0114-KDIP2-1.4010.170.2025.1.KW

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest osobą prawną mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce opodatkowaniu CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wiodącym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja (...). Rok podatkowy (obrotowy) Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym. Spółka prowadzi działalność w sektorze przemysłowym. W dniu 11 sierpnia 2022 r. na rzecz Spółki została wydana decyzja o wsparciu nr (...)/2022 (dalej: „DoW", „Decyzja o wsparciu” lub „Decyzja”) przez (...)... Specjalną Strefę Ekonomiczną (dalej: (...) SSE”) działającą w imieniu Ministra właściwego do spraw gospodarki, na realizację inwestycji w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 459 z późn. zm.; dalej: „Ustawa o WNI”). Decyzja o wsparciu została wydana na czas określony - 15 lat od dnia jej wydania. Inwestycja realizowana w ramach DoW miała na celu zmianę profilu działalności Spółki z handlowego na produkcyjny poprzez produkowanie (...) o wszechstronnym zastosowaniu. Rodzaj nowej inwestycji określono jako utworzenie nowego zakładu. W ramach uzyskanej DoW Spółka została zobowiązana do poniesienia na terenie realizacji nowej inwestycji kosztów kwalifikowanych o łącznej wartości (...) złotych, z czego (...) złotych powinno zostać poniesione na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych w terminie do dnia 31 grudnia 2026 r., natomiast nakłady w wysokości (...) złotych związane z najmem nieruchomości powinny zostać poniesione w terminie do 31 grudnia 2031 r. Ponadto, na Spółkę został nałożony obowiązek utworzenia co najmniej (...) miejsc pracy w terminie do dnia 31 grudnia 2024 r oraz utrzymanie na terenie realizacji inwestycji zatrudnienia na poziomie łącznie co najmniej (...) miejsc pracy do 31 grudnia 2029 roku.

Termin zakończenia realizacji nowej inwestycji został określony w Decyzji o wsparciu na dzień 31 grudnia 2026 r. W czerwcu 2023 r. Spółka rozpoczęła przyjmowanie powstałych w ramach nowej inwestycji środków trwałych do ewidencji środków trwałych, a następnie rozpoczęła produkcję objętą zakresem Decyzji o wsparciu. Z końcem października 2023 roku Spółka wygenerowała pierwszy przychód (dochód) z tytułu prowadzonej działalności zwolnionej. Spółka od dnia uzyskania Decyzji o wsparciu wydzielała koszty działalności opodatkowanej oraz działalności zwolnionej z opodatkowania. Od czasu wydania Decyzji o wsparciu zmniejszył się rynek produktów będących przedmiotem działalności Spółki. Zmiany otoczenia rynkowego działalności Spółki wymusiły weryfikację kierunków jej działania oraz profilu biznesowego jednostki. Popyt na wyroby gotowe produkowanie w ramach działalności objętej Decyzją stał się niewystarczający, aby zapewnić Spółce odpowiedni poziom dochodowości. W związku z powyższym prowadzona działalność objęta DoW generowała stratę w każdym roku podatkowym. W obliczu zmian rynkowych Spółka w sierpniu 2024 roku zdecydowała się na złożenie wniosku o wygaszenie DoW na podstawie art. 17 ust. 5 Ustawy WNI. Do dnia wystąpienia przez Spółkę z wnioskiem o wygaszenie Decyzji o wsparciu Wnioskodawca nie skorzystał z pomocy wygenerowanej z poniesionych kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji i Spółka wraz z wnioskiem złożyła wymagane oświadczenie o braku skorzystania z pomocy publicznej udzielonej na podstawie DoW. Odnotowania wymaga, że do dnia wygaszenia DoW Spółka nie spełniła warunków określonych w treści DoW, tj. nie poniosła na terenie realizacji nowej inwestycji kosztów kwalifikowanych o łącznej wartości (...) złotych oraz nie utworzyła co najmniej (...) miejsc pracy. W dniu (...) sierpnia 2024 roku Spółka otrzymała decyzję o wygaszeniu Decyzji o wsparciu. Spółka pragnie zaznaczyć, że nie posiadała faktycznej możliwości skorzystania z pomocy publicznej w okresie od października 2023, kiedy to osiągnęła pierwszy dochód z tytułu prowadzonej działalności zwolnionej, do sierpnia 2024, kiedy to Decyzja o wsparciu została wygaszona, ponieważ działalność zwolniona generowała w tym okresie stratę. Pytania 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym strata podatkowa Wnioskodawcy powstała po dacie uzyskania DoW, lecz przed momentem osiągnięcia przez Wnioskodawcę dochodu ze sprzedaży wyrobów gotowych lub świadczenia usług wytworzonych lub świadczonych z użyciem kluczowego dla nowej inwestycji zespołu składników majątkowych wytworzonych lub nabytych w ramach nowej inwestycji będzie mogła zostać rozliczona, na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT, z dochodem uzyskanym przez Spółkę z działalności opodatkowanej ? 2. Czy w związku z uzyskaniem przez Wnioskodawcę decyzji o wygaszeniu Decyzji o wsparciu, Spółce będzie przysługiwało prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej do dnia wygaszenia Decyzji o wsparciu na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT, z dochodem niepodlegającym zwolnieniu z opodatkowania na podstawie Decyzji o wsparciu, uzyskanym przez Spółkę z działalności opodatkowanej? Państwa stanowisko w sprawie 1. Zdaniem Wnioskodawcy, strata podatkowa Wnioskodawcy powstała po dacie uzyskania DoW, lecz przed momentem osiągnięcia przez Wnioskodawcę dochodu ze sprzedaży wyrobów gotowych lub świadczenia usług wytworzonych lub świadczonych z użyciem kluczowego dla nowej inwestycji zespołu składników majątkowych wytworzonych lub nabytych w ramach nowej inwestycji będzie mogła zostać rozliczona, na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT, z dochodem niepodlegającym zwolnieniu z opodatkowania na podstawie DoW, uzyskanym przez Spółkę z działalności opodatkowanej. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uzyskaniem przez Wnioskodawcę decyzji o wygaszeniu Decyzji o wsparciu, Spółce będzie przysługiwało prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej do dnia wygaszenia Decyzji o wsparciu na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT, z dochodem niepodlegającym zwolnieniu z opodatkowania na podstawie Decyzji o wsparciu, uzyskanym przez Spółkę z działalności opodatkowanej. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy Ad. 1 Jak wskazuje art. 7 ust. 1 Ustawy CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów (w przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód). W myśl art. 7 ust. 2 Ustawy CIT dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Zgodnie z art. 7 ust. 5 Ustawy CIT o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może: 1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo 2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty. W myśl z art. 3 ust. 1 Ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego na zasadach określonych m.in. w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. m.in. w przepisach art. 17 ust. 1 pkt 34a i ust. 4 Ustawy CIT). Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2022 r., wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w Ustawie o WNI, i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Stosownie natomiast do art. 17 ust. 4 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2022 r. zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Odnosząc się do przywołanych powyżej przepisów prawa w pierwszej kolejności należy wskazać, iż z ww. przepisów wynika, że należy wyodrębnić dla celów podatkowych tzw. „strumienie” dochodów: z działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym (tj. przychody i koszty uzyskania tych przychodów uwzględniane zarówno przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, jak i przy ustalaniu straty podatkowej) oraz z działalności zwolnionej z opodatkowania (tj. przychody i koszty uzyskania tych przychodów nieuwzględniane ani przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania ani przy ustalaniu straty podatkowej). Z kolei jak stanowi § 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 28.08.2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1713 z późn. zm.), dalej: „Rozporządzenie WNI” wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji, przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej. W kontekście zagadnienia będącego przedmiotem niniejszego wniosku odnotowania wymaga, że prezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stanowisko, zgodnie z którym dla rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego pod egidą przepisów Rozporządzenia WNI nie jest wystarczające samo poniesienie kosztów kwalifikowanych - konieczne jest również osiągnięcie pierwszego przychodu (dochodu) z wykorzystaniem kluczowych aktywów przedsiębiorcy nabytych lub wytworzonych w ramach nowej inwestycji. Jak wyjaśnia Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11.04.2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.16.2022.1.PC „poniesienie wydatków kwalifikowanych wg metody kasowej nie oznacza, że możliwe jest już skorzystanie z omawianego zwolnienia. Jak wskazano powyżej, wsparcie na realizację nowej inwestycji polega na zwolnieniu z podatku dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu. Dopóki więc podatnik nie uzyska takiego dochodu nie może skorzystać ze wsparcia na podstawie ustawy o WNI (a w konsekwencji zwolnienia na podstawie u.p.d.o.p.). Nie można natomiast mówić o uzyskaniu dochodu dopóki podatnik nie osiągnie przychodów, które będą następstwem dokonanej nowej inwestycji (...) Zwolnienie w tym przypadku całego dochodu osiągniętego w ramach tej działalności gospodarczej, z którą nowa inwestycja pozostaje w ścisłym nierozerwalnym związku nie oznacza, że podatnik może zacząć korzystać ze zwolnienia z podatku już w momencie rozpoczęcia nowej inwestycji, czyli zanim uzyska jakiekolwiek przychody (dochody) będące efektem budowy nowych lub rozbudowy czy modernizacji dotychczas wykorzystywanych składników majątkowych. W przeciwnym wypadku, tj. uznaniu, że zwolnienie przysługuje już od momentu rozpoczęcia nowej inwestycji zwolnieniu nie podlegałby dochód uzyskany z działalności prowadzonej w oparciu o nową inwestycję, tylko w oparciu o dotychczasowe składniki majątku, co jest sprzeczne z wymogiem określonym w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p.” oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.466.2024.1.KW „Mając powyższe na uwadze, zgodnie z § 9 pkt 1 Rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania decyzji, Spółka będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, począwszy od miesiąca, w którym poniosła po raz pierwszy koszty kwalifikowane w ramach realizowanej Inwestycji i osiągnęła pierwszy przychód (a co za tym idzie - również dochód). Z uwagi na to, że pierwszy przychód osiągną Państwo w grudniu 2024 r., od tego momentu będzie przysługiwało Państwu zwolnienie”. Mając na uwadze powyższe, aby rozpocząć korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego na gruncie przepisów w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia WNI koniecznym jest osiągnięcie pierwszego przychodu (dochodu) ze sprzedaży wyrobów lub usług objętych Decyzją o wsparciu i wytworzonych lub świadczonych z wykorzystaniem środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie w ramach nowej inwestycji. A contrario, dochód osiągnięty z prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności przed wykorzystaniem po raz pierwszy aktywów nabytych lub wytworzonych w ramach realizacji nowej inwestycji nie może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w czerwcu 2023 roku Spółka rozpoczęła przyjmowanie powstałych w ramach nowej inwestycji środków trwałych do ewidencji środków trwałych, a następnie rozpoczęła produkcję z ich wykorzystaniem. Z końcem października 2023 roku Spółka wygenerowała pierwszy przychód (dochód) z tytułu prowadzonej działalności zwolnionej. Równocześnie, do dnia wygaszenia DoW Spółka nie spełniła warunków określonych w treści DoW, tj. nie poniosła na terenie realizacji nowej inwestycji kosztów kwalifikowanych o łącznej wartości (...) złotych oraz nie utworzyła co najmniej 50 miejsc pracy. Tym samym, należy uznać, iż zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Spółka do października 2023 roku nie była uprawniona do skorzystania z pomocy publicznej w formie zwolnienia podatkowego, a to z uwagi na fakt braku wygenerowania przychodu (dochodu) objętego zwolnieniem zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia WNI oraz z uwagi na brak spełnienia warunków określonych w treści DoW. W związku z powyższym, skoro do momentu osiągnięcia przez Spółkę ww. przychodu (dochodu) ze sprzedaży wyrobów gotowych lub świadczenia usług wytworzonych lub świadczonych z użyciem kluczowego dla nowej inwestycji zespołu składników majątkowych wytworzonych lub nabytych w ramach nowej inwestycji (tj. do października 2023 r.) Spółce nie przysługuje zwolnienie z CIT (określone w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT), zaś działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę podlega opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, a koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę na realizację nowej inwestycji po dniu wydania Decyzji o wsparciu, lecz przed momentem osiągnięcia przez Spółkę ww. dochodu (podlegającego zwolnieniu z CIT) mogą być uwzględniane przez Spółkę przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, to ww. koszty uzyskania przychodów mogą być również uwzględniane przez Spółkę przy ustalaniu straty ze źródła przychodów, z którego dochód podlega opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych. Jednocześnie, należy wskazać, że przepisy prawa nie wprowadzają zakazu ani nie zawierają szczególnych regulacji w zakresie możliwości czy zasad rozliczenia przez podatnika straty podatkowej z działalności opodatkowanej CIT na zasadach ogólnych poniesionej przez podatnika po dniu wydania decyzji o wsparciu, lecz przed momentem nabycia uprawnienia do korzystania ze zwolnienia podatkowego (określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT). Tym samym, do rozliczenia przez podatnika ww. straty podatkowej należy stosować zasady ogólne określone w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT. Brak jest podstaw prawnych do ograniczenia możliwości rozliczenia straty podatkowej na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT w przypadku gdy strata została poniesiona z działalności podlegającej opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych i ma być rozliczana z dochodem z tej działalności opodatkowanej. Strata poniesiona z działalności opodatkowanej może być zatem rozliczona z dochodem osiągniętym z tytułu działalności opodatkowanej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT. W tym kontekście należy także wskazać, iż nie budzi wątpliwości, że skoro po dniu wydania Decyzji o wsparciu, lecz przed momentem osiągnięcia przez Spółkę przychodu (dochodu) ze sprzedaży wyrobów lub świadczenia usług wytworzonych lub świadczonych z użyciem kluczowego dla nowej inwestycji zespołu składników majątkowych wytworzonych lub nabytych w ramach nowej inwestycji Spółce nie przysługuje zwolnienie z CIT (określone w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT), a działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę podlega opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, to w odniesieniu do straty podatkowej poniesionej przez Spółkę w ww. okresie z działalności opodatkowanej CIT powinny znaleźć zastosowanie zasady rozliczenia tej straty określone w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT, tj. możliwość rozliczenia poniesionej przez Spółkę w ww. okresie straty z działalności opodatkowanej CIT z dochodem podlegającym opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych osiągniętym przez Spółkę w latach kolejnych. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych interpretacjach indywidualnych, a to: 1) Interpretacja Indywidualna z dnia 21 października 2019 r., sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.369.2019.1.MBD „Wobec powyższego, do momentu spełnienia warunków wynikających z uzyskanego Zezwolenia, uprawniających do zwolnienia podatkowego z tytułu prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, Spółka obowiązana jest do dokonywania rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, strata podatkowa powstała po dacie uzyskania Zezwolenia, lecz przed spełnieniem warunków wynikających z Zezwolenia, będzie mogła zostać rozliczona, na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., z dochodem niepodlegającym zwolnieniu z opodatkowania na podstawie Zezwolenia, uzyskanym przez Spółkę w latach następnych z działalności opodatkowanej, należy uznać za prawidłowe.” 2) Interpretacja Indywidualna z dnia 2 maja 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.122.2024.1. ZK „Z uwagi na powyższe, w okresie od dnia wydania decyzji o wsparciu do momentu osiągnięcia dochodu z nowej inwestycji - przychody i koszty wygenerowane z tytułu nowej inwestycji powinny zostać ujęte w ogólnym wyniku spółki w działalności opodatkowanej. W związku z tym, w przypadku poniesienia straty jest ona stratą w rozumieniu podatkowym, a nie tylko ekonomicznym. Mając na uwadze ww. przepisy stwierdzić należy, że w przypadku poniesienia straty w okresie po dniu wydania Decyzji o wsparciu, lecz przed momentem osiągnięcia przez Wnioskodawcę dochodu ze sprzedaży towarów lub świadczenia usług wytworzonych lub świadczonych z użyciem kluczowego dla nowej inwestycji zespołu składników majątkowych wytworzonych lub nabytych w ramach nowej inwestycji do momentu upływu terminu określonego w decyzji, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia tychże poniesionych strat na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. Za prawidłowe należy również uznać Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy strata ze źródła przychodów, z którego dochód podlega opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych, poniesiona przez Wnioskodawcę po dniu wydania Decyzji o wsparciu, lecz przed momentem osiągnięcia przez Wnioskodawcę dochodu ze sprzedaży towarów lub świadczenia usług wytworzonych lub świadczonych z użyciem kluczowego dla nowej inwestycji zespołu składników majątkowych wytworzonych lub nabytych w ramach nowej inwestycji, może zostać rozliczona przez Wnioskodawcę, na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT, z dochodem podlegającym opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych osiągniętym przez Wnioskodawcę w latach następnych. ” Biorąc pod uwagę wszystkie powyższe okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że strata podatkowa Wnioskodawcy powstała po dacie uzyskania DoW, lecz przed momentem osiągnięcia przez Wnioskodawcę przychodu (dochodu) ze sprzedaży wyrobów gotowych lub świadczenia usług wytworzonych lub świadczonych z użyciem kluczowego dla nowej inwestycji zespołu składników majątkowych wytworzonych lub nabytych w ramach nowej inwestycji będzie mogła zostać rozliczona, na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT, z dochodem niepodlegającym zwolnieniu z opodatkowania na podstawie DoW, uzyskanym przez Spółkę z działalności opodatkowanej. Ad. 2 Zgodnie z art. 17 ust. 1 Ustawy o WNI prawo do korzystania ze zwolnienia, od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygasa z upływem okresu, na jaki została wydana decyzja o wsparciu, w przypadku uchylenia albo stwierdzenia nieważności decyzji o wsparciu. W myśl art. 17 ust. 5 Ustawy WNI Minister właściwy do spraw gospodarki stwierdza wygaśnięcie decyzji o wsparciu na wniosek przedsiębiorcy, który nie skorzystał z pomocy publicznej w ramach tej decyzji, albo przedsiębiorcy, który skorzystał z pomocy publicznej i spełnił wszystkie warunki określone w tej decyzji o wsparciu oraz warunki udzielania pomocy publicznej, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3. Stosownie do art. 17 ust. 6 Ustawy WNI do wniosku, o którym mowa powyżej, przedsiębiorca dołącza oświadczenie o niekorzystaniu z pomocy publicznej, na podstawie decyzji o wsparciu, której dotyczy wniosek, albo oświadczenie o zrealizowaniu warunków udzielania pomocy publicznej, o których mowa w ust. 5. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka nie skorzystała z pomocy, a tym samym przysługiwało jej prawo wygaszenia pozyskanej DoW bez konieczności spełnienia warunków określonych w DoW. W celu skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przedsiębiorca musi spełnić przesłanki zastosowania tego zwolnienia oraz warunki dotyczące prowadzenia ewidencji (Objaśnienia podatkowe z dnia 6 marca 2020 r. dotyczące sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „Objaśnienia”)). A contrario, należy uznać, iż podatnik, który nie spełnił przesłanek określnych w treści DoW oraz warunków ewidencyjnych nie jest uprawniony do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Równocześnie, zwolnienie, o którym mowa powyżej przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu (art. 17 ust. 4 Ustawy CIT). Natomiast w przypadku uchylenia decyzji o wsparciu, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, podatnik traci prawo do zwolnienia i jest obowiązany do zapłaty podatku na zasadach określonych w ust. 6 (art. 17 ust. 5 Ustawy CIT). Ustawodawca w art. 17 ust. 5 i 6 Ustawy CIT określił sposób obliczania podatku do zapłaty w przypadku uchylenia decyzji o wsparciu. Natomiast, wygaśnięcie decyzji nie powoduje obowiązku zwrotu wykorzystanej pomocy publicznej. Jednakże, brak jest szczegółowych regulacji dotyczących rozliczenia straty powstałej w okresie obowiązywania tej decyzji, czyli przed jej wygaszeniem. W związku z brakiem szczególnych przepisów oraz jakichkolwiek wyłączeń ustawowych w tym zakresie, zasadne jest stosowanie zasad ogólnych, zgodnie z art. 7 ust. 5 Ustawy CIT. Należy podkreślić, że możliwość obniżenia dochodu o wysokość straty z tego samego źródła przychodu jest prawem podatnika wynikającym z tego artykułu. Ograniczenie tego prawa powinno wynikać bezpośrednio z przepisów ustawy. Ponieważ Ustawa CIT nie przewiduje odrębnych regulacji dotyczących rozliczenia straty w przypadku wygaszenia decyzji o wsparciu ani nie wyłącza prawa do stosowania zasad ogólnych, podatnik ma prawo do rozliczenia straty na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 7 ust. 5 Ustawy CIT. Inne podejście prowadziłoby do dyskryminacji podatników, którzy nie osiągnęli dochodów w okresie obowiązywania decyzji o wsparciu, w porównaniu do tych, którzy osiągnęli dochody, oraz tych, którzy wygenerowali straty, ale nie posiadali decyzji o wsparciu. Przepisy art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 Ustawy CIT oraz art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, nakazują wyłączyć poniesione wydatki związane z realizacją inwestycji ze względu na ich związek z dochodem zwolnionym. Natomiast w sytuacji, gdy Spółka nie uzyska przychodów (dochodów) z działalności objętej Decyzją ze względu na wydaną decyzję wygaszającą Decyzję o wsparciu z powodu nieskorzystania z pomocy publicznej, nie ma podstaw do przyjęcia, że poniesione wydatki związane są z dochodem zwolnionym w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma podstaw do twierdzenia, że po wydaniu decyzji wygaszającej Decyzję o wsparciu, poniesione wydatki nadal należy kwalifikować jako koszty, o których mowa w art. 7 ust. 3 pkt 3 Ustawy CIT związane z dochodem zwolnionym. Równocześnie, mając na uwadze, że ustawodawca nie unormował w sposób szczególny zasad postępowania w przypadku wygaszenia decyzji o wsparciu w sytuacji, gdy podatnik w okresie od dnia wydania decyzji o wsparciu do dnia jej wygaszenia wygenerował stratę oraz nie wprowadził przepisu wyłączającego możliwość stosowania zasad ogólnych, zastosowanie znajdzie art. 7 ust. 5 Ustawy CIT, zgodnie z którym, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może rozliczyć tak powstałą stratę z dochodem uzyskanym przez Spółkę z działalności opodatkowanej. Określając skutki wygaśnięcia decyzji o wsparciu, wymaga również podkreślenia, że zgodnie z art. 21 Ustawy WNI do postępowań w sprawie wydania, uchylenia, cofnięcia, wygaśnięcia i stwierdzenia nieważności decyzji o wsparciu stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego. W doktrynie wskazuje się na dwa rodzaje decyzji: decyzje konstytutywne, decyzje deklaratoryjne. Decyzje konstytutywne mają twórczy charakter, przez co należy rozumieć, że tworzą, zmieniają lub uchylają stosunki prawne, co nie następuje z mocy samej ustawy, lecz z mocy tej właśnie decyzji administracyjnej, która obowiązuje ex nunc (zob. A. Matan, 1.2. Decyzje konstytutywne i deklaratoryjne (w:) Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji administracyjnej, Warszawa 2020 oraz Mariola Kurach, Nabycie praw z mocy decyzji administracyjnej, Wrocław 2009). W przeciwieństwie do decyzji konstytutywnych decyzje deklaratoryjne potwierdzają jedynie skutki prawne, które wynikają wprost z ustawy. W literaturze wskazuje się, że przy wydawaniu decyzji o charakterze deklaratoryjnym organ administracji nie dysponuje żadną swobodą w kształtowaniu jego treści, ponieważ została ona określona przez ustawodawcę. Stwierdzają one jedynie zaistnienie pewnych skutków prawnych powstałych z mocy prawa, z chwilą zaistnienia określonego stanu faktycznego, z którym ustawodawca skutek taki związał. Tym samym skutek w postaci przyznania praw wynika tu nie z mocy decyzji, lecz z mocy samych norm ustawowych - obowiązuje ona zatem ex tunc (zob. E. Ochendowski, Prawo administracyjne, Część ogólna, Toruń 2006, s. 187 oraz A. Matan, 1.2. Decyzje konstytutywne i deklaratoryjne (w:) Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji administracyjnej, Warszawa 2020). W piśmiennictwie prezentowany jest pogląd, że decyzja w przedmiocie wygaśnięcia innej decyzji ma charakter deklaratoryjny. Jej przedmiotem jest stwierdzenie wystąpienia określonych okoliczności ze skutkiem ex tunc, tj. od chwili ich zaistnienia (zob. A. Wróbel (w:) A. Wróbel, M. Jaśkowska, M. Wilbrandt-Gotowicz, Komentarz aktualizowany do Kodeksu postępowania administracyjnego, opubl. LEX/el 2024). Samo wygaśnięcie decyzji następuje na skutek określonych zdarzeń, implikujących bezprzedmiotowość decyzji (zob. T. Woś, "Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji administracyjnej jako bezprzedmiotowej art. 162 k.p.a.). Wygaszenie zezwolenia wiąże się z dobrowolną rezygnacją przedsiębiorcy ze zwolnienia podatkowego na skutek okoliczności istotnych dla niego z punktu widzenia opłacalności prowadzenia działalności gospodarczej w ramach decyzji o wsparciu. Decyzja właściwego organu wygaszającego wywołuje skutki tzw. ex tunc - oznacza to, że decyzja ta ma charakter deklaratoryjny i wywołuje skutek od dnia złożenia przez przedsiębiorcę wniosku o wygaszenie zezwolenia strefowego - zob. interpretację indywidualną z dnia 11 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.422.2018.1.AW przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej za prawidłowe. Jak wynika z opisu zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Spółka nie skorzystała z pomocy publicznej, a odrębną ewidencję po uzyskaniu DoW prowadziła ze względu na zamiar skorzystania z tej pomocy. Zatem w świetle powołanych przepisów należy uznać, że w momencie wydania decyzji wygaszającej (ze skutkiem ex tunc), decyzja ta potwierdziła istniejący stan wygaśnięcia, inaczej mówiąc potwierdziła skutek określonych zdarzeń w postaci nieskorzystania przez Spółkę z pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu. Tym samym, skoro przed upływem okresu na jaki została wydana Decyzja o wsparciu, nastąpiło wygaśnięcie tej decyzji z powodu nieskorzystania z pomocy publicznej, to uwzględniając skutki prawne decyzji wygaszającej, jak również brak potencjalnej możliwości uzyskania przez Spółkę tych przychodów (dochodów) w przyszłości, ze względu na stwierdzenie wygaśnięcia decyzji o wsparciu - uznanie, że poniesione wydatki nie mogą być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów, przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu byłoby sprzeczne z celem wynikającym z powołanych przepisów. Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 grudnia 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 484/24, w którym Sąd uznał, iż „W związku z powyższym nieuprawnione jest stwierdzenie organu, że wydanie decyzji wygaszającej decyzję o wsparciu (przed upływem okresu na jaki została wydana) z powodu nieskorzystania z pomocy publicznej w postaci przedmiotowego zwolnienia, nie zmienia klasyfikacji prawnej wydatków związanych z inwestycją. Zdaniem Sądu uwzględniając skutki prawne wydanej decyzji wygaszającej decyzję o wsparciu, Spółka nie posiada uprawnień do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., a co oznacza, że wydatki kwalifikowane wcześniej jako powiązane z dochodami zwolnionymi z opodatkowania, po wydaniu decyzji wygaszającej, kwalifikują je jako koszty uzyskania przychodów.” Biorąc pod uwagę wszystkie powyższe okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że w związku z uzyskaniem przez Wnioskodawcę decyzji o wygaszeniu Decyzji o wsparciu, Spółce będzie przysługiwało prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej do dnia wygaszenia Decyzji o wsparciu na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT, z dochodem niepodlegającym zwolnieniu z opodatkowania na podstawie Decyzji o wsparciu, uzyskanym przez Spółkę z działalności opodatkowanej. W świetle przywołanych argumentów Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione stanowiska i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego są prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „ustawa CIT”, „updop”), Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Stosownie natomiast do art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop, Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się: 1) przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku; 3) kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład. W myśl art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2023 r. poz. 74, 1688 i 2005), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy CIT: zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że przedsiębiorca, który realizuje nową inwestycję w związku z otrzymaną decyzją o wsparciu, dochód z nowej inwestycji prowadzonej na terenie wskazanym w wydanej decyzji, winien wyłączyć z dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. Elementy odpowiednio kształtujące dochód zwolniony (przychody oraz koszty uzyskania tego przychodu) nie są elementem podstawy opodatkowania. Prowadzona przez podatnika ewidencja księgowa powinna umożliwić ustalenie tych wartości. W myśl art. 7 ust. 5 updop: o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może: 1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo 2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty. Zatem, jeżeli przychody podatnika na działalności opodatkowanej, będą mniejsze od kosztów ich uzyskania, ujemna różnica między przychodami i kosztami ich uzyskania będzie stanowiła stratę w rozumieniu art. 7 ust. 2 updop i jako taka będzie korzystała z uregulowań określonych w art. 7 ust. 5 updop. Uwzględniając zasady wykładni językowej oraz systemowej, strata na działalności opodatkowanej może być zatem rozliczona wyłącznie z dochodem osiągniętym z tytułu działalności opodatkowanej, zgodnie z regułami określonymi w art. 7 ust. 5 updop. Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz.U. z 2025 r., poz. 469, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji. Podstawą do skorzystania ze zwolnienia jest prowadzenie działalności gospodarczej określonej decyzją o wsparciu. Decyzja o wsparciu określa okres jej obowiązywania, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić (art. 15 ustawy o WNI). W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o WNI: wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej ,,wsparciem'', jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 17 ust. 1-7 ustawy o WNI: 1. Prawo do korzystania ze zwolnienia, od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygasa z upływem okresu, na jaki została wydana decyzja o wsparciu, w przypadku uchylenia albo stwierdzenia nieważności decyzji o wsparciu. 2. Minister właściwy do spraw gospodarki uchyla decyzję o wsparciu, jeżeli przedsiębiorca: 1) zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu lub 2) rażąco uchybił warunkom określonym w decyzji o wsparciu, lub 3) nie usunął uchybień w realizacji warunków, o których mowa w pkt 2, stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 22, w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki. 2a. Minister właściwy do spraw gospodarki uchyla albo zmienia decyzję o wsparciu, jeżeli jest to konieczne ze względu na decyzję Komisji Europejskiej, o której mowa w art. 15 ust. 2. 3. Minister właściwy do spraw gospodarki uchyla decyzję o wsparciu również na wniosek złożony przez przedsiębiorcę. 4. Minister właściwy do spraw gospodarki, na wniosek przedsiębiorcy, może zmienić decyzję o wsparciu, przy czym zmiana nie może: 1) dotyczyć obniżenia poziomu zatrudnienia, określonego w decyzji o wsparciu w dniu jej wydania, o więcej niż 20%; 2) skutkować zwiększeniem maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych, określonych w zmienianej decyzji o wsparciu. 5. Minister właściwy do spraw gospodarki stwierdza wygaśnięcie decyzji o wsparciu na wniosek przedsiębiorcy, który nie skorzystał z pomocy publicznej w ramach tej decyzji, albo przedsiębiorcy, który skorzystał z pomocy publicznej i spełnił wszystkie warunki określone w tej decyzji o wsparciu oraz warunki udzielania pomocy publicznej, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3. 6. Do wniosku, o którym mowa w ust. 5, przedsiębiorca dołącza oświadczenie o niekorzystaniu z pomocy publicznej, na podstawie decyzji o wsparciu, której dotyczy wniosek, albo oświadczenie o zrealizowaniu warunków udzielania pomocy publicznej, o których mowa w ust. 5. 7. Oświadczenia, o których mowa w ust. 6, składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Składający oświadczenie jest obowiązany do zawarcia w nim klauzuli następującej treści: "Świadomy odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia wynikającej z art. 233 § 6 Kodeksu karnego oświadczam, że dane zawarte we wniosku są zgodne z prawdą". Klauzula ta zastępuje pouczenie organu o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Stosownie do § 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1713 ze zm., dalej: „Rozporządzenie o WNI”) obowiązującego na dzień wydania dla Spółki decyzji o wsparciu: wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej. Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie Decyzji o wsparciu, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy. W myśl art. 17 ust. 5 updop: w razie cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, lub uchylenia decyzji o wsparciu, o której mowa w ust. 1 pkt 34a, podatnik traci prawo do zwolnienia i jest obowiązany do zapłaty podatku na zasadach określonych w ust. 6. Zgodnie z art. 17 ust. 6 updop: w razie wystąpienia okoliczności, o których mowa w ust. 5, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku należnego od dochodu wynikającego z cofniętego zezwolenia albo z uchylonej decyzji o wsparciu, w terminie właściwym do rozliczenia zaliczki za pierwszy okres przypadający do wpłaty zaliczki, o którym mowa w art. 25, następujący po miesiącu, w którym wystąpią te okoliczności, a gdy utrata prawa nastąpi w ostatnim miesiącu roku podatkowego - w zeznaniu rocznym. Kwotę podatku należnego do zapłaty stanowi: 1) podatek niezapłacony od dochodu osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w cofniętym zezwoleniu albo w uchylonej decyzji o wsparciu - jeśli podatnik korzystał z pomocy publicznej udzielonej w formie zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 albo 34a, wyłącznie w ramach jednego zezwolenia albo wyłącznie w ramach jednej decyzji, lub 2) kwotę w wysokości stanowiącej maksymalną dopuszczalną pomoc publiczną określoną w zezwoleniu lub w tej uchylonej decyzji o wsparciu - jeśli podatnik korzystał z pomocy publicznej udzielonej w formie zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 albo 34a, w ramach więcej niż jednego zezwolenia lub w ramach więcej niż jednej decyzji o wsparciu albo w ramach zezwolenia lub zezwoleń i decyzji o wsparciu. Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że przedsiębiorca, który realizuje Nową Inwestycje w związku z otrzymaną decyzją o wsparciu, dochód z nowej inwestycji prowadzonej na terenie wskazanym w wydanej decyzji, winien wyłączyć z dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. Elementy odpowiednio kształtujące dochód zwolniony (przychody oraz koszty uzyskania tego przychodu) nie są elementem podstawy opodatkowania. Prowadzona przez podatnika ewidencja księgowa powinna umożliwić ustalenie tych wartości. Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że strata poniesiona przez Państwa w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na podstawie posiadanej decyzji o wsparciu, nie może być uznana za stratę podatkową w rozumieniu art. 7 ust. 2 updop. Nadwyżka kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z tą działalnością nad osiągniętymi przychodami stanowi stratę jedynie w ujęciu ekonomicznym. Zatem, nie może zostać rozliczona w oparciu o art. 7 ust. 5 updop. Ustawodawca nie przewidział w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych możliwości obniżenia dochodu uzyskanego przez Spółkę z tytułu prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej o tego rodzaju straty wygenerowane na działalności korzystającej ze zwolnienia podatkowego. Podkreślić należy, że „zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 34a ustawy o CIT jest zwolnieniem wynikającym z mocy prawa i ma charakter obligatoryjny. Gdyby ustawodawca dopuszczał możliwość wyboru, tj. skorzystania lub nieskorzystania ze zwolnienia, dałby temu wyraźny wyraz w treści ustawy, poprzez posłużenie się stwierdzeniem: "wolne od podatku mogą być" w miejsce stwierdzenia: "wolne od podatku są". Zatem sformułowanie użyte przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT „wolne od podatku dochodowego są: (...)”, jest wyrażone w sposób rozkazujący (imperatywny), czyli przyznający zwolnienie bezdyskusyjnie i obligatoryjnie. Podatnik nie ma wyboru, czy skorzysta, czy też nie skorzysta ze zwolnienia przedmiotowego, jeżeli posiada ważną decyzję o wsparciu.” Spełnienie zatem przez podatnika warunków wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, tj. posiadanie decyzji o wsparciu nowej inwestycji oznacza, że korzysta on ze zwolnienia z opodatkowania dochodów osiągniętych z realizacji nowej inwestycji określonej w tej decyzji. Brak osiągnięcia przez wnioskodawcę przychodów z działalności objętej decyzją o wsparciu oraz nieskorzystanie z pomocy publicznej nie uprawnia do stwierdzenia, że podatnik nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z przytoczonymi przepisami skutki uchylenia decyzji o wsparciu nie mogą być rozpatrywane w aspekcie sytuacji, jaka miałaby miejsce gdyby Spółka nie korzystała ze zwolnienia. Jednocześnie przepisy ustawy o CIT jasno precyzują przesłankę utraty prawa do zwolnienia z opodatkowania dochodów osiągniętych z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu oraz konsekwencje utraty tego prawa na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z art. 17 ust. 5 ustawy o CIT, w razie uchylenia decyzji o wsparciu, o której mowa w ust. 1 pkt 34a, podatnik traci prawo do zwolnienia i jest obowiązany do zapłaty podatku na zasadach określonych w ust. 6. Przy czym przepis ten odnosi się wyłącznie do uchylenia decyzji o wsparciu, a nie do wygaśnięcia takiej decyzji. Oznacza to, że w przypadku, gdy na wniosek przedsiębiorcy zostanie stwierdzone wygaśnięcie decyzji o wsparciu nowej inwestycji, to podatnik nie traci prawa do zwolnienia. Art. 17 ust. 5 i ust. 6 updop, jest jedynym przepisem regulującym skutki uchylenia decyzji o wsparciu. Nie zawierają one w swej treści prawa do rozliczania strat wygenerowanych na działalności zwolnionej z dochodu opodatkowanego po uchyleniu decyzji o wsparciu. Na podstawie analizy ww. przepisów, brak jest zatem możliwości stwierdzenia, że wskutek uchylenia decyzji o wsparciu, działalność gospodarcza uprzednio prowadzona na jej podstawie staje się działalnością gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych. Stosownie zaś do art. 17 ust. 5 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji, Minister właściwy do spraw gospodarki stwierdza wygaśnięcie decyzji o wsparciu na wniosek przedsiębiorcy, który nie skorzystał z pomocy publicznej w ramach tej decyzji, albo przedsiębiorcy, który skorzystał z pomocy publicznej i spełnił wszystkie warunki określone w tej decyzji o wsparciu oraz warunki udzielania pomocy publicznej, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3. Wygaszenie decyzji nie wpływa zatem na wcześniejsze uprawnienie wnioskodawcy – w okresie jej obowiązywania – do zwolnienia dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT. Obligatoryjny charakter zwolnienia wynikającego z tego przepisu powoduje, że podatnik pomimo złożenia wniosku o wygaszenie decyzji o wsparciu oraz pomimo nieosiągnięcia dochodów podlega zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT. Skoro więc przepisy art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT wyraźnie wskazują, że przy ustalaniu dochodu opodatkowanego należy wyłączyć przychody i koszty ich uzyskania, jeżeli źródłem uzyskania są dochody wolne od podatku, a za takie uznaje się m.in. te, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a, to nie można za prawidłowe uznać stanowiska, że wskutek wygaśnięcia decyzji o wsparciu nowej inwestycji, koszty ponoszone w związku z tą inwestycją mogą zostać uwzględnione przez podatnika w wyniku podatkowym jako koszty uzyskania przychodów działalności opodatkowanej. Zatem, koszty uzyskania przychodów powstałe w okresie obowiązywania Decyzji o wsparciu w związku z działalnością prowadzoną w ramach nowej inwestycji nie mogą być wliczane do kalkulacji dochodu/straty osiągniętego z innych źródeł, o których mowa w art. 7 ust. 1 i 2 updop. Powyższego nie zmienia fakt uzyskania Decyzji Wygaszającej. Zauważyć należy, że w przypadku uchylenia decyzji o wsparciu występuje obowiązek zwrotu pomocy publicznej. Odmiennie niż ma to miejsce w przypadku stwierdzenia nieważności decyzji podmiot taki nie ma obowiązku dokonywać korekt zeznań podatkowych. W wyniku stwierdzenia nieważności decyzji dochodzi bowiem do jej eliminacji z obrotu prawnego, ze skutkiem od dnia jej wydania. W związku z powyższym stwierdzenie nieważności decyzji powoduje, iż od samego początku nie wystąpiła możliwość określania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym. Należy także zwrócić uwagę na fakt, że prowadzenie działalności na podstawie decyzji o wsparciu stanowi prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, w szczególności poprzez korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Zarówno decyzja o wsparciu na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, jak i będące jej konsekwencją zwolnienie z opodatkowania, stanowią uprawnienia przedsiębiorcy. Nie można jednak na tej podstawie twierdzić, że w efekcie otrzymania uprawnienia do zwolnienia z opodatkowania Spółka uzyskała również uprawnienie do jednostronnego kształtowania warunków tego zwolnienia. Podkreślenia wymaga również to, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe (m.in. zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop) są odstępstwem od reguły powszechności i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z wykładnią językową. Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro uzyskaliście Państwo prawo do korzystania ze zwolnienia z podatku CIT dla dochodów osiąganych z realizacji nowej inwestycji określonej w Decyzji o wsparciu, to strata podatkowa powstała po dacie uzyskania DoW, lecz przed momentem osiągnięcia przez Wnioskodawcę dochodu ze sprzedaży wyrobów gotowych lub świadczenia usług wytworzonych lub świadczonych z użyciem kluczowego dla nowej inwestycji zespołu składników majątkowych wytworzonych lub nabytych w ramach nowej inwestycji na działalności zwolnionej, nie może zostać rozliczona na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 updop. Powyższego nie zmienia fakt uchylenia/wygaśnięcia Decyzji. Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 dotyczące ustalenia, czy strata podatkowa Spółki powstała po dacie uzyskania DoW, lecz przed momentem osiągnięcia przez Wnioskodawcę dochodu ze sprzedaży wyrobów gotowych lub świadczenia usług wytworzonych lub świadczonych z użyciem kluczowego dla nowej inwestycji zespołu składników majątkowych wytworzonych lub nabytych w ramach nowej inwestycji będzie mogła zostać rozliczona, na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT, z dochodem uzyskanym przez Spółkę z działalności opodatkowanej, należało uznać za nieprawidłowe. Zatem, koszty związane z Inwestycją, które do momentu uzyskania Decyzji Wygaszającej były traktowane jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, ponoszone w okresie od uzyskania Decyzji o Wsparciu do uzyskania Decyzji Wygaszającej nie należy uwzględnić w wyniku podatkowym jako koszty uzyskania przychodu. Tym samym, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem z którego wynika, że w związku z uzyskaniem przez Wnioskodawcę decyzji o wygaszeniu Decyzji o wsparciu, Spółce będzie przysługiwało prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej do dnia wygaszenia Decyzji o wsparciu na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 Ustawy CIT, z dochodem niepodlegającym zwolnieniu z opodatkowania na podstawie Decyzji o wsparciu, uzyskanym przez Spółkę z działalności opodatkowanej. Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy : stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia ; zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Jednocześnie wskazać należy, że wydana interpretacja odnosi się ściśle do przedmiotu pytania. Inne kwestie wynikające z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji Podatkowej, rozpatrzone. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej