacja taka prowadzi do tego, iż jako samochody „firmowe”
powszechnie wykorzystywane są samochody luksusowe, których charakterystyka
niejednokrotnie przekracza faktyczne potrzeby przedsiębiorcy związane z prowadzoną
przez niego działalnością gospodarczą. Charakterystyka ta predysponuje taki pojazd do
wykorzystywania zasadniczo również do celów prywatnych.
W tym zakresie projekt przewiduje odpowiednie rozciągnięcie ograniczenia stosowanego
obecnie do odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia samochodu osobowego na inne
formy korzystania z samochodu osobowego. Z uwagi na „techniczne” różnie między tymi
formami korzystania z samochodu osobowego w przypadku umów leasingu
operacyjnego, najmu i dzierżawy projekt przewiduje, iż ograniczenie w zaliczaniu opłat z
tytułu tych umów do kosztów podatkowych ustalone zostanie proporcją wartości
leasingowanego (najmowanego) samochodu do kwoty 150.000 zł (225.000 zł w przypadku
samochodu elektrycznego). Jak wynika z uzasadnienia, intencją ustawodawcy było
zrównanie na gruncie podatkowym korzystania z samochodów osobowych poprzez ich
nabycie oraz korzystania z samochodów osobowych na podstawie umów leasingu, najmu,
dzierżawy i podobnych. Przed wprowadzeniem wyżej przywołanej ustawy nowelizującej,
limit stosowany był przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od nabytego
samochodu, jednak nie w odniesieniu do wydatków na korzystanie z takich samochodów
na podstawie najmu, leasingu czy dzierżawy. Przyjęcie wykładni innej niż prezentowana
przez Wnioskodawcę nie prowadziłoby do wypełnienia celu ustawy, ale skutkowałoby
dalszym zróżnicowaniem sytuacji podatkowej podmiotów korzystających z samochodów
własnych, a tych korzystających z nich na podstawie ww. umów, poprzez dwukrotne
ograniczenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tych drugich.
Wynika stąd, że przyjęcie odmiennej wykładni prowadziłoby do interpretacji sprzecznej z
intencją ustawodawcy wprowadzającego te przepisy w życie oraz stałoby w sprzeczności z
celowościową i systemową wykładnią przepisów. Jednocześnie godziłoby to w
podstawową zasadę zaufania społecznego, jaką jest założenie istnienia racjonalnego
ustawodawcy. Podkreślić należy, że wykładnia celowościowa służy takiemu
interpretowaniu przepisów, aby nie prowadziła ona do argumentów nieracjonalnych
(argumentum ad absurdum). Jednocześnie, wykładnia systemowa nakazuje brać pod
uwagę przy interpretacji tekstu prawnego jego kontekst prawny, ekonomiczny i społeczny
w taki sposób, aby zachować wewnętrzną spójność i zgodność systemu prawnego. Jak
pisze J. Brolik, w „Wykładnia prawa podatkowego oraz jej determinanty”, ZNSA 2014, nr 3,
s. 54-75.: „W trakcie i obszarze wykładni operatywnej dla załatwienia indywidualnej sprawy
w adekwatnym do niej postępowaniu prawnym interpretator, np. organ podatkowy albo
skład orzekający sądu administracyjnego, przeprowadzając wykładnię, dąży do
odtworzenia (całości lub części) normy w celu uzyskania podstawy prawnej koniecznej do
rozstrzygnięcia danej sprawy. Zmierzając do tak założonego celu, podmiot ten powinien
stosować odpowiednie dyrektywy interpretacyjne, w szczególności dokonać wyboru
między dyrektywami i odwołać się do takich, które skuteczniej i racjonalniej doprowadzą
do jednoznacznego rozwiązania. Wykładnia jest procesem złożonym, obejmuje nie tylko
samą wykładnię tekstu prawnego, ale również działania związane z jej uzasadnieniem, a
potem zastosowaniem. Dzięki wykładni dochodzi więc do urzeczywistnienia prawa. Prawo
jako element rzeczywistości kulturowej istnieje zatem tylko jako byt zinterpretowany. [...]
Nie chodzi przy tym o samą „techniczną” możliwość zastosowania prawa, ale o uczynienie
tego w sposób akceptowalny z punktu widzenia wartości i założonych celów prawa.”
Odnosząc wyżej przywołaną argumentację do stanu faktycznego przedstawionego przez
Wnioskodawcę, w opinii Wnioskodawcy znajduje ona zastosowanie do pytania będącego
przedmiotem niniejszego wniosku. Spółka nie korzysta faktycznie z samochodów
będących przedmiotem leasingu, a oddaje je odpłatnie do korzystania przez inne
podmioty.
Z uwagi na to, Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zaliczenia w kosztach
uzyskania przychodów 100% wydatków leasingowych w przypadku samochodów
osobowych, których wartość przekracza kwoty określone w art. 16 ust. 1 pkt 49 i 49a w zw.
z art. 16 ust. 5e ustawy o CIT, ponieważ nie powinny znaleźć wobec Niego zastosowania
ograniczenia wskazane w tych przepisach.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym
od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione
w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez
Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień
poniesienia kosztu.
Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu
każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej
analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy
ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów
lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach
należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu,
a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź
też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
Innymi słowy podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z
przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów).
Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.
A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania
przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:
został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania
przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika
przez osoby inne niż podatnik),
jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
został właściwie udokumentowany,
nie został wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania
przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Państwa wątpliwości dotyczą przyjęcia, czy Spółka będzie uprawniona do zaliczenia w
kosztach uzyskania przychodów 100% wydatków leasingowych w przypadku samochodów
osobowych, których wartość przekracza kwoty określone w art. 16 ust. 1 pkt 49 i 49a w zw.
z art. 16 ust. 5e ustawy o CIT.
Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu
osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m, w części
ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę:
a) 225 000 zł - w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem
elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o
elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 875, 1394, 1506 i
1681) oraz w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem napędzanym
wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy,
b) 150 000 zł - w przypadku pozostałych samochodów osobowych;
Natomiast jak stanowi pkt 49 ww. artykułu:
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu
osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w
jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów
ubezpieczenia;
Pierwszy z przepisów budzących wątpliwości Spółki, tj. art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT,
limituje składki na ubezpieczenie, których wartość jest uzależniona od wartości
samochodów (AC, ubezpieczenie od kradzieży). Wynika to wprost z treści ww. przepisu,
który narzuca ograniczenie wysokości składek powyżej wartości samochodu przyjętej dla
celów ubezpieczenia. Zatem art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT nie dotyczy składek których
wysokość nie jest kalkulowana w oparciu o wartość samochodu (np. OC, NNW).
Jak wynika z opisu stanu faktycznego Spółka z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w
zakresie wynajmu pojazdów samochodowych, w tym pojazdów osobowych. Samochody,
których wynajem stanowi przedmiot działalności Spółki są przedmiotem leasingu, w
rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o CIT. Umowy leasingu zostały zawarte pomiędzy Spółką
z o.o., występującą w roli leasingobiorcy, a firmami leasingowymi. W ramach umowy
leasingu Spółka ponosi wydatki wynikające z umów leasingowych oraz ubezpieczeniowych
samochodów osobowych, takie jak: opłaty początkowe, raty miesięczne stanowiące spłatę
części kapitałowej, raty miesięczne stanowiące spłatę części odsetkowej, opłaty końcowe,
opłaty z tytułu ponadnormatywnego przebiegu, opłaty serwisowe, ubezpieczenie AC, OC,
NWW i GAP. Wartość części samochodów będących pojazdami elektrycznymi przekracza
225 000 zł, natomiast w przypadku pozostałych samochodów przekracza 150 000 zł.
Spółka wynajmuje samochody na rzecz Spółek będących podmiotami powiązanymi oraz
osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą (B2B). W tych umowach Spółka
występuje w roli wynajmującego. W żadnym przypadku Spółka faktycznie nie używa
samochodów będących przedmiotem leasingu, a które następnie są udostępniane w
ramach umów najmu. Niezwłocznie po zawarciu odpowiednich umów samochody są
wydawane kontrahentom Spółki.
Ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób
prawnych dotyczy podmiotów faktycznie uiszczających składki ubezpieczeniowe. W
przypadku, gdy zgodnie z umową leasingu ciężar ponoszenia składek na ubezpieczenie
samochodu spoczywa na leasingobiorcy, leasingobiorca zobowiązany jest do stosowania
ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49 cytowanej ustawy. Leasingobiorcą w
niniejszej sprawie jest Spółka z o.o., w związku z czym to Spółka będzie zobowiązana do
stosowania ograniczenia wynikającego z ww. przepisu.
W Państwa sprawie zastosowanie znajdzie również ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1
pkt 49a ustawy o CIT, w myśl którego:
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego
opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu,
dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu
składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich
część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości
samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.
Przy czym stosownie do art. 16 ust. 5c cytowanej ustawy:
W przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy
leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt
49a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu
osobowego.
Przepisy nie uzależniają zastosowania ww. ograniczenia od okoliczności, czy dany pojazd
jest wykorzystywany wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej, czy też mamy do
czynienia z tzw. wykorzystaniem mieszanym (tj. służbowo-prywatnym).
Jak wynika z treści wniosku Spółka uiszcza na rzecz leasingodawcy (finansującego) opłaty
leasingowe, zatem niewątpliwie art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT ma zastosowanie do
tych opłat z uwzględnieniem art. 16 ust. 5c ustawy o CIT.
W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że oddawanie do odpłatnego korzystania
innym podmiotom samochodów będących przedmiotem leasingu nie ma wpływu na fakt,
że to Spółka z o.o. jest leasingobiorcą i uiszcza na rzecz leasingodawcy opłaty leasingowe
oraz m.in. składki na ubezpieczenie czy opłaty serwisowe. Późniejsze oddawanie przez
Spółkę samochodów do odpłatnego używania kontrahentom jest odrębną czynnością, dla
której należy wywodzić odrębne skutki podatkowe.
Nie można się zgodzić z Państwa stanowiskiem, że
(...) wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków o charakterze
odpowiadającym wydatkom leasingowym, wynikające z przepisów art. 16 ust. 1 pkt
49 i 49a ustawy o CIT, jest skierowane wyłącznie do podmiotu faktycznie
korzystającego z samochodu osobowego.
Literalne brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT nie pozwala na to, aby z faktu
udostępniania innemu podmiotowi leasingowanego przez Spółkę samochodu wywodzić
tezy, że do Spółki nie ma zastosowania ograniczenie, o którym mowa ww. przepisie.
Ustawodawca nie zawęził tego ograniczenia do podmiotów, które faktycznie używają
samochody. Nie można również uznać, że wykładnia celowościowa regulacji art. 16 ust. 1
pkt 49a ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że ograniczenia z niej wynikające nie znajdą
zastosowania w Państwa przypadku. Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy
nowelizującej z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych
ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159): „W projekcie zakłada się wprowadzenie limitu zaliczania
do kosztów uzyskania przychodów opłat z tytułu używania samochodu osobowego na
podstawie umowy leasingu, dzierżawy oraz innej umowy o podobnym charakterze.
Obecnie korzystanie przez podatników z tych form wykorzystywania samochodów
osobowych stanowi preferencję w stosunku do zakupu samochodu osobowego.
Preferencja ta ma charakter wielopłaszczyznowy. Nie ogranicza się on bowiem jedynie do
szybszego rozliczenia kosztu „nabycia” samochodu przez przedsiębiorcę. Korzyść ta
związana jest również z możliwością pełnego podatkowego rozliczenia takich kosztów. Po
stronie leasingobiorcy/najemcy nie obowiązuje bowiem w tym zakresie limit odnoszący się
do wartości samochodu osobowego. (...) W tym zakresie projekt przewiduje odpowiednie
rozciągnięcie ograniczenia stosowanego obecnie do odpisów amortyzacyjnych z tytułu
zużycia samochodu osobowego na inne formy korzystania z samochodu osobowego”.
Z powyższego uzasadnienia nie wynika uzależnienie zastosowania omawianego
ograniczenia od faktu, czy podatnik „fizycznie” wykorzystuje samochód we własnej
działalności gospodarczej, czy też w ramach działalności udostępnia go na rzecz innego
podmiotu. Niewątpliwie, Państwa Spółka jako leasingobiorca jest podmiotem ponoszącym
opłaty z tytułu leasingu samochodów osobowych.
W świetle wyżej przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa
podatkowego stwierdzić należy, że nie będą Państwo uprawnieni do zaliczenia w kosztach
uzyskania przychodów 100% wydatków leasingowych w przypadku samochodowych,
których wartość przekracza kwoty określone w art. 16 ust. 1 pkt 49 i 49a w zw. z art. 16
ust. 5e ustawy o CIT. Jak wskazano powyżej, ograniczenia wymienione w ww. przepisach
odnosi się wprost do podmiotów ponoszących opłaty wynikające z umów leasingu
samochodów osobowych. W analizowanej sprawie to Państwo są podmiotem
ponoszącym wspomniane opłaty. Oddanie pojazdów w dalsze posiadanie kontrahentom
nie oznacza, że Spółka zostaje zwolniona ze stosowania ograniczeń w rozpoznaniu
kosztów w przypadku leasingowania samochodów. Niezależnie od tego czy Spółka używa
dane pojazdy, czy oddaje je w najem, jest zobowiązana do ponoszenia kosztów jako
korzystający, a wynikających z umowy leasingu. Zatem bez znaczenia pozostaje fakt, że
samochody są oddawane do odpłatnego użytkowania innym podmiotom w ramach
prowadzonej działalności gospodarczej.
Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j.
Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia
doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.